Regeringskansliets rättsdatabaser

Regeringens proposition 2016/17:47 Dokumentation vid internprissättning och land-för-land-rapportering på skatteområdet Prop. 2016/17:47 Regeringen överlämnar denna proposition till riksdagen. Stockholm den 1 december 2016 Stefan Löfven Magdalena Andersson (Finansdepartementet) Propositionens huvudsakliga innehåll I propositionen lämnas förslag till genomförande av OECD:s standard för dokumentation vid internprissättning och land-för-land-rapportering. Det lämnas även förslag till genomförande av EU-direktivet om ändring i rådets direktiv 2011/16/EU om administrativt samarbete i fråga om beskattning, avseende land-för-land-rapportering (DAC 4). Förslaget innebär att det införs bestämmelser om land-för-land-rapporter på skatteområdet och automatiskt utbyte av sådana rapporter mellan skattemyndigheterna i EU:s medlemsstater och mellan skattemyndigheterna i de stater och jurisdiktioner som har undertecknat det multilaterala avtalet om land-för-land-rapportering. Det föreslås att land-för-land-rapporter ska lämnas av multinationella koncerner med en omsättning som överstiger 7 miljarder kronor och att de ska innehålla upplysningar som omfattar intäktsbelopp, vinst före inkomstskatt, betald och ackumulerad inkomstskatt, antalet anställda, aktiekapital, outdelad vinst och materiella anläggningstillgångar för varje skattejurisdiktion i vilken de utövar verksamhet. Förslagen innebär också att reglerna om internprissättningsdokumentation anpassas till OECD:s nya standard. Små och medelstora företag undantas från dokumentationsskyldighet, men den utvidgas till att även omfatta svenska handelsbolag. Även utländska juridiska personer som har fast driftställe i Sverige omfattas, liksom svenska företags fasta driftställen utomlands. Oväsentliga transaktioner undantas från dokumentationsskyldigheten. Bestämmelserna föreslås träda i kraft den 1 april 2017. Innehållsförteckning 1 Förslag till riksdagsbeslut 5 2 Lagtext 6 2.1 Förslag till lag om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet 6 2.2 Förslag till lag om ändring i lagen (2001:181) om behandling av uppgifter i Skatteverkets beskattningsverksamhet 9 2.3 Förslag till lag om ändring i offentlighets- och sekretesslagen (2009:400) 11 2.4 Förslag till lag om ändring i skatteförfarandelagen (2011:1244) 12 3 Ärendet och dess beredning 25 4 Gällande rätt 26 4.1 Dokumentationsskyldighet vid internprissättning 26 4.1.1 Korrigeringsregeln för internprissättning 26 4.1.2 Dokumentationsskyldighet 27 4.2 OECD:s regelverk 28 4.2.1 OECD:s modellavtal 28 4.2.2 OECD:s riktlinjer för internprissättning 29 4.2.3 OECD:s vinstallokeringsrapporter 29 5 Överväganden och förslag 30 5.1 Allmänna överväganden 30 5.2 Dokumentationsskyldighet vid internprissättning 31 5.2.1 Internprissättningsdokumentationen blir tvådelad och innehållet förtydligas 31 5.2.2 Kretsen av dokumentationsskyldiga företag ändras 34 5.2.3 Syftet med internprissättningsdokumentationen 38 5.2.4 Undantag för små och medelstora företag 39 5.2.5 Undantag för oväsentliga transaktioner 41 5.2.6 Intressegemenskapsdefinitionen ändras 45 5.2.7 Tidpunkt för upprättande och överlämnande 46 5.2.8 Språk 49 5.3 Land-för-land-rapporter 49 5.3.1 MCAA och rådets direktiv införs i svensk rätt 49 5.3.2 Bestämmelser om land-för-land-rapporter tas in i skatteförfarandelagen 51 5.3.3 Svenska företags skyldighet att lämna land-för-land-rapport till Skatteverket 52 5.3.4 Undantag från rapporteringsskyldigheten 54 5.3.5 Underrättelser till Skatteverket 58 5.3.6 Land-för-land-rapporternas innehåll 58 5.3.7 Tid för inlämnande av land-för-land-rapport 60 5.3.8 Sanktioner 60 5.3.9 Skatteverkets skyldighet att överföra uppgifter till andra staters och jurisdiktioners skattemyndigheter 61 5.3.10 Skattesekretess för land-för-land-rapporter 62 5.3.11 Begränsning för hur land-för-land-rapporterna får användas 63 5.3.12 Samarbete för att se till att avtalet följs och tillämpas 65 5.4 Ändring av EU-direktivet om administrativt samarbete i fråga om beskattning vad gäller land-för-land-rapportering 66 5.4.1 Definitioner 66 5.4.2 Allmänna rapporteringskrav 69 5.4.3 Sekretessfrågor m.m. 74 5.5 Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser 74 6 Konsekvensanalys 75 6.1 Offentligfinansiella effekter 76 6.2 Effekter för enskilda och företag 77 6.3 Effekter för Skatteverket och de allmänna förvaltningsdomstolarna 80 6.4 Övrigt 80 7 Författningskommentar 81 7.1 Förslaget till lag om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet 81 7.2 Förslaget till lag om ändring i lagen (2001:181) om behandling av uppgifter i Skatteverkets beskattningsverksamhet 83 7.3 Förslaget till lag om ändring i offentlighets- och sekretesslagen (2009:400) 83 7.4 Förslaget till lag om ändring i skatteförfarandelagen (2011:1244) 84 Bilaga 1 BEPS Action 13 Final Report 98 Bilaga 2 Multilateral Competent Authority Agreement on the Exchange of Country-by-Country-reports 173 Bilaga 3 Det multilaterala avtalet mellan behöriga myndigheter om utbyte av land-för-land-rapporter 188 Bilaga 4 Rådets direktiv (EU) 2016/881 av den 25 maj 2016 om ändring av direktiv 2011/16/EU vad gäller obligatoriskt automatiskt utbyte av upplysningar i fråga om beskattning 196 Bilaga 5 Promemorians sammanfattning 210 Bilaga 6 Promemorians lagförslag 211 Bilaga 7 Förteckning över remissinstanserna 229 Bilaga 8 Lagrådsremissens lagförslag 230 Bilaga 9 Lagrådets yttrande 249 Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 1 december 2016 252 Rättsdatablad 253 1 Förslag till riksdagsbeslut Regeringen föreslår att riksdagen antar regeringens förslag till 1. lag om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet, 2. lag om ändring i lagen (2001:181) om behandling av uppgifter i Skatteverkets beskattningsverksamhet, 3. lag om ändring i offentlighets- och sekretesslagen (2009:400), 4. lag om ändring i skatteförfarandelagen (2011:1244). 2 Lagtext Regeringen har följande förslag till lagtext. 2.1 Förslag till lag om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet Härigenom föreskrivs följande. Tillämpningsområde 1 § Denna lag gäller för sådant automatiskt utbyte av upplysningar som avses i 1. det multilaterala avtalet den 27 januari 2016 mellan behöriga myndigheter om utbyte av land-för-land-rapporter, 2. ett annat avtal mellan behöriga myndigheter om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet, och 3. rådets direktiv 2011/16/EU av den 15 februari 2011 om administrativt samarbete i fråga om beskattning, i lydelsen enligt rådets direktiv (EU) 2016/881. Definitioner 2 § Enhet, rapporteringsskyldig enhet och multinationell koncern har den innebörd som anges i 33 a kap. 2 § skatteförfarandelagen (2011:1244). Överföring 3 § Skatteverket ska genom automatiskt utbyte överföra land-för-land-rapporter som Skatteverket har fått från rapporteringsskyldiga enheter enligt 33 a kap. skatteförfarandelagen (2011:1244). En land-för-land-rapport ska överföras till den behöriga myndigheten i en medlemsstat i Europeiska unionen om minst en enhet som ingår i samma multinationella koncern som den rapporteringsskyldiga enheten, enligt uppgifterna i land-för-land-rapporten, antingen har hemvist i den andra medlemsstaten eller är föremål för beskattning där på grund av verksamhet som bedrivs genom ett fast driftställe. En land-för-land-rapport ska även överföras till den behöriga myndigheten i en annan stat eller jurisdiktion, om 1. det finns ett gällande avtal med den andra staten eller jurisdiktionen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet, 2. den behöriga myndigheten i den andra staten eller jurisdiktionen inte har anmält att den ska anses som en sådan icke ömsesidig jurisdiktion som överför men inte tar emot land-för-land-rapporter, och 3. minst en enhet som ingår i samma multinationella koncern som den rapporteringsskyldiga enheten, enligt uppgifterna i land-för-land-rapporten, antingen har hemvist i den andra staten eller jurisdiktionen eller är föremål för beskattning där på grund av verksamhet som bedrivs genom ett fast driftställe. 4 § Land-för-land-rapporterna ska överföras minst en gång om året. Det ska framgå vilken valuta som används i rapporten. Skatteverket ska meddela de behöriga myndigheterna i alla övriga medlemsstater i Europeiska unionen och i andra stater och jurisdiktioner som avses i 3 § tredje stycket 1 och 2 om underrättelser som Skatteverket tagit emot enligt 33 a kap. 9 § andra stycket skatteförfarandelagen (2011:1244) om att moderföretaget i en koncern har vägrat att lämna all nödvändig information. Samarbete för att se till att avtalet följs och tillämpas 5 § Om Skatteverket har skäl att tro att en rapporteringsskyldig enhet i en annan stat eller jurisdiktion har lämnat felaktiga eller ofullständiga uppgifter i en land-för-land-rapport eller inte har lämnat någon land-för-land-rapport, ska Skatteverket meddela detta till den andra statens eller jurisdiktionens behöriga myndighet. 6 § Om en annan stats eller jurisdiktions behöriga myndighet meddelar Skatteverket att myndigheten har skäl att tro att felaktiga eller ofullständiga uppgifter har lämnats av en svensk rapporteringsskyldig enhet, eller att en sådan enhet inte har lämnat någon land-för-land-rapport, ska Skatteverket vidta de åtgärder som är möjliga enligt svensk lag för att inhämta de riktiga och fullständiga uppgifter som saknas. Användning av uppgifter som Skatteverket tar emot 7 § Uppgifter i land-för-land-rapporter som Skatteverket tar emot får användas för 1. övergripande analys av risker på internprissättningsområdet och andra risker för erodering av skattebasen och flyttning av vinster, inbegripet bedömning av risken för att någon enhet i en multinationell koncern inte följer gällande internprissättningsregler, och 2. ekonomisk och statistisk analys. Resultatet av en näringsverksamhet får inte justeras enligt 14 kap. 19 § inkomstskattelagen (1999:1229) enbart på grundval av innehållet i en land-för-land-rapport. Underrättelse vid överträdelse av sekretessen eller brister i skyddet för uppgifter 8 § Skatteverket ska omedelbart underrätta sekretariatet vid det koordineringsorgan som avses i artikel 24.3 i bilaga 1 till lagen (1990:313) om Europaråds- och OECD-konventionen om ömsesidig handräckning i skatteärenden 1. vid överträdelser av sekretessen enligt a) det multilaterala avtalet den 27 januari 2016 mellan behöriga myndigheter om utbyte av land-för-land-rapporter, eller b) ett annat avtal mellan behöriga myndigheter om utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet, eller 2. vid brister i skyddet för uppgifter som har tagits emot. Skatteverket ska då även underrätta koordineringsorganets sekretariat om eventuella påföljder och avhjälpande åtgärder som detta har resulterat i. Denna lag träder i kraft den 1 april 2017. 2.2 Förslag till lag om ändring i lagen (2001:181) om behandling av uppgifter i Skatteverkets beskattningsverksamhet Härigenom föreskrivs att 1 kap. 4 § lagen (2001:181) om behandling av uppgifter i Skatteverkets beskattningsverksamhet ska ha följande lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 1 kap. 4 § Uppgifter får behandlas för tillhandahållande av information som behövs hos Skatteverket för 1. fastställande av underlag för samt bestämmande, redovisning, betalning och återbetalning av skatter och avgifter, 2. bestämmande av pensionsgrundande inkomst, 3. fastighetstaxering, 4. revision och annan analys- eller kontrollverksamhet, 5. tillsyn samt lämplighets- och tillståndsprövning och annan liknande prövning, 6. handläggning a) enligt lagen (2007:324) om Skatteverkets hantering av vissa borgenärsuppgifter, b) av andra frågor om ansvar för någon annans skatter och avgifter, och b) av andra frågor om ansvar för någon annans skatter och avgifter, c) enligt lagen (2015:912) om automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton och 22 b kap. skatteförfarandelagen (2011:1244). c) enligt lagen (2015:912) om automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton och 22 b kap. skatteförfarandelagen (2011:1244), och d) enligt lagen (2016:000) om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet och 33 a kap. skatteförfarandelagen. 7. fullgörande av ett åliggande som följer av ett för Sverige bindande internationellt åtagande, 8. hantering av underrättelser från arbetsgivare om anställning av utlänningar som avses i lagen (2013:644) om rätt till lön och annan ersättning för arbete utfört av en utlänning som inte har rätt att vistas i Sverige, 9. hantering av uppgifter om sjuklönekostnad, och 10. tillsyn, kontroll, uppföljning och planering av verksamheten. Uppgifter som får behandlas enligt första stycket får även behandlas för tillhandahållande av information som behövs i Skatteverkets brottsbekämpande verksamhet enligt lagen (1997:1024) om Skatteverkets medverkan i brottsutredningar. Denna lag träder i kraft den 1 april 2017. 2.3 Förslag till lag om ändring i offentlighets- och sekretesslagen (2009:400) Härigenom föreskrivs att 9 kap. 2 § offentlighets- och sekretesslagen (2009:400) ska ha följande lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 9 kap. 2 § Bestämmelser som begränsar möjligheten att använda vissa uppgifter som en svensk myndighet har fått från en myndighet i en annan stat finns i 1. lagen (1990:314) om ömsesidig handräckning i skatteärenden, 2. lagen (2000:343) om internationellt polisiärt samarbete, 3. lagen (2000:344) om Schengens informationssystem, 4. lagen (2000:562) om internationell rättslig hjälp i brottmål, 5. lagen (2000:1219) om internationellt tullsamarbete, 6. lagen (2003:1174) om vissa former av internationellt samarbete i brottsutredningar, 7. lagen (2011:1537) om bistånd med indrivning av skatter och avgifter inom Europeiska unionen, 8. lagen (1998:620) om belastningsregister, 9. lagen (2012:843) om administrativt samarbete inom Europeiska unionen i fråga om beskattning, 10. lagen (2013:329) med vissa bestämmelser om skydd för personuppgifter vid polissamarbete och straffrättsligt samarbete inom Europeiska unionen, 11. lagen (2015:63) om utbyte av upplysningar med anledning av FATCA-avtalet, och 11. lagen (2015:63) om utbyte av upplysningar med anledning av FATCA-avtalet, 12. lagen (2015:912) om automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton. 12. lagen (2015:912) om automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton, och 13. lagen (2016:000) om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet. Denna lag träder i kraft den 1 april 2017. 2.4 Förslag till lag om ändring i skatteförfarandelagen (2011:1244) Härigenom föreskrivs i fråga om skatteförfarandelagen (2011:1244) dels att 1 kap. 1 §, 38 kap. 1 § och 39 kap. 1, 15 och 16 §§ ska ha följande lydelse, dels att det ska införas ett nytt kapitel, 33 a kap., sju nya paragrafer, 39 kap. 2 a och 16 a-16 f §§ och närmast före 39 kap. 15-16 b och 16 d-16 f §§, sju nya rubriker av följande lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 1 kap. 1 § I denna lag finns bestämmelser om förfarandet vid uttag av skatter och avgifter. Innehållet i lagen är uppdelat enligt följande. - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - AVDELNING VI. KONTROLLUPPGIFTER, DEKLARATIONER OCH ÖVRIGA UPPGIFTER - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - 33 kap. - Särskilda uppgifter 34 kap. - Informationsuppgifter 33 kap. - Särskilda uppgifter 33 a kap. - Land-för-land-rapporter 34 kap. - Informationsuppgifter - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - 33 a kap. Land-för-land-rapporter Innehåll 1 § I detta kapitel finns bestämmelser med anledning av det multilaterala avtalet den 27 januari 2016 mellan behöriga myndigheter om utbyte av land-för-land-rapporter, och rådets direktiv 2011/16/EU av den 15 februari 2011 om administrativt samarbete i fråga om beskattning, i lydelsen enligt rådets direktiv (EU) 2016/881. Kapitlet gäller även vid utbyte enligt andra avtal mellan behöriga myndigheter om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet. Bestämmelserna ges i följande ordning: - definitioner och förklaringar (2-3 §§), - skyldighet att lämna land-för-land-rapport och underrättelse (4-9 §§), - land-för-land-rapportens innehåll (10 §), och - tidsgränser samt hur Skatteverket får använda uppgifterna (11-13 §§). Definitioner och förklaringar 2 § I detta kapitel används följande ord med den angivna betydelsen: Koncern: företag som är förenade genom ägande eller kontroll på ett sådant sätt att det antingen finns en skyldighet att upprätta koncernredovisning enligt tillämpliga årsredovisningsregler eller skulle finnas det om andelar i något av företagen vore föremål för handel på en reglerad marknad. Multinationell koncern: en koncern i vilken det ingår minst två företag som hör hemma i olika stater eller jurisdiktioner eller minst ett företag som hör hemma i en stat eller jurisdiktion och som är skattskyldigt i en annan stat eller jurisdiktion på grund av verksamhet som bedrivs från fast driftställe där. Enhet: - ett företag som omfattas av en multinationell koncerns koncernredovisning eller som skulle göra det om andelar i företaget vore föremål för handel på en reglerad marknad, - ett företag som inte omfattas av den multinationella koncernens koncernredovisning enbart på grund av sin ringa storlek eller väsentlighet, eller - ett fast driftställe till sådana företag som avses ovan förutsatt att företaget, på grund av rapporteringskrav eller intern uppföljning, upprättar särskilda räkenskaper för det fasta driftstället. Svensk enhet: - en enhet som är obegränsat skattskyldig i Sverige eller är bildad enligt svensk lag, - ett svenskt handelsbolag, eller - en utländsk enhets fasta driftställe i Sverige om detta är en enhet. Rapporteringsskyldig enhet: en enhet som är skyldig att lämna en land-för-land-rapport för en multinationell koncerns räkning där enheten är hemmahörande. Moderföretag: en enhet som direkt eller indirekt äger en så stor andel i en eller flera andra enheter i en multinationell koncern att den är skyldig att upprätta koncernredovisning enligt redovisnings-principer som är allmänt tillämpade inom den stat eller jurisdiktion där den hör hemma eller skulle vara skyldig att göra det om dess andelar vore föremål för handel på en reglerad marknad, förutsatt att det inte i den multinationella koncernen finns någon annan enhet som direkt eller indirekt äger en sådan andel i den förstnämnda enheten. Ställföreträdande moderföretag: en enhet i en multinationell koncern som har blivit utsedd av den multinationella koncernen att i stället för moderföretaget lämna land-för-land-rapporten i Sverige eller i den andra stat eller jurisdiktion där enheten hör hemma för den multinationella koncernens räkning när minst ett av villkoren i 5 § första stycket 1-3 är uppfyllt. Räkenskapsår: den årliga redovisningsperiod för vilken moderföretaget i en multinationell koncern upprättar sin redovisning. Rapporterat räkenskapsår: det räkenskapsår som redovisas i en land-för-land-rapport. Koncernredovisning: en multinationell koncerns räkenskaper där tillgångar, skulder, intäkter, kostnader och kassaflöden hos moderföretaget och enheterna redovisas som en enda ekonomisk enhet. Systembrist: att en stat eller jurisdiktion som har ett gällande avtal med Sverige om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter har 1. upphävt det automatiska utbytet av upplysningar på andra grunder än enligt villkoren i avtalet, eller 2. på annat sätt fortlöpande låtit bli att automatiskt tillhandahålla Sverige land-för-land-rapporter som jurisdiktionen har tillgång till i fråga om multinationella koncerner som har enheter i Sverige. 3 § Med företag avses i detta kapitel inte en fysisk person. Skyldighet att lämna land-för-land-rapport 4 § Ett svenskt moderföretag i en multinationell koncern ska lämna en land-för-land-rapport till Skatteverket, om inte koncernen är undantagen enligt 6 §. 5 § En svensk enhet som inte är moderföretag i en multinationell koncern ska, om koncernen inte är undantagen enligt 6 §, lämna en land-för-land-rapport, om 1. moderföretaget inte är skyldigt att lämna en sådan rapport i den stat eller jurisdiktion där det hör hemma, 2. den stat eller jurisdiktion i vilken moderföretaget hör hemma inte har något gällande avtal med Sverige om automatiskt utbyte av sådana rapporter vid den tidpunkt som avses i 11 §, eller 3. Skatteverket har anmält till enheten att det finns en systembrist i den stat eller jurisdiktion i vilken moderföretaget hör hemma. Om det i den multinationella koncernen finns flera svenska enheter som enligt första stycket är skyldiga att lämna land-för-land-rapport, får koncernen utse en av dem att lämna rapporten för ett visst räkenskapsår för övriga svenska enheters räkning. Koncernen får även utse en svensk enhet till ställföreträdande moderföretag. En enhet som enligt något av villkoren i första stycket är skyldig att lämna land-för-land-rapport, ska från moderföretaget begära de uppgifter som den behöver för att kunna lämna en fullständig rapport. En enhet som inte kan få tillgång till alla de uppgifter som den behöver från moderföretaget för att lämna en fullständig rapport, får inte utses att lämna rapporten för andra enheters räkning. Om den rapport som en enhet lämnar inte är fullständig, ska enheten inte anses ha lämnat rapporten för alla berörda enheters räkning. Undantag från skyldigheten att lämna land-för-land-rapport 6 § En multinationell koncern är undantagen från skyldigheten att lämna land-för-land-rapport om den enligt sin koncernredovisning har sammanlagda intäkter på mindre än 7 miljarder kronor för det räkenskapsår som omedelbart föregår det räkenskapsår som rapporten skulle omfatta. En enhet som avses i 5 § är undantagen från skyldigheten att lämna en land-för-land-rapport om moderföretaget är undantaget från sådan rapporteringsskyldighet i den stat eller jurisdiktion där det hör hemma till följd av att de sammanlagda intäkter som avses i första stycket understiger 750 miljoner euro eller motsvarande belopp i lokal valuta. 7 § En enhet som avses i 5 § är inte skyldig att lämna land-för-land-rapport, om 1. ett utländskt ställföreträdande moderföretag är skyldigt att lämna en land-för-land-rapport enligt lagstiftningen i den stat eller jurisdiktion där det hör hemma och i rätt tid lämnar en fullständig sådan rapport, 2. den stat eller jurisdiktion som avses i 1 a) har ett gällande avtal med Sverige om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter vid den tidpunkt som anges i 11 §, b) inte har meddelat Skatteverket att det finns en systembrist, och c) har underrättats om att enheten är ställföreträdande moderföretag, och 3. en underrättelse har lämnats till Skatteverket i enlighet med 9 § första stycket. Skyldighet att lämna underrättelse 8 § Varje svensk enhet i en multinationell koncern ska underrätta Skatteverket om den är moderföretag eller ställföreträdande moderföretag eller i övrigt är rapporteringsskyldig enligt 5 §. Första stycket gäller inte om koncernen är undantagen enligt 6 §. 9 § En svensk enhet i en multinationell koncern som varken är moderföretag eller ställföreträdande moderföretag och inte heller i övrigt är rapporteringsskyldig enligt 5 §, ska underrätta Skatteverket om vilken enhet i koncernen som är den rapporteringsskyldiga enheten. Underrättelsen ska innehålla uppgift om den rapporteringsskyldiga enhetens identitet och i vilken stat eller jurisdiktion den hör hemma. En enhet som lämnar en ofullständig land-för-land-rapport i enlighet med 10 § andra stycket, ska underrätta Skatteverket om att moderföretaget har vägrat att lämna alla nödvändiga uppgifter till enheten. Första och andra styckena gäller inte om koncernen är undantagen enligt 6 §. Land-för-land-rapportens inne-håll 10 § En land-för-land-rapport ska innehålla följande uppgifter om den multinationella koncernen. 1. Sammanlagd information, som delas upp på varje stat eller jurisdiktion i vilken den multinationella koncernen har bedrivit verksamhet under det rapporterade räkenskapsåret, om storleken på a) intäkter, b) vinst eller förlust före inkomstskatt, c) betald inkomstskatt, d) årets ackumulerade inkomstskatt, e) aktiekapital, f) ackumulerade vinstmedel, g) antal anställda, och h) materiella tillgångar utom kontanter och liknande. 2. För varje enhet som ingår i koncernen: - namn, eller annan uppgift som klargör dess identitet, och den stat eller jurisdiktion i vilken enheten hör hemma, - den stat eller jurisdiktion där enheten är bildad eller registrerad, om detta är en annan än den där enheten hör hemma, och - dess viktigaste verksamhet eller verksamheter. 3. Vilken valuta som används i rapporten. En enhet som är skyldig att lämna land-för-land-rapport enligt 5 § men inte har fått tillgång till alla de uppgifter den behöver från moderföretaget för att kunna lämna en fullständig land-för-land-rapport, ska lämna en land-för-land-rapport som innehåller alla de uppgifter som den har tillgång till och som anges i första stycket. När ska rapporter och underrättelser lämnas? 11 § En land-för-land-rapport ska ha kommit in till Skatteverket inom tolv månader efter utgången av det rapporterade räkenskapsåret. 12 § Underrättelser enligt 8 § och 9 § första stycket ska ha kommit in till Skatteverket före det rapporterade räkenskapsårets utgång. Underrättelser enligt 9 § andra stycket ska ha kommit in till Skatteverket inom tolv månader efter utgången av det rapporterade räkenskapsåret, men inte senare än när den land-för-land-rapport som avses i 10 § andra stycket ska ha kommit in till Skatteverket. Användning av uppgifterna 13 § I 7 § lagen (2016:000) om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet anges hur uppgifter i sådana rapporter som Skatteverket tar emot får användas. 38 kap. 1 § Fastställda formulär ska användas för att lämna 1. kontrolluppgifter, 2. åtagande a) enligt 10 kap. 22 § om att göra skatteavdrag, b) enligt 23 kap. 6 § om att lämna kontrolluppgifter om pensionsförsäkringar och sådana avtal om tjänstepension som är jämförbara med en pensionsförsäkring, och c) enligt 23 kap. 8 § om att lämna vissa kontrolluppgifter, 3. deklarationer, 4. särskilda uppgifter, och 5. periodiska sammanställningar. 4. land-för-land-rapporter, 5. särskilda uppgifter, och 6. periodiska sammanställningar. 39 kap. 1 § I detta kapitel finns bestämmelser om - definitioner (2 §), - definitioner (2 och 2 a §§), - generell dokumentationsskyldighet (3 §), - dokumentationsskyldighet som avser kassaregister (4-10 §§), - dokumentationsskyldighet som avser personalliggare (11-12 §§), - dokumentationsskyldighet som avser torg- och marknadshandel (13 §), - dokumentationsskyldighet som avser omsättning av investeringsguld (14 §), - dokumentationsskyldighet som avser internprissättning (15 och 16 §§), och - dokumentationsskyldighet som avser internprissättning (15-16 f §§), och - föreläggande (17 §). 2 a § Med företag i intressegemenskap avses vid tillämpningen av 15-16 a §§ företag som är moderföretag och dotterföretag eller företag som står under i huvudsak gemensam ledning, Med koncern avses vid tillämpningen av 16 b § företag i intressegemenskap om moderföretaget inte är en fysisk person. Syftet med internprissättningsdokumentation 15 § Den som är skattskyldig för inkomst av en näringsverksamhet ska dokumentera transaktioner med ett företag som är begränsat skattskyldigt, om det finns en sådan ekonomisk intressegemenskap som anges i 14 kap. 20 § inkomstskattelagen (1999:1229). Internprissättningsdokumentationen ska upprättas för att det ska gå att bedöma om villkor vid transaktioner mellan företag i intressegemenskap eller ett företag och dess fasta driftställe 1. avviker från vad som skulle ha avtalats mellan sinsemellan oberoende parter, 2. medför att inkomst ska undantas från beskattning eller att avräkning ska medges för utländsk skatt, eller 3. medför att rätt inkomst har beräknats för det fasta driftstället. Om den ekonomiska intressegemenskapen uteslutande kan hänföras till ett företags direkta eller indirekta kapitalinnehav i ett eller flera andra företag, behöver transaktionerna dokumenteras bara om kapitalandelen i varje led uppgår till mer än 50 procent. Vem är skyldig att ha internprissättningsdokumentation? 16 § Dokumentation enligt 15 § ska innehålla de uppgifter som behövs för en bedömning av om resultatet av näringsverksamheten ska justeras enligt 14 kap. 19 § inkomstskattelagen (1999:1229). Dokumentationsskyldig för internprissättning är 1. en obegränsat skattskyldig juridisk person som har transaktioner med ett företag som är begränsat skattskyldigt om företagen är i intressegemenskap, 2. ett svenskt handelsbolag som har transaktioner med ett företag som är begränsat skattskyldigt om - företagen är i intressegemenskap, och - handelsbolagets resultat beskattas hos en eller flera obegränsat skattskyldiga juridiska personer som är i intressegemenskap med handelsbolaget och det begränsat skattskyldiga företaget, 3. en obegränsat skattskyldig juridisk person med fast driftställe utomlands, 4. ett svenskt handelsbolag med fast driftställe utomlands om handelsbolagets resultat beskattas hos en eller flera obegränsat skattskyldiga juridiska personer som är i intressegemenskap med handelsbolaget, och 5. en utländsk juridisk person som är skattskyldig för inkomst från fast driftställe i Sverige. Undantag från dokumentationsskyldighet 16 a § Ett företag är inte dokumentationsskyldigt enligt 16 § om det året före beskattningsåret ingår i en intressegemenskap som har mindre än 250 anställda och antingen har en omsättning som inte överstiger 450 miljoner kronor eller en balansomslutning som inte överstiger 400 miljoner kronor. Dokumentationens innehåll 16 b § En internprissättningsdokumentation ska bestå av två delar: en koncerngemensam del och en företagsspecifik del. Den koncerngemensamma delen ska innehålla en översikt av koncernen och dess verksamhet. Den företagsspecifika delen ska innehålla information om företaget och de transaktioner som avses i 16 § 1 och 2 eller, i de fall som avses i 16 § 3-5, om de transaktioner som är hänförliga till det fasta driftstället och som anses ha skett mellan det fasta driftstället och övriga delar av företaget. 16 c § Transaktioner som är oväsentliga behöver inte dokumenteras i den företagsspecifika delen. Om det sammanlagda värdet av transaktionerna med det begränsat skattskyldiga företaget i fall som avses i 16 § 1 och 2 understiger 5 000 000 kronor under räkenskapsåret, räknas transaktionerna alltid som oväsentliga. Detsamma gäller om det sammanlagda värdet av de transaktioner som ska anses hänförliga till det fasta driftstället i fall som avses i 16 § 3-5 understiger 5 000 000 kronor under räkenskapsåret. Undantagen i första och andra styckena gäller upplåtelse och överlåtelse av immateriella tillgångar endast om tillgångarna är oväsentliga för verksamheten. När ska internprissättningsdokumentationen upprättas? 16 d § Den företagsspecifika delen av internprissättningsdokumentationen ska vara upprättad vid den tidpunkt då inkomstdeklarationen eller, i fall som avses i 16 § 2 och 4, särskilda uppgifter ska lämnas. Den koncerngemensamma delen ska vara upprättad senast vid den tidpunkt då moderföretaget ska lämna sin inkomstdeklaration. På vilka språk får dokumentationen upprättas? 16 e § Internprissättningsdokumentationen ska upprättas på svenska, danska, norska eller engelska. Skatteverkets tillgång till dokumentationen 16 f § Internprissättningsdokumentationen ska på begäran överlämnas till Skatteverket. 1. Denna lag träder i kraft den 1 april 2017. 2. Bestämmelserna i 33 a kap. tillämpas första gången på räkenskapsår som har påbörjats efter den 31 december 2015. Har ett sådant räkenskapsår avslutats före den 1 april 2017, får underrättelse enligt 33 a kap. 12 § första stycket lämnas senast den 30 april 2017. 3. Bestämmelserna i 39 kap. tillämpas första gången på beskattningsår som har påbörjats efter den 31 mars 2017. 3 Ärendet och dess beredning Base Erosion and Profit Shifting, BEPS, är ett internationellt projekt som drivits av OECD på uppdrag av G20-länderna. Syftet är att hindra vinstförflyttningar och erodering av ländernas skattebaser. I juli 2013 presenterades en handlingsplan där femton åtgärder identifierades. En av dessa åtgärder (åtgärd 13) handlade om att ta fram nya regler för internprissättningsdokumentation för att öka transparensen för skattemyndigheterna samtidigt som företagens fullgörandekostnader beaktades. Den 5 oktober 2015 publicerades 13 slutrapporter för de olika åtgärderna, däribland slutrapporten Transfer Pricing Documentation and Country-by-Country Reporting för åtgärd 13. Genom denna slutrapport har kapitel V om dokumentation i OECD:s riktlinjer för internprissättning (Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations) fått ett helt nytt innehåll. Den nya standarden för dokumentation innehåller tre delar; en koncerngemensam del (master file), en företagsspecifik del (local file) och en land-för-land-rapport (Country-by-Country Report). Slutrapporten Transfer Pricing Documentation and Country-by-Country Reporting finns i bilaga 1. OECD framhåller att det är nödvändigt med en konsekvent och effektiv implementering av den nya standarden och det gäller i synnerhet land-för-land-rapporterna. För att underlätta ett enhetligt införande av land-för-land-rapporteringen har OECD tagit fram en modellag (Model legislation related to Country-by-Country Reporting). OECD har även tagit fram ett multilateralt avtal och två varianter av bilaterala avtal för informationsutbyte av rapporterna. Sverige har deltagit i BEPS-arbetet och den 27 januari 2016 skrev Sverige på det multilaterala avtalet om automatiskt informationsutbyte av land-för-land-rapporter. Avtalet finns i bilaga 2. En svensk översättning finns i bilaga 3. Den 25 maj 2016 antogs rådets direktiv (EU) 2016/881 av den 25 maj 2016 om ändring av direktiv 2011/16/EU om administrativt samarbete i fråga om beskattning (DAC 4). Direktivet syftar till att genomföra OECD:s standard för land-för-land-rapportering i EU-rätten. DAC 4 finns i bilaga 4. Regeringen gav Skatteverket i uppdrag att göra en analys av vilka ändringar som kan behöva göras i svensk rätt med anledning av OECD:s nya standard för dokumentationsskyldighet vid internprissättning och land-för-land-rapportering samt informationsutbytet av land-för-land-rapporterna (Fi2015/04870/S3). Skatteverket skulle även lämna författningsförslag på de ändringar som behövs. Uppdraget redovisades i april 2016 genom promemorian OECD-standard och EU-direktiv för dokumentation vid internprissättning och utbyte av land-för-land-rapporter. En sammanfattning av promemorian finns i bilaga 5. Promemorians lagförslag finns i bilaga 6. Promemorian har remissbehandlats. En förteckning över remissinstanserna finns i bilaga 7. Remissvaren finns tillgängliga i ärendet (Fi2016/01709/S3). Lagrådet Regeringen beslutade den 19 oktober 2016 att inhämta Lagrådets yttrande över de förslag som finns i bilaga 8. Lagrådets yttrande finns i bilaga 9. Regeringen har i huvudsak följt Lagrådets synpunkter och förslag. Regeringen behandlar Lagrådets synpunkter i författningskommentaren. Vissa språkliga och redaktionella ändringar har även gjorts i förhållande till lagrådsremissens lagförslag. 4 Gällande rätt I detta kapitel behandlas gällande rätt avseende dokumentationsskyldighet vid internprissättning. Sekretessfrågor som berörs i denna proposition tas dock upp i kapitlet med överväganden och förslag (avsnitt 5.3.10 och 5.3.11 samt 5.4.3). Någon redogörelse för gällande rätt utöver vad där sägs har inte ansetts behövlig. Det finns i dag inte några bestämmelser om land-för-land-rapportering i svensk skattelagstiftning. 4.1 Dokumentationsskyldighet vid internprissättning 4.1.1 Korrigeringsregeln för internprissättning En grundläggande princip i internationell skatterätt är att prissättning vid gränsöverskridande transaktioner mellan företag i intressegemenskap ska ske enligt den s.k. armlängdsprincipen. Den innebär att transaktioner mellan företag i intressegemenskap ska vara baserade på samma villkor som skulle ha tillämpats om företagen hade varit oberoende av varandra, dvs. på marknadsmässiga villkor. I svensk lagstiftning kommer armlängdsprincipen till uttryck i den s.k. korrigeringsregeln i 14 kap. 19 § inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL. Korrigeringsregeln innebär att resultatet av en näringsverksamhet kan korrigeras om resultatet blivit lägre på grund av att villkor avtalats som avviker från sådana villkor som skulle ha avtalats mellan oberoende näringsidkare. Resultatet ska i så fall beräknas till det belopp det skulle ha uppgått till om dessa avvikande villkor inte funnits. Detta gäller dock bara om - den som på grund av avtalsvillkoren får ett högre resultat inte ska beskattas för detta i Sverige enligt bestämmelserna i inkomstskattelagen eller på grund av ett skatteavtal, - det finns sannolika skäl att anta att det finns en ekonomisk intressegemenskap mellan parterna, och - det inte av omständigheterna framgår att villkoren kommit till av andra skäl än ekonomisk intressegemenskap. Definitionen av vad som avses med ekonomisk intressegemenskap i 19 § finns i 14 kap. 20 § IL. Ekonomisk intressegemenskap anses föreligga om - en näringsidkare, direkt eller indirekt, deltar i ledningen eller övervakningen av en annan näringsidkares företag eller äger del i detta företags kapital, eller - samma personer, direkt eller indirekt, deltar i ledningen eller övervakningen av de båda företagen eller äger del i dessa företags kapital. 