Regeringskansliets rättsdatabaser

Regeringens proposition 1993/94:85 Vissa skattefrågor rörande livförsäkring Regeringen överlämnar denna proposition till riksdagen. Stockholm den 4 november 1993 Carl Bildt Anne Wibble (Finansdepartementet) Propositionens huvudsakliga innehåll I propositionen föreslås ändringar i skattereglerna för pensionsförsäkringar och för beskattningen av kapital hänförligt till bl.a. grupplivförsäkring. Några följdändringar sker också i det in- dividuella pensionssparandet. Villkor för pensionsförsäkring Det nuvarande kravet att pension till efterlevande barn skall upphöra senast när barnet fyller 20 år slopas. Ett krav på minst fem års utbetalningstid skall gälla även för pension till barn. Det skall dock vara möjligt att i försäkringsavtalet begränsa ut- betalningstiden till den tidpunkt då barnet fyller 20 år. Reglerna om försörjningsränta slopas. Regeln om kvarstående skattskyldighet för överlåtaren för utfallande pensionsbelopp från en pensionsförsäkring som överlåtits vid bodelning med anledning av äktenskapsskillnad avskaffas. Detsamma föreslås gälla vid överlåtelse genom bodelning med anledning av den försäkrades makes död. Regeln om kvarstående skattskyldighet skall dock alltjämt gälla om en pensionsförsäkring överlåts vid bodelning under äktenskapet. För de sistnämnda fallen slopas regeln om dispens från kvarstående beskattning. Återköp av pensionsförsäkring föreslås kunna ske utan dispens om försäkringens tekniska återköpsvärde uppgår till högst ett basbelopp och premier för försäkringen inte har betalats under den senaste tioårsperioden. Försäkringsgivaren får också rätt att återköpa försäkringar med mindre värde. I övrigt föreslås att återköp endast medges efter dispens, om det finns synnerliga skäl. Skattemyndighetens återköpsprövning föreslås ske först sedan det hos försäkringsbolaget klarlagts att för- säkringsmässiga hinder mot återköp inte föreligger. Avdragsrätt Avdragsrätt för pensionsförsäkringspremie skall alltjämt kräva att försäkringen meddelats i en här i landet bedriven försäkringsrörelse. Denna reglering preciseras efter mönster från det individuella pensionssparandet så att det uttryckligen framgår att marknadsföring av försäkringar här i landet från ett fast driftställe i annat land (gränsöver- skridande verksamhet) inte är verksamhet som gör premierna avdragsgilla. På samma sätt som gäller för det individuella pensionssparandet medges inte avdrag för premier som betalas efter det att äganderätten till en pensionsförsäkring övergått genom bodelning under bestående äktenskap. Avkastningsskatt Kapital hänförligt till rena riskförsäkringar undantas från av- kastningsskatt. Överskottet på dessa försäkringar beskattas i stället med inkomstskatt hos försäkringsgivarna. Individuellt pensionssparande Vissa följdändringar sker beträffande det individuella pensionssparandet. Regeln om minimitid för utbetalningar av efter- levandepension till barn får samma utformning som nu föreslås för pensionsförsäkring. Regeln om hänsynstagande till kursutvecklingen på andelar i värdepappersfonder och andra fondandelar föreslås även omfatta inlåning i utländsk valuta. Slutligen föreslås en precisering som innebär att avskattning av pensionssparkonto vid kontoinnehavarens död skall ske i dödsboet även i fall då kontot varit föremål för bodelning. 4 Innehållsförteckning 1 Förslag till riksdagsbeslut 4 2 Lagtext 4 3 Ärendet och dess beredning 28 4 Bakgrund 29 4.1 Individuellt pensionssparande 29 4.2 Allmänt om beskattning av pensionskapital 29 5 Överväganden 32 5.1 Konkurrensneutraliteten mellan individuellt pensionssparande och sparande i P-försäkring 32 5.2 Avdrag för premier till utländska försäkringsgivare 33 5.3 Begreppetinvalidpension 35 5.4 Rätt att teckna försäkring för annan 36 5.5 Efterlevandepension 38 5.6 Utbetalningar till dödsbo 42 5.7 Skattskyldighet för överlåten pensionsrätt 43 5.8 Dispenser 45 5.8.1 Allmänt om dispenser 45 5.8.2 Utländska försäkringar 46 5.8.3 Lägsta pensionsålder 47 5.8.4 Dödsbo som försäkringstagare 48 5.8.5 Återköp av P-försäkring 50 5.8.6 Överlåtelse av P-försäkring 54 5.9 Avgränsningen mellan liv- och skadeförsäkring 55 5.10 Vissa lagtekniska justeringar i fråga om det individuella pensionssparandet 57 5.11 Statsfinansiella effekter 58 6 Författningskommentarer 59 6.1 Lagen om ändring i lagen (1993:938) om ändring i kommunalskattelagen (1928:370) 59 6.2 Lagen om ändring i lagen (1993:939) om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomst- skatt 61 6.3 Lagen om ändring i lagen (1993:945) om ändring i lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter 62 6.4 Lagen om ändring i lagen (1993:947) om ändring i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel 63 Bilaga 1 Förteckning över remissinstanserna 64 Bilaga 2 Lagrådets yttrande 65 Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde 1993-11-04 66 3 1 Förslag till riksdagsbeslut Regeringen föreslår att riksdagen antar regeringens förslag till 1. lag om ändring i lagen (1993:938) om ändring i kommunalskattelagen (1928:370), 2. lag om ändring i lagen (1993:939) om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, 3. lag om ändring i lagen (1993:945) om ändring i lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter, 4. lag om ändring i lagen (1993:947) om ändring i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel. 2 Lagtext Regeringen har följande förslag till lagtext. 4 1 Förslag till Lag om ändring i lagen (1993:938) om ändring i kommunalskattelagen (1928:370) Härigenom föreskrivs att 53 § 4 mom., punkterna 1 och 3 av anvisningarna till 31 § och punkt 6 av anvisningarna till 46 § kommunalskattelagen (1928:370) i paragrafens och anvisningspunkternas lydelse enligt lagen (1993:938) om ändring i nämnda lag samt ikraftträdande- och övergångsbestämmelserna till lagen (1993:938) om ändring i kommunal- skattelagen (1928:370) skall ha följande lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 53 § 4 mom. Överlåts 4 mom. Överlåts genom bodelning genom bodelning pensionsförsäkring under äktenskapet eller rätt enligt utan att något mål pensionssparavtal, om äkten- skall överlåtaren skapsskillnad oavsett överlåtelsen pågår, pensions- under sin livstid i försäkring eller förvärvarens ställe rätt enligt pen- vara skattskyldig sionssparavtal, för utfallande skall överlåtaren belopp, såvida han oavsett inte skulle ha varit överlåtelsen under berättigad till av- sin livstid i drag vid utgivande förvärvarens ställe av periodiskt under- vara skattskyldig stöd till för utfallande förvärvaren. Om det pensionsbelopp, finns särskilda såvida han inte skäl, får skattemyn- skulle ha varit digheten efter berättigad till ansökan besluta att avdrag vid överlåtaren inte utgivande av skall vara skatt- periodiskt skyldig i för- understöd till för- värvarens ställe, värvaren. även om överlåtaren inte skulle ha varit berättigad till avdrag som här avses. Skattemyndighetens beslut i sådant ärende får överklagas hos Riksskatteverket. Riksskatteverkets beslut får inte överklagas. Överlåter skattskyldig, som enligt bindande förpliktelse äger rätt att uppbära periodiskt understöd eller därmed jämförlig periodisk intäkt, sin rätt, skall han alltjämt vara skattskyldig för utfallande belopp, i den mån han icke vid utbetalning till mottagaren skulle vara berättigad till avdrag för beloppet såsom för omkostnad eller periodiskt understöd. Anvisningar till 31 § 1. Med pension förstås dels belopp, som annorledes än i följd av försäkring utgår på grund av föregående tjänsteförhållande, dels belopp, som på grund av lagen (1962:381) om allmän försäkring utgår i form av folkpension eller tilläggspension, dels belopp som utgår på grund av pensionsförsäkring, dels belopp som utbetalas från pensionssparkonto till pensionsspararen, till förmånstagare på grund av förmånstagarförordnande, till den som erhållit rätten till pension genom bodelning, till make eller bröstarvinge på grund av jämkning av förmånstagarförordnande samt vid återbetalning enligt 13 kap. 4 § äktenskapsbalken. Med Med pensionsförsäkring pensionsförsäkring förstås försäkring, förstås försäkring, som inte medför rätt som inte medför till andra försäk- rätt till andra ringsbelopp än försäkringsbelopp ålderspension, än ålderspension, invalidpension eller sjukpension eller efterlevandepension. efterlevande- För att en försäk- pension. För att en ring skall anses som försäkring skall pensionsförsäkring anses som pensions- fordras vidare, om försäkring fordras inte annat följer av vidare, om inte förklaring enligt annat följer av sjuttonde stycket, förklaring enligt att försäkringen sjuttonde stycket, meddelats i en här i att försäkringen landet bedriven meddelats i en här försäkringsrörelse. i landet bedriven Med försäkrad avses försäkringsrörelse den på vars liv för vilken försäkringen tagits skattskyldighet eller, i fråga om föreligger enligt invalidpension, den lagen (1990:661) om vars arbetsoförmåga avkastningsskatt på försäkringen avser. pensionsmedel Med tjänste- respektive lagen pensionsförsäkring (1947:576) om förstås statlig in- pensionsförsäkring, komstskatt. Med som har samband med försäkrad avses den tjänst och för på vars liv