4.1.2 Dokumentationsskyldighet Reglerna om dokumentationsskyldighet vid internprissättning trädde i kraft den 1 januari 2007. De infördes ursprungligen i 19 kap. 2 a och 2 b §§ lagen (2001:1227) om självdeklarationer och kontrolluppgifter men flyttades 2012 över till 39 kap. 15 och 16 §§ skatteförfarandelagen (2011:1244), förkortad SFL, och 9 kap. 9 § skatteförfarandeförordningen (2011:1261), förkortad SFF. Bestämmelserna i skatteförfarandelagen reglerar vem som är dokumentationsskyldig och vad som är syftet med dokumentationen. Där framgår att den som är skattskyldig för inkomst av en näringsverksamhet ska dokumentera transaktioner med ett företag som är begränsat skattskyldigt, om det finns en sådan intressegemenskap som anges i 14 kap. 20 § IL. Om den ekonomiska intressegemenskapen uteslutande kan hänföras till ett företags direkta eller indirekta kapitalinnehav i ett eller flera andra företag, behöver transaktionerna dokumenteras bara om kapitalandelen i varje led uppgår till mer än 50 procent. Dokumentationen ska innehålla de uppgifter som behövs för en bedömning av om resultatet av näringsverksamheten ska justeras enligt 14 kap. 19 § IL. Det närmare innehållet i dokumentationen regleras i skatteförfarandeförordningen. Där anges att dokumentationen ska innehålla - en beskrivning av företaget, organisationen och verksamheten, - uppgift om arten och omfattningen av transaktionerna, - en funktionsanalys, - en beskrivning av vald prissättningsmetod, och - en jämförbarhetsanalys. Närmare föreskrifter om vilka uppgifter som ska ingå i dokumentationen får meddelas av Skatteverket. I propositionen Effektivare skattekontroll, prop. 2005/06:169, som föregick 2007 års lagstiftning anges på sidan 102 f. en rad skäl till varför det behövs dokumentationsregler. Dokumentationen ska kunna användas för en bedömning av om priser och övriga villkor avseende internprissättningstransaktioner motsvarar vad som skulle ha avtalats mellan av varandra oberoende näringsidkare. Möjligheten för behöriga myndigheter att nå en överenskommelse om att undanröja eventuell dubbelbeskattning förbättras avsevärt om de har tillgång till en väl underbyggd dokumentation på vilken företagens internprissättning har baserats. Införande av tydligare regler innebär att skattekontrollen kan effektiviseras och företagen kan i större utsträckning känna till vad som krävs av dem på utredningsstadiet. Tydligare regler ökar medvetenheten hos företagen och dokumentationen blir mer enhetlig. Utan dokumentationsregler finns också en risk för att Sveriges skatteintressen inte kan hävdas på ett adekvat sätt gentemot länder med reglering på området. Regeringen ansåg det angeläget att dokumentationsreglerna utformades i enlighet med godtagbar internationell standard samtidigt som behovet skulle vägas mot kostnaden och den administrativa bördan det innebär för företagen att upprätta dokumentation. Bara sådan information som är nödvändig för en rimlig bedömning av om internpriserna överensstämmer med armlängdsprincipen ska begäras av företagen, vilket kommer till uttryck i kapitel V i OECD:s riktlinjer. Små och medelstora företag undantogs inte från dokumentationsskyldigheten eftersom den ansågs vara en förutsättning för att kunna sätta internpriser i enlighet med armlängdsprincipen redan innan regelverket infördes. Dessutom antogs att dokumentationsskyldigheten skulle bli av tämligen okomplicerad karaktär för många små och medelstora företag med en begränsad omfattning av internprissättningstransaktioner. Det infördes inga regler om dokumentationsskyldighet för fasta driftställen i 2007 års lagstiftning. Vid den tidpunkten pågick ett arbete inom ramen för OECD som syftade till att precisera och klargöra rådande internationella principer för allokering av vinst till fasta driftställen. Regeringen uttalade att det fanns skäl att avvakta den internationella utvecklingen på området och för närvarande inte låta fasta driftställen omfattas av den föreslagna dokumentationsskyldigheten. Det har inte införts några dokumentationsregler för fasta driftställen vid senare tidpunkt heller. 4.2 OECD:s regelverk 4.2.1 OECD:s modellavtal Skatteavtal har främst till syfte att undvika dubbelbeskattning och förhindra skatteflykt. I avtalen fördelas beskattningsrätten till olika typer av inkomster mellan staterna och där regleras hur dubbelbeskattning ska undanröjas. OECD har tagit fram ett modellavtal som är en mall för hur skatteavtal kan se ut samt kommentarer som förklarar hur artiklarna ska tolkas och tillämpas. Svenska skatteavtal är nästan utan undantag framförhandlade på grundval av OECD:s modellavtal. Artikel 9 i modellavtalet innehåller regler som tar sikte på transaktioner mellan företag i intressegemenskap. Artikeln ger uttryck för armlängdsprincipen och ger de avtalsslutande staterna rätt att korrigera inkomsten när företag i intressegemenskap avtalar om villkor som avviker från vad som skulle ha avtalats mellan oberoende företag. Artikel 7 i modellavtalet handlar om inkomst av rörelse. Inkomst av rörelse beskattas enligt huvudregeln endast i den stat där företaget enligt avtalet har hemvist. Om företaget bedriver rörelse från fast driftställe i en annan avtalsslutande stat får dock inkomst som är hänförlig till det fasta driftstället beskattas i denna andra stat men bara så stor del av inkomsten som är hänförlig till det fasta driftstället. 4.2.2 OECD:s riktlinjer för internprissättning OECD har gett ut riktlinjerna Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations (nedan kallat riktlinjerna) som ska vara till vägledning för skattemyndigheter och företag för hur armlängdsprincipen ska tillämpas. Riktlinjerna är en fördjupad kommentar till artikel 9 i modellavtalet. Genom en enhetlig tillämpning kan internprissättningsfrågorna lösas på ett tillfredsställande sätt vilket minimerar antalet konflikter och dyra processer mellan skattemyndigheter och företag. OECD:s medlemsländer och företagen uppmanas att följa riktlinjerna för att på så vis minimera risken för dubbelbeskattning. I Sverige anses riktlinjerna ge en god och välbalanserad belysning av problematiken och kan vara till ledning vid tolkningen även av korrigeringsregeln i 14 kap. 19 § IL (RÅ 1991 ref. 107 och prop. 2005/06:169 s. 89). Kapitel V i riktlinjerna handlar om dokumentation. Genom slutrapporten den 5 oktober 2015 i BEPS Action 13 (Transfer Pricing Documentation and Country-by-Country Reporting) har kapitel V fått ett helt nytt innehåll. Den nya standarden innehåller tre delar; en koncerngemensam del (master file), en företagsspecifik del (local file) och en land-för-land-rapport (Country-by-Country Report). Den koncerngemensamma delen och den företagsspecifika delen utgör tillsammans det som kallas internprissättningsdokumentation. Land-för-land-rapporten har ett något annorlunda syfte och innehåll och behandlas inte närmare i detta avsnitt. Den koncerngemensamma delen ska innehålla övergripande information om koncernens globala verksamhet och internprissättningspolicy. I bilaga I till kapitel V specificeras vad den koncerngemensamma delen bör innehålla för att ge relevant information. Den ska vara tillgänglig för alla berörda skattemyndigheter. Den företagsspecifika delen ska innehålla information om det enskilda företagets väsentliga gränsöverskridande transaktioner och den analys man gjort avseende internprissättningen. I bilaga II till kapitel V specificeras vad den företagsspecifika delen bör innehålla för att ge relevant information. 4.2.3 OECD:s vinstallokeringsrapporter År 2008 kom OECD:s rapport Report on the Attribution of Profits to Permanent Establishments (nedan kallad 2008 års vinstallokeringsrapport). Syftet var att skapa större samförstånd och enhetlighet om hur inkomster ska allokeras till fasta driftställen. OECD:s syn (authorised OECD approach, AOA) är att de inkomster ska anses hänförliga till det fasta driftstället som det kan antas att driftstället skulle ha förvärvat om det hade varit ett fristående företag som bedrivit verksamhet av samma eller liknande slag under samma eller liknande villkor och självständigt avslutat affärer med det företag till vilket driftstället hör. OECD:s syn skilde sig till viss del från den historiska tolkningen av artikel 7 och dess kommentar. År 2010 infördes därför en ny artikel 7 i modellavtalet med ny kommentar. Dessutom utkom en ny vinstallokeringsrapport som var anpassad till den nya lydelsen av artikel 7 och dess kommentar (nedan kallad 2010 års vinstallokeringsrapport). OECD:s vinstallokeringsrapporter är fördjupade kommentarer till artikel 7 i dess äldre och nuvarande lydelse. Inkomstberäkningen görs genom en tvåstegsanalys. I det första steget är det nödvändigt att identifiera de aktiviteter som bedrivs vid det fasta driftstället genom en funktions- och riskanalys. I det andra steget ska en armlängdsmässig ersättning bestämmas för de transaktioner som är hänförliga till det fasta driftstället. OECD skriver i vinstallokeringsrapporterna att de bygger på en analog tillämpning av riktlinjerna för internprissättning. Om riktlinjerna ändras så ska det beaktas vid tillämpningen av rapporterna (punkt 10 i inledningen till 2008 och 2010 års vinstallokeringsrapporter). OECD tar också upp frågan om dokumentation och anger att kapitel V i riktlinjerna ska tillämpas analogt. Samma standard ska tillämpas för att avgöra om vinstallokeringen är armlängdsmässig som när man bedömer transaktioner mellan närstående företag (punkterna 260-262 i 2008 års vinstallokeringsrapport och punkterna 224-226 i 2010 års vinstallokeringsrapport). 5 Överväganden och förslag 5.1 Allmänna överväganden Regeringens förslag: Ändringar ska göras i 39 kap. skatteförfarandelagen så att de svenska dokumentationsreglerna överensstämmer med OECD:s nya standard. Bestämmelser som reglerar skyldigheten för svenska företag att lämna land-för-land-rapporter ska tas in i skatteförfarandelagen. En särskild lag om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter, som reglerar Skatteverkets skyldigheter i samband med informationsutbytet, ska införas. Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Inga remissynpunkter har lämnats som har anknytning till denna fråga. Skälen för regeringens förslag: När det gäller OECD:s nya standard för internprissättningsdokumentation kan konstateras att det finns befintlig lagstiftning om dokumentationsskyldighet i 39 kap. skatteförfarandelagen (2011:2044), förkortad SFL och skatteförfarandeförordningen (2011:1261), förkortad SFF. Den överensstämmer emellertid inte med OECD:s nya standard. Den avviker framför allt när det gäller den uppdelning av dokumentationen som OECD gjort där en del ska användas gemensamt för alla företag inom koncernen medan en annan del ska avse det enskilda företagets transaktioner. Den nuvarande svenska lagstiftningen innehåller heller inga undantag från dokumentationsskyldigheten, inte ens för de minsta företagen. Samtidigt så omfattar den nuvarande svenska lagstiftningen inte alla de företag som bör ha dokumentation enligt OECD. Det gäller exempelvis utländska företag som bedriver verksamhet från fast driftställe i Sverige. OECD:s nya standard är även mycket tydligare än den nuvarande svenska lagstiftningen när det gäller att ange vad dokumentationen ska innehålla. Ändringar bör göras i 39 kap. SFL för att få de svenska dokumentationsreglerna att överensstämma med OECD:s nya standard samt omfatta den krets av företag som enligt OECD bör omfattas av regelverket. Sverige har skrivit på det multilaterala avtalet om automatiskt informationsutbyte av land-för-land-rapporter och har därigenom åtagit sig att skicka och ta emot sådana rapporter. Det finns emellertid inga bestämmelser i svensk skattelagstiftning vare sig för att få in land-för-land-rapporter från svenska företag eller för att utbyta sådan information. För att informationsutbytet ska fungera i enlighet med OECD:s nya standard krävs att alla länder begär in samma uppgifter. OECD:s regelverk för land-för-land-rapporteringen är därför en minimistandard som alla deltagande länder måste uppfylla. Därför behövs ny lagstiftning som överensstämmer med OECD:s standard. Ändringar bör göras i skatteförfarandelagen för att reglera skyldigheten för svenska företag att lämna land-för-land-rapporter. När det gäller behovet av lagstiftning för att reglera Skatteverkets skyldigheter i samband med informationsutbytet så löses det lämpligen genom en särskild lag om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter. Det överensstämmer med annan lagstiftning om informationsutbyte som skett på senare tid, exempelvis beträffande FATCA-avtalet och OECD:s globala standard för automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton. En lag som reglerar det automatiska utbytet kräver dessutom vissa följdändringar i annan lagstiftning, t.ex. i offentlighets- och sekretesslagen (2009:400), se avsnitt 5.3.11. 5.2 Dokumentationsskyldighet vid internprissättning 5.2.1 Internprissättningsdokumentationen blir tvådelad och innehållet förtydligas Regeringens förslag: Internprissättningsdokumentationen ska bestå av två delar: en koncerngemensam del och en företagsspecifik del. Det förtydligas vad de båda delarna ska bestå av genom uttryckliga bestämmelser. Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Justitiekanslern och Datainspektionen har inga synpunkter på förslaget. Kammarrätten i Jönköping och Ekobrottsmyndigheten har ingenting att erinra mot förslagen. FAR tillstyrker förslaget. Näringslivets Skattedelegation anför i sitt remissyttrande, som Svenska Bankföreningen och Svenskt Näringsliv anslutit sig till, att förslaget erbjuder tydligare vägledning avseende vilken information en internprissättningsdokumentation förväntas innehålla. Sveriges advokatsamfund är införstått med behovet av ett regelverk som bidrar till en förenklad och på ett globalt plan mer harmoniserad lagstiftning avseende internprissättningsdokumentation, men anser att den föreslagna lagstiftningen innehåller bestämmelser som väcker en rad betänkligheter. Advokatsamfundet lyfter fram reglerna kring den koncerngemensamma delen där den rapporteringsskyldige har att avgöra vad som är tillräcklig detaljnivå. Detta innebär en överflyttning av bedömningen av vad som ska anses vara nödvändigt att dokumentera på den skattskyldige, vilket samfundet menar kan komma att innebära en inkonsekvent tillämpning på såväl nationell som internationell nivå. Juridiska fakulteten vid Stockholms universitet anser att de föreslagna bestämmelserna i 7 och 9 kap. SFF bör införas i skatteförfarandelagen. Regelrådet finner att redovisningen av bakgrund och syfte med förslaget, alternativa lösningar, effekter av om ingen reglering kommer till stånd och förenligheten med EU-rätten är godtagbar. Skälen för regeringens förslag: De svenska dokumentationsreglerna i 39 kap. 15 och 16 §§ SFL och 9 kap. 9 § SFF är utformade för att överensstämma med kapitel V i OECD:s riktlinjer i dess tidigare lydelse. Nya kapitel V är utformat på ett helt annat sätt än tidigare när det gäller internprissättningsdokumentationen. Dels har det införts en tvådelad dokumentation i form av en koncerngemensam del och en företagsspecifik del, dels har det införts en betydligt mer detaljerad uppställning av vad de båda delarna ska innehålla. De överväganden som var viktiga när de nuvarande dokumentationsreglerna infördes, nämligen att det är angeläget att de svenska reglerna utformas i enlighet med vad som kan sägas vara internationell standard (prop. 2005/06:169 s. 103), är lika relevanta fortfarande. Även OECD framhåller i sin slutrapport vikten av att vägledningen i nya kapitel V implementeras enhetligt. Regeringen föreslår därför att dokumentationsreglerna ändras så att de överensstämmer med nya kapitel V i OECD:s riktlinjer. Det innebär att de företag som är dokumentationsskyldiga ska ha en internprissättningsdokumentation som består av två delar, en koncerngemensam del och en företagsspecifik del. I de nuvarande dokumentationsreglerna finns de närmare bestämmelserna om dokumentationens innehåll i 9 kap. 9 § SFF i form av fem kortfattade punkter. I nya kapitel V har OECD utvecklat vad en internprissättningsdokumentation ska innehålla för att ge användbar information vid en internprissättningsutredning. I bilaga I specificeras vad den koncerngemensamma delen ska innehålla och i bilaga II specificeras vad den företagsspecifika delen ska innehålla. Den koncerngemensamma delen ska enligt OECD ge en övergripande bild av vilken verksamhet koncernen bedriver, var den bedrivs, vilken internprissättningspolicy som tillämpas etc. Det är inte meningen att den koncerngemensamma delen ska innehålla detaljer och företagen får använda gott omdöme för att avgöra på vilken detaljnivå informationen ska tillhandahållas mot bakgrund av syftet med dokumentationen. Sveriges advokatsamfund anför att detta innebär en överflyttning av bedömningen av vad som ska anses vara nödvändigt att dokumentera på den skattskyldige, vilket samfundet menar kan komma att innebära en inkonsekvent tillämpning på såväl nationell som internationell nivå. Regeringen vill framhålla det som OECD anger som syftet med den koncerngemensamma delen, dvs. att ge en överblick av koncernens internprissättningspolicy. Den koncerngemensamma delen är tänkt att användas av hela koncernen varför någon inkonsekvens mellan länder där koncernen är verksam inte borde uppstå. Att omfattningen och detaljnivån på beskrivningen varierar från fall till fall beroende på hur koncernen är strukturerad och vilka transaktioner som förekommer mellan koncernbolagen torde vara ofrånkomligt och något som följer redan av nuvarande regler. Informationen i den koncerngemensamma delen ska avse koncernen i sin helhet men får delas upp på verksamhetsgrenar om det ger en bättre bild av verksamheten. Det kan exempelvis vara fallet om vissa verksamhetsgrenar arbetar självständigt i förhållande till koncernens övriga verksamhet eller om en viss verksamhetsgren nyligen har förvärvats. Den företagsspecifika delen ska enligt OECD ge en mer detaljerad information om de gränsöverskridande transaktioner som företaget haft med närstående företag. Den är ett komplement till den koncerngemensamma delen för att avgöra om priser och övriga villkor överensstämmer med armlängdsprincipen. Uppgifter som finns i den koncerngemensamma delen behöver inte lämnas i den företagsspecifika delen. En hänvisning bör då göras i den företagsspecifika delen så att det framgår var uppgifterna finns. För företagen medför det en administrativ börda att upprätta internprissättningsdokumentation. Ett regelverk som är enhetligt världen över underlättar emellertid för de berörda företagen jämfört med om varje land inför vissa specialbestämmelser. Den multinationella koncernen skulle i annat fall behöva förhålla sig till en mängd olika regler för vad som är en godtagbar internprissättningsdokumentation. I synnerhet när det gäller den koncerngemensamma delen är det av stor betydelse att reglerna i olika länder stämmer överens eftersom den ska användas som en del av dokumentationen i alla länder där koncernen är verksam. Men även när det gäller den företagsspecifika delen är det viktigt att de olika koncernföretagen kan upprätta den utifrån ett likartat regelverk i alla länder. Tydliga och allmänt accepterade dokumentationsregler kan minska den administrativa börda för företagen som annars kan uppkomma på grund av internprissättningstvister. För att tydliggöra vilka krav som ställs i Sverige på de båda delarna i internprissättningsdokumentationen överväger regeringen att ta in innehållet i bilaga I och II till kapitel V i OECD:s riktlinjer i 9 kap. SFF. Till skillnad från den nuvarande mycket kortfattade bestämmelsen i 9 kap. 9 § SFF som inte ger så mycket ledning skulle detta medföra att det blir mycket tydligare vad internprissättningsdokumentationen ska innehålla. Med anledning av det Juridiska fakulteten vid Stockholms universitet har framfört så vill regeringen framhålla att den nuvarande regleringen av vad som ska ingå i en internprissättningsdokumentation finns i Skatteverkets föreskrifter. Detta är inte en lämplig ordning. Regeringen gör dock bedömningen att det inte är möjligt att i lagtexten uppställa uttryckliga och uttömmande krav på vad en dokumentation ska innehålla. Lagtexten bör ange ramarna för dokumentationsskyldigheten. Propositionens förslag följer också den struktur som redan finns i skatteförfarandelagen. Lagförslaget Förslaget föranleder att det görs ändringar i 39 kap. 1 § SFL och att det införs en ny paragraf, 39 kap. 16 b § SFL. 5.2.2 Kretsen av dokumentationsskyldiga företag ändras Regeringens förslag: Fysiska personer ska inte längre vara dokumentationsskyldiga. Dokumentationsskyldigheten utvidgas så att även svenska handelsbolag är dokumentationsskyldiga när de har transaktioner med utländska företag i intressegemenskap. Dokumentationsskyldigheten utvidgas även så att utländska juridiska personer som är skattskyldiga för inkomst från fast driftställe omfattas. Detsamma gäller obegränsat skattskyldiga juridiska personer och svenska handelsbolag som har fast driftställe utomlands. Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Sveriges advokatsamfund anför att det kan uppkomma definitionsfrågor med anledning av begreppen fast driftställe och utländsk juridisk person. Skälen för regeringens förslag Fysiska personer undantas från dokumentationsreglerna De nuvarande dokumentationsreglerna i 39 kap. 15 § SFL omfattar alla som är skattskyldiga för inkomst av näringsverksamhet och som har transaktioner med ett utländskt företag i intressegemenskap oavsett i vilken företagsform näringsverksamheten bedrivs. Även enskilda näringsidkare kan vara i intressegemenskap med ett annat företag enligt intressegemenskapsdefinitionen i samma paragraf. Det finns inga undantag i skatteförfarandelagen eller skatteförfarandeförordningen för små företag eller för transaktioner som uppgår till mindre belopp. Regeringen föreslår att det ska införas en något justerad intressegemenskapsdefinition (se avsnitt 5.2.6). Inte heller den utesluter att en enskild näringsidkare kan vara ett företag i intressegemenskap. Det är exempelvis inte uteslutet att en enskild näringsidkare kan vara ett moderföretag (jfr Bokföringsnämndens uttalande BFNAR 2002:12). Dokumentationsreglerna skulle då bli tillämpliga om den enskilde näringsidkaren har transaktioner i sin näringsverksamhet med ett utländskt företag som denne kontrollerar och som ingår som en tillgång i näringsverksamheten. De undantag som regeringen föreslår för små och medelstora företag (se avsnitt 5.2.4) samt för oväsentliga transaktioner (se avsnitt 5.2.5) i kombination med intressegemenskapsdefinitionen medför att det är osannolikt att någon enskild näringsidkare i praktiken kommer att vara dokumentationsskyldig. Oavsett om det finns en dokumentationsskyldighet eller inte så gäller armlängdsprincipen för den enskilde näringsidkaren. Om felaktiga priser leder till ett för lågt resultat kan resultatet således justeras med stöd av korrigeringsregeln 14 kap. 19 § inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL. Det är lättare att göra en internprissättningsutredning hos en enskild näringsidkare än i ett stort företag i en multinationell koncern med en mängd gränsöverskridande transaktioner. Det finns också skäl att minska den administrativa bördan för enskilda näringsidkare. Regeringen föreslår därför att fysiska personer undantas från dokumentationsskyldigheten. Dokumentationsskyldighet införs för svenska handelsbolag Enligt de nuvarande dokumentationsreglerna finns ingen dokumentationsskyldighet för svenska handelsbolag. Reglerna är utformade så att det bara är personer som är skattskyldiga för inkomst av näringsverksamhet som är dokumentationsskyldiga. Handelsbolag är inte skattesubjekt utan resultatet beskattas hos delägarna. Delägarnas resultat kan emellertid justeras med stöd av korrigeringsregeln i 14 kap. 19 § IL om transaktioner mellan handelsbolaget och ett utländskt företag lett till för lågt resultat. Det finns ingen förklaring i förarbetena till varför transaktioner i svenska handelsbolag är undantagna från dokumentationsskyldigheten. Skatteverket har i ställningstagande den 2007-09-24 med diarienummer 131 550422-07/111 funnit att det inte är möjligt att ålägga delägarna någon skyldighet att upprätta dokumentation för handelsbolagets transaktioner även om de är skattskyldiga för transaktionerna. Handelsbolaget är en egen juridisk person med eget ansvar för bokföring, skyldighet att lämna särskilda uppgifter etc. Det kan bedrivas omfattande verksamhet och finnas tillgångar med stora värden i ett svenskt handelsbolag. Det finns inga skäl till att undanta handelsbolag från dokumentationsskyldigheten om de har transaktioner med utländska företag i intressegemenskap. Det finns emellertid ett antal ytterligare överväganden som måste göras när det gäller dokumentationsskyldighet för svenska handelsbolag. Även om ett handelsbolag är en egen juridisk person sköts förvaltningen av bolagets angelägenheter normalt av delägarna, se 2 kap. 3 § lagen (1980:1102) om handelsbolag och enkla bolag. I handelsbolag som är kommanditbolag sköts förvaltningen normalt av komplementären, se 3 kap. 4 § lagen (1980:1102) om handelsbolag och enkla bolag. Resultatet hos ett handelsbolag beskattas hos dess delägare. Antalet delägare kan vara stort och det är inte säkert att delägarna är i intressegemenskap med bolaget. Delägarna kan bestå av både fysiska och juridiska personer. Om delägarna är begränsat skattskyldiga och all verksamhet bedrivs utomlands beskattas inte verksamheten i Sverige, se Skatterättsnämndens förhandsbesked den 24 november 1999. För att fånga in de situationer där risken för felaktig prissättning, och därmed också behovet av internprissättningsdokumentation, är som störst föreslår regeringen att ett svenskt handelsbolag ska omfattas av dokumentationsskyldigheten om det har transaktioner med ett begränsat skattskyldigt företag som det är i intressegemenskap med. Dessutom ska hela eller delar av resultatet hos handelsbolaget beskattas hos obegränsat skattskyldiga juridiska personer som är i intressegemenskap både med handelsbolaget och med det begränsat skattskyldiga företaget. För att omfattas av dokumentationsskyldigheten ska således handelsbolaget, den utländska motparten och någon av delägarna vara i intressegemenskap med varandra, dvs. ingå i en äkta eller oäkta koncern. Däremot behöver inte samtliga delägare vara i intressegemenskap med handelsbolaget eller vara juridiska personer. Dokumentationsskyldigheten ligger på handelsbolaget och inte på delägarna. Dokumentationsskyldighet införs för fasta driftställen De nuvarande dokumentationsreglerna omfattar inte utländska företag med fast driftställe i Sverige eller svenska företag med fast driftställe utomlands. När reglerna infördes pågick ett omfattande arbete inom OECD med att klargöra hur vinstallokering ska ske till fasta driftställen. Regeringen valde därför att avvakta med att införa sådana regler (prop. 2005/06:169 s. 110). I OECD:s båda vinstallokeringsrapporter från 2008 och 2010 framhålls att kapitel V i riktlinjerna ska tillämpas analogt när det gäller att dokumentera att ersättningen för de transaktioner som är hänförliga till det fasta driftstället är armlängdsmässig. Där framgår också att om OECD:s riktlinjer uppdateras ska de uppdaterade riktlinjerna användas. Se vidare avsnitt 4.2.3. Internationellt är det vanligt att länder som har dokumentationsregler även låter dem omfatta fasta driftställen. Det gäller exempelvis Danmark, Norge, Finland och Tyskland som alla är viktiga handelspartners i Sveriges närhet. Eftersom OECD:s stora vinstallokeringsarbete är avslutat och det tydligt framgår av rapporterna att dokumentationsskyldigheten bör omfatta även företag som bedriver verksamhet från fast driftställe i annat land föreslår regeringen att en sådan dokumentationsskyldighet ska införas. Om det inte införs ett krav på dokumentation kommer Sverige även fortsättningsvis att avvika från andra näraliggande länder. Eftersom många länder redan har dokumentationsskyldighet för fasta driftställen är det möjligt att utländska företag med fast driftställe i Sverige eller svenska företag med fast driftställe utomlands redan omfattas av ett annat lands dokumentationsregler. Om det regelverket överensstämmer med OECD:s, kan samma underlag användas i Sverige. Utländska företag med fast driftställe i Sverige Regeringen har begränsat förslaget till utländska juridiska personer som är skattskyldiga för inkomst från fast driftställe i Sverige. Även begränsat skattskyldiga fysiska personer är skattskyldiga för inkomst från fast driftställe i Sverige (3 kap. 18 § IL). Eftersom regeringen föreslår att fysiska personer ska undantas från dokumentationsskyldigheten när det gäller transaktioner med närstående företag finns det ingen anledning att låta dem omfattas av dokumentationsskyldigheten avseende verksamhet från fast driftställe. Kretsen utländska juridiska personer omfattar även i utlandet delägarbeskattade juridiska personer. Obegränsat skattskyldiga delägare beskattas för resultatet hos en i utlandet delägarbeskattad juridisk person oavsett var verksamheten bedrivs (5 kap. 2 a § IL). Om den i utlandet delägarbeskattade juridiska personen bedriver verksamhet från fast driftställe i Sverige är emellertid den juridiska personen själv skattskyldig för resultatet till den del det inte beskattas hos obegränsat skattskyldiga delägare (6 kap. 12 § IL). Regeringen har begränsat dokumentationsskyldigheten till de fall då den utländska juridiska personen själv ska beskattas för inkomsten från ett fast driftställe i Sverige. Det finns inga regler i inkomstskattelagen som anger hur verksamheten vid det fasta driftstället ska avgränsas eller hur inkomsten ska beräknas. Samma regler gäller som för svenska företag om inget annat anges. Av rättspraxis framgår dock att resultatet för ett utländskt företags fasta driftställe i Sverige ska beräknas som om det fasta driftstället var ett fristående företag skilt från resten av det företag som det är en del av (RÅ 1971 ref. 50). Trots att det fasta driftstället inte är en egen juridisk person ska det således ses som en sådan vid inkomstberäkningen. I OECD:s vinstallokeringsrapporter ges vägledning för hur vinstallokeringen ska gå till (se avsnitt 4.2.3). Det som kommer till uttryck där är allmängiltiga principer för hur analysen av det fasta driftställets verksamhet ska gå till. Kammarrätten i Stockholm har ansett att 2008 års rapport kan ge vägledning även när inkomsten ska beräknas enligt intern rätt (se Kammarrätten i Stockholms dom av den 2012-09-20, mål nr 4858-4861-10). Sveriges advokatsamfund anför att från ett svenskt skatterättsligt perspektiv riskerar en definitionsproblematik att uppstå för såväl "fasta driftställen" i andra jurisdiktioner som "utländska juridiska personer" och att begreppet fast driftställe redan i dagsläget är föremål för en differentierad tolkning av såväl olika nationer som mellan skattemyndigheter, skattskyldiga och domstolar inom nationer. Regeringen vill med anledning av vad samfundet framfört påpeka att vad som är att anse som utländska juridiska personer är reglerat i inkomstskattelagen och att dessa redan i dag måste göra en bedömning av om de har ett fast driftställe i Sverige för att kunna uppfylla de krav som avser bl.a. skattskyldighet i Sverige. I denna proposition föreslås det inte att det ska tas in några definitioner av begreppen utländsk juridisk person eller fast driftställe i skatteförfarandelagen. Begreppen bör i stället tolkas i enlighet med dess innebörd enligt inkomstskattelagen. Svenska företag med fast driftställe utomlands För svenska företag med fast driftställe utomlands kommer vinstallokeringsfrågan att ta sig uttryck i hur stor inkomst som ska undantas från beskattning om Sverige har ett s.k. exemptavtal med det andra landet eller hur mycket utländsk skatt som ska avräknas om Sverige har ett s.k. creditavtal med det andra landet. När det gäller svenska handelsbolag med fast driftställe utomlands kan antingen handelsbolaget eller delägarna vara skattskyldiga i det andra landet för verksamheten. I Sverige är det delägarna som beskattas. I båda fallen medges avräkning enligt lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt. Skulle inkomsten vara undantagen från svensk beskattning enligt ett skatteavtal är det i stället på det sättet dubbelbeskattningen undanröjs. Om en för stor inkomst allokeras till det fasta driftstället kommer det andra landet att beskatta en större inkomst än vad skatteavtalet tillåter. Sverige har ingen skyldighet att undanröja dubbelbeskattningen på en större inkomst än den som det andra landet har rätt att beskatta. Samma tvåstegsanalys som nämns i avsnitt 4.2.3 ovan behöver göras för att bedöma vilken inkomst som är hänförlig till det svenska företagets fasta driftställe utomlands. OECD:s vinstallokeringsrapporter ger vägledning även i dessa fall för hur inkomsten ska beräknas. På samma sätt som när det gäller dokumentationsskyldigheten för svenska handelsbolag som har transaktioner med utländska företag så föreslår regeringen att dokumentationsskyldigheten för svenska handelsbolag med fast driftställe utomlands begränsas till de fall där någon av delägarna är i intressegemenskap med handelsbolaget. Innehållet i internprissättningsdokumentationen Internprissättningsdokumentationen ska visa hur ersättningen beräknats för de hypotetiska transaktioner som är hänförliga till det fasta driftstället. Principerna är desamma som vid transaktioner mellan närstående juridiska personer. De bestämmelser om internprissättningsdokumentation som regeringen överväger att införa i skatteförfarandeförordningen och som anger vad den företagsspecifika delen ska innehålla ska således tillämpas även för dokumentation avseende fasta driftställen. Vid tillämpningen måste det givetvis beaktas att det inte handlar om transaktioner mellan två fristående företag utan om fingerade transaktioner mellan två delar av samma företag. Den företagsspecifika delen får därför anpassas utifrån det. Även när det gäller fasta driftställen ska det finnas en koncerngemensam del. Den behövs för att förstå koncernens verksamhet och företagets roll i koncernen. Lagförslaget Förslaget föranleder en ändring i 39 kap. 16 § SFL. 5.2.3 Syftet med internprissättningsdokumentationen Regeringens förslag: Internprissättningsdokumentationen ska kunna användas för att bedöma om resultatet för ett utländskt företags fasta driftställe i Sverige ska justeras eller, i fråga om avräkning av utländsk skatt, om ett svenskt företag med fast driftställe utomlands har blivit korrekt beskattat där. Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Inga remissynpunkter har lämnats som har anknytning till denna fråga. Skälen för regeringens förslag: I de nuvarande dokumentationsreglerna finns en bestämmelse om syftet med internprissättningsdokumentationen som är anpassad till den krets av företag som idag är dokumentationsskyldiga. När det gäller svenska företag som har gränsöverskridande transaktioner med utländska koncernföretag görs ingen förändring. I likhet med de nuvarande reglerna ska dokumentationen kunna användas för en bedömning av om priser och övriga villkor är i överensstämmelse med armlängdsprincipen eller om resultatet ska justeras med stöd av korrigeringsregeln i 14 kap. 19 § IL. Bestämmelsen har anpassats till att även svenska handelsbolag föreslås bli dokumentationsskyldiga i vissa fall (se avsnitt 5.2.2). Utländska juridiska personer som är skattskyldiga för inkomst från fast driftställe i Sverige föreslås bli dokumentationsskyldiga (se avsnitt 5.2.2). I de fallen ska internprissättningsdokumentationen kunna användas för en bedömning av om den inkomst som har beräknats för det fasta driftstället överensstämmer med armlängdsprincipen eller om den ska justeras. Obegränsat skattskyldiga juridiska personer med fast driftställe utomlands och, i vissa fall, svenska handelsbolag med fast driftställe utomlands föreslås också bli dokumentationsskyldiga (se avsnitt 5.2.2). I de fallen ska internprissättningsdokumentationen kunna användas för en bedömning av hur mycket utländsk skatt som ska avräknas. Om Sverige har ett exemptavtal med det andra landet blir det i stället fråga om att bedöma hur stor inkomst som ska undantas från beskattning. För att Skatteverket ska kunna göra en bedömning av om priser, villkor och resultatallokering följer armlängdsprincipen är det nödvändigt att internprissättningsdokumentationens båda delar, dvs. både den koncerngemensamma delen och den företagsspecifika delen, finns hos det granskade företaget. Båda delarna behövs för bedömningen. Lagförslaget Förslaget föranleder en ändring i 39 kap. 15 § SFL. 5.2.4 Undantag för små och medelstora företag Regeringens förslag: Små och medelstora företag undantas från dokumentationsskyldigheten. Undantaget anpassas till EU-kommissionens rekommendation om definitionen av mikroföretag samt små och medelstora företag. Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Näringslivets Skattedelegation, vars remissyttrande Svenska Bankföreningen och Svenskt Näringsliv anslutit sig till, ställer sig positiv till undantaget för små och medelstora företag. Vissa tröskeleffekter kan förvisso uppstå och påverka ett företags vilja att anställa när man närmar sig gränsen på 250 anställda. Detta får dock anses acceptabelt mot bakgrund av den förenkling undantaget innebär för små och medelstora företag. KPMG anser att det är rimligt att små och medelstora företag undantas från dokumentationskravet. Skälen för regeringens förslag: OECD rekommenderar i slutrapporten Transfer Pricing Documentation and Country-by-Country Reporting att små och medelstora företag inte ska behöva upprätta lika mycket internprissättningsdokumentation som stora företag. OECD framhåller dock i sin slutrapport att små och medelstora företag måste tillhandahålla information om sina gränsöverskridande transaktioner om skattemyndigheten begär det inom ramen för en utredning. De nuvarande dokumentationsreglerna i skatteförfarandelagen och skatteförfarandeförordningen innehåller inga undantag för små företag. Armlängdsprincipen innebär att prissättningen vid transaktioner mellan företag i intressegemenskap ska motsvara vad som skulle ha tillämpats mellan oberoende parter under jämförbara omständigheter. Tillämpningen av armlängdsprincipen baseras allmänt sett på en jämförelse av villkoren i en gränsöverskridande transaktion mellan närstående företag med villkoren i transaktioner mellan oberoende företag. För att kunna göra jämförelsen måste transaktionen mellan de närstående parterna analyseras. Därefter ska motsvarande transaktioner mellan sinsemellan oberoende parter identifieras. Detta är arbete som måste utföras för att företagen ska kunna veta om de följer armlängdsprincipen och har korrekta internpriser. Dokumentationsskyldigheten innebär att det arbete som görs för att få fram armlängdsmässiga priser beskrivs och bevaras. När de nuvarande dokumentationsreglerna infördes skrev regeringen i förarbetena att det redan då fanns en skyldighet för företagen att känna till huruvida deras internprissättning överensstämde med armlängdsprincipen. Detta kunde i praktiken endast ske genom att företagen upprättar sådan dokumentation som gör det möjligt att utvärdera detta på ett tillförlitligt sätt. Det finns en risk för att företagen inte bemödar sig om att försöka ha armlängdsmässiga internpriser om det inte finns några krav på dokumentation. Armlängdsprincipen gäller emellertid oavsett om det finns en dokumentationsskyldighet eller inte. Om felaktiga priser leder till ett för lågt resultat kan resultatet justeras med stöd av korrigeringsregeln i 14 kap. 19 § IL. Det är lättare att göra en internprissättningsutredning i ett företag i en mindre koncern än i ett stort företag i en multinationell koncern med en mängd gränsöverskridande transaktioner. Regeringen bedömer därför att nyttan med att det finns en internprissättningsdokumentation om Skatteverket gör en utredning inte uppväger den administrativa börda det innebär för ett mindre företag att upprätta dokumentationen och hålla den fortlöpande uppdaterad. Man skulle kunna tänka sig att mindre företag kunde upprätta någon förenklad variant av internprissättningsdokumentation. Det är emellertid svårt att upprätta dokumentationen på ett förenklat sätt. Det grundläggande arbete som behöver göras för att komma fram till om prissättningen är armlängdsmässig är detsamma och att dokumentera detta på ett förenklat sätt låter sig inte alltid göras. Regeringen lägger därför inte fram något förslag om förenklad dokumentation. I stället föreslår regeringen att små och medelstora företag helt och hållet ska undantas från dokumentationsskyldigheten. Det finns inte någon överenskommen definition av små och medelstora företag i OECD. Regeringen föreslår att definitionen av små och medelstora företag knyts till EU-kommissionens rekommendation av den 6 maj 2003 (2003/361/EG) om definitionen av mikroföretag samt små och medelstora företag, EUT L 124, 20.5.2003. Som små och medelstora företag räknas företag som sysselsätter färre än 250 personer och vars årsomsättning inte överstiger 50 miljoner euro eller vars balansomslutning inte överstiger 43 miljoner euro. För företag som ingår i en koncern eller i vissa andra former av intressegemenskap beräknas uppgifterna gemensamt. Omräknat till svenska kronor och avrundat blir det en omsättning på 450 miljoner kronor och en balansomslutning på 400 miljoner kronor. Ett svenskt företag som ingår i en intressegemenskap som understiger de gränser som anges ovan behöver således inte upprätta någon internprissättningsdokumentation. Undantaget gäller både företag som har transaktioner med utländska företag och företag som bedriver verksamhet från fast driftställe utomlands. En utländsk juridisk person som är skattskyldig för inkomst från fast driftställe i Sverige och som ingår i en intressegemenskap som understiger gränserna är således också undantagen från dokumentationsskyldigheten. Ett litet företag som ingår i en stor intressegemenskap är däremot dokumentationsskyldigt om det har gränsöverskridande transaktioner. Vad som avses med intressegemenskap utvecklas i avsnitt 5.2.6. För företag som ligger nära gränsen för undantaget kan det medföra problem om man i slutet av räkenskapsåret eller i samband med deklarationsinlämnandet upptäcker att man är skyldig att ha en internprissättningsdokumentation. För att öka förutsebarheten föreslår regeringen att det är antalet anställda och storleken på omsättningen eller balansomslutningen året före beskattningsåret som avgör om de gränsöverskridande transaktionerna under beskattningsåret ska dokumenteras. Om intressegemenskapen ligger över de angivna gränserna det året så är företaget dokumentationsskyldigt även om gränsen kommer att underskridas under det aktuella beskattningsåret. Däremot kommer företaget inte att vara dokumentationsskyldigt under det kommande beskattningsåret. Det finns emellertid ingenting som hindrar att företaget frivilligt upprättar dokumentation ändå. Lagförslaget Förslaget innebär att det införs en ny paragraf, 39 kap. 16 a § SFL. 5.2.5 Undantag för oväsentliga transaktioner Regeringens förslag: Transaktioner som är oväsentliga behöver inte dokumenteras i den företagsspecifika delen. Transaktioner som ett svenskt företag har med ett utländskt företag i intressegemenskap räknas alltid som oväsentliga om det sammanlagda värdet på transaktionerna understiger 5 000 000 kronor under räkenskapsåret. Detsamma gäller om det sammanlagda värdet på de transaktioner som är hänförliga till ett fast driftställe understiger det beloppet. Undantagen gäller inte upplåtelse och överlåtelse av immateriella tillgångar om inte tillgångarna är oväsentliga för verksamheten. Promemorians förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. I promemorian framgick inte uttryckligt vilken tidsperiod som värdet på transaktionerna skulle understiga 5 000 000 kronor. Remissinstanserna: Kammarrätten i Jönköping har i sitt remissvar angett att det av 39 kap. 16 c § andra stycket SFL bör framgå vilken tidsperiod som ska beaktas vid bedömningen om det sammanlagda värdet av transaktionerna med utländsk motpart understiger 5 000 000 kronor. Näringslivets Skattedelegation, vars remissyttrande Svenska Bankföreningen och Svenskt Näringsliv anslutit sig till, anser att en fast gräns på 5 000 000 kronor skänker ökad förutsebarhet men att det är viktigt att en sådan fast gräns inte leder till att transaktioner överstigande detta belopp slentrianmässigt aldrig bedöms vara oväsentliga. KPMG anser att det ska vara upp till koncernen själv att avgöra vilka transaktioner som är oväsentliga i deras verksamhet. Sveriges advokatsamfund anser att en sådan fast beloppsgräns leder till ett osäkerhetsmoment eftersom uppfattningen om en transaktions marknadsvärde kan skilja sig åt mellan dokumentationsskyldiga och skattemyndigheter. Vidare anser advokatsamfundet att det varken är skäligt eller rättssäkert att det överlåts på den dokumentationsskyldiga att avgöra vad som är en oväsentlig transaktion. Skälen för regeringens förslag OECD framhåller att alla transaktioner mellan närstående företag inte är så betydelsefulla att de kräver full dokumentation i den företagsspecifika delen. Skattemyndigheterna har intresse av att få den mest betydelsefulla informationen och företagen har intresse av att inte bli så överbelastade med krav att de missar att dokumentera de betydelsefulla händelserna. Därför anser OECD att det bör finnas gränser i varje lands lagstiftning så att oväsentliga transaktioner inte behöver dokumenteras fullt ut. OECD anger i sin slutrapport att dessa gränser bör vara tydliga och antingen sättas till ett visst belopp eller i relativa termer, t.ex. viss procent av intäkter eller kostnader. Problemet med den typen av gränser som OECD föreslår är att de är ganska trubbiga när det gäller att sortera ut vilka transaktioner som är väsentliga och inte. Ett gränsbelopp i absoluta tal kan innebära att stora företag behöver dokumentera en enorm mängd transaktioner eller transaktioner som inte medför några större risker för felprissättning, medan lite mindre företag inte behöver dokumentera transaktioner som kan ha inverkan på resultatet i verksamheten på lång sikt. Ett gränsbelopp i relativa termer kan leda till samma sak. Nedan följer en redogörelse för regeringens avvägningar vad gäller OECD:s krav på tydliga gränser i förhållande till behovet av att vissa transaktioner inte bör undantas från dokumentationsskyldighet samtidigt som andra transaktioner bör kunna undantas trots att de överstiger gränsen. Undantag för oväsentliga transaktioner Skatteverket föreslår i promemorian att det i lagtexten ska tas in en bestämmelse om att det som är oväsentligt inte ska dokumenteras. Skatteverket lyfter fram att det påpekas på flera ställen i OECD:s slutrapport att det är viktigt att dokumentationskraven är måttfulla och inriktade på att de mest betydelsefulla transaktionerna dokumenteras. Skatteverket hänvisar även till ett uttalande, som visserligen gäller innehållet i den koncerngemensamma delen, där OECD säger i sin slutrapport att skattebetalaren ska använda gott omdöme när denne bestämmer vad som är lämplig detaljnivå på informationen och att information anses viktig om dess utelämnande skulle påverka tillförlitligheten i internprissättningsbedömningarna. Skatteverket anser att samma aspekter gör sig gällande när det gäller att avgöra vad som ska ingå i den företagsspecifika delen. Sveriges advokatsamfund anför att det är oskäligt och inte rättssäkert att det överlämnas till företagen att avgöra om en transaktion är oväsentlig och därför inte behöver dokumenteras. KPMG anser att det ska vara upp till koncernen själv att avgöra vilka transaktioner som är oväsentliga i deras verksamhet eftersom det oftast är koncernen själv som känner till vad som är viktigt för dennes verksamhet. Som framgår ovan har regeringen vägt kravet på tydliga gränser mot behovet av viss flexibilitet. Regeringen delar Skatteverkets bedömning att det i lagtexten bör anges att oväsentliga transaktioner inte behöver dokumenteras. Skatteverkets erfarenhet är att företagen klarar av att göra de avvägningar som behövs för att dokumentera de transaktioner som är betydelsefylla ur ett internprissättningsperspektiv. Regeringen gör ingen annan bedömning än Skatteverket i denna fråga. Regeringen föreslår därför att det ska finnas ett undantag för oväsentliga transaktioner. Vad som är oväsentliga transaktioner får bedömas utifrån verksamheten i sin helhet men det ska vara fråga om transaktioner som är oväsentliga antingen till beloppet eller sett utifrån risken för felprissättning. Transaktioner som avser företagets huvudsakliga verksamhet eller som uppgår till stora belopp kan inte anses oväsentliga. Engångshändelser som exempelvis överlåtelse av viktiga tillgångar kan inte heller anses oväsentliga. Gränsbelopp på 5 000 000 kronor För att ytterligare öka förutsebarheten när det gäller vad som kan anses som oväsentliga transaktioner föreslår regeringen att transaktioner som ett företag har med en utländsk motpart alltid ska anses vara oväsentliga om det sammanlagda värdet av transaktionerna understiger 5 000 000 kronor under räkenskapsåret. Gränsbeloppet gäller således det sammanlagda värdet av samtliga transaktioner med det andra företaget. Gränsbeloppet gäller även de fingerade transaktioner som anses hänförliga till ett fast driftställe. Gränsbeloppet avser marknadsvärdet på transaktionerna. Det går således inte att undgå dokumentationsskyldigheten genom en felprissättning av transaktionerna. Sveriges advokatsamfund anser att en sådan fast beloppsgräns leder till ett osäkerhetsmoment eftersom uppfattningen om en transaktions marknadsvärde kan skilja sig åt mellan dokumentationsskyldiga och skattemyndigheter. Näringslivets Skattedelegation, vars remissyttrande Svenska Bankföreningen och Svenskt Näringsliv anslutit sig till, anser däremot att en fast gräns på 5 000 000 kronor skänker ökad förutsebarhet men att det är viktigt att en sådan fast gräns inte leder till att transaktioner överstigande detta belopp slentrianmässigt aldrig bedöms vara oväsentliga utan att det alltid görs en nyanserad bedömning när beloppet överstiger denna gräns. Som Kammarrätten i Jönköping anför bör det av lagtexten framgå vilken tidsperiod som ska beaktas vid bedömningen om det sammanlagda värdet av transaktionerna med utländsk motpart understiger 5 000 000 kronor. Regeringen föreslår därför att det i paragrafen anges att det är det sammanlagda värdet av transaktionerna under räkenskapsåret som ska beaktas. Regeringen vill framhålla att det föreslagna gränsbeloppet inte är avsett att påverka den bedömning som ska göras beträffande transaktioner vars sammanlagda värde under räkenskapsåret överstiger 5 000 000 kronor. Som Näringslivets Skattedelegation påpekar ska en nyanserad bedömning göras i dessa fall. Som Sveriges advokatsamfund påpekar kan uppfattningen om en transaktions marknadsvärde skilja sig åt mellan företagen och skattemyndigheter. Som vägledning för att bedöma om pris och andra villkor överensstämmer med vad oberoende parter skulle ha avtalat finns vägledning i form av OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations, som fastställts av OECD:s Committee on Fiscal Affairs och att armlängdsprincipen gäller oavsett om det finns en dokumentationsskyldighet eller inte. Innebörden av undantagen Undantagen innebär att dokumentationen inte behöver innehålla uppgifter om transaktionerna såsom exempelvis jämförbarhetsanalys och en beskrivning av vald prismetod. Skyldigheten att lämna allmänna uppgifter om företaget och dess verksamhet finns däremot kvar. Likaså att lämna uppgift om att företaget haft transaktioner med det andra företaget. Immateriella tillgångar Regeringen föreslår att undantagen inte ska gälla transaktioner som avser överlåtelse eller upplåtelse av immateriella tillgångar. Immateriella tillgångar är ofta viktiga för vinstgenereringen och bör därför omfattas av dokumentationsskyldigheten även om de understiger gränsbeloppet. Eftersom immateriella tillgångar ofta är viktiga för vinstgenereringen kommer upplåtelse och överlåtelse av sådana tillgångar inte heller att omfattas av undantaget för oväsentliga transaktioner. Det finns däremot inga skäl till att ha en dokumentationsskyldighet om de immateriella tillgångarna verkligen är oväsentliga för verksamheten. I sådana fall ska de inte omfattas av dokumentationsplikten. Den koncerngemensamma delen Även den koncerngemensamma delen ska bara innehålla sådana uppgifter som är väsentliga för att få en överblick över koncernens verksamhet. I bilaga I till kapitel V i riktlinjerna framgår vilka uppgifter den koncerngemensamma delen bör innehålla. Den ska bl.a. innehålla uppgifter om koncernens fem mest omsatta produkter eller tjänster och andra produkter eller tjänster beträffande vilka försäljningen uppgår till mer än fem procent av koncernens omsättning. Där finns således gränser för vad som är väsentligt. Regeringen överväger att föra in innehållet i bilaga I i 9 kap. SFF (se avsnitt 5.2.1). Något särskilt undantag för oväsentliga transaktioner behöver således inte införas i SFL avseende den koncerngemensamma delen av internprissättningsdokumentationen. Lagförslaget Förslaget innebär att det införs en ny paragraf, 39 kap. 16 c § SFL. 5.2.6 Intressegemenskapsdefinitionen ändras Regeringens förslag: Med företag i intressegemenskap avses dels företag som är moderföretag och dotterföretag, dels företag som står under i huvudsak gemensam ledning. Med koncern avses företag i intressegemenskap om moderföretaget inte är en fysisk person. Promemorians förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. Remissinstanserna: Inga remissynpunkter har lämnats som har anknytning till denna fråga. I promemorian föreslås det att med koncern ska avses en koncern av sådant slag som anges i årsredovisningslagen. Skälen för regeringens förslag: I de nuvarande dokumentationsreglerna hänvisas till intressegemenskapsdefinitionen i 14 kap. 20 § IL. Där anges att intressegemenskap anses föreligga om en näringsidkare, direkt eller indirekt, deltar i ledningen eller övervakningen av en annan näringsidkares företag eller äger del i detta företags kapital, eller om samma personer, direkt eller indirekt, deltar i ledningen eller övervakningen av de båda företagen eller äger del i dessa företags kapital. Hänvisningen har kompletterats med att om den ekonomiska intressegemenskapen uteslutande kan hänföras till ett företags direkta eller indirekta kapitalinnehav i ett eller flera andra företag så behöver dokumentation bara upprättas om kapitalandelen i varje led uppgår till mer än 50 procent (39 kap. 15 § andra stycket SFL). Ekonomisk intressegemenskap grundar sig således antingen på ägande eller på ledning och övervakning av företagen. När det gäller kontroll genom ägande så har det preciserats när ägandet är tillräckligt stort för att det ska vara fråga om ekonomisk intressegemenskap. Men det är i vissa fall svårt att avgöra när ett företag har tillräckligt stort inflytande genom ledning och övervakning av ett annat företag för att de ska anses vara i ekonomisk intressegemenskap med varandra. För att öka förutsebarheten föreslår regeringen att det införs en tydlig definition av vilka företag som är i sådan intressegemenskap att de ska ha en internprissättningsdokumentation om de har gränsöverskridande transaktioner med varandra. Förslaget innebär att begreppet "företag i intressegemenskap" dels avser företag som är moderföretag och dotterföretag, dels avser företag som står under i huvudsak gemensam ledning. Begreppet kommer således att omfatta både äkta och s.k. oäkta koncerner. Ett svenskt företag ska således ha en internprissättningsdokumentation om det har transaktioner med ett utländskt företag i samma koncern eller om det har transaktioner med ett utländskt företag och båda företagen ägs av samma fysiska person. Definitionen av intressegemenskap innebär att ett svenskt företag inte behöver vara dokumentationsskyldigt enligt 39 kap. SFL trots att det kan finnas en ekonomisk intressegemenskap enligt 14 kap. 20 § IL med ett utländskt företag. Även om företaget inte behöver ha någon internprissättningsdokumentation måste det följa armlängdsprincipen och det medför att resultatet för det svenska företaget kan justeras med stöd av 14 kap. 19 § IL vid en felprissättning. Regeringen föreslår att internprissättningsdokumentationen ska bestå av två delar: en koncerngemensam del och en företagsspecifik del (se avsnitt 5.2.1). Den koncerngemensamma delen ska omfatta de företag som ingår i samma koncern och inte de företag som ingår i en oäkta koncern. Med koncern bör således avses företag i intressegemenskap endast om moderföretaget inte är en fysisk person. Lagförslaget Förslaget innebär att det görs ändringar i 39 kap. 1 och 15 §§ SFL samt att det införs en ny paragraf, 39 kap. 2 a § SFL. 5.2.7 Tidpunkt för upprättande och överlämnande Regeringens förslag: Dokumentationen ska vara upprättad senast vid den tidpunkt inkomstdeklarationen eller särskilda uppgifter ska lämnas. Den koncerngemensamma delen ska vara upprättad senast vid den tidpunkt då moderföretaget ska lämna sin deklaration. Internprissättningsdokumentationen ska överlämnas till Skatteverket på begäran. Regeringens bedömning: Det behöver inte lagstiftas om hur lång tid företagen ska få på sig att samla ihop dokumentationen när Skatteverket begär att få ta del av den. Promemorians förslag och bedömning: Överensstämmer med regeringens förslag och bedömning. Remissinstanserna: Näringslivets Skattedelegation, vars remissyttrande Svenska Bankföreningen och Svenskt Näringsliv anslutit sig till, anser att en lämplig tidpunkt för när internprissättningsdokumentationen ska vara upprättad är sex månader efter det att inkomstdeklarationen ska lämnas. En sådan tidsfrist skulle ge företagen möjlighet att dra nytta av den information som redan tagits fram så att dubbelarbete kan undvikas och den skulle också sprida ut arbetsbördan för upprättande av årsredovisning, inkomstdeklaration och internprissättningsdokumentation över året. Skälen för regeringens förslag och bedömning Tidpunkt för upprättande I de nuvarande dokumentationsreglerna i skatteförfarandelagen och skatteförfarandeförordningen finns inga bestämmelser om när internprissättningsdokumentationen ska vara upprättad. Regeringen föreslår att det tas in bestämmelser om detta i skatteförfarandelagen. OECD anger i sin slutrapport att de anser att bästa tillämpning är att begära att den företagsspecifika delen ska vara upprättad senast vid den tidpunkt företaget ska lämna sin deklaration för räkenskapsåret. Den koncerngemensamma delen ska vara genomgången och uppdaterad senast när det översta moderbolaget i koncernen ska lämna sin inkomstdeklaration. Näringslivets Skattedelegation, vars remissyttrande Svenska Bankföreningen och Svenskt Näringsliv anslutit sig till, anser att en lämplig tidpunkt för när dokumentationen ska vara upprättad är sex månader efter det att inkomstdeklarationen ska lämnas och att en sådan tidsfrist skulle ge företagen möjlighet att dra nytta av den information som redan tagits fram så att dubbelarbete kan undvikas och det sprider också ut arbetsbördan för upprättande av årsredovisning, inkomstdeklaration och internprissättningsdokumentation över året. Regeringen har viss förståelse för denna synpunkt. Regeringen konstaterar dock att ett av syftena med dokumentationsreglerna är att företagen ska ha tänkt igenom sin internprissättning. Om ett företag inte sätter armlängdsmässiga priser redan när transaktionen genomförs så innebär det att företaget behöver testa sina priser i efterhand så att de uppgifter som lämnas i inkomstdeklarationen är korrekta. Företagen måste ha tänkt igenom sin internprissättning senast vid tidpunkten för lämnande av inkomstdeklarationen för att uppgifterna i inkomstdeklarationen ska vara korrekta. Med hänsyn till syftet med bestämmelserna delar regeringen OECD:s uppfattning. Regeringen föreslår därför att dokumentationen ska vara upprättad senast vid deklarationstidpunkten. Eftersom svenska handelsbolag inte alltid är deklarationsskyldiga knyts tidpunkten för när internprissättningsdokumentationen ska vara upprättad i stället till tidpunkten för att lämna särskilda uppgifter till ledning för delägarnas beskattning. Dessa särskilda uppgifter ska ha kommit in senast den sista dagen för inkomstdeklaration (33 kap. 10 § SFL). Regeringen föreslår att internprissättningsdokumentationen ska vara tvådelad och bl.a. innehålla en koncerngemensam del (se avsnitt 5.2.1). I många koncerner kommer den koncerngemensamma delen förmodligen att upprättas på central nivå. Om den koncerngemensamma delen upprättas t.ex. av moderföretaget eller av något annat företag som fått uppdraget att ta fram informationen, kan det inträffa att det företaget har ett annat beskattningsår eller en annan tidpunkt för att lämna sin inkomstdeklaration. Den koncerngemensamma delen ska i så fall vara upprättad senast vid den tidpunkt då moderföretaget ska lämna sin deklaration. Tidpunkten för färdigställandet knyts till moderföretaget, och inte till det företag som upprättat den koncerngemensamma delen, eftersom det är moderföretaget som har den fulla insynen och informationen om koncernens verksamhet. Detta överensstämmer med OECD:s syn. Om det inte finns några dokumentationsregler i det land där moderföretaget är hemmahörande, eller om moderföretaget av någon anledning inte fullgör sin skyldighet, ska det i Sverige skattskyldiga företaget själv upprätta den koncerngemensamma delen. En internprissättningsdokumentation är nämligen inte komplett om den inte består av både den koncerngemensamma och den företagsspecifika delen. Frågan är om det innebär att den koncerngemensamma delen i så fall ska vara upprättad vid samma tidpunkt som den företagsspecifika delen. Regeringen anser att det underlättar tillämpningen om tidpunkten för upprättandet är densamma oavsett vem som upprättar den koncerngemensamma delen. Även i dessa fall ska således den koncerngemensamma delen vara upprättad senast vid den tidpunkt då moderföretaget ska lämna sin deklaration. Överlämnande till Skatteverket I de nuvarande dokumentationsreglerna i skatteförfarandelagen och skatteförfarandeförordningen finns inga bestämmelser om när och hur Skatteverket kan ta del av internprissättningsdokumentationen. Regeringen föreslår att det införs en bestämmelse om att internprissättningsdokumentationen ska överlämnas på begäran. Dokumentationen ska således inte bifogas inkomstdeklarationen. Eftersom ett av syftena med internprissättningsdokumentationen är att ge Skatteverket viktig information för att kunna göra en internprissättningsutredning är det i samband med en sådan utredning som det blir aktuellt för Skatteverket att ta del av dokumentationen. En internprissättningsutredning kan genomföras i form av revision eller skrivbordsutredning. Beroende på inriktningen och omfattningen av utredningen kan en begäran om att få ta del av dokumentationen omfatta hela eller delar av den. En kontroll av de uppgifter som lämnas i en inkomstdeklaration görs av naturliga skäl först när deklarationen har lämnats. Det är också vid den tidpunkten som internprissättningsdokumentationen ska vara upprättad. Det material som ingår i en internprissättningsdokumentation är emellertid av olika slag. Det kan bl.a. vara fråga om sådan räkenskapsinformation som omfattas av bestämmelserna i bokföringslagen (1999:1078). Den omständigheten att sådan information även ligger till grund för internprissättningsdokumentationen innebär inte att den ändrar karaktär. Skatteverket har således möjlighet att kontrollera räkenskaper och uppgifter avseende löpande beskattningsår enligt bestämmelsen i 37 kap. 7 § SFL även om de ingår som en del i en internprissättningsdokumentation. Den koncerngemensamma delen kan upprättas av något annat företag inom koncernen, t.ex. moderföretaget. Om moderföretaget har ett annat beskattningsår eller en annan deklarationstidpunkt än det företag som ska överlämna sin internprissättningsdokumentation så skulle det i undantagsfall kunna inträffa att den koncerngemensamma delen för det aktuella året inte är upprättad när Skatteverket begär att få ta del av dokumentationen. I så fall får föregående års koncerngemensamma del överlämnas. Det granskade företaget får på annat sätt lämna information om viktiga händelser som skett i koncernen under året. Tid för sammanställning En del länder har lagreglerat hur lång tid företagen ska få på sig för att sammanställa och överlämna dokumentationen när skattemyndigheten begär att få ta del av den. Det finns inga bestämmelser i skatteförfarandelagen och skatteförfarandeförordningen som reglerar inom vilka tidsgränser en person ska lämna begärda uppgifter när Skatteverket gör en kontroll av inkomstdeklarationen eller av andra uppgifter. Regeringen anser inte att det finns anledning att reglera att internprissättningsdokumentationen ska överlämnas inom viss tid. I likhet med all annan utredning får det avgöras från fall till fall hur lång tid företaget behöver för att samla ihop och överlämna den begärda dokumentationen. Lagförslaget Förslaget innebär att det införs två nya paragrafer, 39 kap. 16 d och 16 f §§ SFL. 5.2.8 Språk Regeringens förslag: Internprissättningsdokumentationen får upprättas på svenska, danska, norska eller engelska. Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Inga remissynpunkter har lämnats som har anknytning till denna fråga. Skälen för regeringens förslag: OECD förespråkar i sin slutrapport att dokumentationen får upprättas, inte bara på landets egna språk, utan även på andra vanligt använda språk. Syftet är att minska kostnaderna för översättning av dokument. I de nuvarande dokumentationsreglerna i skatteförfarandelagen och skatteförfarandeförordningen finns inga bestämmelser om vilka språk som får användas i dokumentationen. Skatteverkets erfarenhet är att internprissättningsdokumentation oftast upprättas på engelska. I Danmark och Norge tillåts att internprissättningsdokumentationen upprättas på svenska. Regeringen anser att det bör regleras på vilka språk dokumentationen får upprättas. Det finns inte skäl att ha andra krav på den företagsspecifika delen än på den koncerngemensamma. Det är givetvis tillåtet att upprätta internprissättningsdokumentationen på svenska men regeringen föreslår att den också får upprättas på danska, norska eller engelska. Om exempelvis den koncerngemensamma delen upprättats på något annat språk än de nämnda får det i Sverige skattskyldiga företaget ordna så att den översätts till något av de godkända språken. Lagförslaget Förslaget innebär att det införs en ny paragraf, 39 kap. 16 e § SFL. 5.3 Land-för-land-rapporter 5.3.1 MCAA och rådets direktiv införs i svensk rätt Regeringens förslag: Det multilaterala avtalet mellan behöriga myndigheter om utbyte av land-för-land-rapporter som undertecknandes den 27 januari 2016 samt förslaget till rådets direktiv om ändring i direktivet om administrativt samarbete i fråga om beskattning, vad avser land-för-land-rapportering, ska införas i svensk rätt. Avtalet och direktivet ska genomföras i svensk rätt samtidigt och på ett så enhetligt sätt som möjligt. Lagstiftningen ska gälla även för utbyte enligt eventuella andra avtal mellan Sveriges behöriga myndighet och en eller flera behöriga myndigheter i andra länder om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter i enlighet med OECD:s standard. Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Näringslivets Skattedelegation, vars remissyttrande Svenska Bankföreningen och Svenskt Näringsliv anslutit sig till, välkomnar att man i möjligaste mån försöker få till stånd en gemensam lagstiftning på basis av OECD BEPS Action 13 och EU-direktivet. Regelrådet finner att redovisningen av bakgrund och syfte med förslaget, alternativa lösningar, effekter av om ingen reglering kommer till stånd och förenligheten med EU-rätten är godtagbar. Skälen för regeringens förslag: Ett automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter ökar möjligheterna för skattemyndigheterna att utföra riskvärdering inom internprissättningsområdet och motverkar därigenom skatteflykt och skatteundandragande. Den 27 januari 2016 undertecknade regeringen ett multilateralt avtal om land-för-land-rapportering och automatiskt utbyte av sådana (MCAA). Den 21 oktober 2016 hade sammanlagt 49 länder undertecknat avtalet. Avtalet innebär att OECD:s standard för land-för-land-rapportering och automatiskt utbyte av sådana rapporter ska genomföras och tillämpas i de avtalsslutande länderna. Inklusive Sverige har 21 av EU:s medlemsstater undertecknat avtalet. Utöver den modell för multilaterala avtal som MCAA grundar sig på har OECD även tagit fram modeller för bilaterala avtal mellan behöriga myndigheter om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter. Även dessa modellavtal innebär att OECD:s standard för land-för-land-rapportering och automatiskt utbyte av sådana rapporter ska tillämpas. Eftersom regeringen har undertecknat MCAA finns det inget behov för Sverige att ingå bilaterala avtal med andra länder som undertecknar MCAA. Det kan dock finnas länder som inte kommer att underteckna MCAA, men i stället är villiga att ingå bilaterala avtal med Sverige om land-för-land-rapportering. Vid Ekofin-rådets möte den 25 maj 2016 antogs rådets direktiv (EU) 2016/881 om ändring av direktiv 2011/16/EU om administrativt samarbete i fråga om beskattning (DAC 4). Direktivet syftar till att ta in OECD:s standard för land-för-land-rapportering i EU-rätten. Direktivet ska ha genomförts i medlemsstaternas nationella lagstiftningar senast tolv månader efter att direktivet trätt i kraft. Direktivet innebär att bestämmelserna om land-för-land-rapportering ska tillämpas även gentemot de av EU:s medlemsstater som inte har undertecknat MCAA eller något annat avtal om land-för-land-rapportering. Direktivet kommer att bli tillämpligt gentemot samtliga medlemsstater. För att underlätta en parallell tillämpning av direktivet och MCAA och på så sätt minska den administrativa bördan för både företagen och Skatteverket, bör de båda rättsakterna genomföras så enhetligt som möjligt i svensk rätt. Den svenska genomförandelagstiftningen bör därför också träda i kraft och börja tillämpas samtidigt gentemot EU:s medlemsstater respektive tredjeländer som undertecknat MCAA. I några avseenden innehåller DAC 4 smärre avvikelser från OECD:s standard. Dessa avvikelser behandlas nedan i avsnitt 5.4. Lagstiftningen bör gälla även vid utbyte i enlighet med eventuella framtida bilaterala avtal om land-för-land-rapportering. 5.3.2 Bestämmelser om land-för-land-rapporter tas in i skatteförfarandelagen Regeringens förslag: Bestämmelser om land-för-land-rapporter tas in i ett nytt kapitel i skatteförfarandelagen. Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Inga remissynpunkter har lämnats som har anknytning till denna fråga. Skälen för regeringens förslag: Det nya systemet med land-för-land-rapportering består av två delar. Det ska införas nya bestämmelser dels om rapporternas innehåll m.m., dels om att rapporterna ska utbytas med andra länder. De senare bestämmelserna föreslås bli intagna i en ny lag, lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet, se nedan avsnitt 5.3.9. Bortsett från utbyteslagen bör bestämmelserna om land-för-land-rapporter tas in i skatteförfarandelagen. Såsom kommer att framgå i det följande bör det finnas bestämmelser om vilka företag som ska vara skyldiga att lämna rapporter och vissa andra underrättelser, undantag från skyldigheten att lämna rapport och underrättelser, vad rapporterna ska innehålla och när rapporter och underrättelser ska lämnas. Dessa bestämmelser bör samlas i skatteförfarandelagen. Det bör vidare införas en begränsning i hur uppgifterna i rapporterna får användas. Denna bör visserligen tas in i den nya lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet, se nedan avsnitt 5.3.11, men en hänvisning dit bör tas in i skatteförfarandelagen. Även om innehållet i land-för-land-rapporterna inte direkt ska användas för beskattningsbeslut, är systemet med inhämtande och utbytande av rapporterna avsett att leda till att en korrekt beskattning sker. Se också avsnitt 5.3.10 om sekretessfrågor rörande land-för-land-rapporter. Genom att bestämmelserna om rapporterna tas in i skatteförfarandelagen blir denna lags förfaranderegler tillämpliga på rapporterna. Se avsnitt 5.3.8 om sanktioner. Lagförslag Förslagen föranleder införandet av ett nytt kapitel, 33 a kap., i skatteförfarandelagen. 5.3.3 Svenska företags skyldighet att lämna land-för-land-rapport till Skatteverket Regeringens förslag: Svenska moderföretag i multinationella koncerner ska lämna land-för-land-rapporter till Skatteverket. Svenska företag i en koncern ska lämna en sådan rapport, om deras moderföretag inte är skyldigt att lämna rapport i sitt hemland eller om skattemyndigheten i det landet inte utbyter rapporten med Sverige. Med svenska företag ska i detta sammanhang även avses enheter som är utländska företags fasta driftställen i Sverige. Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Näringslivets Skattedelegation, vars remissyttrande Svenska Bankföreningen och Svenskt Näringsliv anslutit sig till, tillstyrker förslagen. Juridiska fakulteten vid Stockholms universitet anser att hänvisningen till koncernen i paragrafen inte anger en viss juridisk person som kan fatta beslut om att utse en enhet att rapportera. Skälen för regeringens förslag: Land-för-land-rapporteringen ska gälla för multinationella koncerner. Med sådana koncerner menas här koncerner som har minst två företag som hör hemma - är skattskyldiga - i olika stater eller jurisdiktioner. Det kan också vara koncerner med minst ett företag som är hemmahörande i ett land och skattskyldigt för inkomst från fast driftställe i ett annat. Huvudregeln är att det är moderföretaget i koncernen som ska lämna land-för-land-rapporten. Detta är naturligt eftersom det är moderföretaget som har kännedom om de förhållanden som uppgift ska lämnas om i rapporten. Moderföretaget ska lämna rapporten till skattemyndigheten i sitt hemland. Skattemyndigheterna i andra länder, i vilka det finns något dotterföretag till moderföretaget eller där något företag har fast driftställe, ska få tillgång till land-för-land-rapporten genom automatiskt utbyte mellan länderna, se avsnitt 5.3.9 nedan. Med moderföretag menas ett företag (enhet) som direkt eller indirekt äger en så stor andel i ett eller flera andra företag att det är skyldigt att upprätta koncernredovisning "enligt principer som är allmänt tillämpade inom den stat eller jurisdiktion där det hör hemma eller skulle vara skyldigt att göra det om dess andelar vore föremål för handel på en reglerad marknad". Principerna finns för svensk del i årsredovisningslagen (1995:1554). Moderföretag kallas i OECD:s modellag (Model legislation related to Country-by-Country Reporting) "Ultimate Parent Entity", vilket på svenska kunde motsvaras av "yttersta moderföretaget" men det enklare uttrycket "moderföretag" har föredragits i enlighet med vanligt språkbruk. Det är ändå det yttersta moderföretaget som avses. Ett företag som är moderföretag i förhållande till andra företag men som själv är dotterföretag till ett annat moderföretag är inte moderföretag i nu avsedd mening och är därför inte heller det företag som enligt huvudregeln ska lämna land-för-land-rapport. Om moderföretaget finns i utlandet och enligt rättsordningen där inte är skyldigt att lämna land-för-land-rapport, ska dotterföretagen vara skyldiga att göra det i stället. Detsamma ska gälla om det utländska moderföretaget visserligen ska lämna rapport i sitt hemland, men detta land inte utbyter sådana rapporter med Sverige. Det kan röra sig om att det andra landet inte har avtal med Sverige om utbyte av land-för-land-rapporter eller om att avtal finns men att det av någon anledning inte följs i praktiken. I det senare fallet ska Skatteverket anmäla att förhållandet - en s.k. systembrist - föreligger till företagen i Sverige för att skyldigheten ska inträda för dem. De dotterföretag som berörs är svenska företag (enheter), dvs. företag som är obegränsat skattskyldiga i Sverige. Dit räknas också svenska handelsbolag, trots att de inte är skattskyldiga, eftersom de är företag som bedriver näringsverksamhet. Definitionen av begreppet enhet innefattar, under vissa förutsättningar, även fasta driftställen. För att en svensk enhet ska vara rapporteringsskyldig i Sverige såsom dotterföretag förutsätter dock OECD:s standard normalt att enheten har skatterättslig hemvist i Sverige. Eftersom en utländsk enhets fasta driftställe i Sverige ingår i den utländska enheten som inte har skatterättslig hemvist i Sverige (dvs. inte är obegränsat skattskyldig i Sverige), kan OECD:s standard tolkas som att en utländsk enhets fasta driftställe i Sverige inte kan vara rapporteringsskyldigt i Sverige (jfr punkten 2 i de allmänna anvisningarna för ifyllande av land-för-land-rapporten). En sådan tolkning skulle dock innebära att multinationella koncerner i vissa fall kunde välja om det ska finnas en skyldighet att lämna land-för-land-rapport i Sverige eller inte genom att välja om verksamheten i Sverige ska bedrivas som ett fast driftställe eller genom ett separat bolag. Ett utländskt företag som bedriver verksamhet från fast driftställe i Sverige och har sin verkliga ledning här kanske inte är rapporteringsskyldigt i sitt hemland därför att det inte är obegränsat skattskyldigt där och inte heller har hemvist där enligt skatteavtal. En sådan möjlighet till planering för att undvika rapporteringsskyldighet är inte önskvärd. Det är inte främmande i svensk rätt att utländska företags fasta driftställen i Sverige har rapporteringsskyldighet gentemot Skatteverket i Sverige. Utländska företags fasta driftställen kan exempelvis vara rapporteringsskyldiga enligt 22 a och 22 b kap. SFL. Mot denna bakgrund bör även enheter som är utländska enheters fasta driftställen i Sverige, om förutsättningarna för detta i övrigt är uppfyllda, kunna vara skyldiga att lämna land-för-land-rapport i Sverige. Om det finns flera svenska dotterföretag som är skyldiga att rapportera kan koncernen utse ett av dem att lämna rapporten för alla svenska enheters räkning. Koncernen kan även utse ett av de svenska företagen att vara ställföreträdande moderföretag och lämna rapporten för alla koncernföretags räkning. För att inte flera bolag som är rapporteringsskyldiga ska vara tvungna att lämna en rapport krävs det en med andra ord viss samordning inom koncernen. Regeringen anser därför, till skillnad från Juridiska fakulteten vid Stockholms universitet, att det därför är korrekt att hänvisa till koncernen i detta fall. En grundläggande förutsättning för att rapporteringsskyldighet ska föreligga för ett företag, är att inte hela koncernen är undantagen. Undantaget behandlas i nästa avsnitt. Lagförslaget Bestämmelser om skyldighet att lämna land-för-land-rapport tas in i 33 a kap. 4 och 5 §§ SFL. Definitioner och förklaringar av använda begrepp tas in i 2 och 3 §§ i samma kapitel. 