vilken den försäkringen tagits försäkrades arbets- eller, i fråga om givare åtagit sig sjukpension, den att ansvara för vars arbetsoförmåga betalning av hela försäkringen avser. avgiften. Med Med tjänstepensionsför- tjänstepensions- säkring förstås försäkring förstås också pensions- pensionsförsäkring, försäkring, som * om som har samband med en anställd avlidit tjänst och för * tagits av den vilken den anställdes försäkrades arbets- arbetsgivare till givare åtagit sig förmån för den att ansvara för anställdes betalning av hela efterlevande och för avgiften. Med vilken försäkring tjänstepensions- arbetsgivaren åtagit försäkring förstås sig att ansvara för också pensions- betalning av hela försäkring, som * avgiften. om en anställd avlidit * tagits av den anställdes arbetsgivare till förmån för den I fråga om annan anställdes efter- pensionsförsäkring levande och för än tjänstepensions- vilken försäkring försäkring skall arbetsgivaren försäkringstagaren åtagit sig att vara den försäkrade. ansvara för Har försäkrings- betalning av hela tagaren eller hans avgiften.I fråga om annan make eller person pensionsförsäkring med vilken han än sammanbor under äk- tjänstepensionsförs- tenskapsliknande äkring skall förhållanden barn försäkringstagaren under 16 år, får han vara den ta försäkring försäkrade. Har avseende efter- försäkringstagaren levandepension på eller hans make sin makes eller den eller person med sammanboendes liv, vilken han samman- om barnet insätts bor under äk- som förmånstagare. tenskapsliknande Om särskilda skäl förhållanden barn föreligger kan under 20 år, får skattemyndigheten han ta försäkring efter ansökan medge avseende att dödsboet efter efter-levandepension skattskyldig som här på sin makes eller i riket bedrivit den sammanboendes näringsverksamhet liv, om barnet får ta försäkring insätts som avseende förmånstagare. Om efterlevandepension. särskilda skäl Som förutsättning föreligger kan för att medgivande skattemyndigheten skall lämnas gäller medge att dödsboet att den efterlevande efter skattskyldig saknar betryggande som bedrivit pensionsskydd och näringsverksamhet i att försäkringen tas Sverige får ta i samband med att försäkring avseende boet upphör med efterlevandepen- driften i förvärvs- sion. Som källan. Motsvarande förutsättning för gäller om den att medgivande avlidne drivit skall lämnas gäller verksamheten genom att den förmedling av efterlevande saknar juridisk person. betryggande pen- Ålderspension får sionsskydd och att inte börja utgå vid försäkringen tas i lägre ålder än 55 samband med att år. Om särskilda boet upphör med skäl föreligger, får driften i dock förvärvskällan. skattemyndigheten Motsvarande gäller efter ansökan om den avlidne besluta att pension drivit verksamheten får börja utgå vid genom förmedling av lägre ålder. juridisk person. Ålderspension får inte börja utgå vid lägre ålder än 55 år. Utbetalning får dock ske dessförinnan till den som fått rätt till förtidspension enligt lagen om allmän försäkring. Om det i annat fall finns särskilda skäl, får skattemyndigheten besluta att pension får börja utgå vid lägre ålder. Ålderspension får utgå högst så länge den försäkrade lever, men under den försäkrades livstid lägst fem år eller, om försäkringen skall upphöra när den försäkrade fyller 65 år, lägst tre år. Pensionen får under den första femårsperiod under vilken den utbetalas inte utgå med annat än samma belopp vid varje utbetalningstillfälle eller med stigande pensionsbelopp. För ålderspension som utgår enligt allmän pensionsplan gäller, om den skall upphöra innan den försäkrade avlider, vad därom utfästs enligt planen. Vad som enligt denna lag avses med allmän pensionsplan framgår av punkt 20 av anvisningarna till 23 §. Förmånstagare får inte insättas till annan ålderspensionsförsäkring än tjänstepensionsförsäkring. Till tjänstepensionsförsäkring avseende ålderspension skall anställd, som då försäkringsavtalet ingicks var den försäkrade, vara förmånstagare. Med invalidpension förstås pension som Med sjukpension utgår till den förstås pension som försäkrade högst så utgår till den länge denne är ar- försäkrade högst så betsoförmögen eller länge denne är har nedsatt arbetsoförmögen arbetsförmåga. eller har nedsatt Invalidpension får arbetsförmåga. upphöra tidigast fem Sjukpension får år efter det upphöra tidigast försäkringsavtalet fem år efter det träffades. I fråga försäkringsavtalet om förmånstagare träffades. I fråga gäller föreskrif- om förmånstagare terna i föregående gäller stycke. föreskrifterna i föregående stycke. Med efterlevandepension förstås pension 1. som efter den försäkrades död utgår till den försäkrades make, varmed i detta sammanhang förstås person med vilken den försäkrade varit gift eller sammanbott under äktenskapsliknande förhållanden, 2. som efter den försäkrades död utgår till barn till den försäkrade eller barn till person som angivits under 1, 3. som utgår till efterlevande på grund av försäkring som tagits av dödsbo efter medgivande enligt tredje stycket, varvid pension får utgå som om den avlidne varit försäkrad, eller 4. som utgår på grund av försäkring som tagits av arbetsgivare till förmån för anställds efterlevande med stöd av andra stycket sista meningen, varvid pension får utgå som om den avlidne varit försäkrad. Efterlevandepension gående stycke skall får utgå högst så efterlevandepension länge den anses såsom efterlevande lever livsvarig, även om och får under den pension skall första femårsperiod upphöra vid under vilken den omgifte. utbetalas inte utgå Som förmånstagare med annat än samma till försäkring belopp vid varje avseende utbetal- efterlevandepension ningstillfälle eller får endast insättas med stigande person till vilken pensionsbelopp. efterlevandepension Efterlevandepension kan utgå enligt till person som nionde och tionde avses i föregående styckena eller, vid stycke 1. får försörjningsränta, upphöra när denne person som anges i ingår nytt äktenskap nionde stycket. men i annat fall under dennes livstid inte förrän fem år förflutit efter den försäkrades död. Har den försäkrade avlidit mindre än fem år före den tidpunkt då försäkringen annars skulle ha upphört, får dock sådan efterlevandepension som nyss sagts upphöra vid sistnämnda tidpunkt. Efterlevandepension till barn, som avses i föregående stycke 2., skall upphöra senast när barnet fyller 20 år. Är barnet varaktigt oförmöget till arbete, får pension utgå så länge barnet lever. Har försäkring avseende efterlevandepension till barn tagits på sådan persons liv som avses i föregående stycke 1., skall pensionen upphöra senast när barnet fyller 16 år. Som efterlevandepension anses även pension som * om försäkrad eller efterlevande make avlider innan ålders- eller efterlevandepension har utgått under viss i försäk- ringsavtalet angiven minsta tid * skall utgå under återstoden av denna tid (försörjningsränta). En förutsättning för detta är dock att försörjningsräntan skall kunna utgå endast till person som avses i nionde stycket. Vidare förutsätts a) att försörjningsräntan är förenad med livsvarig ålders- pension eller med sådan livsvarig efterlevandepension till make, som skall börja utgå omedelbart efter den försäkrades död, samt att försörjningsräntans årsbelopp inte överstiger den livsvariga pen- sionens årsbelopp, b) att försörjningsräntan skall utgå under högst tjugo år, dock med den inskränkningen att, då räntan är förenad med livsvarig ålderspension, räntan inte får utgå längre än till den tidpunkt, då den försäkrade skulle ha fyllt 90 år, och inte heller, vid pensionsålder över 70 år, under längre tid än som motsvarar skillnaden mellan 90 år och pensionsåldern, c) att premier för försörjningsräntan och den med denna förenade livsvariga pensionen skall erläggas under tid, som inte med mera än fem år understiger den tid under vilken försörjningsräntan enligt avtalet längst skall utgå, samt att inte vid utgången av något kalenderår under förstnämnda tid det sammanlagda beloppet av erlagda premier överstiger det belopp, som vid samma tidpunkt skulle ha erlagts, om premiebetalningen jämnt fördelats på tid, som med fem år understiger den tid under vilken försörjningsräntan längst skall utgå. Vid tillämpningen av bestämmelserna under a) i nästföre- Efterlevandepension får utgå högst så länge den efterlevande lever och får under den första femårsperiod under vilken den utbetalas inte utgå med annat än samma belopp vid varje utbetal- ningstillfälle eller med stigande pensionsbelopp. Efterlevandepension får under den efterlevandes livstid inte upphöra förrän fem år förflutit efter den försäkrades död med följande undantag: 1. Efterlevandepension till person som avses i föregående stycke 1, får upphöra när denne ingår nytt äktenskap. 2. Har den försäkrade avlidit mindre än fem år före den tidpunkt då försäkringen annars skulle ha upphört, får efterlevandepension upphöra vid sistnämnda tidpunkt. 3. Om utbetalning av efterlevandepension till barn under 20 år påbörjats, får pensionen upphöra när barnet fyller 20 år. 4. Har försäkring avseende efter- levandepension till barn tagits på sådan persons liv som avses i föregående stycke 1, skall pen- sionen upphöra senast när barnet fyller 20 år. Som förmånstagare till försäkring avseende efterlevandepension får endast insättas person till vilken efterlevandepension kan utgå enligt nionde och tionde styckena. Försäkringsvillkor, som med hänsyn till bestämmelserna i denna lag är avgörande för frågan huruvida försäkringen är att anse som pensionsförsäkring, skall tas in i försäkringsavtalet. Detta skall dessutom innehålla villkor att försäkringen inte får pantsättas eller belånas och inte heller ändras på sådant sätt att den inte längre uppfyller de föreskrifter, som 5 Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse anges för pensionsförsäkring i denna lag, eller i andra fall än nedan föreskrivs överlåtas eller återköpas. Avtalet får inte innehålla villkor som är oförenligt med bestämmelserna om pensionsförsäkring i denna lag. Under den försäkrades livstid får pensionsförsäkring endast överlåtas 1. till följd av anställningsförhållande, därvid försäkringen före eller efter överlåtelsen skall ha karaktär av tjänstepensionsförsäkring, 2. på grund av utmätning liksom vid ackord eller konkurs eller 3. genom bodelning. Ny ägare till Ny ägare till pensionsförsäkring pensionsförsäkring skall omedelbart skall omedelbart underrätta försäk- underrätta försäk- ringsgivaren om ringsgivaren om förvärvet av för- förvärvet av säkringen. Återköp försäkringen. av pensionsförsäk- Återköp av ring får utan hinder pensionsförsäkring av bestämmelserna i får utan hinder av denna lag ske, om bestämmelserna i det tekniska denna lag ske, återköpsvärdet 1. om det tekniska uppgår till högst återköpsvärdet 10 000 kronor eller uppgår till högst om särskilda skäl ett basbelopp föreligger och enligt lagen om skattemyndigheten på allmän försäkring särskild ansökan me- och försäkringen dger det. Bestämmel- inte är förenad med serna i lagen ett oåterkalleligt hindrar inte heller förmånstagar- återbetalning enligt förordnande samt 13 kap. 4 § äkten- premier för skapsbalken av försäkringen inte försäkringstagarens har betalats senare tillgodohavande. än 10 år före återköpet, eller 2. om det tekniska återköpsvärdet uppgår till högst 30 procent av ett basbelopp enligt lagen om allmän försäkring. Om det i annat fall än som avses i föregående stycke finns synnerliga skäl för återköp och sådant får ske enligt försäkrings- tekniska grunder, får återköp medges av skattemyn- digheten. Be- stämmelserna i förevarande lag hindrar inte heller återbetalning enligt 13 kap. 4 § äktenskapsbalken av försäkringstagarens tillgodohavande. Om särskilda skäl föreligger, kan skattemyndigheten efter ansökan förklara att försäkring som har meddelats i utomlands bedriven försäkringsrörelse skall anses som pensionsförsäkring. Sådan förklaring får meddelas endast under förutsättning att villkoren för försäkringen i huvudsak står i överensstämmelse med bestämmelserna i denna anvisningspunkt om pensionsförsäkring. Har förklaring som här avses meddelats kan försäkringen inte övergå till kapitalförsäkring. Med kapitalförsäkring förstås annan livförsäkring än pensionsförsäkring. Till kapitalförsäkring hänförs mot statens grupplivförsäkring svarande förmån från kommun, även om förmånen inte utgår på grund av försäkring. Försäkring som enligt denna lag är att hänföra till pensionsförsäkring får anses såsom kapitalförsäkring, om förbehåll härom intagits i avtalet vid dess ingående. Premiebefrielseförsäkring skall anses tillhöra samma slag av försäkring som huvudförsäkringen. För att sjuk- eller olycksfallsförsäkring skall anses ha tagits i samband med tjänst fordras, att premier för försäkringen skall betalas av arbetsgivaren. Vidare fordras att anmälan görs till försäkringsanstalten om att försäkringen har tagits i samband med tjänst. Till livränta räknas även höjning av livräntan och sådant tillägg till denna som skall utgå under livräntans fortsatta bestånd. Såvitt gäller kr- Såvitt gäller kr- aven enligt denna aven enligt denna anvisningspunkt, att anvisningspunkt, en ålders- eller att en ålders- el- efterlevadepension ler under den första efterlevandepension femårsperioden inte under den första utgår med annat än femårsperioden inte samma belopp vid utgår med annat än varje samma belopp vid utbetalningstillfälle varje eller med stigande utbetalningstillfälle belopp samt att år- eller med stigande sbeloppet av en belopp, bortses i försörjningsränta i- fråga om försäkring nte överstiger den enligt lagen livsvariga pensio- (1989:1079) om nens årsbelopp, livförsäkringar med bortses i fråga om anknytning till försäkring enligt värdepappersfonder lagen (1989:1079) om från sådana livförsäkringar med förändringar av anknytning till beloppen som värdepappersfonder föranleds av från sådana kursutvecklingen på förändringar av fondandelarna. beloppen som föranleds av kursutvecklingen på fondandelarna. Beslut som skattemyndighet meddelat med stöd av tredje, fjärde, sextonde eller sjuttonde stycket av denna anvisningspunkt får överklagas hos Riksskatteverket. Riksskatteverkets beslut får inte överklagas. 3. Pensionssparavtal, pensionssparkonto, pensionssparare och kontoinnehavare har den innebörd som anges i 1 kap. 2 § lagen (1993:931) om individuellt pensionssparande. För att ett konto skall anses utgöra ett pensionssparkonto fordras att kontot förs av ett svenskt pensionssparinstitut eller av ett utländskt instituts filial i Sverige. 6 Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse Utbetalning från pensionssparkonto får, förutom betalning av skatt, avgifter och ersättning för förvärv av tillgångar, inte avse annat än pension till pensionsspararen (ålderspension), pension efter pensionsspararens död till dem som avses i sjunde stycket (efterlevandepension), behållning som skall avskattas enligt 32 § 1 mom. första stycket j, belopp som utgår på grund av jämkning av förmånstagarförordnande samt återbetalning enligt 13 kap. 4 § äktenskapsbalken. Ålderspension får Ålderspension får inte börja betalas inte börja betalas ut vid lägre ålder ut innan än 55 år. pensionsspararen Utbetalning får dock fyller 55 år. ske dessförinnan Utbetalning får till den som fått dock ske rätt till för- dessförinnan till tidspension enligt den som fått rätt lagen (1962:381) om till förtidspension allmän försäkring. enligt lagen Om det i andra fall (1962:381) om finns särskilda allmän försäkring. skäl, får Om det i andra fall skattemyndigheten finns särskilda efter ansökan skäl, får besluta att pension skattemyndigheten får börja betalas ut efter ansökan vid lägre ålder. besluta att pension Pensionssparkonto får börja betalas får avslutas genom ut vid lägre ålder. en utbetalning i Pensionssparkonto förtid om får avslutas genom behållningen på en utbetalning i kontot uppgår till förtid om högst ett basbelopp behållningen på enligt lagen om kontot uppgår till allmän försäkring högst ett basbelopp och kontot inte är enligt lagen om förenat med ett allmän försäkring oåterkalleligt och kontot inte är förmånstagarförordnandeförenat med ett samt inbetalning på oåterkalleligt kontot inte har förmånstagarförordnande skett senare än 10 samt inbetalning på år före utbetal- kontot inte har ningstillfället. Om skett senare än 10 det i andra fall år före utbetal- finns synnerliga ningstillfället. En skäl, får sådan avslutande skattemyndigheten utbetalning i efter ansökan förtid får även besluta att kontot göras vid den får avslutas genom tidpunkt pension utbetalning i får börja betalas förtid. ut om behållningen då uppgår till högst 30 procent av ett basbelopp enligt lagen om allmän försäkring. Om det i andra fall finns synnerliga skäl, får skattemyndigheten efter ansökan besluta att kontot får avslutas genom utbetalning i förtid. Ålderspension får betalas ut högst så länge pensionsspararen lever och skall utgå under minst fem år eller, om pensionssparavtalet skall upphöra när pensionsspararen fyller 65 år, under minst tre år. Pensionen skall under den första femårsperioden för utbetalningarna betalas ut med samma belopp vid varje utbetalningstillfälle eller med stigande belopp. Med efterlevandepension förstås pension som efter pensionsspararens död betalas till 1. person med vilken den avlidne varit gift eller sammanbott under äktenskapsliknande förhållanden, eller 2. barn till pensionsspararen eller till person som angivits under 1. 