5.3.4 Undantag från rapporteringsskyldigheten Regeringens förslag: Koncerner med sammanlagda intäkter som understiger 7 miljarder kronor ska undantas från skyldigheten att lämna land-för-land-rapporter. Svenska företag som enligt huvudregeln är rapporteringsskyldiga för att moderföretaget inte är skyldigt att lämna rapport i sitt hemland eller för att skattemyndigheten i det landet inte utbyter rapporten med Sverige, ska undantas från skyldigheten att lämna en land-för-land-rapport, om moderföretaget är undantaget från sådan rapporteringsskyldighet i den stat eller jurisdiktion där det hör hemma på grund av att de sammanlagda intäkterna för koncernen understiger 750 miljoner euro eller motsvarande belopp i lokal valuta. Svenska dotterföretags skyldighet att rapportera faller bort om det finns ett ställföreträdande moderföretag som i rätt tid lämnar rapport i sitt hemland och skattemyndigheten där utbyter rapporten med Sverige samt Skatteverket i Sverige har underrättats om saken. Promemorians förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. Promemorian innehåller inte något undantag för svenska företag i fall då moderföretaget är undantaget från rapporteringsskyldighet i en stat eller jurisdiktion där den hör hemma för att de sammanlagda intäkterna för koncernen understiger 750 miljoner euro eller motsvarande belopp i lokal valuta. Remissinstanserna: Näringslivets Skattedelegation, vars remissyttrande Svenska Bankföreningen och Svenskt Näringsliv anslutit sig till, kan ställa sig bakom förslaget liksom till att beloppet uttrycks i svenska kronor. Vidare anser de att beloppsgränsen på 7 miljarder kronor ska basera sig på nettoomsättning. Skälen för regeringens förslag En koncern ska undantas från skyldigheten att lämna land-för-land-rapport om dess sammanlagda intäkter understiger 7 miljarder kronor för det räkenskapsår som närmast föregår det räkenskapsår som rapporten skulle omfatta. Beloppsgränsen 7 miljarder kronor kommer från OECD:s modellag (Model legislation related to Country-by-Country Reporting). I denna anges beloppet 750 miljoner euro med tillägget: "insätt ett belopp i lokal valuta som ungefärligen motsvarar 750 miljoner euro per januari 2015". I svensk valuta motsvarar detta, avrundat, 7 miljarder kronor. Gränsen är satt så högt att enligt OECD:s beräkningar 85-90 procent av alla multinationella koncerner faller under den, och således inte behöver lämna någon land-för-land-rapport, medan å andra sidan de koncerner som ligger ovanför gränsen kontrollerar 90 procent av alla bolagsintäkter. (Se punkt 53 i OECD:s slutrapport, s. 21.) Som regeringen förstår saken är det av underordnad betydelse om gränsen sätts till det ena eller andra beloppet, förutsatt att det ligger i närheten av eller ungefär motsvarar det av OECD angivna. I vilken valuta ska beloppsgränsen anges? Frågan uppkommer här om den beloppsgräns som ska gälla ska anges i svenska kronor eller i euro i den svenska lagen. Som ovan framgått har man från OECD:s sida lämnat utrymme för att lokal valuta ska användas. Det kan noteras att beloppet i så fall ska beräknas efter förhållandena i januari 2015; det är således inte tänkt att skiftande växelkurser ska föranleda fortlöpande eller årliga omräkningar av gränsbeloppet. Det kan vidare noteras att man i olika länder med annan valuta än euro har stannat för olika lösningar: I Danmark anges beloppet i danska kronor, i Storbritannien i euro och i USA i amerikanska dollar. I och med att olika lösningar förekommer ger de andra ländernas ställningstaganden inte någon entydig vägledning för Sveriges del. Den naturliga utgångspunkten för bedömningen måste vara att svensk valuta ska användas i svenska författningar. Riksdagen har i ett tillkännagivande framfört att regeringen vid genomförandet av insättningsgarantidirektivet ska sträva efter att täckningsbeloppet uttrycks i kronor (rskr. 2010/11:57). Detta tillkännagivande synes i och för sig inte betyda att riksdagen skulle ha tagit ställning till att lagar eller andra författningar ovillkorligen ska använda kronor i stället för euro. I flera lagar från senare tid finns bestämmelser som uttrycks enbart i euro. Se t.ex. 2 § lagen (2014:266) om energikartläggning i stora företag, 2 kap. 2 § lagen (2013:561) om förvaltare av alternativa investeringsfonder, 12 § lagen (2011:1537) om bistånd med indrivning av skatter och avgifter inom Europeiska unionen, och 13 och 15 §§ lagen (2011:1245) om särskilda ordningar för mervärdesskatt för telekommunikationstjänster, radio- och tv-sändningar och elektroniska tjänster. I regeringens tillkännagivande (2016:14) om tröskelvärden vid offentlig upphandling används både euro och kronor. Å andra sidan ska belopp i deklarationer och kontrolluppgifter vara i kronor om inte annat föreskrivs (22 kap. 2 § SFF). Detta gäller också när svenska företag har sin redovisning i euro. Uppgifter som lämnas till Skatteverket ska vara i svenska kronor oberoende av vilken redovisningsvaluta som används. Även skatteinbetalningar ska göras i svenska kronor. Enligt 4 § lagen (2000:46) om omräkningsförfarande vid beskattning för företag som har sin redovisning i euro m.m. ska omräkning göras till kronor. Det omräknade resultatet ska vara utgångspunkt för den justering av det bokföringsmässiga resultatet som ska göras vid den skattemässiga inkomstberäkningen. Företag som redovisar sin mervärdesskatt i euro ska räkna om uppgifterna till svenska kronor. Detsamma gäller vid redovisning av uppgifter om reklamskatt. Den ovan angivna lagen (2011:1245) om särskilda ordningar för mervärdesskatt osv. är såtillvida ett undantag att den gäller belopp som både deklareras och betalas i euro till Skatteverket; dessa belopp ska emellertid inte tillfalla svenska statskassan utan betalas vidare till de olika länder i EU där köparna är bosatta. Undantaget är föranlett av praktiska skäl (prop. 2013/14:224 s. 99 f.). Med beaktande av det anförda kan frågan vilken valuta beloppsgränsen ska anges i sägas gälla om det i det här fallet finns tillräckligt starka praktiska skäl till att använda euro i stället för kronor. Härvidlag kan följande anföras. Såsom ovan anförts har beloppsgränsen satts så högt att de allra flesta företag och koncerner lär hamna under den. Det är inte känt att det i dagsläget skulle finnas någon svensk koncern som har en omsättning alldeles i närheten av gränsbeloppet. Det ligger emellertid i sakens natur att, oavsett penningvärdesförändringar, en del koncerner förr eller senare kommer att ligga i närheten av det gränsbelopp som gäller. För land-för-land-rapporternas del skulle en gräns angiven i kronor medföra att ett svenskt moderföretag inte skulle vara skyldigt att rapportera om koncernens omsättning understeg 7 miljarder kronor, medan däremot dotterföretag i andra länder, med gränsen i euro, kunde bli rapporteringsskyldiga om omsättningen översteg 750 miljoner euro. Också motsatsen är förstås tänkbar. Även om Sverige sätter gränsen i euro, skulle sådana fall inte helt uteslutas i och med att det finns många länder som har gränsen i annan valuta än euro. Ingendera lösningen är därför fulländad. De flesta svenska koncerner som är aktuella för land-för-land-rapportering torde ha sin redovisning i kronor. Sammantaget vill det därför synas som om ett gränsbelopp i euro inte skulle innebära någon sådan tydlig fördel att detta skulle kunna motiveras. Regeringen föreslår därför att gränsbeloppet anges i kronor och sätts till 7 miljarder kronor. Ovan har några gånger för enkelhetens skull talats om "omsättning". I lagförslaget knyts undantaget till att koncernens "sammanlagda intäkter" understiger 7 miljarder kronor. Näringslivets Skattedelegation, vars remissyttrande Svenska Bankföreningen och Svenskt Näringsliv anslutit sig till, anser att en rimlig tolkning av den engelska termen "consolidated group revenue" i OECDs Action 13 borde vara nettoomsättning. Det är också ett mått som kan utläsas från resultaträkningsschemat i årsredovisningslagen och används också i koncernredovisningar upprättade enligt IFRS och att en sådan tolkning tillgodoser syftet med att avgöra vilka företag som ska omfattas av rapporteringskravet. Regeringen konstaterar att begreppet intäkter är ett något vidare begrepp eftersom det även innefattar räntor. Regeringen vill med anledning av Näringslivets Skattedelegations synpunkt påpeka att i direktivet används begreppet intäkter både för att ange gränsbeloppet för om en koncern är rapporteringspliktigt och i land-för-land-rapporten. Regeringen har valt att använda det begrepp som används i direktivet både vad gäller gränsbeloppet för när en koncern ska lämna en land-för-land-rapport och i själva land-för-land-rapporten. Koncernen undantas Skyldigheten att lämna en land-för-land-rapport åligger i förekommande fall olika företag. Innebörden av att en koncern undantas genom beloppsgränsen är att företagen i koncernen inte är skyldiga att lämna någon rapport. Inte heller ska sådana underrättelser som behandlas i avsnitt 5.3.5 lämnas om koncernen är undantagen. Som framgår av avsnitt 5.3.3 föreslår regeringen att svenska företag i en koncern ska vara rapporteringsskyldiga om deras moderföretag inte är skyldigt att lämna rapport i sitt hemland eller om skattemyndigheten i det landet inte utbyter rapporten med Sverige. Det framstår dock inte som rimligt att de svenska företagen ska vara rapporteringsskyldiga om moderföretaget är undantaget från sådan skyldighet i en stat eller jurisdiktion där den hör hemma på grund av att de sammanlagda intäkterna understiger 750 miljoner euro eller motsvarande belopp i lokal valuta. Regeringen föreslår därför de svenska företagen ska vara undantagna från rapporteringsskyldigheten i dessa fall. Ställföreträdande moderföretag I föregående avsnitt berördes fallet att dotterföretagen blir skyldiga att lämna land-för-land-rapport om moderföretaget inte gör det eller om moderföretagets hemland inte utbyter rapporten med Sverige. Motsvarande bestämmelser har införts eller kommer att införas i de andra länder som skrivit på avtalet. Utländska dotterföretag kommer således också att bli skyldiga att lämna land-för-land-rapport i sina hemländer i nu berörda fall. Det kan därför bli många företag som ska rapportera. Den ena möjligheten som lades fram i förra avsnittet för koncernen att utse ett av företagen att rapportera, avsåg fallet att det i Sverige finns flera rapporteringsskyldiga dotterföretag och att ett av dem ska rapportera å alla de svenska dotterföretagens vägnar. Liknande arrangemang kan då tänkas i andra länder där det också finns dotterföretag i samma koncern. I enlighet med OECD:s modellag bör det emellertid också finnas en möjlighet för koncernen att utse ett dotterföretag att rapportera som om det vore moderföretag, dvs. med verkan att alla andra dotterföretag i alla länder befrias från skyldigheten att rapportera. Ett sådant dotterföretag kallas ställföreträdande moderföretag. Möjligheten att utse ett svenskt ställföreträdande moderföretag regleras i 5 § andra stycket. Men även utländska enheter kan utses till ställföreträdande moderföretag. För att svenska enheter ska slippa lämna land-för-land-rapporter bör gälla att det ställföreträdande moderföretaget ska vara skyldigt att rapportera i sitt hemland, att det landet utbyter rapporter med Sverige och att både det andra landet och Skatteverket i Sverige underrättas om vilket företag det är som är ställföreträdande moderföretag. Dessutom ska det ställföreträdande moderföretaget lämna sin land-för-land-rapport i rätt tid för att de svenska dotterföretagens skyldighet ska falla bort. I likhet med bestämmelserna i övrigt kommer också detta från OECD:s modellag. Något behov av att de andra dotterföretagen ska lämna rapport föreligger visserligen inte så snart ställföreträdaren faktiskt har lämnat sin rapport, om än försent. Kravet bör ändå tas med i den svenska lagen för att denna ska överensstämma med OECD:s modellag och för att göra det tydligt att företagen inom koncernen måste se till att bestämmelserna följs. Lagförslag Undantagen förs in i 33 a kap. 6 och 7 §§ SFL. I samma kapitel 4, 5, 8 och 9 §§ införs hänvisningar till 6 §. 5.3.5 Underrättelser till Skatteverket Regeringens förslag: De företag som ska lämna land-för-land-rapport ska underrätta Skatteverket om detta före utgången av det räkenskapsår som rapporten ska avse. Andra företag i samma koncern ska inom samma tid underrätta Skatteverket om vilket företag det är som rapporterar för koncernens räkning. Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Inga remissynpunkter har lämnats som har anknytning till denna fråga. Skälen för regeringens förslag: Förslagen överensstämmer med OECD:s modellag. Av den underrättelse som lämnas av ett företag som ska rapportera ska framgå om företaget är moderföretag eller ställföreträdande moderföretag eller skyldigt att rapportera i egenskap av dotterföretag. Dotterföretag som inte själva ska rapportera, ska meddela Skatteverket vilket företag det är som lämnar land-för-land-rapporten. Det ska framgå av meddelandet både vilket företaget är och i vilket land det hör hemma. Även utländska företag med fast driftställe i Sverige omfattas av underrättelseskyldigheten eftersom de ses som svenska enheter. Skyldighet att lämna nu berörda underrättelser ska givetvis inte föreligga om hela koncernen är undantagen. Undantaget har berörts i föregående avsnitt. Lagförslaget Bestämmelser om underrättelser förs in i 33 a kap. 8 och 9 §§ SFL. 5.3.6 Land-för-land-rapporternas innehåll Regeringens förslag: En land-för-land-rapport ska innehålla uppgifter om den multinationella koncernen och ta upp intäkter, vinst eller förlust före inkomstskatt, betalad inkomstskatt, årets ackumulerade inkomstskatt, aktiekapital, ackumulerade vinstmedel, antal anställda och materiella tillgångar utom kontanter, allt fördelat på de olika länder i vilka koncernen har bedrivit verksamhet. Vidare ska rapporten innehålla namn eller annan identitetsuppgift på alla i koncernen ingående enheter, uppgift om i vilket land de har hemvist, var de bildats om detta har skett i ett annat land än det där de nu har hemvist, samt deras viktigaste verksamhet eller verksamheter. Det ska även framgå vilken valuta som har använts i rapporten. Land-för-land-rapporter ska lämnas enligt ett fastställt formulär. Regeringens bedömning: Det behövs inte någon särskild definition av land-för-land-rapport. Land-för-land-rapporterna behöver inte undertecknas, i likhet med vad som redan gäller för bl. a. kontrolluppgifter. Promemorians förslag och bedömning: Överensstämmer med regeringens förslag och bedömning. Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Stockholms universitet och KPMG anser att det saknas en bestämd tidpunkt för när uppgifterna ska brytas ut för rapportering och att vissa begrepp bör definieras tydligare. Näringslivets Skattedelegation, vars yttrande Svenska Bankföreningen och Svenskt Näringsliv anslutit sig till, anser att det är viktigt att uppgiftskravet tolkas mot bakgrund av OECD:s Action 13 och tillstyrker förslagen. Skälen för regeringens förslag och bedömning: Avsikten är att land-för-land-rapporterna ska utbytas mellan skattemyndigheterna i berörda länder. Det är därför väsentligt att innehållet i rapporterna är detsamma oavsett vilket land moderföretaget eller det företag som lämnar rapporten är hemmahörande i. De svenska bestämmelserna om vad land-för-land-rapporter ska innehålla bör därför överensstämma med OECD:s modellag. Av det sagda följer att en land-för-land-rapport ska innehålla uppgifter om en multinationell koncern och ta upp följande: intäkter, vinst (förlust) före inkomstskatt, betalad inkomstskatt, årets ackumulerade inkomstskatt, aktiekapital, ackumulerade vinstmedel, antal anställda och materiella tillgångar utom kontanter, allt fördelat på de olika länder i vilka koncernen har bedrivit verksamhet. De flesta av dessa begrepp torde inte behöva kommenteras. I några fall är begreppets innehåll dock inte klart. De behandlas i författningskommentaren (avsnitt 7.4). Såsom där framgår, har särskilt begreppet aktiekapital inte fått någon noga fastställd innebörd i modellagen. KPMG anger att det råder osäkerhet kring vissa begrepp som intäkter där det från svenskt perspektiv skulle innefatta intäkter relaterade till avyttring av näringsbetingade andelar som de menar skulle riskera en skev bild av land-för-land-rapporten. Även begreppet aktiekapital menar de har en oklar betydelse och det råder osäkerhet hur kapitalinjektioner och fritt eget kapital ska hanteras i relation till detta begrepp. Eftersom, såsom ovan antytts, samma modellag ska användas i alla deltagande stater och jurisdiktioner torde det inte vara ändamålsenligt att i svensk lag fastställa en mer exakt innebörd, som skulle kunna avvika från vad man lägger i motsvarande begrepp utomlands. Både OECD åtgärd 13 och direktivet är dessutom avsiktligt flexibla avseende vissa definitioner, exempelvis avseende uppgiften om antalet anställda i land-för-land-rapporten, och anger vad gäller den uppgiften att det viktiga är att den som är rapporteringsskyldig är konsekvent i vilken uppgift som används mellan åren och mellan olika skattejurisdiktioner. Avsikten är att tillämpningen av land-för-land-rapporterna ska utvärderas; detta ska ske redan 2020. Om det vid denna utvärdering eller i annat sammanhang visar sig att begreppens innehåll behöver preciseras, får detta göras då. Vidare ska rapporten innehålla namn eller annan identitetsuppgift på alla i koncernen ingående enheter, uppgift om i vilket land de har hemvist, var de bildats om detta har skett i ett annat land än det där de nu har hemvist, samt deras viktigaste verksamhet eller verksamheter. Det ska även framgå vilken valuta som har använts i rapporten. Eftersom uppgifterna i land-för-land-rapporterna ska utbytas mellan de olika ländernas skattemyndigheter, är det viktigt att de utformas enhetligt. Uppgifterna bör därför lämnas på fastställt formulär. Dessa nu nämnda uppgifter utgör tillsammans en land-för-land-rapport. Men även om någon enstaka uppgift saknas eller är ofullständig, så får de uppgifter som ändå lämnas anses i någon bemärkelse utgöra en land-för-land-rapport. OECD:s modellag innehåller inte någon definition av land-för-land-rapport och någon sådan torde inte behövas i den svenska lagen heller. En land-för-land-rapport ska innehålla uppgifter som avser både uppgiftslämnaren själv (typiskt sett moderföretaget) och andra (dotterföretagen), men de flesta uppgifterna ska inte redovisas fördelade på de olika företagen, utan fördelade på de olika länder i vilka koncernföretagen har varit verksamma. Den enda uppgift som ska lämnas om ett företag är vilken verksamhet som bedrivs. Liksom Skatteverket anser regeringen att rapporterna, i likhet med vad som redan gäller för bl. a. kontrolluppgifter, inte ska undertecknas. Lagförslaget Bestämmelser tas in i 33 a kap. 10 § och 38 kap. 1 § SFL. 5.3.7 Tid för inlämnande av land-för-land-rapport Regeringens förslag: En land-för-land-rapport ska lämnas till Skatteverket inom ett år från utgången av det räkenskapsår som rapporten avser. Underrättelser som svenska företag ska lämna antingen om att de själva ska lämna land-för-land-rapport eller också om vilket företag det är som rapporterar, ska ha kommit in till Skatteverket före utgången av det räkenskapsår som rapporten ska avse. Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Näringslivets Skattedelegation, vars remissyttrande Svenska Bankföreningen och Svenskt Näringsliv anslutit sig till, tillstyrker förslaget. Skälen för regeringens förslag: Förslagen överensstämmer med OECD:s modellag. Lagförslaget Bestämmelserna tas in i 33 a kap. 11 och 12 §§ SFL. 5.3.8 Sanktioner Regeringens bedömning: Den som är skyldig att lämna land-för-land-rapport kan föreläggas att fullgöra den skyldigheten. Föreläggandet kan förenas med vite. Det behövs inte några andra sanktionsmöjligheter för land-för-land-rapporter. Promemorians bedömning: Överensstämmer med regeringens bedömning. Remissinstanserna: Näringslivets Skattedelegation, vars remissyttrande Svenska Bankföreningen och Svenskt Näringsliv anslutit sig till, instämmer i bedömningen. Skälen för regeringens bedömning: Av OECD:s modellag framgår att medlemsstaterna förväntas ha system för påföljder om företag inte lever upp till sin rapporteringsskyldighet. För Sveriges del bör reglerna i 37 kap. 2 § och 44 kap. 2 § SFL om föreläggande och vitesföreläggande bli tillämpliga om en land-för-land-rapport inte ges in till Skatteverket. Regeringen bedömer att det inte finns något behov av andra sanktionsmöjligheter för de företag som ska lämna land-för-land-rapport. Någon förseningsavgift bör t.ex. inte införas. Det behövs inte någon särskild bestämmelse om att reglerna om föreläggande och vitesföreläggande ska gälla för land-för-land-rapporter. Det kommer de att göra i och med att reglerna om land-för-land-rapporter förs in i 33 a kap. SFL (se 37 kap. 2 § SFL). 5.3.9 Skatteverkets skyldighet att överföra uppgifter till andra staters och jurisdiktioners skattemyndigheter Regeringens förslag: Skatteverket ska utbyta land-för-land-rapporterna med behöriga myndigheter i andra länder. Överföringar ska göras till länder i vilka minst en enhet i koncernen antingen har hemvist eller beskattas på grund av verksamhet som bedrivs genom fast driftställe. Överföring ska inte göras om Sverige saknar avtal med det andra landet om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter och inte heller om det andra landet har anmält att det inte vill ta emot sådana rapporter. Överföringarna ska göras minst en gång om året. De ska innehålla uppgift om i vilken valuta belopp anges i land-för-land-rapporten. En ändring görs i lagen om behandling av uppgifter i Skatteverkets beskattningsverksamhet för att möjliggöra Skatteverkets hantering av rapporterna. Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Inga remissynpunkter har lämnats som har anknytning till dessa frågor. Skälen för regeringens förslag: De land-för-land-rapporter som Skatteverket får in från de svenska företagen ska enligt MCAA årligen överföras till de andra staternas eller jurisdiktionernas behöriga myndighet genom automatiskt informationsutbyte. Bestämmelser om Skatteverkets skyldigheter i detta avseende bör tas in i en ny lag, lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet. I enlighet med MCAA ska följande gälla för överföringen av uppgifterna. Överföring ska ske från Sverige till en annan stat eller jurisdiktion om denna har ett gällande avtal om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter med Sverige och inte i enlighet med avsnitt 8 i MCAA har anmält att den inte önskar ta emot sådana rapporter. En förutsättning är dessutom att minst en enhet som ingår i den multinationella koncern som rapporten avser har hemvist, dvs. är obegränsat skattskyldig, i den andra staten eller jurisdiktionen eller beskattas där på grund av där bedriven verksamhet genom ett fast driftställe; huruvida dessa sista förutsättningar är uppfyllda, ska avgöras av uppgifterna i land-för-land-rapporten. Överföringen ska ske minst en gång om året. I samband med överföringen ska det anges vilken valuta som används i land-för-land-rapporten. Också i själva land-för-land-rapporten ska det anges vilken valuta som används (33 a kap. 10 § första stycket 3 SFL) Land-för-land-rapporterna ska lämnas in till Skatteverket. Eftersom Skatteverket ska hantera rapporterna bör en ändring göras i lagen (2001:181) om behandling av uppgifter i Skatteverkets beskattningsverksamhet. Lagförslaget Bestämmelserna tas in i 3 och 4 § lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet samt 1 kap. 4 § lagen om behandling av uppgifter i Skatteverkets beskattningsverksamhet. 5.3.10 Skattesekretess för land-för-land-rapporter Regeringens bedömning: Uppgifterna i land-för-land-rapporter omfattas av skattesekretessen i offentlighets- och sekretesslagen. Promemorians bedömning: Överensstämmer med regeringens bedömning. Remissinstanserna: Näringslivets Skattedelegation, vars remissyttrande Svenska Bankföreningen och Svenskt Näringsliv anslutit sig till, instämmer i bedömningen. Sveriges advokatsamfund anför att uppgifterna som kommer att hanteras i land-för-land-rapporterna ställer höga krav på sekretess. Juridiska fakulteten vid Stockholms universitet anser att land-för-land-rapporterna omfattas av skattesekretessen men att det för säkerhets skull ändå bör införas en bestämmelse i offentlighets- och sekretesslagen (2009:400), förkortad OSL, att land-för-land-rapporterna omfattas av skattesekretessen. Skälen för regeringens bedömning: I avsnitt 5.1 i det multilaterala avtalet mellan behöriga myndigheter om utbyte av land-för-land-rapporter framgår att alla uppgifter som utbyts omfattas av de sekretessregler och andra skydd i enlighet med Europaråds- och OECD-konventionen om ömsesidig handräckning i skatteärenden, inklusive de bestämmelser som begränsar användningen av de uppgifter som utbyts. I artikel 22 i Europaråds- och OECD-konventionen om ömsesidig handräckning i skatteärenden anges att upplysningar som en part mottar ska behandlas som hemliga och skyddas på samma sätt som upplysningar som har erhållits enligt den interna lagstiftningen och, om det behövs för att säkerställa det skydd som krävs för personuppgifter, i enlighet med de skyddsregler som anges av den part som lämnar upplysningarna såsom föreskrivna i dess interna lagstiftning. Vidare anges det att sådana upplysningar får yppas endast för personer eller myndigheter (däri inbegripet domstolar och förvaltningsorgan eller organ som utövar tillsyn) som fastställer, uppbär eller driver in skatter eller handlägger andra verkställighetsåtgärder, åtal eller överklagande i fråga om dessa skatter eller som utövar tillsyn över nämnda verksamheter. Endast dessa personer eller myndigheter får använda upplysningarna och bara för sådana ändamål men de får yppa dem vid offentlig rättegång eller i domstolsavgöranden rörande dessa skatter. Att sekretess ska gälla för uppgifter i land-för-land-rapporterna som Skatteverket tar emot med anledning av MCAA följer, enligt regeringens bedömning, redan av 27 kap. 1 och 5 §§ OSL. Detta gäller såväl rapporter som Skatteverket tar emot från svenska företag enligt bestämmelserna i 33 a kap. SFL som rapporter som verket tar emot från behöriga myndigheter i andra länder inom ramen för utbytet av upplysningar enligt MCAA. Någon särskild sekretessbestämmelse avseende de land-för-land-rapporter som tas emot av Skatteverket med anledning av MCAA behöver därför inte tas in i svensk lag. 5.3.11 Begränsning för hur land-för-land-rapporterna får användas Regeringens förslag: En bestämmelse ska tas in i den nya lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet om den begränsning i möjligheten att använda upplysningar som anges i MCAA. Hänvisningar till denna användningsbegränsning ska också tas in i offentlighets- och sekretesslagen och i skatteförfarandelagen. Regeringens bedömning: Någon hänvisning till bestämmelsen i skatteförfarandelagen om begränsning i användningen, behöver inte tas in i offentlighets- och sekretesslagen. Promemorians förslag och bedömning: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. I promemorian föreslås att en hänvisning till bestämmelsen i skatteförfarandelagen om begränsning i användningen ska tas in i offentlighets- och sekretesslagen. Remissinstanserna: Kronofogdemyndigheten (Kronofogden) föreslår, med hänvisning till lydelsen i artikel 16 i direktivet, att det förtydligas att även ett utbyte av upplysningar för indrivningsändamål omfattas. Näringslivets Skattedelegation, vars remissyttrande Svenska Bankföreningen och Svenskt Näringsliv anslutit sig till, är kritisk till en del av föreslagen lagtext. Sveriges advokatsamfund anför i sitt remissvar att det finns risk att det mottagande landet använder informationen i land-för-land-rapporterna i annat syfte än att identifiera risker för skatteundandragande. Skälen för regeringens förslag och bedömning: Enligt OECD:s modellag ska vissa användningsbegränsningar gälla för land-för-land-rapporterna. Tillåtna ändamål är övergripande analys av risker vad gäller internprissättning och andra risker för skattebaserodering och risker för att vinster flyttas till annat land. Vidare får uppgifterna användas för ekonomisk och statistisk analys. Däremot ska uppgifterna i land-för-land-rapporter inte få användas för att ensamma läggas till grund för beskattningsbeslut (beslut att justera resultatet av näringsverksamhet) för någon enhet som ingår i rapporten. Det går exempelvis inte att enbart av uppgifterna i rapporten dra slutsatsen att det är fel på koncernens internprissättning. Däremot är det ingenting som hindrar att uppgifterna i rapporten används av Skatteverket som urval för att starta en utredning av internprissättningen inom den multinationella koncernen, eller av andra skattefrågor, genom en skatterevision eller att detta leder till att resultatet av näringsverksamhet justeras. Det avgörande är inte att revision görs utan att ärendet blir utrett och det berörda företaget bereds tillfälle att yttra sig innan beslut fattas. Användningsbegränsningen bör införas i den nya lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet. Eftersom användningsbegränsningen inte bara gäller för uppgifter som överlämnas från andra länder utan också för uppgifter i land-för-land-rapporter som lämnas till Skatteverket av svenska företag, bör användningsbegränsningen också tas in i skatteförfarandelagen. Bestämmelsen i 9 kap. 2 § OSL innehåller upplysning om lagar i vilka det finns bestämmelser som begränsar möjligheten att använda vissa uppgifter som en svensk myndighet har fått från en myndighet i en annan stat. Den begränsning i möjligheten att utnyttja upplysningarna som föreslås i lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet tar sikte på uppgifter som Skatteverket fått från en myndighet i en annan stat. En hänvisning till den lagen bör därför tas in i 9 kap. 2 § OSL. Den hänvisning till användningsbegränsningen som föreslås i skatteförfarandelagen tar emellertid sikte på uppgifter som Skatteverket fått från uppgiftsskyldiga i Sverige. Någon hänvisning till den bestämmelsen i skatteförfarandelagen bör därför inte tas in i 9 kap. 2 § OSL. Kronofogden föreslår i sitt remissvar att det förtydligas att även ett utbyte av upplysningar av indrivningsändamål omfattas. Enligt regeringen framgår det av MCAA och av direktivet vilka ändamål land-för-land-rapporterna får användas till. Att använda land-för-land-rapporterna för indrivningsändamål är inte ett sådant ändamål. Näringslivets Skattedelegation, vars remissyttrande Svenska Bankföreningen och Svenskt Näringsliv anslutit sig till, anser att den del av lagtexten som har lydelsen "däri inbegripet bedömning av risken för att någon enhet i en multinationell koncern inte följer gällande internprissättningsregler" går utöver MCAA och bör utgå. Regeringen delar inte bedömningen utan anser att det av både MCAA Sektion 5 punkt 2 och av artikel 16.6 i direktivet framgår att den generella användningsbegränsningen av land-för-land-rapporterna inte hindrar skattemyndigheterna att göra ytterligare utredning om rapporteringsskyldiga koncerners internprissättningsarrangemang. Lagförslaget Bestämmelser införs i 33 a kap. 13 § SFL, 7 § lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet och 9 kap. 2 § OSL. 5.3.12 Samarbete för att se till att avtalet följs och tillämpas Regeringens förslag: Skatteverket ska underrätta den behöriga myndigheten i en annan stat eller jurisdiktion om det finns skäl att tro att felaktiga eller ofullständiga uppgifter har lämnats i en land-för-land-rapport av en rapporteringsskyldig enhet i den andra staten eller jurisdiktionen eller att en sådan enhet inte har lämnat någon land-för-land-rapport. Om Skatteverket får motsvarande underrättelse från en behörig myndighet i en annan stat eller jurisdiktion om en svensk rapporteringsskyldig enhet, ska Skatteverket vidta de åtgärder som är möjliga enligt svensk lag för att inhämta korrekt och fullständig information. En bestämmelse ska tas in i lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet om att Skatteverket omedelbart ska underrätta koordineringsorganets sekretariat vid överträdelser av sekretessen eller brister i skyddet av uppgifter som tagits emot och eventuella påföljder och avhjälpande åtgärder som detta har resulterat i. Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Inga remissynpunkter har lämnats som har anknytning till denna fråga. Skälen för regeringens förslag: Förslagen överensstämmer med OECD:s modellag. Bestämmelserna bör tas in i den nya lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet. Om ett rapporteringsskyldigt svenskt företag inte lämnar in någon land-för-land-rapport, eller om rapporten i något avseende är ofullständig kan Skatteverket förelägga företaget att fullgöra sin skyldighet. Föreläggandet kan förenas med vite. Se ovan avsnitt 5.3.8. Någon särskild sanktionsmöjlighet har inte föreslagits för fallet att en uppgift har lämnats men Skatteverket, eller en skattemyndighet i annat land, bedömer att innehållet i uppgiften är oriktigt. Om företaget som lämnat rapporten underrättas om myndighetens syn på saken men vidhåller att uppgiften är korrekt, bör Skatteverket, eller skattemyndigheten i det andra landet, utreda frågan, om så anses befogat. Vidare bör det i lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet tas in en bestämmelse om att Skatteverket omedelbart ska underrätta koordineringsorganets sekretariat vid överträdelser av sekretessen enligt MCAA eller brister i skyddet av uppgifter som tagits emot och eventuella påföljder och avhjälpande åtgärder som detta har medfört. Lagförslaget Bestämmelser tas in i 5, 6 och 8 §§ lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet. 5.4 Ändring av EU-direktivet om administrativt samarbete i fråga om beskattning vad gäller land-för-land-rapportering Rådets direktiv (EU) 2016/881 av den 25 maj 2016 om ändring av direktiv 2011/16/EU om administrativt samarbete i fråga om beskattning (DAC 4) överensstämmer i sak mycket nära med OECD:s standard för land-för-land-rapportering och automatiskt utbyte av sådana rapporter. De avvikelser som dock finns i DAC 4 jämfört med OECD:s standard behandlas nedan. Se avsnitt 5.5 vad gäller tidpunkt för ikraftträdande. 5.4.1 Definitioner Regeringens förslag: Lagstiftningen om land-för-land-rapportering ska gälla och tillämpas i förhållande till stater och jurisdiktioner som har ett gällande avtal med Sverige om land-för-land-rapportering samt i förhållande till övriga medlemsstater i EU. En förklaring om att begreppet företag inte omfattar fysiska personer ska tas in i skatteförfarandelagen. Av de bestämmelser som behandlar koordineringsorganets roll ska det framgå att de endast gäller i fråga om utbyte av upplysningar som sker med stöd av ett avtal om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter och inte utbyte som sker med stöd av DAC 4. Det ska framgå av de svenska bestämmelserna att land-för-land-rapporter, till följd av bestämmelserna i DAC 4, ska utbytas med övriga medlemsstater oavsett om Sverige har ett gällande avtal om land-för-land-rapportering med en medlemsstat eller inte. Regeringens bedömning: Övriga avvikelser i DAC 4 jämfört med OECD:s standard avseende definitioner föranleder inga särskilda bestämmelser i lag. Promemorians förslag och bedömning: Överensstämmer med regeringens förslag och bedömning. Remissinstanserna: Inga remissynpunkter har lämnats som har anknytning till denna fråga. Skälen för regeringens förslag och bedömning: I artikel 3.1 i direktivet om administrativt samarbete anges sedan tidigare att det med begreppet behörig myndighet avses den myndighet i en medlemsstat som har utsetts som sådan av medlemsstaten. För Sveriges del har Skatteverket utsetts att vara behörig myndighet enligt direktivet. I punkten 1 b i avsnitt 1 i det multilaterala avtalet om land-för-land-rapportering som regeringen undertecknade den 27 januari 2016 (MCAA) anges att med begreppet myndighet avses, för respektive jurisdiktion, de personer och myndigheter som anges i bilaga B till Europaråds- och OECD-konventionen om ömsesidig handräckning i skatteärenden. För Sveriges del anges där finansministern (i praktiken regeringen) eller Skatteverket. Någon bestämmelse om vad som avses med behörig myndighet i Sverige föreslås i detta lagstiftningsärende inte tas in i svensk lag. I stället tillämpas den metoden att det i varje bestämmelse i svensk rätt som riktar sig mot behörig myndighet anges att den gäller för Skatteverket. Några bestämmelser som riktar sig till regeringen i egenskap av behörig myndighet föreslås inte i detta lagstiftningsärende. Den avvikande definitionen av begreppet behörig myndighet i direktivet föranleder mot denna bakgrund ingen särskild åtgärd i svensk lag i förhållande till vad som föreslås med anledning av OECD:s standard. I punkten 1 a i avsnitt 1 i MCAA definieras begreppet jurisdiktion. Där framgår att en jurisdiktion är ett land eller territorium i förhållande till vilket Europaråds- och OECD-konventionen om ömsesidig handräckning i skatteärenden är i kraft och har verkan, samt har undertecknat MCAA. I DAC 4 finns det inte någon definition av begreppet jurisdiktion. DAC 4 gäller i förhållande till EU:s medlemsstater och begreppet medlemsstat används därför i stället. I den svenska lagstiftningen bör det tydliggöras att den gäller och ska tillämpas i förhållande till både jurisdiktioner som har undertecknat MCAA och övriga medlemsstater i EU. I punkten 2 i avsnitt I bilaga III till rådets direktiv 2011/16/EU om administrativt samarbete i fråga om beskattning (DAC) finns det en definition av begreppet företag. Det anges att ett företag är varje form av näringsverksamhet som bedrivs av varje person som avses i artikel 3.11 b-d. I artikel 3.11 definieras begreppet person. Begreppet företag omfattar alla typer av personer som anges i artikel 3.11 utom fysiska personer (artikel 3.11 a). Någon definition av begreppet företag finns inte i OECD:s standard. Definitionen i DAC 4 är emellertid allmänt utformad och begreppet åsyftas ha samma innebörd som i OECD:s standard. Anledningen till att definitionen tagits in i direktivet är att ytterligare tydliggöra att fysiska personer inte omfattas av begreppet. För att tydliggöra detta även i den svenska lagstiftningen bör en förklaring om att begreppet företag inte omfattar fysiska personer tas in i svensk lag och gälla i förhållande till både jurisdiktioner som har undertecknat MCAA eller ett annat avtal med Sveriges behöriga myndighet om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter och i förhållande till andra medlemsstater i EU. I DAC 4 finns det inte någon definition av begreppet land-för-land-rapport. I avsnitt 1.1 h i MCAA definieras dock det begreppet. Definition tillför emellertid inte någonting i förhållande till de materiella reglerna om hur en land-för-land-rapport ska utformas och vad den ska innehålla. I denna proposition föreslås det därför inte att det ska tas in någon definition av begreppet land-för-land-rapport i svensk lag. Eftersom det inte tas in någon sådan definition i svensk författning föranleder den omständigheten att en sådan definition saknas i DAC 4 inte någon särskild åtgärd i svensk lag. I DAC 4 finns det inte några definitioner av begreppen koordineringsorganet eller koordineringsorganets sekretariat. Koordineringsorganet har inga funktioner i förhållande till DAC 4 utan endast i förhållande till MCAA och andra avtal som har utformats i enlighet med OECD:s modeller, t.ex. att ta emot meddelanden från de avtalsslutande parterna enligt avsnitt 8 i MCAA. Begreppen definieras i avsnitt 1.1 j och k i MCAA. I denna proposition föreslås det inte att det ska tas in några definitioner av begreppen koordineringsorganet eller koordineringsorganets sekretariat i svensk författning. När dessa nämns i lag skrivs det i stället ut att det är fråga om det koordineringsorgan som avses i artikel 24.3 i bilaga 1 till lagen om Europaråds- och OECD-konventionen om ömsesidig handräckning i skatteärenden. Det bör framgå av de bestämmelser i svensk rätt som behandlar koordineringsorganets roll att de endast gäller i fråga om utbyte av upplysningar som sker med stöd av MCAA och andra avtal som har utformats i enlighet med OECD:s modeller och inte utbyte som sker med stöd av DAC 4. I avsnitt 1.1 l i MCAA definieras begreppet gällande avtal. Begreppet syftar på att MCAA är gällande mellan två stater eller jurisdiktioner endast om de, på det sätt som anges i avsnitt 8 i MCAA, ömsesidigt meddelat varandra att de vill utbyta upplysningar enligt avtalet och dessutom uppfyllt de krav som anges i avsnitt 8.2. Motsvarande krav ställs inte för att utbyteskraven enligt DAC 4 ska gälla. DAC 4 gäller mellan EU:s medlemsstater utan att de meddelar varandra att de vill utbyta upplysningar. De krav som anges i avsnitt 8.2 i MCAA finns inte heller i DAC 4. I denna proposition föreslås det inte att det ska tas in någon definition av begreppet gällande avtal i svensk rätt. Grunden för MCAA är artikel 6 i Europaråds- och OECD-konventionen om ömsesidig handräckning i skatteärenden (konventionen) som införts i svensk lag genom lagen (1990:313) om Europaråds- och OECD-konventionen om ömsesidig handräckning i skatteärenden. Artikel 6 i konventionen föreskriver att två eller flera parter automatiskt ska utbyta i artikel 4 angivna upplysningar i fråga om sådana kategorier av fall och i enlighet med de tillvägagångssätt som de ska bestämma genom ömsesidig överenskommelse. MCAA är en sådan ömsesidig överenskommelse som avses i artikel 6 i konventionen. Med andra ord kommer det automatiska utbytet av land-för-land-rapporter att ske med stöd av konventionen, i fråga om sådana kategorier av fall och i enlighet med de tillvägagångssätt som anges i MCAA. I artikel 27.2 i konventionen anges att medlemsstater i EU i sina inbördes relationer får använda de möjligheter till handräckning som följer av konventionen i den mån de möjliggör ett längre gående samarbete än de möjligheter som ges enligt EU:s tillämpliga bestämmelser. Artikel 27.2 i konventionen bör tolkas så att EU:s medlemsstater, när EU:s tillämpliga bestämmelser som i detta fall ger samma möjligheter till samarbete mellan medlemsstaterna som konventionen, endast ska tillämpa EU:s bestämmelser mellan sig. I detta fall innebär det att EU:s medlemsstater endast ska tillämpa DAC 4 mellan sig och inte samtidigt tillämpa konventionen och MCAA. Det bör därför framgå av de svenska bestämmelserna att land-för-land-rapporter ska utbytas med övriga medlemsstater, på det sätt som avses i DAC 4, oavsett om Sverige har ett gällande avtal om land-för-land-rapportering med en medlemsstat eller inte. I DAC 4 föreslås en mindre ändring av definitionen av begreppet automatiskt utbyte. Ändringen innebär att det anges att begreppet med avseende på utbyte av land-för-land-rapporter ska ha samma innebörd som det har med avseende på utbyte av de fem kategorier av tillgångar och inkomster som anges i artikel 8.1 och med avseende på utbyte av förhandsbesked i gränsöverskridande skattefrågor och förhandsbesked om prissättning. Direktivets definition av begreppet automatiskt utbyte har genomförts i svensk rätt i 7 § lagen (2012:843) om administrativt samarbete inom Europeiska unionen i fråga om beskattning. Med anledning av en ändring som gjordes av definitionen i direktivet genom rådets direktiv (EU) 2015/2376 av den 8 december 2015 om ändring av direktiv 2011/16/EU vad gäller obligatoriskt automatiskt utbyte av upplysningar i fråga om beskattning (DAC 3), föreslås det i propositionen Utbyte av upplysningar om förhandsbesked i gränsöverskridande skattefrågor och förhandsbesked om prissättning (prop. 2016/17:19) att definitionen i 7 § lagen om administrativt samarbete inom Europeiska unionen i fråga om beskattning ska ändras. Bestämmelserna om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter föreslås i denna proposition tas in i en ny särskild lag och inte i lagen om administrativt samarbete inom Europeiska unionen i fråga om beskattning. Någon ändring av definitionen av begreppet automatiskt utbyte i den lagen bedöms inte behövas. Det bedöms inte heller att någon ny särskild definition avseende automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter behöver tas in i någon annan lag. Lagförslaget Bestämmelser införs i 33 a kap. SFL. 5.4.2 Allmänna rapporteringskrav Regeringens förslag: En bestämmelse ska tas in i skatteförfarandelagen om att en annan rapporteringsskyldig enhet än moderföretaget ska begära att moderföretaget förser den med all information som den behöver för att kunna lämna en fullständig land-för-land-rapport. Om den rapporteringsskyldiga enheten inte får tillgång till all sådan information, ska den lämna en land-för-land-rapport som innehåller alla de uppgifter som den har tillgång till. Den rapporteringsskyldiga enheten ska då även underrätta Skatteverket att moderföretaget har vägrat att tillhandahålla den nödvändiga informationen. I lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet ska det tas in en bestämmelse om att Skatteverket ska meddela de behöriga myndigheterna i övriga stater och jurisdiktioner när en sådan underrättelse kommit in. En bestämmelse ska tas in i skatteförfarandelagen om att en annan rapporteringsskyldig enhet än moderföretaget som inte kan få eller inhämta all information som den behöver för att kunna lämna en fullständig land-för-land-rapport, inte får utses av en multinationell koncern att lämna land-för-land-rapporten för andra enheters räkning. Regeringens bedömning: Övriga avvikelser i DAC 4 jämfört med OECD:s standard när det gäller allmänna rapporteringskrav föranleder inga särskilda bestämmelser i lag. Promemorians förslag och bedömning: Överensstämmer med regeringens förslag och bedömning. Remissinstanserna: KPMG anser att det borde förtydligas hur långtgående skyldigheter ett rapporteringsskyldigt dotterbolag har, när rapporteringsskyldigheten beror av omständigheter utanför dotterbolagets kontroll. Skälen för regeringens förslag och bedömning: De mest betydelsefulla avvikelserna i DAC 4 jämfört med OECD:s standard finns i fråga om de allmänna rapporteringskraven. I punkten 1 i avsnitt II i bilaga III till DAC finns bestämmelserna om att en annan enhet i en multinationell koncern än moderföretaget under vissa förutsättningar är skyldig att lämna land-för-land-rapport där den har skatterättslig hemvist för alla enheters räkning inom EU. I andra stycket i punkten 1 i avsnitt II finns en bestämmelse som är specifik för direktivet och inte återfinns i OECD:s standard. Bestämmelsen innebär att medlemsstaterna får besluta att skyldigheten för en annan enhet i koncernen än moderföretaget att lämna land-för-land-rapport för koncernen inte ska gälla avseende räkenskapsår som påbörjats den 1 januari 2016 eller senare. Skyldigheten ska då i stället gälla först avseende räkenskapsår som påbörjats den 1 januari 2017 eller senare. Moderföretagens skyldighet att lämna land-för-land-rapporter ska dock alltjämt gälla avseende räkenskapsår som påbörjats den 1 januari 2016 eller senare. Som nämnts finns i OECD:s standard inte denna möjlighet till uppskjutning av det första rapporteringsåret för enheter som inte är moderföretag. Enligt MCAA ska alltså alla enheter som har en skyldighet att lämna land-för-land-rapport göra det avseende räkenskapsår som påbörjats den 1 januari 2016 eller senare. Att utnyttja möjligheten att skjuta upp det första rapporteringsåret för enheter som inte är moderföretag skulle således inte vara förenligt med MCAA. Bestämmelsen skulle därför bara kunna tillämpas i de fall då utbytet sker med endast medlemsstater som inte är parter i MCAA. Eftersom 20 av EU:s 28 medlemsstater är parter i MCAA torde det vara fråga om ett begränsat antal situationer. Den minskning av den administrativa bördan för företagen och Skatteverket som det skulle innebära att skjuta upp det första rapporteringsåret torde därför vara liten. Till följd av att en sådan bestämmelse bara skulle kunna tillämpas i vissa fall skulle enhetligheten i tillämpningen av regelsystemet brytas, vilket snarare skulle riskera att leda till en ökad administrativ börda. I svensk rätt bör denna möjlighet därför inte användas. Alla enheter som har en skyldighet att lämna land-för-land-rapport bör alltså åläggas att göra det avseende räkenskapsår som påbörjats den 1 januari 2016 eller senare. Denna avvikelse i DAC 4 jämfört med OECD:s standard bör således inte föranleda någon särskild åtgärd i lag. I artikel 2.2 i OECD:s modellagstiftning anges under vilka förutsättningar en enhet i en multinationell koncern som inte är moderföretaget i koncernen är skyldig att lämna land-för-land-rapport i stället för moderföretaget (se även avsnitt 5.3.3 ovan). I vissa situationer kan det dock vara svårt för en rapporteringsskyldig enhet som inte är moderföretag att inhämta all den information från övriga företag i koncernen som den behöver för att kunna lämna en land-för-land-rapport för koncernens räkning. Moderföretaget har inflytande över samtliga företag i koncernen och är därför det företag som kan inhämta de uppgifter som behövs från övriga företag. I de fall det är en enhet som inte är moderföretag som är skyldig att lämna en land-för-land-rapport är enheten beroende av att moderföretaget tillhandahåller den de uppgifter som enheten behöver för att kunna lämna en fullständig land-för-land-rapport. Om moderföretaget inte samarbetar i detta avseende kan det alltså vara omöjligt för den rapporteringsskyldiga enheten att lämna en fullständig land-för-land-rapport, trots att den är skyldig att göra det. Detta problem uppmärksammades i samband med att OECD:s standard arbetades fram. Någon lösning på problemet togs dock inte in i standarden, utan regelverket är utformat så att den rapporteringsskyldiga enheten alltid är skyldig att lämna en fullständig land-för-land-rapport. Detta måste tolkas så att det har överlämnats till staterna och jurisdiktionerna att hitta en lösning vid genomförandet av standarden. I DAC 4 finns motsvarigheten till artikel 2.2 i OECD:s modellagstiftning i avsnitt II.1 i bilaga III till DAC. I tredje stycket har det där tagits in en bestämmelse som saknar motsvarighet i OECD:s standard. Bestämmelsen syftar till att lösa problemet med att det i vissa situationer kan vara omöjligt för en enhet som inte är moderföretag att lämna en fullständig land-för-land-rapport. I tredje stycket anges att en rapporteringsskyldig enhet som inte är moderföretag ska begära att moderföretaget förser den med all information som krävs för att den ska kunna uppfylla sina skyldigheter. Om den rapporteringsskyldiga enheten trots detta inte får tillgång till all information som den behöver för att kunna lämna en fullständig land-för-land-rapport ska den lämna en land-för-land-rapport som innehåller alla de uppgifter som den har tillgång till. Den rapporteringsskyldiga enheten ska då även underrätta sin hemvistmedlemsstat om att moderföretaget har vägrat att tillhandahålla den nödvändiga informationen. Bestämmelser som motsvarar det tredje stycket i avsnitt II.1 bör tas in i 33 a kap. SFL. KPMG har i sitt remissvar angett att det bör förtydligas hur långtgående skyldigheter ett rapporteringsskyldigt dotterbolag har när rapporteringsskyldigheten beror på orsaker utanför dotterbolagets kontroll. Regeringen anser det inte är möjligt att i lagtext precisera exakt vilka åtgärder ett rapporteringsskyldigt dotterbolag ska vidta i fall moderföretaget inte förser det rapporteringsskyldiga dotterbolaget med den information som behövs för att lämna en land-för-land-rapport. Regeringen vill dock erinra om att rapporteringsskyldigheten i dessa fall endast omfattar de uppgifter som den rapporteringsskyldiga enheten har tillgång till. Om den rapporteringsskyldiga enheten inte kan lämna en fullständig land-för-land-rapport bör det vara Skatteverket som den ska underrätta om att moderföretaget har vägrat att tillhandahålla den nödvändiga informationen. Den rapporteringsskyldiga enhetens hemvistmedlemsstat ska sedan meddela övriga medlemsstater om att moderföretaget vägrat lämna informationen. En bestämmelse om att Skatteverket ska meddela detta bör tas in i den nya lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet. Bestämmelserna innebär en lösning på ett problem som finns även i OECD:s standard och bör gälla både när utbytet ska ske i enlighet med DAC 4 och när det ska ske i enlighet med MCAA eller andra avtal om land-för-land-rapportering som har utformats i enlighet med OECD:s modeller. I andra stycket i artikel 2.2 i OECD:s modellagstiftning finns en bestämmelse som för svensk del innebär att om det finns mer än en enhet i koncernen som hör hemma i Sverige och som med tillämpning av första stycket i artikel 2.2 är skyldiga att lämna land-för-land-rapport, får koncernen utse en av dem att lämna land-för-land-rapporten för övriga svenska enheters räkning. Övriga sådana svenska företag är då inte skyldiga att lämna land-för-land-rapport (se även avsnitt 5.3.3 ovan). I DAC 4 återfinns motsvarande bestämmelse i fjärde stycket i avsnitt II.1 i bilaga III till DAC. I den sistnämnda bestämmelsen finns dock en betydelsefull avvikelse jämfört med OECD:s modellagstiftning. Där framgår det nämligen att regeln om att en av de rapporteringsskyldiga enheterna som inte är moderföretag kan utses att lämna land-för-land-rapporten gäller samtliga sådana enheter i hela EU. En eller flera svenska enheters skyldighet att lämna en land-för-land-rapport skulle alltså upphöra om koncernen utser en annan enhet i t.ex. Rumänien att lämna land-för-land-rapporten för koncernen. En sådan vidare regel skulle kunna sägas vara till fördel för företagen eftersom det blir färre företag som blir skyldiga att lämna land-för-land-rapport och dubbelrapporteringen minskar. Bestämmelsen i DAC 4 står dock i strid med MCAA. Bestämmelsen reglerar inte möjligheten att utse ett ställföreträdande moderföretag och skyldigheten för svenska enheter enligt MCAA kan inte upphöra genom att ett utländskt företag utses att lämna land-för-land-rapporten. Det skulle vålla vissa problem att i Sverige införa en bestämmelse som motsvarar den i DAC 4 och tillämpa den mellan medlemsstaterna. Japan är ett exempel på ett land som har undertecknat MCAA men inte är en medlemsstat i EU. Rumänien är ett exempel på ett land som är en medlemsstat i EU men inte har undertecknat MCAA. Sverige är både en medlemsstat i EU och har undertecknat MCAA. OECD:s standard innebär att ett svenskt dotterföretag i en koncern som har dotterföretag även i Rumänien och Japan och där moderföretaget inte lämnar någon land-för-land-rapport, måste lämna en land-för-land-rapport till Skatteverket i Sverige. Skatteverket ska sedan utbyta rapporten med både Rumänien och Japan. Om bestämmelsen i DAC 4 tillämpas kan dock ett dotterföretag i Rumänien utses att lämna land-för-land-rapport och det svenska företaget behöver då inte göra det. Företaget i Rumänien ska lämna en land-för-land-rapport till skattemyndigheten i Rumänien. Skattemyndigheten ska sedan utbyta rapporten med Sverige som är en medlemsstat i EU. Eftersom Rumänien inte har undertecknat MCAA ska de däremot inte utbyta rapporten med Japan (såvida Rumänien och Japan inte har ingått ett bilateralt avtal om land-för-land-rapportering), vilket Sverige skulle ha gjort om ett svenskt företag hade rapporterat. Även om bestämmelsen i DAC 4 tillämpas endast i förhållandet mellan medlemsstaterna innebär det alltså i detta exempel att Japan går miste om utbyte av en rapport som Japan enligt MCAA har rätt att få. Även om samtliga medlemsstater i EU skulle underteckna och genomföra MCAA skulle det ändå stå i strid med vad som anges i OECD:s standard och därmed med MCAA och andra avtal som har utformats i enlighet med OECD:s modeller att i Sverige tillämpa bestämmelsen i fjärde stycket i avsnitt II.1 i bilaga III till DAC. Däremot kan det inte anses stå i strid med DAC 4 att även i förhållandet mellan EU:s medlemsstater tillämpa andra stycket i artikel 2.2 i OECD:s modellag, eftersom det endast skulle innebära att svenska företag i fler situationer än vad som krävs enligt DAC 4 skulle lämna land-för-land-rapporter för multinationella koncerners räkning och att Sverige skulle utbyta fler sådana rapporter med bl.a. EU:s medlemsstater. Mot denna bakgrund synes det enda sättet att genomföra DAC 4 på ett sätt som varken strider mot det direktivet eller mot MCAA eller andra avtal som har utformats i enlighet med OECD:s modeller vara att bortse från denna avvikelse i DAC 4 och i detta avseende genomföra direktivet på samma sätt som det i denna proposition föreslås vad gäller OECD:s standard. Den avvikelse som finns i fjärde stycket i avsnitt II.1 i bilaga III till DAC jämfört med OECD:s standard bör därför inte föranleda någon särskild åtgärd i svensk rätt. I femte stycket i avsnitt II.1 i bilaga III till DAC finns en bestämmelse som saknar motsvarighet i OECD:s standard. Bestämmelsen hänger ihop med det tredje stycket i samma avsnitt som också det saknar motsvarighet i OECD:s standard (se ovan). I femte stycket anges att om en rapporteringsskyldig enhet som inte är moderföretag inte kan erhålla eller inskaffa all den information som den behöver för att kunna lämna en fullständig land-för-land-rapport, får den inte utses av koncernen att lämna en sådan rapport för andra företags räkning. Mot bakgrund av vad som anges i föregående stycke innebär detta att om det finns flera svenska dotterföretag i koncernen och ett av dem inte kan få tag på de uppgifter det behöver för att lämna en fullständig land-för-land-rapport, medan ett annat svenskt företag kan få tag på sådana uppgifter, får det andra men inte det första företaget utses att lämna land-för-land-rapporten. Om inget av de svenska företagen kan få tag på de uppgifter som behövs från det utländska moderföretaget får inget av dem utses att lämna land-för-land-rapporten för andra enheters räkning. Det bör i detta sammanhang påminnas om att den omständigheten att inget av de svenska företagen utses att lämna rapporten inte innebär att det inte ska lämnas någon land-för-land-rapport i Sverige. Tvärtom kvarstår då samtliga svenska företags skyldighet att lämna land-för-land-rapport i enlighet med de skyldigheter som gäller för rapporteringsskyldiga enheter som inte är moderföretag. Att ett svenskt företag kan få tillgång till all nödvändig information från moderföretaget medan ett annat inte har den möjligheten kan t.ex. bero på företagens form. Ett svenskt företag som är ett fast driftsställe i Sverige till det utländska moderföretaget utgör en del av moderföretaget och skyldigheten att lämna land-för-land-rapporten kan då sägas åligga moderföretaget självt. Det kan då vara lättare för det svenska företaget att få del av all nödvändig information än om det svenska företaget är ett självständigt bolag. Bestämmelsen i femte stycket är en del av direktivets lösning på problemet att en rapporteringsskyldig enhet som inte är moderföretag inte alltid kan få alla uppgifter den behöver för att lämna en fullständig land-för-land-rapport (se ovan) och en bestämmelse som motsvarar femte stycket i avsnitt II.1 i bilaga III till DAC bör tas in i 33 a kap. SFL. Lagförslaget Bestämmelser införs i 33 a kap. SFL och i lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet. 5.4.3 Sekretessfrågor m.m. Regeringens bedömning: Bestämmelserna i DAC 4 avseende sekretessfrågor m.m. föranleder inga andra åtgärder än vad som föreslås i avsnitt 5.3.10 och 5.3.11. Promemorians bedömning: Överensstämmer med regeringens bedömning. Remissinstanserna: Inga remissynpunkter har lämnats som har anknytning till denna fråga. Skälen för regeringens bedömning: I avsnitt 5.3.10 behandlas den sekretess som gäller för uppgifter enligt OECD:s standard. DAC innehåller egna bestämmelser om sekretess som ska tillämpas vid utbyte inom ramen för direktivet, dvs. när uppgifterna har tagits emot från en annan medlemsstat. Bestämmelser om sekretess och användning av upplysningar finns i artikel 16 i DAC. I första meningen i artikel 16.1 anges att alla upplysningar, oavsett form som utväxlas mellan medlemsstaterna vid tillämpning av direktivet ska omfattas av den sekretess och åtnjuta samma skydd som liknande upplysningar ges enligt nationell lagstiftning i den mottagande medlemsstaten. Eftersom absolut sekretess råder för land-för-land rapporterna enligt 27 kap. offentlighets- och sekretesslagen (2009:400) även när de tas emot från en annan medlemsstat, föranleder detta ingen annan bedömning än vad som anges i avsnitt 5.3.10. I DAC 4 tas det in en ny punkt 6 i artikel 16 i DAC. Av artikel 16.6 framgår att land-för-land-rapporterna får användas för övergripande riskanalys inom internprissättningsområdet och andra risker med anknytning till DAC. Vidare anges att rapporterna om lämpligt får användas för ekonomisk och statistisk analys och att justering av internprissättning inte ska baseras enbart på land-för-land-rapporterna. Detta överensstämmer med den användningsbegränsning som föreskrivs i OECD:s standard och någon åtgärd i svensk rätt, utöver vad som föreslås i avsnitt 5.3.11, bedöms inte nödvändig. 5.5 Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser Regeringens förslag: De föreslagna bestämmelserna ska träda i kraft den 1 april 2017. Land-för-land-rapport ska lämnas första gången för räkenskapsår som har påbörjats efter den 31 december 2015. Underrättelse till Skatteverket om vilket företag som ska lämna land-för-land-rapporten för en koncern får, när rapporten avser ett räkenskapsår som har avslutats före ikraftträdandet, lämnas senast 30 april 2017. De nya bestämmelserna om internprissättningsdokumentation ska tillämpas första gången på beskattningsår som påbörjas efter den 31 mars 2017. Promemorians förslag: Överensstämmer inte med regeringens förslag. I promemorian föreslås att de föreslagna bestämmelserna ska träda i kraft den 1 januari 2017. Remissinstanserna: Inga remissynpunkter har lämnats som har anknytning till denna fråga. Skälen för regeringens förslag: De nya bestämmelserna om utbyte av land-för-land-rapporter ska enligt OECD-avtalet tillämpas för rapporter avseende räkenskapsår som har påbörjats den 1 januari 2016 eller senare. Det första räkenskapsår som omfattas av rapporteringsskyldigheten är därför 2016. Rapporter för detta räkenskapsår ska lämnas till Skatteverket senast den 31 december 2017. Den bakomliggande tanken är att företagen ska ha tillräckligt med tid på sig efter räkenskapsårets slut att upprätta land-för-land-rapporterna. De lagändringar som föreslås i denna proposition bör träda i kraft den 1 april 2017. Bestämmelserna om land-för-land-rapportering innehåller att alla svenska företag som ingår i koncerner och som omfattas av rapporteringsskyldigheten, ska underrätta Skatteverket antingen att företaget självt ska rapportera eller vilket annat företag det är som ska lämna land-för-land-rapporten för koncernen. Underrättelsen ska lämnas före räkenskapsårets utgång (33 a kap. 12 § SFL). För räkenskapsåret 2016, det första för vilket rapporteringsskyldighet gäller, skulle således underrättelsen lämnas senast den 31 december 2016. De nya bestämmelserna ska enligt vad som föreslås ovan träda i kraft den 1 april 2017. Regeringen föreslår därför att det införs en övergångsregel att om räkenskapsåret har påbörjats den 1 januari 2016 eller senare och avslutats före ikraftträdandet, får underrättelsen lämnas senast den 30 april 2017. DAC 4 innebär att direktivet ska ha genomförts i nationell lagstiftning inom tolv månader från att direktivet träder i kraft. Direktivet har trätt i kraft den 3 juni 2016. Mot bakgrund av att det i denna proposition föreslås att OECD:s standard och DAC 4 ska genomföras så enhetligt som möjligt bör de föreslagna bestämmelserna träda i kraft den 1 april 2017 även i förhållande till dem av EU:s medlemsstater som inte har undertecknat det multilaterala avtalet om land-för-land-rapportering. Också för internprissättningsdokumentationen föreslås ändringarna träda i kraft den 1 april 2017. Av en övergångsbestämmelse bör framgå att dokumentationen ska göras enligt de nya bestämmelserna första gången för beskattningsår som påbörjas efter den 31 mars 2017. 6 Konsekvensanalys Förslagen syftar till att införa de bestämmelser som krävs för att Sverige ska uppfylla OECD:s nya standard för dokumentation vid internprissättning och land-för-land-rapportering samt informationsutbyte av land-för-land-rapporterna. Land-för-land-rapporteringen kan anses vara central för att uppnå en minskning av aggressiv internationell skatteplanering och skatteundandragande. Sverige har anslutit sig till det multilaterala avtalet mellan behöriga myndigheter om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter (MCAA) som innebär att OECD:s standard ska tillämpas. Sverige är även förpliktigat att genomföra EU-direktivet om ändring i rådets direktiv 2011/16/EU om administrativt samarbete i fråga om beskattning, avseende land-för-land-rapportering och automatiskt utbyte av sådana rapporter (DAC 4). Direktivet syftar till att ta in OECD:s standard för land-för-land-rapportering i EU-rätten. Direktivet innebär att bestämmelserna om land-för-land-rapportering ska tillämpas även gentemot de av EU:s medlemsstater som inte har undertecknat MCAA. För att underlätta en parallell tillämpning av direktivet och MCAA och på så sätt minska den administrativa bördan för både företagen och Skatteverket, genomförs de båda rättsakterna samtidigt och så enhetligt som möjligt i svensk rätt. Samma lagstiftning ska också gälla för utbyte enligt eventuella framtida avtal om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter. 6.1 Offentligfinansiella effekter Förslagen berör vilken dokumentation som ska upprättas och hur den ska utbytas mellan berörda länders skattemyndigheter. De har därför inte någon direkt påverkan på skatteintäkterna. Emellertid är det bakomliggande syftet med dokumentationen och informationsutbytet att uppgifterna i dem ska vara hjälpmedel för de olika ländernas skattemyndigheter för att se till att de företag och koncerner som omfattas betalar rätt skatt i rätt land. Skatteverket i Sverige kommer både att lämna uppgifter till och ta emot uppgifter från skattemyndigheter i andra länder. Det är därför möjligt att förslagen kommer att leda till förändringar i vilka skattepliktiga inkomster som hänförs till Sverige. Det går i dag inte att uppskatta hur stora sådana förändringar skulle kunna bli. Det finns i dag inte några bestämmelser om land-för-land-rapportering i svensk skattelagstiftning. Eftersom ett krav på att lämna land-för-land-rapport införs för stora multinationella koncerner så kommer möjligheterna för skattemyndigheterna att utföra riskvärdering inom internprissättningsområdet öka. Detta kan förväntas att påverka beteendet av företagen som omfattas av förslagen. Därmed motverkas skatteflykt och skatteundrandragande. Detta bör medföra att skatteintäkterna ökar, men det är svårt att beräkna ökningens storlek. Den varaktiga effekten borde dock vara positiv. OECD uppskattar - enligt OECD (2015), Measuring and Monitoring BEPS, Action 11 - 2015 Final Report, OECD Publishing, Paris - att multinationella företag betalar mellan 4 och 8,5 procentenheter lägre bolagsskatt än jämförbara inhemska företag. Lagförslaget kan förväntas förbättra konkurrensförhållandet mellan multinationella företag och andra företag. Legitimiten för skattesystemet som helhet bör öka när både enskilda individer och företag ser att det inte heller för multinationella koncerner accepteras skattefel. Det gynnar incitamenten att själv göra rätt. 6.2 Effekter för enskilda och företag Enskilda Förslagen innebär inte några kostnader eller andra konsekvenser för enskilda. Jämställdheten mellan kvinnor och män förväntas inte alls påverkas av förslagen. Dokumentationsskyldighet vid internprissättning Förutom förslag till nya bestämmelser om land-för-land-rapporter, innehåller propositionen förslag till nya bestämmelser om dokumentation vid internprissättning. Sveriges advokatsamfund ställer sig tveksamt till att de skattskyldigas kostnader för upprättande av internprissättningsdokumentation är så försumbara som angetts i promemorian. Regelrådet anser att redovisningen av de administrativa kostnaderna för företagen är bristfällig. Regelrådet anför att förslaget saknar en kvantifiering av konsekvenserna för berörda företag och en redogörelse för den rapporteringsskyldighet som gäller samtliga företag inom berörda koncerner. Bestämmelserna om internprissättningsdokumentation gäller i dag alla företag. I förslaget undantas inte bara fysiska personer (vilket i praktiken inte torde innebära någon förändring) utan också alla företag som klassas som små och medelstora, och dessutom undantas alla transaktioner som under räkenskapsåret sammantaget understiger 5 miljoner kronor med en motpart. Allt detta är lättnader jämfört med dagens regler. För små och medelstora företag torde detta bli en märkbar skillnad. Å andra sidan införs nu en dokumentationsskyldighet för svenska handelsbolag, utländska juridiska personer med fast driftställe i Sverige samt svenska juridiska personer och handelsbolag med fast driftställe utomlands. Detta är en utökad administrativ börda jämfört med idag. Givetvis ska de inte upprätta dokumentation om de tillhör kategorin små och medelstora företag eller har transaktioner med en motpart som understiger 5 miljoner kronor. Internprissättningsdokumentationen ska i fortsättningen bestå av två delar, en koncerngemensam del och en företagsspecifik del. OECD:s riktlinjer för vad de båda delarna ska innehålla är mycket mer specificerade än de förutvarande riktlinjerna, och detta återspeglas i förslagen till svenska bestämmelser. Därför ser uppgiftsskyldigheten totalt sett ut att öka. Men de flesta länder torde ha haft liknande krav redan tidigare, så i stor utsträckning innebär förändringarna endast ett klargörande eller förtydligande av vad företagen behöver göra samt att ett gemensamt regelverk kommer till stånd i alla deltagande länder. Regeringen bedömer att kraven på innehållet i internprissättningsdokumentationen inte ökar genom de nya bestämmelserna, utan snarare förtydligas. Vidare bör beaktas att de nya dokumentationsreglerna blir klarare och tydligare samt likartade i många länder: allt detta kan minska de fullgörandekostnader som annars kan uppkomma i en tvist om internprissättning. En tanke med den tvådelade dokumentationen är att den koncerngemensamma delen ska vara gemensam och därmed rimligtvis upprättas av ett företag i koncernen. Normalt torde det bli moderföretaget som upprättar den koncerngemensamma delen. På så sätt minskar den administrativa bördan för alla övriga koncernföretag som inte behöver upprätta den delen själva (uppgifterna skulle tidigare vara med i den dokumentation som varje företag själv skulle upprätta). Totalt sett borde den administrativa bördan minska när man kan ha en gemensam del för hela koncernen. Internprissättningsdokumentationen (den företagsspecifika delen och den koncerngemensamma delen) lämnas av dotterbolagen i koncernen till skattemyndigheten i det land där företaget har sin verksamhet. Motsvarande dokumentationsskyldighet finns redan och bör därför inte leda till någon ökad kostnad. Det finns inte några uppgifter om hur många företag som har gränsöverskridande transaktioner som uppgår till sådana belopp att de blir dokumentationsskyldiga. Antalet tillkommande handelsbolag och fasta driftställen bedöms vara lågt. Ett företag med fast driftställe kan redan idag omfattas av ett annat lands dokumentationsskyldighet och svenska dokumentationsregler leder i så fall inte till någon ökad administrativ börda om de utländska reglerna motsvarar OECD:s regelverk. Dagens regler för internprissättningsdokumentation uppskattas i Tillväxtverkets databas MALIN till en kostnad på ca 305 miljoner kronor. Mätningen gjordes 2007 och utgår från standardkostnadsmetoden. Bakom den uppskattade kostnaden ligger en uppskattad tidsåtgång på 1920 minuter (32 timmar) för att uppfylla informationskraven i dagens regler. Den berörda populationen anges till ca 20 000 företag. Lönekostnaden för den person som utför arbetet anges till 477 kronor per timme. Detta ger 32 x 477 x 20 000 = ca 305 miljoner kronor. De föreslagna reglerna för internprissättningsdokumentation kommer uppskattningsvis beröra ca 3 820 företag. Denna uppskattning är gjord utifrån SCB:s koncernregisterdata och med hänsyn till omsättningsbegränsning, balansomslutningsbegränsning samt krav på antal anställda. Dessa företag återfinns inom nästa samtliga branscher. Sett till antal företag återfinns flest berörda företag i verksamheter inom juridik, ekonomi, vetenskap och teknik samt jordbruk, skogsbruk och fiske. Ser man dock på omsättning så är de största företagen inom Handel och Tillverkning. Regeringens bedömning är att tidsåtgången för att uppfylla de nya reglerna i stort inte kommer att avvika från dagens regelkrav. Således antas att det även fortsättningsvis kommer att ta ca 32 timmar att uppfylla kraven på internprissättningsdokumentationen. För att kunna jämföra med tidigare uppskattad administrativ kostnad kvarhålls lönekostnaden för den person som gör arbetet till 477 kronor per timme. Då denna ska upprättas en gång per år blir den uppskattade administrativa kostnaden för de nya reglerna; 477 x 32 x 3 820 = ca 58 miljoner kronor. Även om det skulle vara så att den tidigare uppskattningen av tidsåtgången är i underkant och att den i stället skulle beräknas till 2 400 minuter (40 timmar) så blir den uppskattade administrativa kostnaden för de nya reglerna inte mer än; 477 x 40 x 3 820 = ca 73 miljoner kronor. Detta ska jämföras med den uppskattade kostaden för dagens regelverk på 305 miljoner kronor. Land-för-land-rapporter Propositionens förslag om land-för-land-rapporter omfattar koncerner med en omsättning som är större än 7 miljarder kronor. Skatteverket bedömer att det i Sverige finns omkring 75 koncerner som kommer att bli skyldiga att lämna land-för-land-rapport. Härutöver finns mellan 3 000 och 4 000 svenska företag i koncerner med utländska moderföretag. Om det utländska moderföretaget av ett eller annat skäl inte lämnar land-för-land-rapport, blir dotterföretagen i andra länder skyldiga att göra det. I praktiken lär i sådana fall ett av dotterföretagen utses att lämna rapporten, vilket medför att alla de andra slipper. Sannolikt kommer koncernerna att låta moderföretagen lämna rapporten i alla fall där detta är möjligt. Undantagen då ett dotterföretag rapporterar torde därför inte bli många. I de fall då det trots allt blir ett dotterföretag som ska rapportera, kan det lika gärna bli ett dotterföretag i annat land som ett dotterföretag i Sverige som utses. Hur många av de svenska dotterföretagen som kan bli tvungna att lämna rapport går inte att uppskatta i förväg med någon tillförlitlighet. Enligt förslaget ska moderföretaget lämna in land-för-land-rapporten till den egna skattemyndigheten. Rapporten ska i Sverige lämnas efter fastställt formulär, som kommer att utformas efter ett modellformulär som finns i anslutning till OECD:s modellag. Uppgifterna i rapporten ska, som namnet antyder, sammanföras land för land. Skatteverket anför i promemorian att innehållet i uppgifterna på det hela taget redan i dag torde inhämtas av moderbolagen för eget bruk. Själva uppgiftslämnandet som sådant och utformningen och sammanställningen av uppgifterna blir däremot en ny administrativ börda för de berörda företagen. Den kostnad detta medför för företagen torde enligt Skatteverket ändå i sammanhanget vara försumbar. Alla svenska företag som ingår i nu berörda koncerner ska lämna uppgift om vilket företag i koncernen som lämnar land-för-land-rapporten. Detta är ett nytt administrativt åläggande som inte funnits tidigare och som tar viss tid och därmed leder till extra kostnad. Även denna kostnad uppskattas av Skatteverket vara försumbar. Näringslivets Skattedelegation, vars remissyttrande Svenska Bankföreningen och Svenskt Näringsliv anslutit sig till, anser att slutsatsen att företagens kostnader skulle vara försumbara och att land-för-land-uppgifterna på det hela taget redan i dag inhämtas av moderbolaget för eget bruk helt saknar stöd. Även Sveriges advokatsamfund ifrågasätter Skattverkets slutsats att kostnaderna för företagen skulle vara försumbara. Regelrådet anser att konsekvensredovisningen är bristfällig eftersom det saknas uppgifter om storleken på berörda företag som ingår i koncerner med utländska moderföretag. Regeringen konstaterar att storleken på företag som kommer att omfattas av kravet att lämna land-för-land-rapport i fall moderföretaget inte gör det, eller för att de utses att i stället för moderföretaget göra det, kan variera, dvs. vara alltifrån små till stora företag. Men som tidigare nämnts kommer sannolikt koncernerna att låta moderföretagen lämna rapporten i alla fall där detta är möjligt. Undantagen då ett dotterföretag rapporterar torde därför inte bli många. Regelrådet anser även att redovisningen av de administrativa kostnaderna är bristfällig. Regelrådet saknar också en redovisning av andra kostnader, såsom de eventuella investeringar som kan behövas för koncerner med verksamhet i många länder som eventuellt kan behöva ta fram ett system för att kunna lämna efterfrågade uppgifter. Regeringen vill framhålla att lagförslaget, i syfte att inte belasta bolagen med onödig administration, har utformats nära den internationellt överenskomna modellagstiftningen. Merkostnaderna torde komma att variera mellan olika företag, bl.a. beroende på om uppgifterna redan finns tillgängliga eller inte. En uppskattning av kostnaden för det nya krav på uppgiftslämnande som land-för-land-rapporteringen medför kan göras med utgångspunkt i beräkningarna av kostnaderna för dokumentationsskyldighet vid internprissättning. Om tidsåtgången för att uppfylla land-för-land-rapporteringen skulle motsvara den för internprissättningsdokumentationen (32 timmar), skulle den uppskattade administrativa kostnaden bli ca 1 miljon kronor (75 berörda företag gånger 477 kronor per timme gånger 32 timmar). Detta får anses som relativt försumbart. Även om man utökar antalet berörda till ca 400 blir den uppskattade administrativa kostnaden liten, ca 6 miljoner kronor. (400 x 477 x 32). Rapporteringsskyldigheten kräver också ändringar i exempelvis it-system, vilket medför engångskostnader. Hur stora förändringar av systemen som behövs torde variera, beroende på vilka system företagen redan har. 6.3 Effekter för Skatteverket och de allmänna förvaltningsdomstolarna Förslagen innebär att Skatteverket kommer att få tillkommande arbetsuppgifter för utbyte av upplysningar med andra stater och för att hantera de inkomna uppgifterna. Skatteverket uppskattar att tillkommande arbete uppgår till tre årsarbetskrafter motsvarande 2,4 miljoner kronor årligen. Vidare behöver Skatteverket anpassa och utveckla it-system samt utveckla en e-tjänst för att ta in information och anmälan från företag elektroniskt. Skatteverket beräknar kostnaden för it-utveckling till 10 miljoner kronor. Dessutom tillkommer årlig kostnad för förvaltning av it-system om 1,5 miljoner kronor. Sammantaget bedömer Skatteverket att förslagen medför engångsvisa kostnader om 10 miljoner kronor och årliga kostnader om knappt 4 miljoner kronor. Tillkommande utgifter ska rymmas inom befintliga ekonomiska ramar. Förslaget bedöms inte innebära några konsekvenser för de allmänna förvaltningsdomstolarna. 