7 Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse Efterlevandepension Efterlevandepension får betalas ut högst får betalas ut så länge den högst så länge den efterlevande lever efterlevande lever och skall under den och skall under den första första femårsperioden för femårsperioden för utbetalningarna utbetalningarna betalas ut med samma betalas ut med belopp vid varje samma belopp vid utbetalningstillfälle varje eller med stigande utbetalningstillfälle belopp. Har eller med stigande- pensionsspararen belopp. Har avlidit mindre än pensionsspararen fem år före den avlidit mindre än tidpunkt då fem år före den utbetalningarna tidpunkt då annars skulle ha utbetalningarna upphört, får dock annars skulle ha efterlevandepension upphört, får dock upphöra vid sist efterlevandepension nämnda tidpunkt. upphöra vid sist nämnda tidpunkt. Om utbetalning av efterlevandepension till barn under 20 år påbörjats, får pensionen upphöra när barnet fyller 20 år. Som förmånstagare till rätt enligt pensionssparavtal får endast insättas person till vilken efterlevandepension kan betalas enligt sjunde stycket. Pensionssparvillkor, som med hänsyn till bestämmelserna i denna lag är avgörande för frågan om sparavtalet skall anses utgöra ett pensionssparavtal, skall tas in i pensionssparavtalet. Detta skall dessutom innehålla villkor att rätt enligt pensionssparavtal samt tillgångar på ett pensionssparkonto inte får pantsättas eller belånas. Pensionssparavtalet får inte heller ändras på sådant sätt att det inte längre uppfyller de föreskrifter som anges för ett sådant avtal i lag eller innehålla villkor som är oförenliga med bestämmelserna om pensionssparavtal i denna lag. Rätt till behållning på pensionssparkonto får endast överlåtas 1. på grund av utmätning, 2. vid ackord och konkurs, eller 3. i den ordning som anges i 4 kap. 12 och 16 §§ lagen om individuellt pensionssparande. Den som övertagit rätt till behållning på respektive utbetalningar från pensionssparkonto skall omedelbart underrätta det pensionssparinstitut som för kontot om överlåtelsen. Vid tillämpningen Vid tillämpningen av kravet att en av kravet att en ålders- eller ålders- eller efterlevandepension efterlevandepension under den första under den första femårsperioden skall femårsperioden betalas ut med samma skall betalas ut eller med stigande med samma eller med belopp skall, för stigande belopp sparande i skall, för sparande värdepapper och i fondpapper och värdepappersfonder, inlåning i utländsk bortses från de valuta, bortses förändringar av från de beloppen som beror förändringar av på kursutvecklingen beloppen som beror på värdepapperen och på kursutvecklingen fondandelarna. på fondpapperen och den utländska valu- tan. Beslut av skattemyndighet enligt fjärde och femte styckena av denna anvisningspunkt får överklagas hos Riksskatteverket. Riksskatteverkets beslut får inte överklagas. 8 Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse till 46 § 6.1 Avdrag för 6. Avdrag för avgift för pen- avgift för pen- sionsförsäkring sionsförsäkring medges endast om medges endast om försäkringen ägs av försäkringen ägs av den skattskyldige. den skattskyldige. Avdrag medges inte om försäkringen förvärvats genom bodelning under äktenskapet utan att mål om äktenskapsskillnad pågått. Avdraget får, tillsammans med avdrag för sådan inbetalning på pensionssparkonto som avses i punkt 7, inte överstiga summan av 1. den skattskyldiges inkomst av näringsverksamhet som utgör aktiv näringsverksamhet enligt 11 kap. 3 § lagen (1962:381) om allmän försäkring före avdrag enligt punkt 21 av anvisningarna till 23 §, före avdrag för särskild löneskatt på pensionskostnader enligt punkt 23 av anvisningarna till 23 § på sådan pensionsförsäkring som avses i denna anvisningspunkt och på sådan inbetalning på pensionssparkonto som avses i punkt 7 och före avdrag för avsättning för egenavgifter enligt lagen (1981:691) om socialavgifter, 2. inkomst av tjänst, med bortseende från sådan intäkt som avses i 32 § 1 mom. första stycket h och i och 3. inkomst ombord enligt lagen (1958:295) om sjömansskatt samt enligt 1 § 2 mom. nämnda lag skattepliktig dagpenning för antingen beskattningsåret eller året närmast dessförinnan och beräknas med hänsyn till storleken av sådan inkomst. Avdraget får uppgå till högst ett belopp motsvarande det basbelopp som enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring bestämts för året närmast före taxeringsåret och dessutom i fråga om a. inkomst av aktiv näringsverksamhet till sammanlagt högst 25 procent av inkomsten före avdrag enligt punkt 21 av anvisningarna till 23 §, före avdrag för särskild löneskatt på pensionskostnader enligt punkt 23 av anvisningarna till 23 § på sådan pensionsförsäkring som avses i denna anvisningspunkt och på sådan inbetalning på pensionssparkonto som avses i punkt 7 och före avdrag för avsättning för egenavgifter enligt lagen om socialavgifter till den del den inte överstiger tjugo gånger nämnda basbelopp- samt högst 20 procent av den del av nyss nämnda inkomst som överstiger tjugo men inte fyrtio gånger nämnda basbelopp, b. inkomst av anställning om den skattskyldige helt saknar pensionsrätt i anställning och inte är anställd i ett aktiebolag eller en ekonomisk förening vari han har sådant bestämmande inflytande som avses i punkt 20 e femte stycket av anvisningarna till 23 § till sammanlagt högst 35 procent av inkomsten till den del den inte överstiger tjugo gånger nämnda basbelopp samt högst 25 procent av den del av inkomsten som överstiger tjugo men inte trettio gånger nämnda basbelopp eller c. annan inkomst av tjänst, med bortseende från sådan intäkt som avses i 32 § 1 mom. första stycket h och i, och inkomst ombord enligt lagen om sjömansskatt samt enligt 1 § 2 mom. nämnda lag skattepliktig dagpenning till högst 10 procent av den del av inkomsten som överstiger tio men inte tjugo gånger samma basbelopp. * Avdrag enligt detta stycke beräknas i sin helhet antingen på inkomst som skall tas upp till beskatt- ning under beskattningsåret eller på inkomst året närmast dessförinnan. Om den skattskyldige har inkomst av aktiv näringsverksamhet från mer än en förvärvskälla får avdrag beräknat enligt detta stycke inte överstiga det avdrag som kunnat göras om inkomsten varit hänförlig till en och samma förvärvskälla. Har den skattskyldige inkomster som kan grunda rätt till avdrag enligt detta stycke både i inkomstslaget näringsverksamhet och som allmänt avdrag skall den del av avdraget som beräknas på ett basbelopp fördelas efter respektive avdragsgrundande inkomsts andel av de sammanlagda avdragsgrundande inkomsterna. Om särskilda skäl föreligger får skattemyndigheten efter ansökan besluta att avdrag för avgift för pensionsförsäkring respektive inbetalning på pensionssparkonto får medges med högre belopp än som följer av bestämmelserna i föregående stycke. Därvid skall dock följande gälla. För skattskyldig, som redovisar inkomst som är att anse som inkomst endast av tjänst med bortseende från sådan intäkt som avses i 32 § 1 mom. första stycket h och i men som i huvudsak saknar pensionsrätt i anställning, får avdrag medges högst med belopp, beräknat som för skattskyldig som avses i andra stycket b. Har sådan skattskyldig erhållit särskild ersättning i samband med att anställning upphört och har han ej skaffat sig ett betryggande pensionsskydd, får dock avdrag medges med högre belopp. Avdrag som avses i de två närmast föregående meningarna får dock inte beräknas för inkomst som härrör från aktiebolag eller ekonomisk förening vari den skattskyldige har sådant bestämmande inflytande som avses i punkt 20 e femte stycket av anvisningarna till 23 §. Har skattskyldig, som * själv eller genom förmedling av juridisk person * bedrivit näringsverksamhet, upphört med driften i förvärvskällan och har han under verksamhetstiden ej skaffat sig ett betryggande pensionsskydd, får avdrag beräknas även på inkomst av kapital som är hänförlig till försäljning av förvärvskällan före avdraget, på inkomst av passiv näringsverksamhet enligt lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster före avdraget samt på sådan intäkt av tjänst som avses i 32 § 1 mom. första stycket h. Avdraget får i detta fall beräknas med beaktande av det antal år den skattskyldige drivit näringsverksamheten, dock högst för tio år. Hänsyn skall vid bedömningen av avdragets storlek tas till den skattskyldiges övriga pensionsskydd och andra möjligheter till avdrag för avgift och inbetalning som avses i 46 § 2 mom. första stycket 6 och 7. Avdraget får dock inte överstiga ett belopp som för varje år som driften pågått motsvarar tio gånger det basbelopp som enligt lagen om allmän försäkring bestämts för det år driften i förvärvskällan upphört och ej heller summan av de belopp som under beskattningsåret redovisats som inkomst av förvärvskällan i förekommande fall före avdraget, före avdrag för särskild löneskatt på pensionskostnader enligt punkt 23 av anvisningarna till 23 § på sådan pensionsförsäkring som avses i denna anvisningspunkt och på sådan inbetalning på pensionssparkonto som avses i punkt 7 och före avdrag för avsättning för egenavgifter enligt lagen om socialavgifter och sådan inkomst av kapital som är att hänföra till vinst med anledning av överlåtelse av förvärvskällan. Har skattemyndigheten enligt punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 31 § medgivit att dödsbo tar pensionsförsäkring, anger skattemyndigheten det högsta belopp varmed avdrag för avgift för försäkringen får medges. Härvid iakttas i tillämpliga delar bestämmelserna i detta stycke om avdrag för skattskyldig som upphört med driften i en förvärvskälla. Skattemyn- dighetens beslut i fråga som avses i detta stycke får överklagas hos Riksskatteverket. Riksskatteverkets beslut får inte överklagas. Har skattskyldig erlagt avgift eller gjort inbetalning som avses i 46 § 2 mom. första stycket 6 och 7 men har avdrag för avgiften eller inbetalningen helt eller delvis inte kunnat utnyttjas enligt bestämmelserna i andra stycket, medges avdrag för ej utnyttjat belopp vid taxering för det påföljande