6.4 Övrigt En övergångsregel föreslås för sådana underrättelser som annars skulle ha lämnats in till Skatteverket före ikraftträdandet (se det förslagna nya 33 a kap. skatteförfarandelagen (2011:1244). I övrigt synes inte några särskilda hänsyn behöva tas när det gäller tidpunkten för ikraftträdande. Regelrådet tar i sitt remissyttrande upp behovet av speciella informationsinsatser. Regelrådet menar att det inte kan uteslutas att det finns ett behov av sådana insatser eftersom förslagen kan komma att gälla för räkenskapsår som redan har påbörjats. Regeringen utgår ifrån att Skatteverket kommer att vidta lämpliga informationsinsatser. Förslagen bedöms stå i överensstämmelse med de skyldigheter som följer av Sveriges anslutning till Europeiska unionen. De bedöms inte få effekter av betydelse för företags arbetsförutsättningar, konkurrensförmåga eller villkor i övrigt utöver vad som sagts ovan (avsnitt 6.2). Förslagen synes inte få några effekter för kommuner eller landsting. 7 Författningskommentar 7.1 Förslaget till lag om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet 1 § I paragrafen anges lagens tillämpningsområde. Lagen gäller för utbyte av land-för-land-rapporter i enlighet med det multilaterala avtalet om land-för-land-rapportering (MCAA), i enlighet med ett annat avtal mellan behöriga myndigheter om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet och i enlighet med bestämmelserna om land-för-land-rapportering i EU:s direktiv om administrativt samarbete i fråga om beskattning (DAC 4). OECD har tagit fram den modell för multilaterala avtal mellan behöriga myndigheter som MCAA grundar sig på. Modeller har dock även tagits fram för bilaterala sådana avtal mellan behöriga myndigheter. Lagen ska gälla även för eventuella kommande avtal mellan Sveriges behöriga myndighet och en behörig myndighet i en annan stat eller jurisdiktion om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter, i enlighet med de modellavtal som tagits fram av OECD. 2 § Paragrafen innehåller, genom hänvisning till 33 a kap. 2 § skatteförfarandelagen (2011:1244), förkortad SFL, definitioner av begreppen enhet, rapporteringsskyldig enhet och multinationell koncern. Också vad som avses med land-för-land-rapport framgår av 33 a kap. SFL. 3 § I paragrafen anges i första stycket att land-för-land-rapporter som rapporteringsskyldiga enheter lämnar till Skatteverket i Sverige ska överföras till de behöriga myndigheterna i andra stater och jurisdiktioner genom automatiskt utbyte. I andra stycket anges att en land-för-land-rapport ska överföras till en annan medlemsstat i EU, under förutsättning att minst en enhet i koncernen, enligt uppgifterna i land-för-land-rapporten, har hemvist eller är skattskyldig på grund av ett fast driftställe i den medlemsstaten. I tredje stycket preciseras förutsättningarna för att överföring ska ske från Sverige till en annan stat eller jurisdiktion än en medlemsstat i EU. En land-för-land-rapport ska överföras till en sådan annan stat eller jurisdiktion om denna har ett gällande avtal om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter med Sverige och inte i enlighet med avsnitt 8 i MCAA har anmält att den inte önskar ta emot sådana rapporter. En förutsättning är dessutom att minst en enhet som ingår i den multinationella koncern som rapporten avser har hemvist i den andra staten eller jurisdiktionen eller beskattas där på grund av där bedriven verksamhet genom ett fast driftställe. Huruvida dessa sista förutsättningar är uppfyllda, ska avgöras av uppgifterna i land-för-land-rapporten. 4 § I paragrafens första stycke sägs att överföring ska ske minst en gång om året samt att det ska anges vilken valuta som används i land-för-land-rapporten. Också i själva land-för-land-rapporten ska det anges vilken valuta som används (33 a kap. 10 § första stycket 3 SFL). I andra stycket anges att Skatteverket ska meddela de behöriga myndigheterna i alla övriga medlemsstater i Europeiska unionen och i andra stater och jurisdiktioner som avses i 3 § tredje stycket 1 och 2 om underrättelser som Skatteverket tagit emot enligt 33 a kap. 9 § andra stycket SFL om att moderföretaget i en koncern har vägrat att lämna all nödvändig information. De stater och jurisdiktioner som ska meddelas är samtliga medlemsstater i Europeiska unionen samt alla övriga stater och jurisdiktioner som har ett gällande avtal med Sverige om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter och där den behöriga myndigheten inte har anmält att staten eller jurisdiktionen ska anses som en icke ömsesidig jurisdiktion. Meddelande om underrättelser ska lämnas oavsett om någon enhet som ingår i samma koncern som den enhet som har underrättat Skatteverket har hemvist i den andra staten eller jurisdiktionen, eller är föremål för beskattning där på grund av ett fast driftställe, eller om så inte är fallet. 5 § I paragrafen sägs att Skatteverket ska meddela den behöriga myndigheten i en annan stat eller jurisdiktion om Skatteverket har skäl att tro att någon rapporteringsskyldig enhet som hör hemma där har lämnat en felaktig eller ofullständig land-för-land-rapport eller inte har lämnat någon rapport alls. 6 § Bestämmelsen i denna paragraf anknyter till den i 5 § och innebär att om den behöriga myndigheten i en annan stat eller jurisdiktion har lämnat ett motsvarande meddelande om en rapporteringsskyldig svensk enhet till Skatteverket, ska Skatteverket vidta de åtgärder som är möjliga enligt svensk lag för att inhämta riktiga och fullständiga uppgifter. Om ingen land-för-land-rapport har lämnats, kan Skatteverket förelägga den rapporteringsskyldiga enheten enligt 37 och 44 kap. SFL. 7 § I första stycket sägs vad uppgifterna i land-för-land-rapporter får användas för. Enligt andra stycket får uppgifterna i land-för-land-rapporter inte användas så att Skatteverket enbart med ledning av dem skulle justera resultatet av näringsverksamheten för någon enhet som ingår i rapporten. Däremot är det ingenting som hindrar att uppgifterna i rapporten används av Skatteverket för utredning av internprissättningen inom den multinationella koncernen, eller av andra skattefrågor, genom en skatterevision eller att detta leder till att resultatet av näringsverksamheten justeras. Paragrafen har utformats i enlighet med Lagrådets förslag. Se avsnitt 5.3.11. 8 § Paragrafen innehåller en bestämmelse om att OECD:s koordineringsorgan ska underrättas av Skatteverket om sekretessen för uppgifterna i land-för-land-rapporter har överträtts eller om uppgifterna har använts i strid med bestämmelserna i 7 §. De sekretessbestämmelser som avses är skattesekretessen i 27 kap. offentlighets- och sekretesslagen (2009:400). Ikraftträdande Lagen träder i kraft den 1 april 2017. 7.2 Förslaget till lag om ändring i lagen (2001:181) om behandling av uppgifter i Skatteverkets beskattningsverksamhet 1 kap. 4 § Ändringen är en följdändring till införandet av lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet. 7.3 Förslaget till lag om ändring i offentlighets- och sekretesslagen (2009:400) 9 kap. 2 § Den begränsning av användningen av erhållna upplysningar som följer av MCAA och DAC 4 får anses vara av tvingande natur och innebära ett förbud att använda upplysningarna på annat sätt än som avses i 7 § lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet. Bestämmelsen i den paragrafen innefattar inte någon begränsning i enskildas rätt enligt tryckfrihetsförordningen att ta del av eller använda sig av allmänna handlingar. Upplysningar som erhålls från andra stater eller jurisdiktioner kommer dock att omfattas av bestämmelserna i 27 kap.. Sekretess gäller visserligen inte endast i förhållande till enskilda utan som huvudregel även mellan myndigheter (8 kap. 1 §). Sekretess bryts dock i vissa fall genom sekretessbrytande bestämmelser i lag och förordning, se bl.a. 10 kap. Enligt 6 kap. 5 § ska en myndighet på begäran av en annan myndighet lämna uppgift som den förfogar över, om inte uppgiften är sekretessbelagd eller det skulle hindra arbetets behöriga gång. Om en sekretessbrytande bestämmelse är tillämplig på en uppgift, innebär bestämmelsen i 6 kap. 5 § att en myndighet är skyldig att lämna uppgiften till en myndighet som begär det. De användningsbegränsningar som anges i 7 § lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet får emellertid till följd att en myndighet inte kan utnyttja uppgifterna i sin verksamhet i andra fall än som anges i bestämmelsen. Detta innebär att sekretessbrytande regler i praktiken enbart torde bli aktuella att åberopa när en myndighet har rätt att ta del av uppgifterna för sådana ändamål (jfr prop. 1990/91:131 s. 24 f.). Hänvisningarna i paragrafen har kompletterats med en ny punkt 13, som hänvisar till lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet. Se avsnitt 5.3.11. 7.4 Förslaget till lag om ändring i skatteförfarandelagen (2011:1244) 1 kap. 1 § Ändringen är en följdändring till att 33 a kap. införs. 33 a kap. Kapitlet är nytt. Det är utformat efter OECD:s modellagstiftning för land-för-land-rapporter. Vissa avvikelser från OECD:s modellag finns och föranleds av att bestämmelserna om land-för-land-rapportering i EU-direktivet om administrativt samarbete i fråga om beskattning i vissa avseenden skiljer sig från OECD:s modellag (se vidare avsnitt 5.4). Bestämmelserna i detta kapitel står i överensstämmelse med både direktivet och OECD:s standard. Några av bestämmelserna i OECD:s modellag har sin svenska motsvarighet på annat ställe än i detta kapitel. Det gäller följande. En bestämmelse om att land-för-land-rapporter ska lämnas enligt fastställt formulär införs i 38 kap. 1 §. Land-för-land-rapporteringen föranleder inte att någon särskild sekretessbestämmelse införs. Land-för-land-rapporterna omfattas av skattesekretessen i offentlighets- och sekretesslagen (2009:400). Se avsnitt 5.3.10. De användningsbegränsningar som ska gälla för uppgifterna i land-för-land-rapporterna tas in i lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet. En hänvisning dit införs i 13 §. 1 § I paragrafen sägs att kapitlet införs med anledning av det multilaterala avtalet mellan behöriga myndigheter om utbyte av land-för-land-rapporter (MCAA) och bestämmelserna om land-för-land-rapportering i EU:s direktiv om administrativt samarbete i fråga om beskattning (DAC 4). Vidare är kapitlet tillämpligt på andra avtal som kan ingås om utbyte av land-för-land-rapporter, jfr 1 § i lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet. När det gäller dessa andra avtal kan nämnas att OECD har tagit fram modeller för bilaterala avtal mellan behöriga myndigheter om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter. MCAA berörs mera i avsnitt 5.3. DAC 4 behandlas i avsnitt 5.4. I paragrafen ges vidare en översikt av kapitlets följande bestämmelser. 2 § Paragrafen innehåller definitioner av begrepp som används i kapitlet. Inskränkningen till kapitlet betyder att de här använda definitionerna inte gäller i andra kapitel om något av de definierade begreppen skulle förekomma där. Av begreppen kan följande särskilt nämnas. Koncern: Definitionen omfattar företag för vilka en gemensam koncernredovisning ska upprättas eller skulle upprättas om andelar i något av företagen vore föremål för handel på en "reglerad marknad". Det begrepp som används i modellagen är på engelska securities exchange; dess innebörd förklaras där inte närmare. Sakligt sett torde emellertid avses detsamma som i 7 kap. 2 § fjärde stycket 2 årsredovisningslagen (1995:1554); där används begreppet "reglerad marknad". Det får därför anses befogat att i bestämmelserna om land-för-land-rapporter använda samma begrepp. Begreppet "reglerad marknad" definieras i sin tur i 1 kap. 5 § 20 lagen (2007:528) om värdepappersmarknaden som en på visst sätt angiven marknadsplats inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet (EES). Här skulle handeln i och för sig lika gärna kunna tänkas äga rum på en motsvarande marknad utanför EES, men eftersom det hur som helst bara är fråga om en hypotetisk handel, behöver denna möjlighet inte tas in i lagen. Multinationell koncern: definitionen innehåller att det i koncernen ska ingå minst två företag som hör hemma i olika stater eller jurisdiktioner eller minst ett företag som hör hemma i en stat eller jurisdiktion och som är skattskyldigt i en annan stat eller jurisdiktion på grund av verksamhet som bedrivs från fast driftställe. Med "jurisdiktion" avses ett land eller territorium i förhållande till vilket Europaråds- och OECD-konventionen om ömsesidig handräckning i skatteärenden är i kraft och har verkan, samt har undertecknat MCAA (punkten 1 a i avsnitt 1 i MCAA). Enhet: termen har utformats efter OECD:s modellag. Här anges först att med "enhet" förstås ett företag som ingår i koncernredovisningen för en multinationell koncern (som ska lämna land-för-land-rapport). Enligt samma punkt räknas till "enhet" också företag som inte ingår i koncernredovisningen men skulle göra det om andelar i företaget handlades på en reglerad marknad. Vidare anges att också företag som inte ingår i koncernredovisningen enbart på grund av sin ringa storlek eller väsentlighet räknas som "enheter". Det finns således inget undantag för små företag, utan alla företag i koncernen ska oavsett storlek ingå i land-för-land-rapporten. Slutligen räknas som "enheter" också sådana företags fasta driftställen för vilka särskilda räkenskaper upprättas. Svensk enhet: Detta begrepp har inte någon motsvarighet i OECD:s modellag men har tagits med i den svenska lagen för att förenkla utformningen. Med en svensk enhet förstås först och främst en enhet som är obegränsat skattskyldig i Sverige. Också ett svenskt handelsbolag är en svensk enhet. Vidare är en utländsk enhets fasta driftställe i Sverige en svensk enhet om driftstället är en enhet enligt definitionen ovan. Den utländska enheten, inklusive det fasta driftstället, har skatterättslig hemvist i det andra landet. Trots att den utländska enheten inte är obegränsat skattskyldig i Sverige, ska dess fasta driftställe i Sverige anses vara en svensk enhet. Innebörden av att sådana fasta driftställen räknas som svenska enheter är att de kan vara skyldiga att lämna land-för-land-rapport enligt 5 §, och därmed också kan vara undantagna enligt 7 §, samt underrättelse enligt 8 eller 9 §. Moderföretag: Med begreppet avses det som i DAC 4 benämns yttersta moderföretag och i OECD:s modellag på engelska benämns "ultimate parent company". Rapporteringsskyldig enhet: De svenska bestämmelserna om vilka som är rapporteringsskyldiga enheter i Sverige finns i 4-7 §§ (moderföretag, ställföreträdande moderföretag, eller en annan enhet som anges i 5 §). Ställföreträdande moderföretag: Ett ställföreträdande moderföretag kan vara en svensk eller en utländsk enhet som har utsetts att lämna land-för-land-rapporten i moderföretagets ställe. Ett villkor för att enheten ska anses vara ställföreträdande moderföretag är att moderföretaget uppfyller minst ett av villkoren i 5 § första stycket 1-3. Det kan utläsas av de villkor som anges där att det, enligt den svenska lagstiftningen, inte kan finnas ställföreträdande moderföretag i multinationella koncerner med svenska moderföretag (enligt andra länders lagstiftning är detta dock inte omöjligt, eftersom det andra landet kan bedöma att det föreligger en systembrist i Sverige). Som nämnts kan det ställföreträdande moderföretaget vara antingen svenskt eller utländskt. I detta kapitel har bestämmelserna om vad det får för följder för svenska enheter om ett ställföreträdande moderföretag lämnar en fullständig land-för-land-rapport dock delats upp i olika paragrafer beroende på om det ställföreträdande moderföretaget är svenskt eller utländskt. I 5 § andra stycket behandlas svenska ställföreträdande moderföretag och i 7 § behandlas utländska sådana. I OECD:s modellag finns bland definitionerna också en definition av undantagna multinationella koncerner, som alltså inte behöver lämna någon land-för-land-rapport. I modellagen förekommer detta undantag bara en gång, nämligen när det definieras. Det har därför förefallit mindre lämpligt att i den svenska lagen ta med undantaget bland definitionerna; i stället har undantaget tagits in i 6 §. Vidare innehåller OECD:s modellag definitioner av "avtal mellan behöriga myndigheter" och "internationellt avtal". Dessa begrepp har inte använts i den svenska lagen. I stället för "avtal mellan behöriga myndigheter" avvänds uttrycket avtal med Sverige om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter, vilket synes självförklarande. Det automatiska utbytet ska ske enligt den föreslagna lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet (se ovan). Att ett sådant avtal i praktiken kan förutsätta att båda länderna är parter i andra internationella avtal såsom Europaråds- och OECD-konventionen om ömsesidig handräckning i skatteärenden behöver inte framhållas i definitionerna i detta kapitel. 3 § I paragrafen förklaras att det med begreppet företag inte avses fysiska personer. Förklaringen har tagits in med anledning av att det återfinns en definition av begreppet företag i DAC 4. Någon sådan definition finns inte i OECD:s standard. Anledningen till att definitionen togs in i direktivet var att det tydligare skulle framgå att fysiska personer inte omfattas av begreppet. En förklaring avseende detta tas därför in i paragrafen. Någon skillnad mellan DAC 4 och OECD:s standard när det gäller innebörden av begreppet företag finns inte. 4 § I paragrafen finns huvudregeln om vem som ska lämna land-för-land-rapport, nämligen moderföretaget i en multinationell koncern, om moderföretaget är svenskt. Med att företaget är svenskt förstås att det är obegränsat skattskyldigt i Sverige. Även svenska handelsbolag räknas som svenska företag trots att de inte är skattskyldiga och skulle kunna vara moderföretag om kriterierna i övrigt är uppfyllda. Här finns vidare en hänvisning till det allmänna undantaget från rapporteringsskyldighet i 6 §. 5 § Paragrafen innehåller i första stycket bestämmelser om att svenska dotterföretag i angivna fall, om koncernen inte är undantagen från rapporteringsskyldighet enligt 6 §, är skyldiga att lämna land-för-land-rapport. Detta är fallet dels, punkt 1, om deras utländska moderföretag inte är skyldigt att lämna sådan rapport i sitt hemland, dels, punkt 2, om moderbolagets hemland inte har något gällande avtal med Sverige om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter, och dels, punkt 3, om ett avtal visserligen föreligger, men inte har efterlevts. Det senare ska inte det svenska dotterföretaget hålla reda på självt; det är när Skatteverket har anmält till dotterföretaget att en systembrist föreligger, som skyldigheten att rapportera inträder för dotterföretaget. Det framgår av OECD:s modellag att punkt 2 är uppfylld även om det andra landet har något annat avtal med Sverige som möjliggör informationsutbyte men som inte innefattar automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter. Detta har inte ansetts behöva nämnas i den svenska lagen. Andra omständigheter, såsom att moderföretaget är skyldigt att rapportera men av någon anledning inte har gjort det, innebär däremot i och för sig inte att någon skyldighet övergår på dotterbolagen i Sverige. Av andra stycket framgår att om det finns flera svenska enheter som är rapporteringsskyldiga enligt första stycket, får koncernen utse en av dem att lämna land-för-land-rapporten för ett visst räkenskapsår för samtliga svenska enheters räkning. Den enhet som utses ska enligt 8 § meddela Skatteverket att den lämnar rapporten för alla berörda enheters räkning. Skyldigheten för övriga sådana enheter upphör då. Koncernen kan också utse en svensk enhet att vara ställföreträdande moderföretag och lämna rapporten för samtliga koncernföretags räkning. Även i ett sådant fall ska enheten underrätta Skatteverket enligt 8 § om att den är ställföreträdande moderföretag. En definition av begreppet ställföreträdande moderföretag finns i 2 §. Vad som gäller om ett utländskt ställföreträdande moderföretag lämnar land-för-land-rapporten framgår av 7 §. I tredje stycket anges att en enhet som enligt något av villkoren i första stycket är skyldig att rapportera, ska begära de uppgifter som den behöver från moderföretaget för att kunna lämna en fullständig land-för-land-rapport. Bestämmelsen har att göra med att ett företag som inte är moderföretag i koncernen kan ha svårare att få tillgång till alla nödvändiga uppgifter och därför vara beroende av att få uppgifter från moderföretaget för att kunna lämna en fullständig land-för-land-rapport. Moderföretaget har inflytande över alla företag i koncernen och kan inhämta den information från dem som behövs för land-för-land-rapporten. Av 10 § andra stycket framgår att en rapporteringsskyldig enhet inte måste lämna en fullständig rapport om den inte fått alla uppgifter som den behöver för att kunna göra det. I tredje stycket i denna paragraf klargörs emellertid att enheten måste försöka få del av alla uppgifter som den inte har tillgång till genom att begära dem från moderföretaget. En enhet får inte utses att lämna land-för-land-rapporten för koncernen om den inte kan få tillgång till alla uppgifter som den behöver för att kunna lämna en land-för-land-rapport. Om enheten lämnar en sådan ofullständig rapport ska den inte anses ha lämnat rapporten för övriga berörda enheters räkning. Skyldigheten för övriga enheter att lämna en land-för-land-rapport kvarstår då. Se även avsnitt 5.4.2. Paragrafen har utformats i enlighet med Lagrådets förslag. 6 § Enligt första stycket undantas alla utom de största koncernerna från skyldigheten att lämna land-för-land-rapport. Undantaget gäller koncerner som för det räkenskapsår som närmast föregår det räkenskapsår som rapporten skulle omfatta, har sammanlagda intäkter på mindre än 7 miljarder kronor. Se avsnitt 5.3.4. Bedömningen av om undantaget är tillämpligt görs således inte en gång för alla, utan ska göras på nytt för varje nytt räkenskapsår. Innebörden av att "koncernen" är undantagen är att ingen enhet som ingår i koncernen behöver upprätta land-för-land-rapport såvitt avser den koncernen. Innehållet i stycket är i modellagen intaget bland definitionerna, se kommentaren till 2 §. Enligt andra stycket undantas svenska företag från skyldigheten att lämna land-för-land-rapport om moderföretaget är undantaget från sådan skyldighet i en stat eller jurisdiktion där den hör hemma på grund av att de sammanlagda intäkterna understiger 750 miljoner euro eller motsvarande belopp i lokal valuta. 7 § I paragrafen införs ett undantag från rapporteringsskyldigheten i 5 §. Den skyldigheten bortfaller om ett utländskt ställföreträdande moderföretag i rätt tid lämnar en fullständig land-för-land-rapport i den stat eller jurisdiktion där det hör hemma (sitt hemland). Villkoren i punkten 2 syftar till att säkerställa att skattemyndigheten i hemlandet tar emot rapporten och utbyter den med Sverige. För att svenska Skatteverket ska veta att de svenska företagen är undantagna, ska också underrättelse lämnas enligt 9 § (punkt 3). Underrättelsen som avses i punkten 2 c syftar på den utländska enhetens motsvarighet till svenska enheters underrättelseskyldighet enligt 8 §. Paragrafens lydelse är enligt modellagen och kommentaren ovan ansluter till den. Paragrafen har utformats i enlighet med Lagrådets förslag. Kravet att det ställföreträdande moderföretagets rapport ska ha lämnats i rätt tid innebär att skyldigheten att lämna rapport ligger kvar för de svenska dotterföretagen om ställföreträdarens rapport lämnas in för sent (tidsfristen finns i 11 §). Se avsnitt 5.3.4. Vad gäller villkoret att rapporten ska vara fullständig, se ovan kommentaren till 5 §. Möjligheten för koncernen att utse en svensk enhet till ställföreträdande moderföretag regleras i 5 § andra stycket. 8 § Enligt första stycket ska de företag eller andra enheter som ska lämna land-för-land-rapport till Skatteverket, först underrätta Skatteverket om detta. Underrättelsen ska göras inom den tid som sägs i 12 §. Underrättelsen ska lämnas oavsett på vilken grund den som lämnar underrättelsen ska lämna land-för-land-rapport. Det framgår av 2 § att en utländsk enhets fasta driftställe i Sverige i vissa fall ska ses som en svensk enhet, vilket även gäller underrättelseskyldigheten enligt denna paragraf. Underrättelse ska inte lämnas om koncernen är undantagen enligt 6 §. Detta framgår av andra stycket. 9 § I paragrafen regleras i första stycket att alla svenska företag som inte själva ska lämna någon land-för-land-rapport ska anmäla till Skatteverket vilket företag det är som lämnar rapporten. Det ska framgå inte bara vilket företaget är utan också var det hör hemma. Det framgår av 2 § att en utländsk enhets fasta driftställe i Sverige i vissa fall ska ses som en svensk enhet, vilket även gäller underrättelseskyldigheten enligt denna paragraf. I andra stycket anges att en enhet som lämnar en ofullständig rapport i enlighet med 10 § andra stycket, ska underrätta Skatteverket om att moderföretaget har vägrat att lämna all nödvändig information till enheten. I 12 § andra stycket anges att en sådan underrättelse ska ha kommit in till Skatteverket inom tolv månader efter utgången av det rapporterade räkenskapsåret, men inte senare än när land-för-land-rapporten som avses i 10 § andra stycket ges in till Skatteverket. Se även författningskommentaren till 10 § andra stycket. Om hela koncernen är undantagen enligt 6 § ska förstås ingen underrättelse lämnas. Detta framgår av tredje stycket. 10 § I paragrafen regleras vad en land-för-land-rapport ska innehålla. Uppgifterna i första stycket 1 ska fördelas på de stater eller jurisdiktioner i vilka koncernen har bedrivit verksamhet under det rapporterade räkenskapsåret. För varje stat eller jurisdiktion ska de sammanlagda uppgifterna redovisas för alla de enheter som har hemvist där. Med hemvist avses att enheten är obegränsat skattskyldig. Om enheten är obegränsat skattskyldig i flera stater eller jurisdiktioner avgörs hemvistet av tillämpligt skatteavtal när det finns ett sådant. Saknas skatteavtal anses enheten ha hemvist i den stat eller jurisdiktion där den har sin verkliga ledning. Verksamhet som bedrivs från fast driftställe ska rapporteras i den stat eller jurisdiktion där verksamheten bedrivs och ska inte ingå i de uppgifter som redovisas i företagets hemviststat. Enheter som inte beskattas någonstans ska redovisas separat. Om de olika uppgifterna a-h kan nämnas följande. Intäkter: I modellagen används begreppet "revenues". Intäkter omfattar också bl. a. räntor och är således ett vidare begrepp än omsättning. Årets ackumulerade inkomstskatt: I modellagen används begreppet "income tax accrued". I Annex III och "Specific Intructions" till OECD:s modellag framgår att det är det innevarande årets ("current year") ackumulerade inkomstskatt som ska anges. Också intäkter och andra poster som rapporten ska innehålla ska avse det aktuella året (räkenskapsåret). Här har "årets" tagits med i begreppet för att framhålla att detta inte (nödvändigtvis) motsvarar bokförd skattekostnad. "Årets ackumulerade inkomstskatt" ska således endast avse affärshändelser under räkenskapsåret och inte innefatta latent inkomstskatt eller avsättningar för osäkra skatteskulder. Aktiekapital: I modellagen används begreppet "stated capital". Det framgår inte vad OECD menar med stated capital. Aktiekapital torde vara ett lämpligt begrepp såvitt avser företag som är aktiebolag. I praktiken torde de allra flesta företag som berörs av land-för-land-rapporteringen vara aktiebolag. För företag eller enheter som inte är aktiebolag får närmaste motsvarighet till aktiekapital anges, t.ex. insatt kapital. Enligt första stycket 2 ska uppgifter lämnas som identifierar företaget samt klargör dess hemvist och viktigaste verksamhet. Om enheten är bildad eller registrerad i en annan stat eller jurisdiktion än den där den är obegränsat skattskyldig ska även sådana uppgifter lämnas. I första stycket 3 sägs att den valuta som används i land-för-land-rapporten ska anges. Denna uppgift ska även ingå i de uppgifter som Skatteverket överför enligt 3 § andra stycket lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet. Av andra stycket framgår att en rapporteringsskyldig enhet som inte är moderföretag och inte har fått del av alla uppgifter som den behöver från moderföretaget för att kunna lämna en fullständig land-för-land-rapport, ska lämna en land-för-land-rapport som innehåller samtliga sådana uppgifter som anges i första stycket som den har tillgång till. Av 9 § andra stycket framgår att en enhet som lämnar en sådan ofullständig rapport ska underrätta Skatteverket om att moderföretaget har vägrat att lämna all nödvändig information till enheten för att den ska kunna lämna en fullständig rapport. Ett företag som inte är moderföretag i koncernen kan vara beroende av att få uppgifter från moderföretaget för att kunna lämna en fullständig land-för-land-rapport. Moderföretaget har inflytande över alla företag i koncernen och kan inhämta den information från dem som behövs för land-för-land-rapporten. Ett företag som inte är moderföretag kan ha svårare att få tillgång till alla nödvändiga uppgifter. Ett sådant rapporteringsskyldigt företag är då beroende av att moderföretaget förser det med de uppgifter som behövs för att lämna en fullständig rapport. En rapporteringsskyldig enhet måste därför inte lämna en fullständig rapport om det är omöjligt till följd av att den inte har fått alla uppgifter som den behöver för att kunna göra det. Av 5 § tredje stycket framgår dock att den rapporteringsskyldiga enheten måste försöka få del av alla nödvändiga uppgifter som den inte har tillgång till genom att begära dem från moderföretaget. Där framgår också att en sådan ofullständig rapport som avses i andra stycket i denna paragraf inte kan lämnas för någon annan enhets räkning. 11 § I paragrafen regleras när land-för-land-rapporten senast ska lämnas till Skatteverket, nämligen inom tolv månader från utgången av det räkenskapsår som rapporten omfattar. 12 § I första stycket sägs att underrättelser enligt 8 § och 9 § första stycket ska ha kommit in till Skatteverket innan det räkenskapsår har gått till ända som ska omfattas av land-för-land-rapporten. I andra stycket anges att underrättelser enligt 9 § andra stycket ska ha kommit in till Skatteverket inom tolv månader efter utgången av det rapporterade räkenskapsåret, men inte senare än när land-för-land-rapporten som avses i 10 § andra stycket ges in till Skatteverket. Underrättelser enligt 9 § andra stycket avser den omständigheten att moderföretaget vägrat lämna all nödvändig information för att en rapporteringsskyldig enhet som inte är moderföretag ska kunna lämna en fullständig land-för-land-rapport. Om så är fallet ska den rapporteringsskyldiga enheten i stället lämna en land-för-land-rapport i enlighet med 10 § andra stycket. Andra stycket i denna paragraf innebär att underrättelsen om att moderföretaget vägrat lämna nödvändig information ska lämnas inom samma tidsfrist som gäller för att lämna land-för-land-rapporten. Dock ska underrättelsen lämnas senast samtidigt som land-för-land-rapporten. 13 § I paragrafen införs en hänvisning till bestämmelserna i lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet om hur uppgifter i land-för-land-rapporter som Skatteverket tar emot får användas. Paragrafen har utformats i enlighet med Lagrådets förslag. 38 kap. 1 § I paragrafen bestäms vilka uppgifter som ska lämnas enligt fastställt formulär. Där läggs nu land-för-land-rapporter enligt 33 a kap. till som en ny punkt 4 (vilket medför att de tidigare punkterna 4 och 5 får ny numrering). 39 kap. 1 § I paragrafen, som reglerar kapitlets innehåll, har en ny hänvisning till 2 a § lagts till i första strecksatsen med anledning av att en ny definition införts. I näst sista strecksatsen, som anger var bestämmelser om dokumentationsskyldighet avseende internprissättning finns, har hänvisningen ändrats till att omfatta 15-16 f §§. 2 a § I paragrafen, som är ny, införs två nya definitioner avseende uttrycken företag i intressegemenskap och koncern. Till skillnad från definitionerna i 2 §, som gäller i hela skatteförfarandelagen, så gäller de nya definitionerna bara i 39 kap. och de definierade uttrycken förekommer bara i bestämmelserna om dokumentation vid internprissättning i 15-16 f §§. Paragrafen har i allt väsentligt utformats i enlighet med Lagrådets förslag. I första stycket definieras vad som vid tillämpningen av 15-16 a §§ avses med företag i intressegemenskap. Med sådana företag avses företag som är moderföretag och dotterföretag eller står under i huvudsak gemensam ledning. Dessa termer är inte definierade. Av 2 kap. 2 § framgår att termer och uttryck som används i skatteförfarandelagen har samma betydelse som i de lagar enligt vilka en skatt eller avgift bestäms. Inte heller i inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL, finns uttrycken moderföretag, dotterföretag eller företag under i huvudsak gemensam ledning definierade. I förarbetena till inkomstskattelagen anges att när termen moderföretag används utan definition så avses det allmänna civilrättsliga begreppet (prop. 1999/2000:2 del 2 s. 18). I förarbetena anges också att med moder- och dotterföretag förstås sådana företag som enligt det civilrättsliga koncernbegreppet bildar moder-dotterförhållanden. Med uttrycket "under i huvudsak gemensam ledning" avses inte bara äkta koncerner utan också om t.ex. en fysisk person har det bestämmande inflytandet över två eller flera juridiska personer utan att företagen ingår i ett formellt koncernförhållande (prop. 1999/2000:2 del 2 s. 334 f.). Termerna moderföretag och dotterföretag har ingen särskild definition i paragrafen utan används därför i sin allmänna civilrättsliga form. Även utländska företag omfattas av termerna. Uttrycket "företag under i huvudsak gemensam ledning" avser även här s.k. oäkta koncerner. I andra stycket definieras termen koncern. Med koncern avses vid tillämpningen av 16 b § företag i intressegemenskap om moderföretaget inte är en fysisk person. Jämfört med begreppet "företag i intressegemenskap" syftar begreppet "koncern" alltså endast till att utesluta s.k. oäkta koncerner, dvs. intressegemenskaper där moderföretaget är en fysisk person. Av 16 b § följer att den koncerngemensamma delen av en internprissättningsdokumentation endast ska avse koncernen och dess verksamhet. Se även avsnitt 5.2.6. 