beskattningsåret. Sådant avdrag medges dock inte med belopp som tillsammans med erlagd avgift och gjord inbetalning sistnämnda år överstiger vad som anges i andra stycket. Oavsett föreskrifterna i de föregående styckena medges avdrag för avgift eller inbetalning som avses i 46 § 2 mom. första stycket 6 och 7 inte med högre belopp än skillnaden mellan sammanlagda beloppet av inkomster från olika förvärvskällor och övriga avdrag enligt 46 §. Avdrag, som på grund av vad nu sagts inte kunnat utnyttjas vid taxe- ringen för det beskattningsår då avgiften betalades eller inbetalningen skedde, får utnyttjas senast vid taxeringen för sjätte beskattningsåret efter betalningsåret. Inte heller i sistnämnda fall får avdraget överstiga vad som återstår sedan övriga avdrag enligt 46 § gjorts. Om avdrag medges enligt tredje stycket sjätte meningen på grund av att aktier eller andelar i fåmansföretag avyttrats skall avdraget i första hand göras som allmänt avdrag. Avdraget begränsas till ett belopp motsvarande det lägsta av den del av vinsten vid avyttringen som tas upp som intäkt av tjänst och inkomsten av tjänst före avdraget. Till den del avdraget inte kan utnyttjas som allmänt avdrag får avdrag göras i inkomstslaget kapital enligt 3 § 2 mom. sjätte stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt. I det fall avdrag medges på grund av att andelar i fåmansägt handelsbolag avyttrats skall avdrag göras i inkomstslaget kapital enligt 3 § 2 mom. sjätte stycket lagen om statlig inkomstskatt. Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången vid 1995 års taxering. 9 Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse Äldre bestämmelser i punkt 1 av anvisningarna till 31 § om återköp av pensionsförsäkring skall dock alltjämt tillämpas i fråga om dispens för återköp på grund av ansökan som kommit in till skattemyn- digheten före ikraftträdandet. Äldre bestämmelser i punkt 6 första stycket av anvisningarna till 46 § skall fortfarande tillämpas om för- säkringen överlåtits genom bodelning före ikraftträdandet. Övergångsbestäm- melserna i lagen (1975:1348) om ikraftträdande av lagen (1975:1347) om ändring i kommunalskattelagen (1928:370) skall fortfarande gälla. 1Lydelse enligt prop. 1993/94:50. 10 2 Förslag till Lag om ändring i lagen (1993:939) om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt Härigenom föreskrivs att 2 § 6 mom., 3 § 1 mom. och 6 § 4 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt i paragrafernas lydelse enligt lagen (1993:939) om ändring i nämnda lag skall ha följande lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 2 § 6 mom.1 Med 6 mom. Med livförsäk- livförsäk- ringsföretag förstås ringsföretag avses i denna lag företag 1. vars försäk- livförsäkringsbolag ringsrörelse enligt 1 kap. 4 § uteslutande eller så försäkringsrörelselagen gott som uteslutande (1982:713), samt avser person- 2. utländska försäkring försäkringsföretag (livförsäkring, som driver sjuk- och livförsäkringsrörelse olycksfallsförsäkring,här i landet med avgångs- stöd av lagen bidragsförsäkring (1950:272) om rätt samt ar- för utländska betslöshetsförsäkring).försäkringsföretag att driva för-säkringsrörelse i Sverige eller lagen (1993:000) om Med skadeförsäk- EES-försäk-ringsgivares ringsföretag förstås verksamhet i annat försäkrings- Sverige.Med företag än skadeförsäkrings- livförsäkringsföretag.företag förstås Utländskt annat försäkrings- försäkringsföretag, företag än som drivit livförsäkringsföretag. försäkringsrörelse Utländskt här i riket, bedöms försäkringsföretag, med hänsyn endast som drivit till den rörelse som försäkringsrörelse företaget drivit i Sverige, bedöms här. med hänsyn endast till den rörelse som företaget drivit här genom etablering. Livförsäkringsföretag Livförsäkringsföretag frikallas från frikallas från skattskyldighet skattskyldighet enligt denna lag för enligt denna lag dels den del av för dels den del av nettointäkten som nettointäkten som avser är hänförlig till personförsäkring och tillgångar och som är hänförlig skulder som till tillgångar och förvaltas för skulder som försäkringstagarnas förvaltas för räkning, dels försäkringstagarnas influtna premier. räkning, dels Undantaget från influtna premier skattskyldighet hänförliga till gäller dock inte personförsäkring. den del av Avdrag får inte nettointäkten eller göras för utgivet premierna som är belopp hänförligt hänförlig till till sådan försäkringar som i försäkring. redovisningshänseende tas upp som grupplivförsäkringar eller försäkringar som avses i 2 kap. 3 a § första stycket 1 och 2 samt 3 b § första stycket 1 b och 4 försäk- ringsrörelselagen. Avdrag får inte göras för kostnader som är hänförliga till intäkter som är fria från skatt enligt detta moment. Att särskilda bestämmelser gäller vid beskattning av livförsäkringsföretag följer av lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel. Såsom nettointäkt Såsom nettointäkt av försäkrings- av försäkrings- rörelse, som drivits rörelse, som av inländskt drivits av skadeförsäk- inländskt ringsföretag, anses skadeförsäkringsföretag, överskottet av anses överskottet försäkringsrörelsen. av försäkrings- rörelsen. Detsamma gäller för livförsäkringsföretag till den del nettointäkten är hänförlig till för- säkringar som i redovisningshän- Vid beräkning av seende tas upp som överskottet av grupplivförsäk- försäkringsrörelse, ringar eller som drivits av försäkringar som inländskt avses i 2 kap. skadeförsäkringsföretag,3 a § första får från stycket 1 och 2 bruttointäkten samt 3 b § första avdrag göras förutom stycket 1 b och 4 för driftkostnader, försäkringsrörelselagen. som avses i 23 § Vid beräkning av kommunalskattelagen, överskottet av för avgifter och försäkringsrörelse, bidrag, som utgivits som avses i till kommun, föregående stycke, förening eller får från brut- sammanslutning och tointäkten avdrag som avser att göras förutom för understödja driftkostnader, som verksamhet med syfte avses i 23 § att förebygga kommunalskattelagen, skador, vilka faller för avgifter och inom ramen för den bidrag, som av företaget utgivits till kom- bedrivna rörelsen, mun, förening eller för ökning av sammanslutning och försäkringstekniska som avser att skulder för egen understödja räkning, för ökning verksamhet med av säkerhetsreserv syfte att förebygga samt för utbetald skador, vilka återbäring och faller inom ramen verkställd för den av premieåterbetalning. företaget bedrivna rörelsen, för ökning av försäk- ringstekniska skulder för egen räkning, för ökning av säkerhetsreserv samt för utbetald återbäring och verkställd premieåterbetalning. Med försäkringstekniska skulder för egen räkning förstås sådana skulder enligt 7 kap. 1 § första stycket försäkringsrörelselagen (1982:713) (premiereserv, ersättningsreserv, skadebehandlingsreserv, tilldelad återbäring och utjämningsreserv för kreditförsäkring) minskade med värdet av återförsäkringsgivares ansvarighet. Med säkerhetsreserv förstås den reserv skadeförsäkringsföretag får redovisa enligt en av regeringen eller efter regeringens bemyndigande av Finansinspektionen fastställd normalplan. Minskning av försäkringstekniska skulder för egen räkning, av säkerhetsreserv, av regleringsfond för trafikförsäkring och minskning av utjämningsfond skall anses som intäkt. Utöver vad ovan stadgas får avdrag inte ske för avsättning till omedelbar eller framtida vinstutdelning till försäkringstagare. Bestämmelserna i detta moment om inländskt livförsäkringsföretag har motsvarande tillämpning på försäkringsrörelse som utländskt livförsäkringsföretag drivit här i riket. Beträffande försäkringsrörelse, som här drivits av utländskt skadeför- säkringsföretag, anses som här i riket skattepliktig nettointäkt ett belopp motsvarande två procent av företagets premieinkomst av här bedriven försäkringsrörelse. Med premieinkomst förstås bruttobeloppet av årets försäkringspremier, dvs. utan avdrag för återförsäkringspremier. Blir det på grund av bestämmelserna i detta moment nödvändigt att dela upp intäkt eller avdrag mellan olika delar av ett försäkringsföretags verksamhet, skall fördelningen av intäkten eller avdraget göras på skäligt sätt. 3 § 1 mom.2 Till intäkt av kapital räknas löpande avkastning, vinster och annan intäkt som härrör från egendom, i den mån intäkten inte är att hänföra till näringsverksamhet. Till intäkt av kapital hör bland annat ränta på banktillgodohavanden, obligationer och andra fordringar, utdelning på aktier och andelar, vinst (realisationsvinst) vid icke yrkesmässig avyttring av tillgångar och åtaganden enligt avtal om optioner och terminer samt andra därmed jämförliga förpliktelser, ersättning vid upplåtelse av privatbostad, lotterivinst som inte är frikallad från beskattning enligt 19 § kom- munalskattelagen (1928:370), statligt räntebidrag för bostadsändamål. Till realisationsvinst hänförs även valutakursvinst på fordringar och skulder i utländsk valuta. Från skatteplikt undantas dels * i fall som avses i 1*3 nedan * utdelning och * i fall som avses i 4 nedan * ränta, dels hälften av realisationsvinsten på 1. aktier i svenskt aktiebolag och företrädesrätter att delta i emission av sådana aktier, 2. andelar i svensk ekonomisk förening, 