15 § I paragrafen, som har fått ett nytt innehåll, regleras vad som är syftet med internprissättningsdokumentationen. Dokumentationen ska vara ett underlag för att det ska gå att bedöma om prissättning och andra villkor vid transaktioner mellan företag i intressegemenskap eller de transaktioner som anses ha skett mellan ett företag och dess fasta driftställe avviker från vad som skulle ha avtalats mellan oberoende parter, medför att inkomst ska undantas från beskattning eller att avräkning ska medges för utländsk skatt eller medför att rätt inkomst har beräknats för det fasta driftstället. Det är internprissättningsdokumentationens båda delar, dvs. både den koncerngemensamma delen och den företagsspecifika delen, som ska ligga till grund för bedömningen. Paragrafen har i allt väsentligt utformats i enlighet med Lagrådets förslag. För obegränsat skattskyldiga juridiska personer och svenska handelsbolag ska dokumentationen innehålla de uppgifter som behövs för att kunna bedöma om resultatet av näringsverksamheten ska justeras med stöd av korrigeringsregeln i 14 kap. 19 § IL. För handelsbolag sker inkomstkorrigeringen hos delägaren. För obegränsat skattskyldiga juridiska personer och svenska handelsbolag som bedriver verksamhet från fast driftställe utomlands ska dokumentationen utgöra underlag för att kunna undanröja dubbelbeskattningen. Om det finns ett skatteavtal med det land där verksamheten bedrivs har Sverige inte skyldighet att undanröja dubbelbeskattningen på en större inkomst än det andra landet har rätt att beskatta enligt skatteavtalet. Oavsett om inkomsten undantas från beskattning i Sverige (exemptavtal) eller om den utländska skatten ska avräknas (creditavtal) så ska den utländska inkomsten beräknas enligt OECD:s vinstallokeringsprinciper. Om det finns ett creditavtal och det andra landet har tagit ut skatt på en större inkomst än vad som följer av OECD:s principer medges inte avräkning för hela den utländska skatten. För utländska juridiska personer som ska beskattas för inkomst från fast driftställe i Sverige så ska dokumentationen utgöra underlag för att bedöma hur stor inkomst som ska allokeras till det fasta driftstället. Det finns inget särskilt lagrum som reglerar detta utan inkomstberäkningen sker enligt allmänna beskattningsregler i inkomstskattelagen. Se även avsnitt 5.2.3. 16 § I paragrafen, som har fått ett nytt innehåll, regleras vilka företag som är skyldiga att ha internprissättningsdokumentation. Se även avsnitt 5.2.2. Obegränsat skattskyldiga juridiska personer som har transaktioner med begränsat skattskyldiga företag är dokumentationsskyldiga om de båda företagen är i intressegemenskap med varandra. Det framgår av 2 a § vad som avses med intressegemenskap. Även transaktioner inom s.k. oäkta koncerner omfattas av dokumentationsskyldigheten. Eftersom svenska handelsbolag inte är skattskyldiga regleras dokumentationsskyldigheten i en särskild punkt. En förutsättning för att handelsbolaget ska vara dokumentationsskyldigt är att såväl handelsbolaget, det begränsat skattskyldiga företaget och någon av delägarna är i intressegemenskap med varandra. Någon av de delägare som ingår i intressegemenskapen ska dessutom vara en obegränsat skattskyldig juridisk person. Om ett svenskt aktiebolag är delägare i ett svenskt handelsbolag som har transaktioner med ett utländskt bolag och alla tre parterna ingår i samma koncern så är handelsbolaget således skyldigt att ha en internprissättningsdokumentation. Det saknar betydelse om det dessutom finns ytterligare delägare i handelsbolaget som inte ingår i intressegemenskapen. Dokumentationsskyldighet föreligger även för verksamhet som bedrivs från fast driftställe. Skyldigheten omfattar obegränsat skattskyldiga juridiska personer och svenska handelsbolag som bedriver verksamhet från fast driftställe utomlands. En förutsättning för att handelsbolaget ska vara dokumentationsskyldigt är att någon av delägarna är en obegränsat skattskyldig juridisk person som är i intressegemenskap med handelsbolaget. Dokumentationsskyldighet föreligger även för utländska juridiska personer med fast driftställe i Sverige. Det krävs dock att den utländska juridiska personen själv är skattskyldig för inkomst från det fasta driftstället. En i utlandet delägarbeskattad juridisk person som bedriver verksamhet från fast driftställe i Sverige är inte dokumentationsskyldig om resultatet beskattas hos obegränsat skattskyldiga delägare. I 16 a § finns undantag från dokumentationsskyldigheten för vissa företag och i 16 c § finns bestämmelser som innebär att vissa transaktioner inte behöver dokumenteras. 16 a § I paragrafen, som är ny, finns ett undantag från skyldigheten att upprätta internprissättningsdokumentation. Undantaget innebär att små och medelstora företag inte behöver upprätta dokumentation över gränsöverskridande transaktioner med andra företag i intressegemenskapen eller över verksamhet som bedrivs från fast driftställe. Trots att företagen är undantagna från dokumentationsskyldighet ska prissättningen av transaktionerna vara i överensstämmelse med armlängdsprincipen. Det innebär att korrigeringsregeln i 14 kap. 19 § IL är tillämplig om Skatteverket vid en kontroll skulle finna att villkoren avviker från vad oberoende parter skulle ha avtalat om. Likaså kan inkomstberäkningen för ett fast driftställe i Sverige justeras eller avräkning vägras för utländsk skatt hänförlig till ett fast driftställe utomlands, om inkomsten för det fasta driftstället inte beräknats enligt armlängdsmässiga principer. Undantaget överensstämmer med EU-kommissionens rekommendation från 2003 om definitionen av mikroföretag samt små och medelstora företag. Beloppsgränserna har emellertid räknats om till svenska kronor. Gränserna för undantaget beräknas för hela intressegemenskapen och beräkningen görs för året före beskattningsåret. Det framgår av 2 a § vad som avses med intressegemenskap. Se även avsnitt 5.2.4. 16 b § I paragrafen, som är ny, regleras vad internprissättningsdokumentationen ska bestå av. I första stycket anges att den, i enlighet med OECD:s nya riktlinjer, ska bestå av en koncerngemensam del och en företagsspecifik del. Av andra stycket framgår att den koncerngemensamma delen ska innehålla en översikt av koncernen och dess verksamhet. Vad som avses med koncern framgår av 2 a §. Den koncerngemensamma delen omfattar således inte en s.k. oäkta koncern. I likhet med den nuvarande utformningen av skatteförfarandelagen avses det närmare innehållet i den koncerngemensamma delen regleras i skatteförfarandeförordningen. I tredje stycket regleras innehållet i den företagsspecifika delen. För svenska företag ska den företagsspecifika delen innehålla information om företaget och de gränsöverskridande transaktioner företaget har haft under räkenskapsåret med utländska företag i intressegemenskapen, dvs. både med företag i äkta och oäkta koncerner. Den företagsspecifika delen kan därför omfatta transaktioner med andra företag än de som ingår i den koncerngemensamma delen. För utländska juridiska personer med fast driftställe i Sverige och för svenska företag med fast driftställe utomlands ska den företagsspecifika delen omfatta de fingerade transaktioner som anses ha skett mellan det fasta driftstället och resten av företaget. Även beträffande den företagsspecifika delen avses det närmare innehållet regleras i skatteförfarandeförordningen. När det gäller dokumentation avseende fasta driftställen måste det givetvis beaktas vid tillämpningen att det inte handlar om transaktioner mellan två fristående företag utan om fingerade transaktioner mellan två delar av samma företag. Se även avsnitt 5.2.1. 16 c § Av paragrafen, som är ny, framgår att företag som är dokumentationsskyldiga trots det inte behöver dokumentera vissa transaktioner i den företagsspecifika delen. Dokumentationen ska fokusera på de transaktioner som är viktiga ur ett internprissättningsperspektiv. Avsikten är således inte att samtliga gränsöverskridande transaktioner ska dokumenteras oavsett belopp eller risk för felprissättning. I första stycket klargörs därför att oväsentliga transaktioner inte behöver dokumenteras. Vad som är oväsentliga transaktioner får bedömas utifrån företagets storlek och verksamheten i sin helhet. Transaktioner som avser den huvudsakliga verksamheten eller som uppgår till stora belopp kan inte anses oväsentliga. Av andra stycket framgår att vissa transaktioner alltid ska anses vara oväsentliga. Obegränsat skattskyldiga juridiska personer och svenska handelsbolag som har transaktioner med en utländsk motpart i intressegemenskap behöver därför inte dokumentera dessa om det sammanlagda värdet på transaktionerna understiger 5 000 000 kronor under räkenskapsåret. Det är således inte värdet per transaktion utan värdet per motpart som har betydelse. Det innebär att ett svenskt aktiebolag som har transaktioner med flera utländska koncernföretag kan behöva dokumentera transaktionerna gentemot vissa av de utländska motparterna i den företagsspecifika delen men inte transaktionerna gentemot andra utländska motparter. Om ett svenskt företags transaktioner med utländska koncernbolag i samtliga fall understiger gränsbeloppet innebär det i praktiken att företaget inte behöver ha någon internprissättningsdokumentation trots att det kanske ingår i en stor koncern och inte är undantagen från dokumentationsskyldighet enligt 16 a §. För obegränsat skattskyldiga juridiska personer och svenska handelsbolag med fast driftställe utomlands samt för utländska juridiska personer med fast driftställe i Sverige gäller gränsbeloppet för det sammanlagda värdet av de transaktioner som ska anses hänförliga till det fasta driftstället. Även i dessa fall medför gränsbeloppet att företaget i praktiken inte behöver ha någon internprissättningsdokumentation trots att det ingår i en stor koncern. Gränsbeloppet på 5 000 000 kronor ska bedömas utifrån marknadsvärdet på transaktionerna. Eftersom immateriella tillgångar ofta är viktiga för vinstgenereringen framgår det av tredje stycket att upplåtelse och överlåtelse av sådana tillgångar inte omfattas av undantagen i första och andra styckena om det inte är så att en immateriell tillgång faktiskt är oväsentlig för verksamheten. Se även avsnitt 5.2.5. 16 d § I paragrafen, som är ny, anges att internprissättningsdokumentationen ska vara upprättad vid den tidpunkt då inkomstdeklarationen ska lämnas. Om företaget har fått anstånd med att lämna inkomstdeklarationen så ska det beaktas. För svenska handelsbolag som inte är deklarationsskyldiga ska internprissättningsdokumentationen vara upprättad vid den tidpunkt då särskilda uppgifter ska lämnas till ledning för delägarnas beskattning. Sådana uppgifter ska lämnas vid samma tidpunkt som inkomstdeklarationen. Den koncerngemensamma delen ska vara upprättad senast vid den tidpunkt då moderföretaget ska lämna sin deklaration. Det gäller oavsett vilket företag i koncernen som upprättar den koncerngemensamma delen. Se även avsnitt 5.2.7. 16 e § I paragrafen, som är ny, regleras på vilka språk internprissättningsdokumentationen får upprättas. Förutom på svenska får dokumentationen även upprättas på danska, norska eller engelska. Om exempelvis den koncerngemensamma delen upprättats på något annat språk, ansvarar det i Sverige skattskyldiga företaget för att den översätts till något av de godkända språken. Se även avsnitt 5.2.8. 16 f § I paragrafen, som är ny, anges att internprissättningsdokumentationen ska överlämnas till Skatteverket på begäran. Dokumentationen ska således inte bifogas till inkomstdeklarationen. Den koncerngemensamma delen ska vara upprättad senast vid den tidpunkt då moderföretaget ska lämna sin deklaration. Om moderföretaget har ett annat beskattningsår eller en annan deklarationstidpunkt än det företag som ska överlämna sin internprissättningsdokumentation så skulle det i undantagsfall kunna inträffa att den koncerngemensamma delen för det aktuella året inte är upprättad när Skatteverket begär att få ta del av dokumentationen. I så fall får föregående års koncerngemensamma del överlämnas och det granskade företaget får på annat sätt lämna information om viktiga händelser som skett i koncernen under året. Se även avsnitt 5.2.7. Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser I första punkten anges att lagen träder i kraft den 1 april 2017. I andra punkten behandlas de nya bestämmelserna om land-för-land-rapporter i 33 a kap. Dessa ska tillämpas första gången på räkenskapsår som har påbörjats efter den 31 december 2015. Om räkenskapsåret har avslutats före ikraftträdandet, får underrättelse enligt 33 a kap. 12 § första stycket lämnas senast den 30 april 2017. I tredje punkten anges att bestämmelserna i 39 kap. om internprissättningsdokumentation ska tillämpas första gången på beskattningsår som påbörjas efter den 31 mars 2017. Se avsnitt 5.5. BEPS Action 13 Final Report Multilateral Competent Authority Agreement on the Exchange of Country-by-Country-reports Det multilaterala avtalet mellan behöriga myndigheter om utbyte av land-för-land-rapporter Rådets direktiv (EU) 2016/881 av den 25 maj 2016 om ändring av direktiv 2011/16/EU vad gäller obligatoriskt automatiskt utbyte av upplysningar i fråga om beskattning Promemorians sammanfattning I denna promemoria lämnas förslag till genomförande av OECD:s standard för dokumentation vid internprissättning och automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter (BEPS action 13). I promemorian lämnas även förslag till genomförande av EU-direktivet om ändring i rådets direktiv 2011/16/EU om administrativt samarbete i fråga om beskattning, avseende land-för-land-rapportering och automatiskt utbyte av sådana rapporter (DAC 4). Förslaget innebär att det införs bestämmelser om land-för-land-rapporter och automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter mellan skattemyndigheterna i EU:s medlemsstater och mellan skattemyndigheterna i de stater och jurisdiktioner som har undertecknat det multilaterala avtalet om land-för-land-rapportering. Det föreslås att multinationella koncerner med en omsättning som överstiger 7 miljarder kronor varje år och för varje skattejurisdiktion i vilken de utövar verksamhet ska lämna vissa upplysningar som omfattar intäktsbelopp, vinst före inkomstskatt, betald och ackumulerad inkomstskatt, antalet anställda, aktiekapital, outdelad vinst och materiella anläggningstillgångar. Huvudregeln är att det är moderföretaget i en multinationell koncern som ska lämna land-för-land-rapporten. I vissa fall, när rapportering inte görs av moderföretaget, kan ett dotterföretag i ett annat land bli skyldigt att rapportera i stället för moderföretaget. Upplysningarna ska utbytas mellan staterna och jurisdiktionerna genom automatiskt informationsutbyte inom 15 månader från den sista dagen av det räkenskapsår för den multinationella koncernen som land-för-land-rapporten avser. Det första året ska upplysningarna dock utbytas inom 18 månader från samma dag. Den första land-för-land-rapporten ska lämnas för det räkenskapsår för den multinationella koncernen som inleds den 1 januari 2016 eller senare. Om en land-för-land-rapport inte ges in till Skatteverket, ska reglerna om föreläggande och vitesföreläggande bli tillämpliga. Förslagen innebär också att de nuvarande reglerna om internprissättningsdokumentation anpassas till OECD:s nya standard. Dokumentationen ska bestå av två delar, en koncerngemensam del och en företagsspecifik del, och det förtydligas vad de båda delarna ska innehålla. Små och medelstora företag undantas från dokumentationsskyldighet. Däremot utökas kretsen av dokumentationsskyldiga till att omfatta även svenska handelsbolag, utländska företag med fast driftställe i Sverige och svenska företag med fast driftställe utomlands. För dokumentationsskyldiga företag undantas oväsentliga transaktioner från dokumentationsskyldigheten och transaktioner gentemot en motpart som understiger 5 miljoner kronor räknas alltid som oväsentliga. Tidpunkter för upprättande, överlämnande till Skatteverket och bevarande regleras. Några regler om internprissättningsdokumentation finns inte i EU-direktivet. Bestämmelserna föreslås träda i kraft den 1 januari 2017. Promemorians lagförslag Förslag till lag om automatiskt utbyte av land-för- land-rapporter Härigenom föreskrivs följande. Tillämpningsområde 1 § Denna lag gäller för sådant automatiskt utbyte av upplysningar som avses i det multilaterala avtalet mellan behöriga myndigheter om utbyte av land-för-land-rapporter som undertecknandes den 27 januari 2016, i ett annat avtal mellan behöriga myndigheter om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter och i rådets direktiv (EU) 2016/XX av den 25 maj 2016 om ändring av direktiv 2011/16/EU vad gäller obligatoriskt automatiskt utbyte av upplysningar i fråga om beskattning. Definitioner 2 § Enhet, rapporteringsskyldig enhet och multinationell koncern har den innebörd som anges i 33 a kap. skatteförfarandelagen (2011:1244). Överföring 3 § Skatteverket ska genom automatiskt utbyte överföra land-för-land-rapporter som Skatteverket har fått från rapporteringsskyldiga enheter enligt 33 a kap. skatteförfarandelagen (2011:1244). En land-för-land-rapport ska överföras till den behöriga myndigheten i en medlemsstat i Europeiska unionen om minst en enhet som ingår i samma multinationella koncern som den rapporteringsskyldiga enheten, enligt uppgifterna i land-för-land-rapporten, antingen har hemvist i den andra medlemsstaten eller är föremål för beskattning där på grund av verksamhet som bedrivs genom ett fast driftställe. En land-för-land-rapport ska även överföras till den behöriga myndigheten i en annan stat eller jurisdiktion om 1. det finns ett gällande avtal med den andra staten eller jurisdiktionen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter, 2. den behöriga myndigheten i den andra staten eller jurisdiktionen inte har anmält att den ska anses som en sådan icke ömsesidig jurisdiktion som överför men inte tar emot land-för-land-rapporter, och 3. minst en enhet som ingår i samma multinationella koncern som den rapporteringsskyldiga enheten, enligt uppgifterna i land-för-land-rapporten antingen har hemvist i den andra staten eller jurisdiktionen eller är föremål för beskattning där på grund av verksamhet som bedrivs genom ett fast driftställe. Land-för-land-rapporterna ska överföras minst en gång om året. Överföringen ska innefatta uppgift om vilken valuta som används i rapporten. Skatteverket ska meddela de behöriga myndigheterna i alla övriga medlemsstater i Europeiska unionen och i andra stater och jurisdiktioner som avses i tredje stycket 1 och 2 om underrättelser som Skatteverket tagit emot enligt 33 a kap. 8 § andra stycket skatteförfarandelagen om att moderföretaget i en koncern har vägrat att lämna all nödvändig information. Samarbete för att se till att avtalet följs och tillämpas 4 § Om Skatteverket har skäl att tro att en rapporteringsskyldig enhet i en annan stat eller jurisdiktion har lämnat felaktiga eller ofullständiga uppgifter i en land-för-land-rapport eller inte har lämnat någon land-för-land-rapport, ska Skatteverket meddela detta till den andra statens eller jurisdiktionens behöriga myndighet. 5 § Om en annan stats eller jurisdiktions behöriga myndighet meddelar Skatteverket att myndigheten har skäl att tro att felaktiga eller ofullständiga uppgifter har lämnats av en svensk rapporteringsskyldig enhet, eller att en sådan enhet inte har lämnat någon land-för-land-rapport, ska Skatteverket vidta de åtgärder som är möjliga enligt svensk lag för att inhämta de riktiga och fullständiga uppgifter som saknas. Användning av upplysningar som Skatteverket tar emot 6 § Land-för-land-rapporter får användas för övergripande analys av risker på internprissättningsområdet och andra risker för skattebaserosion och flyttning av vinster, däri inbegripet bedömning av risken för att någon enhet i en multinationell koncern inte följer gällande internprissättningsregler, samt för ekonomisk och statistisk analys. Resultatet av en näringsverksamhet får inte justeras enligt 14 kap. 19 § inkomstskattelagen (1991:1229) enbart på grundval av innehållet i en land-för-land-rapport. Underrättelse vid överträdelse av sekretessen eller brister i skyddet för uppgifter 7 § Skatteverket ska omedelbart underrätta sekretariatet vid det koordineringsorgan som avses i artikel 24.3 i bilaga 1 till lagen (1990:313) om Europaråds- och OECD-konventionen om ömsesidig handräckning i skatteärenden vid överträdelser av sekretessen enligt det multilaterala avtalet mellan behöriga myndigheter om utbyte av land-för-land-rapporter som undertecknandes den 27 januari 2016 eller ett annat avtal mellan behöriga myndigheter om utbyte av land-för-land-rapporter eller vid brister i skyddet för uppgifter som har tagits emot. Skatteverket ska då även underrätta koordineringsorganets sekretariat om eventuella påföljder och avhjälpande åtgärder som detta har resulterat i. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2017. Förslag till lag om ändring i lagen (2001:181) om behandling av uppgifter i Skatteverkets beskattningsverksamhet Härigenom föreskrivs att 1 kap. 4 § lagen (2001:181) om behandling av uppgifter i Skatteverkets beskattningsverksamhet ska ha följande lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 1 kap. 4 § Uppgifter får behandlas för tillhandahållande av information som behövs hos Skatteverket för 1. fastställande av underlag för samt bestämmande, redovisning, betalning och återbetalning av skatter och avgifter, 2. bestämmande av pensionsgrundande inkomst, 3. fastighetstaxering, 4. revision och annan analys- eller kontrollverksamhet, 5. tillsyn samt lämplighets- och tillståndsprövning och annan liknande prövning, 6. handläggning a) enligt lagen (2007:324) om Skatteverkets hantering av vissa borgenärsuppgifter, b) av andra frågor om ansvar för någon annans skatter och avgifter, och b) av andra frågor om ansvar för någon annans skatter och avgifter, c) enligt lagen (2015:912) om automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton och 22 b kap. skatteförfarandelagen (2011:1244). c) enligt lagen (2015:912) om automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton och 22 b kap. skatteförfarandelagen (2011:1244), och d) enligt lagen (2016:000) om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter och 33 a kap. skatteförfarandelagen. 7. fullgörande av ett åliggande som följer av ett för Sverige bindande internationellt åtagande, 8. hantering av underrättelser från arbetsgivare om anställning av utlänningar som avses i lagen (2013:644) om rätt till lön och annan ersättning för arbete utfört av en utlänning som inte har rätt att vistas i Sverige, 9. hantering av uppgifter om sjuklönekostnad, och 10. tillsyn, kontroll, uppföljning och planering av verksamheten. Uppgifter som får behandlas enligt första stycket får även behandlas för tillhandahållande av information som behövs i Skatteverkets brottsbekämpande verksamhet enligt lagen (1997:1024) om Skatteverkets medverkan i brottsutredningar. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2017. Förslag till lag om ändring i offentlighets- och sekretesslagen (2009:400) Härigenom föreskrivs att 9 kap. 2 § offentlighets- och sekretesslagen (2009:400) ska ha följande lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 9 kap. 2 § Bestämmelser som begränsar möjligheten att använda vissa uppgifter som en svensk myndighet har fått från en myndighet i en annan stat finns i 1. lagen (1990:314) om ömsesidig handräckning i skatteärenden, 2. lagen (2000:343) om internationellt polisiärt samarbete, 3. lagen (2000:344) om Schengens informationssystem, 4. lagen (2000:562) om internationell rättslig hjälp i brottmål, 5. lagen (2000:1219) om internationellt tullsamarbete, 6. lagen (2003:1174) om vissa former av internationellt samarbete i brottsutredningar, 7. lagen (2011:1537) om bistånd med indrivning av skatter och avgifter inom Europeiska unionen, 8. lagen (1998:620) om belastningsregister, 9. lagen (2012:843) om administrativt samarbete inom Europeiska unionen i fråga om beskattning, 10. lagen (2013:329) med vissa bestämmelser om skydd för personuppgifter vid polissamarbete och straffrättsligt samarbete inom Europeiska unionen, 11. lagen (2015:63) om utbyte av upplysningar med anledning av FATCA-avtalet, och 12. lagen (2015:912) om automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton. Bestämmelser som begränsar möjligheten att använda vissa uppgifter som en svensk myndighet har fått från en uppgiftsskyldig i Sverige eller från en myndighet i en annan stat finns i lagen (2016:000) om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2017. Förslag till lag om ändring i skatteförfarandelagen (2011:1244) Härigenom föreskrivs i fråga om skatteförfarandelagen (2011:1244) dels att 1 kap. 1 §, 38 kap. 1 §, 39 kap. 1, 15 och 16 §§ ska ha följande lydelse, dels att det ska införas ett nytt kapitel, 33 a kap., och sju nya paragrafer, 39 kap. 2 a och 16 a-16 f §§ samt sju nya mellanrubriker, närmast före 39 kap. 15, 16, 16 a, 16 b, 16 d, 16 e och 16 f §§, av följande lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 1 kap. 1 § I denna lag finns bestämmelser om förfarandet vid uttag av skatter och avgifter. Innehållet i lagen är uppdelat enligt följande. - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - AVDELNING VI. KONTROLLUPPGIFTER, DEKLARATIONER OCH ÖVRIGA UPPGIFTER - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - 33 kap. - Särskilda uppgifter 34 kap. - Informationsuppgifter 33 kap. - Särskilda uppgifter 33 a kap. - Land-för-land-rapporter 34 kap. - Informationsuppgifter - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - 33 a kap. Land-för-land-rapporter Innehåll 1 § I detta kapitel finns bestämmelser med anledning av det multilaterala avtalet mellan behöriga myndigheter om utbyte av land-för- land-rapporter som undertecknades den 27 januari 2016 och rådets direktiv (EU) 2016/XX av den 25 maj 2016 om ändring av direktiv 2011/16/EU vad gäller obligatoriskt automatiskt utbyte av upplysningar i fråga om beskattning. Kapitlet gäller även vid utbyte enligt andra avtal mellan behöriga myndigheter om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter. Bestämmelserna ges i följande ordning: - definitioner (2 §), - skyldighet att lämna land-för-land-rapport och underrättelse (3-8 §§), - land-för-land-rapportens innehåll (9 §), och - tidsgränser samt hur Skatteverket får använda uppgifterna (10-12 §§). Definitioner 2 § I detta kapitel avses med Företag: varje form av näringsverksamhet som inte bedrivs av en fysisk person. Koncern: företag som är förenade genom ägande eller kontroll på ett sådant sätt att det antingen finns en skyldighet att upprätta koncernredovisning enligt tillämpliga årsredovisningsregler eller skulle finnas det om andelar i något av företagen vore föremål för handel på en reglerad marknad. Multinationell koncern: en koncern i vilken det ingår minst två företag som hör hemma i olika stater eller jurisdiktioner eller minst ett företag som hör hemma i en stat eller jurisdiktion och som är skattskyldigt i en annan stat eller jurisdiktion på grund av verksamhet som bedrivs från fast driftställe. Enhet: - ett företag som ingår i en multinationell koncerns koncernredovisning eller som skulle göra det om andelar i företaget vore föremål för handel på en reglerad marknad, - ett företag som inte ingår i den multinationella koncernens koncernredovisning enbart på grund av sin ringa storlek eller väsentlighet, eller - ett fast driftställe till sådana företag som avses ovan förutsatt att företaget, på grund av rapporteringskrav eller intern uppföljning, upprättar särskilda räkenskaper för det fasta driftstället. Svensk enhet: - en enhet som är obegränsat skattskyldig i Sverige eller är bildad enligt svensk lag, - ett svenskt handelsbolag, eller - en utländsk enhets fasta driftställe i Sverige om detta är en enhet. Rapporteringsskyldig enhet: en enhet (moderföretag, ställföreträdande moderföretag eller en annan enhet som anges i 4 §) som är skyldig att lämna en land-för-land-rapport för en multinationell koncerns räkning där den är hemmahörande. Moderföretag: en enhet som direkt eller indirekt äger en så stor andel i en eller flera andra enheter i en multinationell koncern att den är skyldig att upprätta koncernredovisning enligt redovisningsprinciper som är allmänt tillämpade inom den stat eller jurisdiktion där den hör hemma eller skulle vara skyldig att göra det om dess andelar vore föremål för handel på en reglerad marknad, förutsatt att det inte i den multinationella koncernen finns någon annan enhet som direkt eller indirekt äger en sådan andel som nyss sagts i enheten. Ställföreträdande moderföretag: en enhet i en multinationell koncern som har blivit utsedd av den multinationella koncernen att i stället för moderföretaget lämna land-för-land-rapporten i Sverige eller i den andra stat eller jurisdiktion där enheten hör hemma för den multinationella koncernens räkning när minst ett av villkoren i 4 § första stycket 1-3 är uppfyllt. Räkenskapsår: den årliga redovisningsperiod för vilken moderföretaget i en multinationell koncern upprättar sin redovisning. Rapporterat räkenskapsår: det räkenskapsår som redovisas i en land-för-land-rapport. Koncernredovisning: en multinationell koncerns räkenskaper i vilka tillgångar, skulder, intäkter, kostnader och kassaflöden hos moderföretaget och enheterna redovisas som en enda ekonomisk enhet. Systembrist: att en stat eller jurisdiktion som har ett gällande avtal med Sverige om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter, har på andra grunder än enligt villkoren i avtalet upphävt det automatiska utbytet av upplysningar eller på annat sätt fortlöpande underlåtit att automatiskt tillhandahålla Sverige land-för-land-rapporter som jurisdiktionen har tillgång till rörande multinationella koncerner som har enheter i Sverige. Skyldighet att lämna land-för-land-rapport 3 § Ett svenskt moderföretag i en multinationell koncern ska lämna en land-för-land-rapport till Skatteverket, om inte koncernen är undantagen enligt 5 §. 4 § En svensk enhet som inte är moderföretag i en multinationell koncern ska lämna en land-för-land-rapport om: 1. moderföretaget inte är skyldigt att lämna en land-för-land-rapport i den stat eller jurisdiktion där det hör hemma, 2. den stat eller jurisdiktion i vilken moderföretaget hör hemma inte har något gällande avtal med Sverige om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter vid den tidpunkt som avses i 10 §, eller 3. Skatteverket har anmält till enheten att det föreligger en systembrist i den stat eller jurisdiktion i vilken moderföretaget hör hemma. Om det i den multinationella koncernen finns flera svenska enheter som enligt första stycket är skyldiga att lämna land-för-land-rapport, kan koncernen utse en av dem att lämna rapporten för ett visst räkenskapsår för övriga svenska enheters räkning. Koncernen kan även utse en svensk enhet till ställföreträdande moderföretag. En enhet som enligt något av villkoren i första stycket är skyldig att lämna land-för-land-rapport, ska från moderföretaget begära de uppgifter som den behöver för att kunna lämna en fullständig land-för-land-rapport. En enhet som inte kan få tillgång till alla de uppgifter som den behöver från moderföretaget för att lämna en fullständig land-för-land-rapport, får inte utses att lämna rapporten för andra enheters räkning. Om en enhet som lämnar rapporten inte lämnar en fullständig sådan, ska den inte anses ha lämnat rapporten för alla berörda enheters räkning. Första stycket gäller inte om koncernen är undantagen enligt 5 §. Undantag från skyldigheten att lämna land-för-land-rapport 5 § En multinationell koncern är undantagen från skyldigheten att lämna land-för-land-rapport om den enligt sin koncernredovisning har sammanlagda intäkter på mindre än 7 miljarder kronor för det räkenskapsår som omedelbart föregår det räkenskapsår som rapporten skulle omfatta. 6 § En enhet som avses i 4 § är inte skyldig att lämna land-för-land-rapport om ett utländskt ställföreträdande moderföretag i rätt tid lämnar en fullständig land-för-land-rapport i den stat eller jurisdiktion där det hör hemma och följande villkor är uppfyllda: 1. det ställföreträdande moderföretaget är enligt lagstiftningen i den stat eller jurisdiktion där det hör hemma skyldigt att lämna en land-för-land-rapport, 2. den staten eller jurisdiktionen har ett gällande avtal med Sverige om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter vid den tidpunkt som avses i 10 §, 3. den staten eller jurisdiktionen har inte meddelat Skatteverket att det föreligger en systembrist, 4. den staten eller jurisdiktionen har underrättats om att enheten är ställföreträdande moderföretag, och 5. en anmälan har lämnats till Skatteverket i enlighet med 8 § första stycket. Skyldighet att lämna underrättelse 7 § Varje svensk enhet i en multinationell koncern ska underrätta Skatteverket om den är moderföretag eller ställföreträdande moderföretag eller i övrigt är rapporteringsskyldig enligt 4 §. Första stycket gäller inte om koncernen är undantagen enligt 5 §. 8 § En svensk enhet i en multinationell koncern som varken är moderföretag eller ställföreträdande moderföretag eller i övrigt är rapporteringsskyldig enligt 4 §, ska meddela Skatteverket vilken enhet i koncernen som är den rapporteringsskyldiga enheten. Meddelandet ska innehålla uppgift om den rapporteringsskyldiga enhetens identitet och i vilken stat eller jurisdiktion den hör hemma. En enhet som lämnar en ofullständig land-för-land-rapport i enlighet med 9 § andra stycket, ska underrätta Skatteverket om att moderföretaget har vägrat att lämna all nödvändig information till enheten. Första och andra styckena gäller inte om koncernen är undantagen enligt 5 §. Land-för-land-rapportens inne-håll 9 § En land-för-land-rapport ska innehålla följande uppgifter om den multinationella koncernen. 1. Sammanlagd information om storleken på (a) intäkter, (b) vinst (förlust) före inkomstskatt, (c) betalad inkomstskatt, (d) årets ackumulerade inkomstskatt, (e) aktiekapital, (f) ackumulerade vinstmedel, (g) antal anställda och (h) materiella tillgångar utom kontanter och liknande, allt uppdelat på varje stat eller jurisdiktion i vilken den multinationella koncernen har bedrivit verksamhet under det rapporterade räkenskapsåret. 2. För varje i koncernen ingående enhet: - namn, eller annan uppgift som klargör dess identitet, och den stat eller jurisdiktion i vilken enheten har hemvist, - den stat eller jurisdiktion där enheten är bildad eller registrerad, om detta är en annan än den där enheten har hemvist, samt - dess viktigaste verksamhet eller verksamheter. 3. Vilken valuta som används i rapporten. En enhet som är skyldig att lämna land-för-land-rapport enligt 4 § men inte har fått tillgång till alla de uppgifter den behöver från moderföretaget för att kunna lämna en fullständig land-för-land-rapport, ska lämna en land-för-land-rapport som innehåller alla de uppgifter som den har tillgång till och som anges i första stycket. När ska rapporter och underrättelser lämnas? 10 § En land-för-land-rapport ska ha kommit in till Skatteverket inom tolv månader efter utgången av det rapporterade räkenskapsåret. 11 § Underrättelser enligt 7 § och 8 § första stycket ska ha kommit in till Skatteverket före det rapporterade räkenskapsårets utgång. Underrättelser enligt 8 § andra stycket ska ha kommit in till Skatteverket inom tolv månader efter utgången av det rapporterade räkenskapsåret, men inte senare än när land-för-land-rapporten som avses i 8 § andra stycket till Skatteverket. Användning av uppgifterna 12 § I 6 § lagen (2016:000) om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter finns en bestämmelse om hur Skatteverket får använda uppgifter i land-för-land-rapporter. 38 kap. 1 § Fastställda formulär ska användas för att lämna 1. kontrolluppgifter, 2. åtagande enligt 23 kap. 6 § om att lämna kontrolluppgifter om pensionsförsäkringar och sådana avtal om tjänstepension som är jämförbara med en pensionsförsäkring, 3. deklarationer, 4. särskilda uppgifter, och 5. periodiska sammanställningar. Fastställda formulär ska användas för att lämna 1. kontrolluppgifter, 2. åtagande enligt 23 kap. 6 § om att lämna kontrolluppgifter om pensionsförsäkringar och sådana avtal om tjänstepension som är jämförbara med en pensionsförsäkring, 3. deklarationer, 4. land-för-land-rapporter, 5. särskilda uppgifter, och 6. periodiska sammanställningar. 39 kap. 1 § I detta kapitel finns bestämmelser om - definitioner (2 §), - generell dokumentationsskyldighet (3 §), - dokumentationsskyldighet som avser kassaregister (4-10 §§), - dokumentationsskyldighet som avser personalliggare (11-12 §§), - dokumentationsskyldighet som avser torg- och marknadshandel (13 §), - dokumentationsskyldighet som avser omsättning av investeringsguld (14 §), - dokumentationsskyldighet som avser internprissättning (15 och 16 §§), och - föreläggande (17 §). I detta kapitel finns bestämmelser om - definitioner (2 och 2 a §§), - generell dokumentationsskyldighet (3 §), - dokumentationsskyldighet som avser kassaregister (4-10 §§), - dokumentationsskyldighet som avser personalliggare (11-12 §§), - dokumentationsskyldighet som avser torg- och marknadshandel (13 §), - dokumentationsskyldighet som avser omsättning av investeringsguld (14 §), - dokumentationsskyldighet som avser internprissättning (15-16 f §§), och - föreläggande (17 §). 