3. andelar i svensk värdepappersfond, 4. fordringar på grund av vinstandelslån (vinstandelsbevis) som givits ut av ett svenskt företag i de fall företaget helt saknar avdragsrätt enligt 2 § 9 mom., 5. terminer och optioner som uteslutande avser endera tillgångar angivna i 1*4 eller kursindex hänförligt till aktier i svenska aktiebolag. Undantaget från skatteplikt gäller dock inte för: a) Utdelning som det utdelande företaget har rätt till avdrag för enligt 2 § 11 mom. andra stycket. b) Vinst vid avyttring av andra aktier eller tillgångar som avses i tredje stycket än sådana som givits ut av ett aktiebolag vars aktier är noterade vid svensk börs eller ett företag som ingår i en koncern med ett moderbolag vars aktier är föremål för en sådan notering, om tillgångarna givits ut av ett företag som innehar fastighet taxerad som hyreshus- enhet. Undantaget från skatteplikt gäller inte den del av vinsten som svarar mot värdet av fastighetsinnehavet i förhållande till värdet av samtliga till- gångar i företaget. Med innehav av fastighet jämställs att en fastighet innehas av ett företag i in- tressegemenskap som omfattas av avyttringen. Intressegemenskap anses råda mellan företag som står under i huvudsak gemensam ledning. Med värdet av fas- tighetsinnehavet avses det högsta av taxeringsvärdet och det bokförda värdet på av företaget innehavd fastighet. c) Vinst vid avyttring av andelar i sådan bostadsförening respektive aktier i sådant bostadsaktiebolag som avses i 2 § 7 mom. Undantaget i tredje stycket innebär inte någon inskränkning i bestämmelserna i 12 mom. att utdelning och vinst vid avyttring av aktier i vissa fall skall hänföras till inkomst av tjänst. Bestämmelsen i tredje stycket 3 att hälften av realisationsvinsten på andelar i svensk värdepappersfond skall undantas från skatteplikt gäller endast om fondförmögenheten inte annat än tillfälligtvis understigit 90 procent av summan av a. tillgångar för vilka skatteplikten är begränsad enligt bestämmelserna i detta moment och b. andelar i utländsk juridisk person eller andra utländska finansiella in- strument motsvarande dem som avses i tredje stycket 1, 2 och 5. Om innehavet av tillgångar som avses i sjätte stycket a och b inte annat än tillfälligtvis understigit 60 procent av fondförmögenheten, undantas 30 procent av realisationsvinsten på andelarna från skatteplikt. Bestämmelsen i tredje stycket 3 att utdelning från svensk värdepappersfond undantas från skatteplikt gäller för - den del av utdelningen som svarar mot skattefri utdelning som har mottagits av fonden under det beskattningsår för vilket utdelningen bestämts, * hälften av den del av utdelningen som svarar mot fondens realisationsvinster under det beskattningsår för vilket utdelningen bestämts på tillgångar för vilka hälften av vinsten är undantagen från skatteplikt enligt detta moment samt * 30 procent av den del av utdelningen som svarar mot fondens realisations- vinster under det beskattningsår för vilket utdelningen bestämts på tillgångar för vilka 30 procent av vinsten är un- dantagen från skatteplikt enligt detta moment. Vid bedömningen av skatteplikten enligt föregående stycke för utdelning från svenska värdepappersfonder skall utdel- ningen anses svara mot fondens inkomster i följande ordning: 1. Skattefri utdelning. 2. Intäkt enligt 2 § 10 mom. åttonde stycket. 3. Skattepliktig utdelning och ränta samt realisationsvinst på andra tillgångar än som avses i sjätte stycket a och b. 11 4. Realisationsvinst på tillgångar för vilka skatteplikten undantas med 30 procent enligt detta moment. 5. Realisationsvinst på andra tillgångar än som avses i 3 och 4. Gäller i fråga om en tillgång att vinst vid en avyttring skall tas upp som intäkt av kapital och inträffar i samma ägares hand en händelse som medför att vederlaget eller vinst vid en avyttring i stället skall tas upp som intäkt av näringsverksamhet (karaktärsbyte) sker beskattning som om tillgången hade avyttrats för ett vederlag motsvarande marknadsvärde (avskattning). Tillgången anses härefter ha anskaffats vid karaktärsbytet för marknadsvärdet. På den skattskyldiges yrkande sker dock inte avskattning. I sådant fall behåller tillgången sitt anskaffningsvärde. Av lagen (1993:000) om uppskovsavdrag vid byte av bostad framgår att ett belopp helt eller delvis motsvarande ett medgivet uppskovsavdrag jämte särskilt tillägg i vissa fall skall tas upp som intäkt av kapital. Till intäkt av Till intäkt av kapital räknas inte kapital räknas inte utdelning, vinst utdelning, vinst eller annan av- eller annan av- kastning på kastning på tillgångar som är tillgångar som är hänförliga till hänförliga till pensionssparkonto pensionssparkonto som avses i 1 kap. som avses i 1 kap. 2 § lagen (1993:931) 2 § lagen om individuellt pen- (1993:931) om sionssparande. individuellt pen- Bestämmelser om sionssparande. beskattning av Bestämmelser om tillgångar beskattning av hänförliga till ett tillgångar sådant konto finns i hänförliga till ett lagen (1990:661) om sådant konto finns avkastningsskatt på i lagen (1990:661) pensionsmedel. om avkastningsskatt på pensionsmedel. Till intäkt av kapital räknas inte heller ränta på förfallna men inte utbetalda belopp från pensionsför- säkring eller annan försäkring som avses i 9 § andra stycket lagen om avkastningsskatt på pensionsmedel. 6 § 4 mom. Överlåts 4 mom. Överlåts genom bodelning genom bodelning pensionsförsäkring under äktenskapet eller rätt enligt utan att något mål pensionssparavtal, om äktenskapsskill- skall överlåtaren nad pågår, oavsett överlåtelsen pensionsförsäkring under sin livstid i eller rätt enligt förvärvarens ställe pensionssparavtal, vara skattskyldig skall överlåtaren för utfallande oavsett över- belopp, såvida han låtelsen under sin icke skulle ha varit livstid i berättigad till av- förvärvarens ställe drag vid utgivande vara skattskyldig av periodiskt för utfallande understöd till pensionsbelopp, förvärvaren. Om det såvida han icke finns särskilda skulle ha varit skäl, får skattemyn- berättigad till digheten efter avdrag vid ansökan besluta att utgivande av överlåtaren inte periodiskt skall vara understöd till skattskyldig i förvärvaren. förvärvarens ställe, även om överlåtaren inte skulle ha varit berättigad till av- drag som här avses. Skattemyndighetens beslut i sådant ärende får överklagas hos Riksskatteverket. Riksskatteverkets beslut får inte överklagas. Överlåter skattskyldig, som enligt bindande förpliktelse äger rätt att uppbära periodiskt understöd eller därmed jämförlig periodisk intäkt, sin rätt, skall han alltjämt vara skattskyldig för utfallande belopp, i den mån han icke vid utbetalning till mottagaren skulle vara berättigad till avdrag för beloppet såsom för omkostnad eller periodiskt understöd. 1Lydelse enligt prop. 1992/93:257. 2Lydelse enligt prop. 1993/94:50. 12 3 Förslag till Lag om ändring i lagen (1993:945) om ändring i lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter Härigenom föreskrivs att 3 kap. 17 a § lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter i paragrafens lydelse enligt lagen (1993:945) om ändring i nämnda lag skall ha följande lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 3 kap. 17 a § Kontrolluppgift om Kontrolluppgift om avgift för avgift för annan pensionsförsäkring pensionsförsäkring skall lämnas av än tjänstepen- försäkringsföretag sionsförsäkring och understöds- skall lämnas av förening. Kontroll- försäkringsföretag uppgift om inbetal- och understöds- ning på förening. Kontroll- pensionssparkonto uppgift om inbetal- skall lämnas av pen- ning på sionssparinstitut. pensionssparkonto skall lämnas av pensionsspar- institut. Kontrolluppgift Kontrolluppgift skall lämnas för skall lämnas för försäkringstagaren försäkringstagaren och pensions- om avdrag kan spararen. Kontroll- medges enligt punkt uppgiften skall ta 6 första stycket av upp betald avgift anvisningarna till för pensionsför- 46 § kom- säkringen och in- munalskattelagen betalningen på pen- (1928:370) samt för sionssparkonto. pensionsspararen. Kontrolluppgiften skall ta upp betald avgift för pen- sionsförsäkringen och inbetalningen på pensionssparkonto. 24 4 Förslag till Lag om ändring i lagen (1993:947) om ändring i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel i dess lydelse enligt lagen (1993:947) om ändring i nämnda lag dels att 2, 3 och 10 §§ skall ha följande lydelse, dels att det i övergångsbestämmelserna till ändringslagen skall införas en ny punkt, 4, av nedan angivna lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 2 §1 Skattskyldiga till avkastningsskatt är 1. svenska 1. svenska livförsäkringsföre- livförsäkringsföre- tag, tag,2. utländska 2. utländska livförsäkrings- livförsäkrings- företag som företag som bedriver bedriver försäk- försäkringsrörelse ringsrörelse här i här i riket, landet genom etablering, 3. understödsföreningar som bedriver till livförsäkring hänförlig verksamhet, 4. pensionsstiftelse enligt lagen (1967:531) om tryggande av pen- sionsutfästelse m.m., 5. arbetsgivare som i sin balansräkning redovisar skuld under rubriken Avsatt till pensioner enligt 5 § lagen om tryggande av pensionsutfästelse m.m., 6. i Sverige bosatt innehavare av pensionssparkonto enligt 1 kap. 2 § lagen (1993:931) om individuellt pensionssparande. I fråga om handelsbolag är dock delägarna skattskyldiga. 3 § Skatteunderlaget är kapitalunderlaget enligt andra - sjätte styckena, multiplicerat med den genomsnittliga statslåneräntan under kalenderåret närmast före ingången av beskattningsåret. Skatteunderlaget avrundas nedåt till helt hundratal kronor. För skattskyldig som avses i 2 § första stycket 1 - 4 utgörs kapitalunderlaget av värdet av den skattskyldiges tillgångar vid ingången av beskattningsåret efter avdrag för finansiella skulder vid samma tidpunkt. För skattskyldig som avses i 2 § första stycket 2 medräknas dock endast sådana tillgångar och skulder som är hänförliga till den i Sverige bedrivna försäkringsrörelsen. Vid beräkning av kapitalunderlag enligt andra stycket skall bortses från tillgångar och skulder som är hänförliga till avgångsbidragsförsäkringar meddelade enligt grunder som fastställts i kollektivavtal mellan arbetsmarknadens huvudorganisationer. 25 Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse Vid beräkning av Vid beräkning av kapitalunderlag kapitalunderlag skall även bortses skall även bortses från den del av från den del av tillgångar och tillgångar och skulder som inte skulder som inte förvaltas för förvaltas för försäkringstagarnas försäkringstagarnas räk-ning. räkningar eller som avser försäkringar som i redovis- ningshänseende tas upp som grupplivför- säkringar eller sjuk- och olycks- fallsförsäkringar hänförliga till försäkringsklass enligt 2 kap. 3 a § första stycket 1 och 2 samt 3 b § första stycket 1 b och 4 försäkrings- rörelselagen (1982:713). Kapitalunderlaget för skattskyldiga som avses i 2 § första stycket 5 utgörs av pensionsskuldens belopp vid ingången av beskattningsåret. Vid bestämning av pensionsskuldens belopp skall beaktas sådana pensionsåtaganden för vilka tryggande avdragsrätt föreligger enligt punkt 20 d jämfört med punkt 20 e av anvisningarna till 23 § kommunal- skattelagen (1928:370) och sådana pensionsåtaganden för vilka avdragsrätt föreligger enligt 8 § lagen (1975:1348) om ikraftträdande av lagen (1975:1347) om ändring i kommunalskattelagen (1928:370). Kapitalunderlaget för skattskyldiga som avses i 2 § första stycket 6 utgörs av värdet av de tillgångar som vid ingången av kalenderåret är hänförliga till pensionssparkontot. Avdrag får ske för obetald skatt enligt denna lag som är hänförlig till kontot. 10 § Om inte annat följer av andra stycket gäller bestämmelserna i taxeringslagen (1990:324) vid taxering till avkastningsskatt och bestämmelserna i uppbördslagen (1953:272) i fråga om debitering och uppbörd av sådan skatt. Avkastningsskatt som skall tas ut av sådan skattskyldig som avses i 2 § första stycket 6 skall för den skattskyldiges räkning betalas av det pensionssparinstitut med vilket den skattskyldige träffat avtal om individuellt pensionssparande. I fråga om I fråga om förfarandet vid be- förfarandet vid be- skattningen i fall skattningen i fall som avses i andra som avses i andra stycket gäller stycket gäller bestämmelserna i bestämmelserna i lagen (1984:151) om lagen (1984:151) om punktskatter och punktskatter och prisregleringsavgifter prisregleringsavgifter i tillämpliga delar. i tillämpliga Med skattskyldig delar. Med avses därvid det skattskyldig avses pensionssparinstitut därvid det med vilket den pensionssparinstitut skattskyldige med vilket den träffat skattskyldige pensionssparavtal. träffat Pen- pensionssparavtal. sionssparinstitutets Pensionssparins- beskattningsår är titutets redovisningsperiod. beskattningsår är redovisningsperiod. Pensionsspar- institutet skall vara registrerat hos beskatt- ningsmyndigheten. Förutom pensionssparinstitutet får även skattskyldig som avses i 2 § första stycket 6 överklaga beskattningsmyndighetens beslut om skatt enligt bestämmelserna i 8 kap. lagen om punktskatter och prisregleringsavgifter. Återbetalas skatt hänförlig till ett pensionssparkonto till ett pen- sionssparinstitut skall beloppet tillsammans med räntan enligt 5 kap. 13 § lagen om punktskatter och prisregleringsavgifter tillgodoföras kontot. Har kontot avslutats skall institutet ombesörja att beloppet i stället överförs till det pensionssparkonto till vilket de tillgångar som var hänförliga till det avslutade kontot har överförts. Finns inte sådant konto skall institutet betala ut beloppet på det sätt som gäller för utbetalningar enligt lagen (1993:931) om individuellt pensionssparande. 4. Pensionssparinstitut som skall redovisa avkastningsskatt enligt 10 § andra och tredje styckena skall lämna deklaration första gången för den redovisningsperiod som innefattar tidpunkten den 1 januari 1995. 1 Lydelse enligt prop. 1993/94:50. 26 3 Ärendet och dess beredning Riksdagen antog under våren 1993 regeringens förslag om en ny form för pensionssparande, individuellt pensionssparande (prop. 1992/93:187, bet. 1992/93:SkU31, rskr. 1992/93:359). Den nya sparformen får börja tilllämpas fr.o.m. år 1994. En av utgångspunkterna för utformningen av det individuella pensionssparandet är att reglerna så långt som möjligt skall vara neutrala i jämförelse med sparande i pensionsförsäkring (P-försäkring). Vissa skillnader mellan sparformerna finns dock. I propositionen om det individuella pensionssparandet aviserades därför en översyn av vissa skatteregler för P-försäkring i syfte att utjämna omotiverade skillnader (s. 133 och 177 f.). Inom Finansdepartementet har genomförts en översyn av skattereglerna för försäkringssparandet. Översynen har resulterat i ett antal ändringsförslag som bl.a. medför enklare regler för efterlevandepension. Förslagen redovisades i juni 1993 i en promemoria från departementet, Kvalitativa villkor för frivillig individuell pensionsförsäkring (dnr 3039/93). Den företagna översynen var dock inte fullständig. Det påpekades i promemorian att det fanns ett behov av en fortsatt översyn av vissa tekniska detaljfrågor, främst rörande pensionsbegreppet. Med anledning av de justeringar i avgränsningen mellan livförsäkringsbolag och skadeförsäkringsbolag som föranleds av EES-avtalet föreslogs också vissa följdändringar i beskattningen av sådana bolag. Frågor om tjänstepension togs endast upp beträffande återköp. Förslagen tog även sikte på P-försäkring i form av s.k. gruppensionsförsäkring som inte avser tjänstepension men som tecknats genom fackförening e.d. I promemorian föreslogs slutligen några följdändringar i det individuella pensionssparandet. Promemorian har remissbehandlats. En förteckning över remissinstanserna finns i bilaga 1. Remissyttrandena finns i en sammanställning tillgänglig i Finansdepartementet (dnr 3039/93). I det följande behandlas de i promemorian upptagna frågorna. Den statsfinansiella betydelsen av förslagen är försumbar. Lagrådet Regeringen beslutade den 21 oktober 1993 att inhämta Lagrådets yttrande över de nu redovisade lagförslagen. Lagrådets yttrande finns i bilaga 2. Lagrådet har lämnat förslagen utan erinran. Vissa redaktionella ändringar har gjorts i de remitterade lagförslagen. Efter lagrådsgranskningen har en justering gjorts i fråga om ikraftträdande- och övergångsbestämmelserna till lagen (1993:938) om ändring i kommunalskattelagen (1928:370). Förslaget till ändring i 10 § lagen (1993:947) om ändring i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel och tillägget till övergångsbestämmelserna till denna ändringslag har inte granskats av Lagrådet. Dessa förslag är av en sådan beskaffenhet att Lagrådets hörande skulle sakna betydelse. 4 Bakgrund 4.1 Individuellt pensionssparande Riksdagen har, som tidigare nämnts, nyligen beslutat om en ny sparform för pension utan försäkringsinslag, individuellt pensionssparande. Den nya sparformen kan kortfattat beskrivas på följande sätt. De särskilda skattelättnader som hittills varit förbehållna sparande i P-försäkring skall gälla även den nya sparformen. Nuvarande avdragsutrymme för P-försäkringspremier skall gälla gemensamt för P-försäkring och inbetalningar i det individuella pen- sionssparandet. Inkomstbeskattning sker först när pensionsbeloppen betalas ut. Vidare beskattas avkastningen av sparkapitalet på samma sätt som P-försäkringskapitalet, dvs. med en betydligt lägre skattesats än den som gäller generellt för kapitalinkomster. Reglerna för det individuella pensionssparandet har även i övrigt utformats efter förebild av de bestämmelser som gäller för P-försäkring. Det innebär bl.a. att utbetalningar av pension får ske tidigast då spararen uppnått en ålder av 55 år och att utbetalningarna normalt skall ske under minst fem år. De civilrättsliga regler som idag gäller för P-försäkring har i största möjliga utsträckning överförts till att gälla även för det individuella pensionssparandet. Det innebär möjlighet att förordna om förmånstagare samt förbud mot överlåtelse, belåning och pantsättning, m.m. I det individuella pensionssparandet kan sparandet ske i tre sparformer, nämligen i värdepappersfonder, enskilda värdepapper resp. inlåning på konto. Spararen får fritt välja sparform och får även omplacera medel under spartiden, såväl inom sparformerna som mellan dem. För att delta i det individuella pensionssparandet ingår spararen ett pensionssparavtal med ett pensionssparinstitut som har Finansinspektionens tillstånd att driva pensionssparrörelse. Tillstånd kan ges till värdepappersinstitut, dvs. till banker som har tillstånd att bedriva värdepappersrörelse och värdepappersbolag. Sparmedlen placeras efter spararens önskemål i de sparformer institutet erbjuder. För att tillförsäkra spararen så stor valfrihet som möjligt och stärka konkurrensen om sparandet har spararen rätt att flytta sitt sparande från ett pensionssparinstitut till ett annat. Någon omfördelning mellan sparare av sparkapital i form av s.k. arvsvinst sker självfallet inte i detta sparande helt utan försäkringsinslag. Det sparade kapitalet faller därför ut i spararens dödsbo vid hans död om förmånstagare saknas. 