2 a § I detta kapitel avses med företag i intressegemenskap: företag som är moderföretag och dotterföretag eller företag som står under i huvudsak gemensam ledning, koncern: en koncern av sådant slag som avses i 1 kap. 4 § årsredovisningslagen (1995:1554). Syftet med internprissättningsdokumentation 15 § Den som är skattskyldig för inkomst av en näringsverksamhet ska dokumentera transaktioner med ett företag som är begränsat skattskyldigt, om det finns en sådan ekonomisk intressegemenskap som anges i 14 kap. 20 § inkomstskattelagen (1999:1229). Om den ekonomiska intressegemenskapen uteslutande kan hänföras till ett företags direkta eller indirekta kapitalinnehav i ett eller flera andra företag, behöver transaktionerna dokumenteras bara om kapitalandelen i varje led uppgår till mer än 50 procent. Internprissättningsdokumentationen ska innehålla de uppgifter som behövs för en bedömning av 1. om resultatet av näringsverksamheten ska justeras enligt 14 kap. 19 § inkomstskattelagen (1999:1229) i fall som avses i 16 § 1 och 2, 2. vilken inkomst som ska undantas från beskattning eller hur mycket avräkning som ska medges för utländsk skatt i fall som avses i 16 § 3 och 4, eller 3. om den inkomst som är hänförlig till ett fast driftställe ska justeras i fall som avses i 16 § 5. Vem är skyldig att ha internprissättningsdokumentation? 16 § Dokumentation enligt 15 § ska innehålla de uppgifter som behövs för en bedömning av om resultatet av näringsverksamheten ska justeras enligt 14 kap. 19 § inkomstskattelagen (1999:1229). Dokumentationsskyldighet avseende internprissättning föreligger för 1. en obegränsat skattskyldig juridisk person som har transaktioner med ett företag som är begränsat skattskyldigt om företagen är i intressegemenskap, 2. ett svenskt handelsbolag som har transaktioner med ett företag som är begränsat skattskyldigt om företagen är i intressegemenskap under förutsättning att handelsbolagets resultat beskattas hos obegränsat skattskyldiga juridiska personer som är i intressegemenskap med handelsbolaget och det begränsat skattskyldiga företaget, 3. en obegränsat skattskyldig juridisk person med fast driftställe utomlands, 4. ett svenskt handelsbolag med fast driftställe utomlands under förutsättning att handelsbolagets resultat beskattas hos obegränsat skattskyldiga juridiska personer som är i intressegemenskap med handelsbolaget, och 5. en utländsk juridisk person som är skattskyldig för inkomst från fast driftställe i Sverige. Undantag från dokumentationsskyldighet 16 a § Dokumentationsskyldighet enligt 16 § föreligger inte om företaget året före beskattningsåret ingår i en intressegemenskap som har mindre än 250 anställda och antingen har en omsättning som inte överstiger 450 miljoner kronor eller en balansomslutning som inte överstiger 400 miljoner kronor. Dokumentationens innehåll 16 b § En internprissättningsdokumentation ska bestå av två delar, en koncerngemensam del och en företagsspecifik del. Den koncerngemensamma delen ska innehålla en översikt av koncernen och dess verksamhet. Den företagsspecifika delen ska innehålla information om de transaktioner som avses i 16 § 1 och 2 eller, i de fall som avses i 16 § 3-5, om de transaktioner som är hänförliga till det fasta driftstället och som anses ha skett mellan det fasta driftstället och övriga delar av företaget. 16 c § Transaktioner som är oväsentliga behöver inte dokumenteras i den företagsspecifika delen. Om det sammanlagda värdet av transaktionerna med det begränsat skattskyldiga företaget i fall som avses i 16 § 1 och 2 understiger 5 000 000 kronor, räknas transaktionerna alltid som oväsentliga. Motsvarande gäller om det sammanlagda värdet av de transaktioner som ska anses hänförliga till det fasta driftstället i fall som avses i 16 § 3-5 understiger 5 000 000 kronor. Undantagen i första och andra styckena gäller inte upplåtelse och överlåtelse av immateriella tillgångar om inte tillgångarna är oväsentliga för verksamheten. När ska internprissättningsdokumentationen upprättas? 16 d § Den företagsspecifika delen av internprissättningsdokumentationen ska vara upprättad vid den tidpunkt då inkomstdeklarationen eller, i fall som avses i 16 § 2 och 4, särskilda uppgifter ska lämnas. Den koncerngemensamma delen ska vara upprättad senast vid den tidpunkt då moderföretaget ska lämna sin inkomstdeklaration. På vilka språk får dokumentationen upprättas? 16 e § Internprissättningsdokumentationen ska upprättas på svenska eller på danska, norska eller engelska. Skatteverkets tillgång till dokumentationen 16 f § Internprissättningsdokumentationen ska på begäran överlämnas till Skatteverket. 1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2017. 2. Bestämmelserna i 33 a kap. tillämpas första gången på räkenskapsår som har påbörjats efter den 31 december 2015. Har ett sådant räkenskapsår avslutats före ikraftträdandet, får underrättelse enligt 33 a kap. 11 § första stycket lämnas senast den 31 mars 2017. 3. Bestämmelserna i 39 kap. tillämpas första gången på beskattningsår som har påbörjats efter den 31 december 2016. Förteckning över remissinstanserna Riksdagens ombudsmän (JO), Kammarrätten i Jönköping, Justitiekanslern, Ekobrottsmyndigheten, Datainspektionen, Kronofogdemyndigheten, Riksrevisionen, Juridiska fakulteten vid Stockholms universitet, Amnesty International, Diakonia, LO, FAR, Regelrådet, Näringslivets regelnämnd, Näringslivets skattedelegation, SACO (Sveriges akademikers centralorganisation), Svenska Bankföreningen, Svensk Försäkring, Svenskt Näringsliv, Sveriges advokatsamfund, TCO (Tjänstemännens centralorganisation). Lagrådsremissens lagförslag Regeringen har följande förslag till lagtext. Förslag till lag om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet Härigenom föreskrivs följande. Tillämpningsområde 1 § Denna lag gäller för sådant automatiskt utbyte av upplysningar som avses i 1. det multilaterala avtalet mellan behöriga myndigheter om utbyte av land-för-land-rapporter som undertecknades den 27 januari 2016, 2. ett annat avtal mellan behöriga myndigheter om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter, och 3. rådets direktiv (EU) 2016/881 av den 25 maj 2016 om ändring av direktiv 2011/16/EU vad gäller obligatoriskt automatiskt utbyte av upplysningar i fråga om beskattning. Definitioner 2 § Enhet, rapporteringsskyldig enhet och multinationell koncern har den innebörd som anges i 33 a kap. skatteförfarandelagen (2011:1244). Överföring 3 § Skatteverket ska genom automatiskt utbyte överföra land-för-land-rapporter som Skatteverket har fått från rapporteringsskyldiga enheter enligt 33 a kap. skatteförfarandelagen (2011:1244). En land-för-land-rapport ska överföras till den behöriga myndigheten i en medlemsstat i Europeiska unionen om minst en enhet som ingår i samma multinationella koncern som den rapporteringsskyldiga enheten, enligt uppgifterna i land-för-land-rapporten, antingen har hemvist i den andra medlemsstaten eller är föremål för beskattning där på grund av verksamhet som bedrivs genom ett fast driftställe. En land-för-land-rapport ska även överföras till den behöriga myndigheten i en annan stat eller jurisdiktion om 1. det finns ett gällande avtal med den andra staten eller jurisdiktionen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter, 2. den behöriga myndigheten i den andra staten eller jurisdiktionen inte har anmält att den ska anses som en sådan icke ömsesidig jurisdiktion som överför men inte tar emot land-för-land-rapporter, och 3. minst en enhet som ingår i samma multinationella koncern som den rapporteringsskyldiga enheten, enligt uppgifterna i land-för-land-rapporten, antingen har hemvist i den andra staten eller jurisdiktionen eller är föremål för beskattning där på grund av verksamhet som bedrivs genom ett fast driftställe. 4 § Land-för-land-rapporterna ska överföras minst en gång om året. Det ska framgå vilken valuta som används i rapporten. Skatteverket ska meddela de behöriga myndigheterna i alla övriga medlemsstater i Europeiska unionen och i andra stater och jurisdiktioner som avses i 3 § tredje stycket 1 och 2 om underrättelser som Skatteverket tagit emot enligt 33 a kap. 9 § andra stycket skatteförfarandelagen (2011:1244) om att moderföretaget i en koncern har vägrat att lämna all nödvändig information. Samarbete för att se till att avtalet följs och tillämpas 5 § Om Skatteverket har skäl att tro att en rapporteringsskyldig enhet i en annan stat eller jurisdiktion har lämnat felaktiga eller ofullständiga uppgifter i en land-för-land-rapport eller inte har lämnat någon land-för-land-rapport, ska Skatteverket meddela detta till den andra statens eller jurisdiktionens behöriga myndighet. 6 § Om en annan stats eller jurisdiktions behöriga myndighet meddelar Skatteverket att myndigheten har skäl att tro att felaktiga eller ofullständiga uppgifter har lämnats av en svensk rapporteringsskyldig enhet, eller att en sådan enhet inte har lämnat någon land-för-land-rapport, ska Skatteverket vidta de åtgärder som är möjliga enligt svensk lag för att inhämta de riktiga och fullständiga uppgifter som saknas. Användning av upplysningar som Skatteverket tar emot 7 § Land-för-land-rapporter får användas för 1. övergripande analys av risker på internprissättningsområdet och andra risker för erodering av skattebasen och flyttning av vinster, inbegripet bedömning av risken för att någon enhet i en multinationell koncern inte följer gällande internprissättningsregler, och 2. ekonomisk och statistisk analys. Resultatet av en näringsverksamhet får inte justeras enligt 14 kap. 19 § inkomstskattelagen (1999:1229) enbart på grundval av innehållet i en land-för-land-rapport. Underrättelse vid överträdelse av sekretessen eller brister i skyddet för uppgifter 8 § Skatteverket ska omedelbart underrätta sekretariatet vid det koordineringsorgan som avses i artikel 24.3 i bilaga 1 till lagen (1990:313) om Europaråds- och OECD-konventionen om ömsesidig handräckning i skatteärenden vid överträdelser av sekretessen 1. enligt det multilaterala avtalet mellan behöriga myndigheter om utbyte av land-för-land-rapporter som undertecknandes den 27 januari 2016, 2. enligt ett annat avtal mellan behöriga myndigheter om utbyte av land-för-land-rapporter, eller 3. vid brister i skyddet för uppgifter som har tagits emot. Skatteverket ska då även underrätta koordineringsorganets sekretariat om eventuella påföljder och avhjälpande åtgärder som detta har resulterat i. Denna lag träder i kraft den 1 april 2017. Förslag till lag om ändring i lagen (2001:181) om behandling av uppgifter i Skatteverkets beskattningsverksamhet Härigenom föreskrivs att 1 kap. 4 § lagen (2001:181) om behandling av uppgifter i Skatteverkets beskattningsverksamhet ska ha följande lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 1 kap. 4 § Uppgifter får behandlas för tillhandahållande av information som behövs hos Skatteverket för 1. fastställande av underlag för samt bestämmande, redovisning, betalning och återbetalning av skatter och avgifter, 2. bestämmande av pensionsgrundande inkomst, 3. fastighetstaxering, 4. revision och annan analys- eller kontrollverksamhet, 5. tillsyn samt lämplighets- och tillståndsprövning och annan liknande prövning, 6. handläggning a) enligt lagen (2007:324) om Skatteverkets hantering av vissa borgenärsuppgifter, b) av andra frågor om ansvar för någon annans skatter och avgifter, och b) av andra frågor om ansvar för någon annans skatter och avgifter, c) enligt lagen (2015:912) om automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton och 22 b kap. skatteförfarandelagen (2011:1244). c) enligt lagen (2015:912) om automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton och 22 b kap. skatteförfarandelagen (2011:1244), och d) enligt lagen (2016:000) om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet och 33 a kap. skatteförfarandelagen. 7. fullgörande av ett åliggande som följer av ett för Sverige bindande internationellt åtagande, 8. hantering av underrättelser från arbetsgivare om anställning av utlänningar som avses i lagen (2013:644) om rätt till lön och annan ersättning för arbete utfört av en utlänning som inte har rätt att vistas i Sverige, 9. hantering av uppgifter om sjuklönekostnad, och 10. tillsyn, kontroll, uppföljning och planering av verksamheten. Uppgifter som får behandlas enligt första stycket får även behandlas för tillhandahållande av information som behövs i Skatteverkets brottsbekämpande verksamhet enligt lagen (1997:1024) om Skatteverkets medverkan i brottsutredningar. Denna lag träder i kraft den 1 april 2017. Förslag till lag om ändring i offentlighets- och sekretesslagen (2009:400) Härigenom föreskrivs att 9 kap. 2 § offentlighets- och sekretesslagen (2009:400) ska ha följande lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 9 kap. 2 § Bestämmelser som begränsar möjligheten att använda vissa uppgifter som en svensk myndighet har fått från en myndighet i en annan stat finns i 1. lagen (1990:314) om ömsesidig handräckning i skatteärenden, 2. lagen (2000:343) om internationellt polisiärt samarbete, 3. lagen (2000:344) om Schengens informationssystem, 4. lagen (2000:562) om internationell rättslig hjälp i brottmål, 5. lagen (2000:1219) om internationellt tullsamarbete, 6. lagen (2003:1174) om vissa former av internationellt samarbete i brottsutredningar, 7. lagen (2011:1537) om bistånd med indrivning av skatter och avgifter inom Europeiska unionen, 8. lagen (1998:620) om belastningsregister, 9. lagen (2012:843) om administrativt samarbete inom Europeiska unionen i fråga om beskattning, 10. lagen (2013:329) med vissa bestämmelser om skydd för personuppgifter vid polissamarbete och straffrättsligt samarbete inom Europeiska unionen, 11. lagen (2015:63) om utbyte av upplysningar med anledning av FATCA-avtalet, och 11. lagen (2015:63) om utbyte av upplysningar med anledning av FATCA-avtalet, 12. lagen (2015:912) om automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton. 12. lagen (2015:912) om automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton, och 13. lagen (2016:000) om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet. Denna lag träder i kraft den 1 april 2017. Förslag till lag om ändring i skatteförfarandelagen (2011:1244) Härigenom föreskrivs i fråga om skatteförfarandelagen (2011:1244) dels att 1 kap. 1 §, 38 kap. 1 § och 39 kap. 1, 15 och 16 §§ ska ha följande lydelse, dels att det ska införas ett nytt kapitel, 33 a kap., sju nya paragrafer, 39 kap. 2 a och 16 a-16 f §§ och närmast före 39 kap. 15-16 b och 16 d-16 f §§, sju nya rubriker av följande lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 1 kap. 1 § I denna lag finns bestämmelser om förfarandet vid uttag av skatter och avgifter. Innehållet i lagen är uppdelat enligt följande. - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - AVDELNING VI. KONTROLLUPPGIFTER, DEKLARATIONER OCH ÖVRIGA UPPGIFTER - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - 33 kap. - Särskilda uppgifter 34 kap. - Informationsuppgifter 33 kap. - Särskilda uppgifter 33 a kap. - Land-för-land-rapporter 34 kap. - Informationsuppgifter - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - 33 a kap. Land-för-land-rapporter Innehåll 1 § I detta kapitel finns bestämmelser med anledning av det multilaterala avtalet mellan behöriga myndigheter om utbyte av land-för-land-rapporter, som undertecknades den 27 januari 2016, och rådets direktiv (EU) 2016/881 av den 25 maj 2016 om ändring av direktiv 2011/16/EU vad gäller obligatoriskt automatiskt utbyte av upplysningar i fråga om beskattning. Kapitlet gäller även vid utbyte enligt andra avtal mellan behöriga myndigheter om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet. Bestämmelserna ges i följande ordning: - definitioner och förklaringar (2-3 §§), - skyldighet att lämna land-för-land-rapport och underrättelse (4-9 §§), - land-för-land-rapportens innehåll (10 §), och - tidsgränser samt hur Skatteverket får använda uppgifterna (11-13 §§). Definitioner och förklaringar 2 § I detta kapitel används följande ord med den angivna betydelsen: Koncern: företag som är förenade genom ägande eller kontroll på ett sådant sätt att det antingen finns en skyldighet att upprätta koncernredovisning enligt tillämpliga årsredovisningsregler eller skulle finnas det om andelar i något av företagen vore föremål för handel på en reglerad marknad. Multinationell koncern: en koncern i vilken det ingår minst två företag som hör hemma i olika stater eller jurisdiktioner eller minst ett företag som hör hemma i en stat eller jurisdiktion och som är skattskyldigt i en annan stat eller jurisdiktion på grund av verksamhet som bedrivs från fast driftställe där. Enhet: - ett företag som omfattas av en multinationell koncerns koncernredovisning eller som skulle göra det om andelar i företaget vore föremål för handel på en reglerad marknad, - ett företag som inte omfattas av den multinationella koncernens koncernredovisning enbart på grund av sin ringa storlek eller väsentlighet, eller - ett fast driftställe till sådana företag som avses ovan förutsatt att företaget, på grund av rapporteringskrav eller intern uppföljning, upprättar särskilda räkenskaper för det fasta driftstället. Svensk enhet: - en enhet som är obegränsat skattskyldig i Sverige eller är bildad enligt svensk lag, - ett svenskt handelsbolag, eller - en utländsk enhets fasta driftställe i Sverige om detta är en enhet. Rapporteringsskyldig enhet: en enhet som är skyldig att lämna en land-för-land-rapport för en multinationell koncerns räkning där enheten är hemmahörande. Moderföretag: en enhet som direkt eller indirekt äger en så stor andel i en eller flera andra enheter i en multinationell koncern att den är skyldig att upprätta koncernredovisning enligt redovisnings-principer som är allmänt tillämpade inom den stat eller jurisdiktion där den hör hemma eller skulle vara skyldig att göra det om dess andelar vore föremål för handel på en reglerad marknad, förutsatt att det inte i den multinationella koncernen finns någon annan enhet som direkt eller indirekt äger en sådan andel i den förstnämnda enheten. Ställföreträdande moderföretag: en enhet i en multinationell koncern som har blivit utsedd av den multinationella koncernen att i stället för moderföretaget lämna land-för-land-rapporten i Sverige eller i den andra stat eller jurisdiktion där enheten hör hemma för den multinationella koncernens räkning när minst ett av villkoren i 5 § första stycket 1-3 är uppfyllt. Räkenskapsår: den årliga redovisningsperiod för vilken moderföretaget i en multinationell koncern upprättar sin redovisning. Rapporterat räkenskapsår: det räkenskapsår som redovisas i en land-för-land-rapport. Koncernredovisning: en multinationell koncerns räkenskaper där tillgångar, skulder, intäkter, kostnader och kassaflöden hos moderföretaget och enheterna redovisas som en enda ekonomisk enhet. Systembrist: att en stat eller jurisdiktion som har ett gällande avtal med Sverige om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter, har 1. upphävt det automatiska utbytet av upplysningar på andra grunder än enligt villkoren i avtalet, eller 2. på annat sätt fortlöpande låtit bli att automatiskt tillhandahålla Sverige land-för-land-rapporter som jurisdiktionen har tillgång till i fråga om multinationella koncerner som har enheter i Sverige. 3 § Med företag avses i detta kapitel inte en fysisk person. Skyldighet att lämna land-för-land-rapport 4 § Ett svenskt moderföretag i en multinationell koncern ska lämna en land-för-land-rapport till Skatteverket, om inte koncernen är undantagen enligt 6 §. 5 § En svensk enhet som inte är moderföretag i en multinationell koncern som inte är undantagen enligt 6 §, ska lämna en land-för-land-rapport, om: 1. moderföretaget inte är skyldigt att lämna en land-för-land-rapport i den stat eller jurisdiktion där det hör hemma, 2. den stat eller jurisdiktion i vilken moderföretaget hör hemma inte har något gällande avtal med Sverige om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter vid den tidpunkt som avses i 11 §, eller 3. Skatteverket har anmält till enheten att det finns en systembrist i den stat eller jurisdiktion i vilken moderföretaget hör hemma. Om det i den multinationella koncernen finns flera svenska enheter som enligt första stycket är skyldiga att lämna land-för-land-rapport, får koncernen utse en av dem att lämna rapporten för ett visst räkenskapsår för övriga svenska enheters räkning. Koncernen får även utse en svensk enhet till ställföreträdande moderföretag. En enhet som enligt något av villkoren i första stycket är skyldig att lämna land-för-land-rapport, ska från moderföretaget begära de uppgifter som den behöver för att kunna lämna en fullständig land-för-land-rapport. En enhet som inte kan få tillgång till alla de uppgifter som den behöver från moderföretaget för att lämna en fullständig land-för-land-rapport, får inte utses att lämna rapporten för andra enheters räkning. Om den rapport som en enhet lämnar inte är fullständig, ska enheten inte anses ha lämnat rapporten för alla berörda enheters räkning. Undantag från skyldigheten att lämna land-för-land-rapport 6 § En multinationell koncern är undantagen från skyldigheten att lämna land-för-land-rapport om den enligt sin koncernredovisning har sammanlagda intäkter på mindre än 7 miljarder kronor för det räkenskapsår som omedelbart föregår det räkenskapsår som rapporten skulle omfatta. En enhet som avses i 5 § är undantagen från skyldigheten att lämna en land-för-land-rapport om moderföretaget är undantaget från sådan rapporteringsskyldighet i den stat eller jurisdiktion där den hör hemma till följd av att de sammanlagda intäkter som avses i första stycket understiger 750 miljoner euro eller motsvarande belopp i lokal valuta. 7 § En enhet som avses i 5 § är inte skyldig att lämna land-för-land-rapport om ett utländskt ställföreträdande moderföretag i rätt tid lämnar en fullständig land-för-land-rapport i den stat eller jurisdiktion där det hör hemma och om 1. det ställföreträdande moderföretaget är skyldigt att lämna en land-för-land-rapport enligt lagstiftningen i den stat eller jurisdiktion där det hör hemma, 2. den staten eller jurisdiktionen har ett gällande avtal med Sverige om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter vid den tidpunkt som anges i 11 §, 3. den staten eller jurisdiktionen inte har meddelat Skatteverket att det finns en systembrist, 4. den staten eller jurisdiktionen har underrättats om att enheten är ställföreträdande moderföretag, och 5. en underrättelse har lämnats till Skatteverket i enlighet med 9 § första stycket. Skyldighet att lämna underrättelse 8 § Varje svensk enhet i en multinationell koncern ska underrätta Skatteverket om den är moderföretag eller ställföreträdande moderföretag eller i övrigt är rapporteringsskyldig enligt 5 §. Första stycket gäller inte om koncernen är undantagen enligt 6 § 9 § En svensk enhet i en multinationell koncern som varken är moderföretag eller ställföreträdande moderföretag och inte heller i övrigt är rapporteringsskyldig enligt 5 §, ska underrätta Skatteverket om vilken enhet i koncernen som är den rapporteringsskyldiga enheten. Underrättelsen ska innehålla uppgift om den rapporteringsskyldiga enhetens identitet och i vilken stat eller jurisdiktion den hör hemma. En enhet som lämnar en ofullständig land-för-land-rapport i enlighet med 10 § andra stycket, ska underrätta Skatteverket om att moderföretaget har vägrat att lämna alla nödvändiga uppgifter till enheten. Första och andra styckena gäller inte om koncernen är undantagen enligt 6 §. Land-för-land-rapportens inne-håll 10 § En land-för-land-rapport ska innehålla följande uppgifter om den multinationella koncernen. 1. Sammanlagd information, som delas upp på varje stat eller jurisdiktion i vilken den multinationella koncernen har bedrivit verksamhet under det rapporterade räkenskapsåret, om storleken på a) intäkter, b) vinst eller förlust före inkomstskatt, c) betalad inkomstskatt, d) årets ackumulerade inkomstskatt, e) aktiekapital, f) ackumulerade vinstmedel, g) antal anställda, och h) materiella tillgångar utom kontanter och liknande. 2. För varje enhet som ingår i koncernen: - namn, eller annan uppgift som klargör dess identitet, och den stat eller jurisdiktion i vilken enheten hör hemma, - den stat eller jurisdiktion där enheten är bildad eller registrerad, om detta är en annan än den där enheten hör hemma, och - dess viktigaste verksamhet eller verksamheter. 3. Vilken valuta som används i rapporten. En enhet som är skyldig att lämna land-för-land-rapport enligt 5 § men inte har fått tillgång till alla de uppgifter den behöver från moderföretaget för att kunna lämna en fullständig land-för-land-rapport, ska lämna en land-för-land-rapport som innehåller alla de uppgifter som den har tillgång till och som anges i första stycket. När ska rapporter och underrättelser lämnas? 11 § En land-för-land-rapport ska ha kommit in till Skatteverket inom tolv månader efter utgången av det rapporterade räkenskapsåret. 12 § Underrättelser enligt 8 § och 9 § första stycket ska ha kommit in till Skatteverket före det rapporterade räkenskapsårets utgång. Underrättelser enligt 9 § andra stycket ska ha kommit in till Skatteverket inom tolv månader efter utgången av det rapporterade räkenskapsåret, men inte senare än när den land-för-land-rapport som avses i 9 § andra stycket ska ha kommit in till Skatteverket. Användning av uppgifterna 13 § I 7 § lagen (2016:000) om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet anges hur Skatteverket får använda uppgifter i land-för-land-rapporter. 38 kap. 1 § Fastställda formulär ska användas för att lämna 1. kontrolluppgifter, 2. åtagande a) enligt 10 kap. 22 § om att göra skatteavdrag, b) enligt 23 kap. 6 § om att lämna kontrolluppgifter om pensionsförsäkringar och sådana avtal om tjänstepension som är jämförbara med en pensionsförsäkring, och c) enligt 23 kap. 8 § om att lämna vissa kontrolluppgifter, 3. deklarationer, 4. särskilda uppgifter, och 5. periodiska sammanställningar. 4. land-för-land-rapporter, 5. särskilda uppgifter, och 6. periodiska sammanställningar. 39 kap. 1 § I detta kapitel finns bestämmelser om - definitioner (2 §), - definitioner (2 och 2 a §§), - generell dokumentationsskyldighet (3 §), - dokumentationsskyldighet som avser kassaregister (4-10 §§), - dokumentationsskyldighet som avser personalliggare (11-12 §§), - dokumentationsskyldighet som avser torg- och marknadshandel (13 §), - dokumentationsskyldighet som avser omsättning av investeringsguld (14 §), - dokumentationsskyldighet som avser internprissättning (15 och 16 §§), och - dokumentationsskyldighet som avser internprissättning (15-16 f §§), och - föreläggande (17 §). 2 a § I detta kapitel avses med företag i intressegemenskap: företag som är moderföretag och dotterföretag eller företag som står under i huvudsak gemensam ledning, koncern: en koncern av sådant slag som avses i 1 kap. 4 § årsredovisningslagen (1995:1554). Syftet med internprissättningsdokumentation 15 § Den som är skattskyldig för inkomst av en näringsverksamhet ska dokumentera transaktioner med ett företag som är begränsat skattskyldigt, om det finns en sådan ekonomisk intressegemenskap som anges i 14 kap. 20 § inkomstskattelagen (1999:1229). Internprissättningsdokumentationen ska innehålla de uppgifter som behövs för en bedömning av 1. om resultatet av näringsverksamheten ska justeras enligt 14 kap. 19 § inkomstskattelagen (1999:1229) i fall som avses i 16 § 1 och 2, 2. vilken inkomst som ska undantas från beskattning eller hur mycket avräkning som ska medges för utländsk skatt i fall som avses i 16 § 3 och 4, eller 3. om den inkomst som är hänförlig till ett fast driftställe ska justeras i fall som avses i 16 § 5. Om den ekonomiska intressegemenskapen uteslutande kan hänföras till ett företags direkta eller indirekta kapitalinnehav i ett eller flera andra företag, behöver transaktionerna dokumenteras bara om kapitalandelen i varje led uppgår till mer än 50 procent. Vem är skyldig att ha internprissättningsdokumentation? 16 § Dokumentation enligt 15 § ska innehålla de uppgifter som behövs för en bedömning av om resultatet av näringsverksamheten ska justeras enligt 14 kap. 19 § inkomstskattelagen (1999:1229). Dokumentationsskyldig för internprissättning är 1. en obegränsat skattskyldig juridisk person som har transaktioner med ett företag som är begränsat skattskyldigt om företagen är i intressegemenskap, 2. ett svenskt handelsbolag som har transaktioner med ett företag som är begränsat skattskyldigt om - företagen är i intressegemenskap, och - handelsbolagets resultat beskattas hos en eller flera obegränsat skattskyldiga juridiska personer som är i intressegemenskap med handelsbolaget och det begränsat skattskyldiga företaget, 3. en obegränsat skattskyldig juridisk person med fast driftställe utomlands, 4. ett svenskt handelsbolag med fast driftställe utomlands om handelsbolagets resultat beskattas hos en eller flera obegränsat skattskyldiga juridiska personer som är i intressegemenskap med handelsbolaget, och 5. en utländsk juridisk person som är skattskyldig för inkomst från fast driftställe i Sverige. Undantag från dokumentationsskyldighet 16 a § Ett företag är inte dokumentationsskyldigt enligt 16 § om det året före beskattningsåret ingår i en intressegemenskap som har mindre än 250 anställda och antingen har en omsättning som inte överstiger 450 miljoner kronor eller en balansomslutning som inte överstiger 400 miljoner kronor. Dokumentationens innehåll 16 b § En internprissättningsdokumentation ska bestå av två delar: en koncerngemensam del och en företagsspecifik del. Den koncerngemensamma delen ska innehålla en översikt av koncernen och dess verksamhet. Den företagsspecifika delen ska innehålla information om företaget och de transaktioner som avses i 16 § 1 och 2 eller, i de fall som avses i 16 § 3-5, om de transaktioner som är hänförliga till det fasta driftstället och som anses ha skett mellan det fasta driftstället och övriga delar av företaget. 16 c § Transaktioner som är oväsentliga behöver inte dokumenteras i den företagsspecifika delen. Om det sammanlagda värdet av transaktionerna med det begränsat skattskyldiga företaget i fall som avses i 16 § 1 och 2 understiger 5 000 000 kronor under räkenskapsåret, räknas transaktionerna alltid som oväsentliga. Detsamma gäller om det sammanlagda värdet av de transaktioner som ska anses hänförliga till det fasta driftstället i fall som avses i 16 § 3-5 understiger 5 000 000 kronor under räkenskapsåret. Undantagen i första och andra styckena gäller upplåtelse och överlåtelse av immateriella tillgångar endast om tillgångarna är oväsentliga för verksamheten. När ska internprissättningsdokumentationen upprättas? 16 d § Den företagsspecifika delen av internprissättningsdokumentationen ska vara upprättad vid den tidpunkt då inkomstdeklarationen eller, i fall som avses i 16 § 2 och 4, särskilda uppgifter ska lämnas. Den koncerngemensamma delen ska vara upprättad senast vid den tidpunkt då moderföretaget ska lämna sin inkomstdeklaration. På vilka språk får dokumentationen upprättas? 16 e § Internprissättningsdokumentationen ska upprättas på svenska, danska, norska eller engelska. Skatteverkets tillgång till dokumentationen 16 f § Internprissättningsdokumentationen ska på begäran överlämnas till Skatteverket. 1. Denna lag träder i kraft den 1 april 2017. 2. Bestämmelserna i 33 a kap. tillämpas första gången på räkenskapsår som har påbörjats efter den 31 december 2015. Har ett sådant räkenskapsår avslutats före den 1 april 2017, får underrättelse enligt 33 a kap. 11 § första stycket lämnas senast den 30 april 2017. 3. Bestämmelserna i 39 kap. tillämpas första gången på beskattningsår som har påbörjats efter den 31 mars 2017. Lagrådets yttrande Utdrag ur protokoll vid sammanträde 2016-11-01 Närvarande: F.d. justitierådet Lennart Hamberg samt justitieråden Anita Saldén Enérus och Svante O. Johansson. Dokumentation vid internprissättning och land-för-land rapportering på skatteområdet Enligt en lagrådsremiss den 19 oktober 2016 (Finansdepartementet) har regeringen beslutat inhämta Lagrådets yttrande över förslag till 1. lag om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet, 2. lag om ändring i lagen (2001:181) om behandling av uppgifter i Skatteverkets beskattningsverksamhet, 3. lag om ändring i offentlighets- och sekretesslagen (2009:400), 4. lag om ändring i skatteförfarandelagen (2011:1244). Förslagen har inför Lagrådet föredragits av kanslirådet Marcus Sjögren och departementssekreteraren Peter Holmström. Förslagen föranleder följande yttrande av Lagrådet: Lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet 7 § I paragrafens första stycke anges vad uppgifterna i de land-för-land-rapporter som Skatteverket tar emot får användas till. Lagrådet föreslår att ordet upplysningar i rubriken ändras till uppgifter och att paragrafen inleds enligt följande. Uppgifter i land-för-land-rapporter som Skatteverket tar emot får användas för... Lagen om ändring i skatteförfarandelagen 33 a kap. 5 § I paragrafen regleras skyldigheten att lämna land-för-land-rapporter för svenska enheter som inte är moderföretag. Inledningen av paragrafen kan lämpligen formuleras om enligt följande. En svensk enhet som inte är moderföretag i en internationell koncern ska, om koncernen inte är undantagen enligt 6 §, lämna en land-för-land-rapport om ..... 7 § Paragrafen innehåller undantag från skyldigheten att lämna land-för land-rapport om ett utländskt ställföreträdande moderföretag i rätt tid lämnar en fullständig sådan rapport och om dessutom ett antal andra förutsättningar är uppfyllda. Inledningen på paragrafen kan lämpligen utformas på följande sätt. En enhet som avses i 5 § är inte skyldig att lämna land-för-land-rapport om 1. ett utländskt ställföreträdande moderföretag är skyldigt att lämna en land-för-land-rapport enligt lagstiftningen i den stat eller jurisdiktion där det hör hemma, och i rätt tid lämnar en fullständig sådan rapport, 2. den stat eller jurisdiktion som avses i 1 a) har ett gällande avtal med Sverige om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter vid den tidpunkt som anges i 11 §, b) inte har meddelat Skatteverket att det finns en systembrist, och c) har underrättats om att enheten är ställföreträdande moderföretag, och 3. en underrättelse har lämnats till Skatteverket i enlighet med 9 § första stycket. 13 § I konsekvens med vad Lagrådet anfört i anslutning till 7 § lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet bör paragrafen formuleras enligt följande. I 7 § lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet anges hur uppgifter i sådana rapporter som Skatteverket tar emot får användas. 39 kap. 2 a § I en ny paragraf föreslås att vid tillämpning av 39 kap. ska uttrycken företag i intressegemenskap och koncern ges en särskild innebörd. Med företag i intressegemenskap avses enligt första stycket företag som är moderföretag eller dotterföretag eller företag som står i huvudsak under gemensam ledning. Såväl äkta som oäkta koncerner omfattas av definitionen. I andra stycket definieras koncern som en koncern av sådant slag som avses i 1 kap. 4 § årsredovisningslagen (1995:1554). Den koncerngemensamma delen av dokumentationsskyldigheten ska inte omfatta företag som ingår i en oäkta koncern (s. 47 i remissen). För att detta ska komma till uttryck i lagtexten föreslår Lagrådet att paragrafen ges följande formulering. Med företag i intressegemenskap avses vid tillämpning av 16 och 16 a §§ företag som är moderföretag och dotterföretag eller företag som står under i huvudsak gemensam ledning. Med koncern avses vid tillämpning av 16 b § företag i intressegemenskap om moderföretaget inte är en fysisk person. Dessa definitioner används endast för regelverket om internpris-dokumentation i 16-16 b §§. Det bör därför övervägas att flytta definitionsparagrafen och ta in den i anslutning till dessa regler, förslagsvis i en ny 15 a § och med en ny rubrik "Definitioner". 15 § Av rubriken till paragrafen framgår att det är syftet med internpris-dokumentationen som regleras i paragrafen. Emellertid anges i paragrafen vad dokumentationen ska innehålla för att möjliggöra en bedömning av om resultat eller inkomst ska justeras eller undantas från beskattning i vissa angivna fall. Vilka fall som avses framgår endast genom en hänvisning till 16 §. Innehållet i dokumentationen återkommer sedan utförligt i 16 b och 16 c §§. Beskrivningen av syftet med dokumentationen har på angivet sätt blivit komplicerad och hänvisningarna till regleringen i 16 § är svår att förstå. För att på ett tydligare sätt framhålla syftet med att internpris-sättningsdokumentation upprättas bör paragrafen omformuleras. Lagrådet föreslår följande lydelse. Internprissättningsdokumentationen ska upprättas för att kunna bedöma om villkor vid transaktioner mellan företag i intressegemenskap eller ett företag och dess fasta driftställe 1. avviker från vad som skulle ha avtalats mellan sinsemellan oberoende parter, 2. medför att inkomst ska undantas från beskattning eller att avräkning ska medges för utländsk skatt, eller 3. medför att rätt inkomst har beräknats för det fasta driftstället. Övriga lagförslag Lagrådet lämnar förslagen utan erinran. Finansdepartementet Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 1 december 2016 Närvarande: statsminister Löfven, ordförande, och statsråden Wallström, Y Johansson, M Johansson, Baylan, Bucht, Hultqvist, Andersson, Hellmark Knutsson, Ygeman, Bolund, Damberg, Bah Kuhnke, Strandhäll, Fridolin, Wikström, Eriksson, Linde, Ekström Föredragande: statsrådet Andersson Regeringen beslutar proposition Dokumentation vid internprissättning och land-för-land-rapportering på skatteområdet Rättsdatablad Författningsrubrik Bestämmelser som inför, ändrar, upp-häver eller upprepar ett normgivnings-bemyndigande Celexnummer för bakomliggande EU-regler Lag om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet 32016L0881 Lag om ändring i lagen (2001:181) om behandling av uppgifter i Skatteverkets beskattningsverksamhet 32016L0881 Lag om ändring i offentlighets- och sekretesslagen (2009:400) 32016L0881 Lag om ändring i skatteförfarandelagen (2011:1244) 32016L0881