4.2 Allmänt om beskattning av pensionskapital Inkomstbeskattning av livförsäkring sker enligt två principer. Enligt den ena medges inte avdrag för de till försäkringsföretaget inbetalade premierna. I sådana fall beskattas inte de på försäkringen utfallande beloppen. Denna metod gäller för kapitalförsäkring (K-försäkring). Den andra principen innebär att den skattskyldige medges avdrag för försäkringspremien. Mot detta svarar skatteplikt för den utfallande ersättningen från försäkringen. Den senare principen gäller för P-försäkring. De två beskattningsprinciperna har utformats inom skattesystemets ram och saknar motsvarighet i försäkringslagstiftningen. Kapitalförsäkring i försäkringsteknisk mening är dock alltid en skattemässig K-försäkring medan livränteförsäkring kan vara endera K- eller P-försäkring. Reglerna om inkomstskatt på P-försäkringar är uppdelade i fyra olika delar. I kommunalskattelagen (1928:370), KL, finns tre skilda regelsystem. De kompletteras av bestämmelser utanför KL om beskattningen av avkastningen på det sparkapital som hör till sådana försäkringar. Det regelsystem som karaktäriserar de olika försäkringsslagen brukar kallas kvalitativa villkor. De finns i punkt 1 av anvisningarna till 31 § KL och fick i allt väsentligt sin nuvarande utformning vid 1975 års reform av försäkringsbeskattningen. Rätten till avdrag för inbetalda premier för P-försäkring framgår av de s.k. kvantitativa villkoren, som är intagna i punkt 6 av anvisningarna till 46 § KL. Här anges de begränsningar som finns i avdragsrätten för inbetalade försäkringspremier. Avdragsrätten var länge obegränsad men har efterhand inskränkts. Väsentliga förändringar skedde år 1975 i samband med den då genomförda reformen av beskattningen på livförsäkringsområdet. Vid 1990 års skattereform gjordes inga principiella förändringar i dessa villkor. I samband med reformen justerades dock det gällande regelsystemet med anledning av att enskilda näringsidkare numera i första hand skall göra sitt P-försäkringsavdrag i förvärvskällan och inte som ett allmänt avdrag. De kvalitativa och kvantitativa reglerna kompletteras av bestämmelsen i 32 § 1 mom. första stycket b KL enligt vilken pensioner beskattas under inkomst av tjänst. De gäller även om premieavdraget gjorts i näringsverksamhet. Avdragsrätten för premiebetalningar innebär inte någon skattemässig fördel om samma skattesats tillämpas vid såväl avdrag för sparande som beskattning av utfallande pension. Någon skatteförmån är således inte förenad med avdragsrätten i sig. Avdragsrätten leder dock till en skatteförmån om pensionsbeloppen beskattas med en lägre skattesats än den skattesats mot vilken avdragen för premieinbetalningarna tidigare har gjorts. En sådan olikformig behandling av avdrag och utfallande belopp kan sägas motsvara en subvention med 20 % av utbetald pension om avdraget görs mot en skattesats på 51 % och beskattningen av pensionsutbetalningarna sker med 31 %. Ju kortare spartiden är desto större betydelse får denna olikformighet. Om spartiden är kort eller sparandet regelbundet kan avdragseffekten leda till att nettoavkastningen ökar flera procentenheter. 28 En omvänd situation med ett avdrag mot en låg skattesats och en beskattning med en hög skattesats kan å andra sidan ge en mycket låg nettoavkastning. Till regelsystemet hör även den genom 1990 års skattereform införda lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel. Avkastningen på P-försäkringskapitalet beskattades tidigare inte, vare sig hos försäk- ringstagaren eller hos försäkringsgivaren. Med stöd av den nya lagen tas emellertid skatt numera ut av livförsäkringsföretagen på den avkastning som pensionskapitalet genererat under beskattningsåret. Sedan den 1 januari 1992 är skattesatsen för avkastningsskatt på privata P-försäk- ringar sänkt från 15 % till 10 %. Samma skattesats gäller för avkastningen på kapital hänförligt till tjänstepensioner. I samband med införandet av det nya individuella pensionssparandet sker en omläggning så att avkastningsskatten beräknas på schablonmässiga grunder. Skattesatsen för P-försäkringskapitalet sänks då till 9 %. För kapital anknutet till K-försäkring har hittills tillämpats en annan ordning. Avkastningen beskattas hos livförsäkringsföretagen inom ramen för den vanliga inkomstbeskattningen. Med verkan fr.o.m. år 1992 sänktes skattesatsen från den ordinarie bolagsskattesatsen på 30 % till 25 %. Sänkningen hänger samman med justeringen av skatten på P-försäkringskapitalets avkastning. Även kapital hänförligt till andra slag av personförsäkringar än P- och K-försäkringar beskattas för närvarande enligt denna modell. Den nyligen beslutade omläggningen av av- kastningsskatten innebär dock att all avkastning på kapital i både P- och K-försäkring skall beskattas med samma metod. Det gäller såväl för pensionskapital i livförsäkringsföretagen och pensionsstiftelserna som i det individuella pensionssparandet. För livförsäkringsföretagens och pensionsstiftelsernas del innebär förslaget att inkomstbeskattningen enligt dagens regler ersätts av en schabloniserad avkastningsskatt med en skattesats på 9 %. För kapital placerat i K-försäkring är skattesatsen fr.o.m år 1994 20 %. P-försäkringar är befriade från förmögenhetsskatt. En förmånstagare som efter den försäkrades död erhåller pension från en sådan försäkring blir inte heller arvsbeskattad för de utfallande beloppen eller det kapitaliserade värdet av dessa belopp. Däremot beskattas förmånstagaren på vanligt sätt för erhållna pensionsbelopp under inkomst av tjänst. Någon gåvobeskattning blir inte aktuell till följd av förbudet mot överlåtelse av P-försäkring. Den relativa förmånen vid förmögenhetsbeskattningen försvinner när förmögenhetsskatten slopas i sin helhet år 1995. Befrielsen från arvsskatt har blivit mindre betydelsefull efter att den tidigare starkt progressiva arvsskatteskalan fr.o.m. år 1992 lindrats med en högsta skattesats på 30 %. 29 5 Överväganden 5.1 Konkurrensneutraliteten mellan individuellt pensionssparande och sparande i P-försäkring Som tidigare nämndes var en av utgångspunkterna vid utformandet av systemet för individuellt pensionssparande att reglerna så långt möjligt skulle vara lika de regler som gäller för P-försäkring. En mycket viktig del av detta regelsystem är skattereglerna. Beträffande dessa var målsättningen att reglerna skulle utformas så att snedvridande effekter inte uppkom i konkurrensen mellan de båda sparformerna. I stort sett uppnåddes detta mål. I propositionen om individuellt pensionssparande konstaterades dock att det fanns vissa skillnader mellan sparformerna. Några av reglerna för P-försäkring har tillkommit och utformats med hänsyn till de särskilda förhållandena på försäkringsområdet. På vissa punkter är det därför omöjligt att upprätthålla neutralitet mellan systemen, medan det i andra fall inte ansågs önskvärt eller lämpligt att göra det. Sammanfattningsvis fann det föredragande statsrådet att det var nödvändigt att göra en övergripande bedömning av konkur- rensneutraliteten. Vid den bedömningen drogs slutsatsen att förslaget om individuellt pensionssparande inte ledde till några otillbörliga konkur- rensfördelar för denna sparform gentemot sparande i P-försäkring (prop. 1992/93:187 s. 93). I propositionen framhölls emellertid också att det fanns sakliga skäl att ompröva en del av skattereglerna för P-försäkring som framstod som något föråldrade eller onödigt komplicerade. Översynen av dessa regler har skett i promemorian Kvalitativa villkor för frivillig individuell pensionförsäkring. Vad beträffar de ändringar som föreslås i promemorian torde de som gäller reglerna för efterlevandepension i form av försörjningsränta vara de viktigaste. Förslaget innebär att dessa synnerligen komplicerade, kostnadskrävande och administrativt svårhanterliga bestämmelser utmönstras. Vidare föreslås uppstramningar av vissa dispensregler, så att olika slag av dispenser gällande P-försäkring på det hela taget blir lika dem som finns i det individuella pensionssparandet. Den viktigaste dispensregeln som föreslås bli förändrad är den som avser återköp av P-försäkring. Ytterligare förbättringar för den försäkringsmässiga sparformen är dels att den allmänna åldersgränsen på 20 år för upphörande av efterlevandepension till barn slopas, dels att det sker en höjning av åldersgränsen från 16 till 20 år vid efterlevandepension till barn i fall där försäkringen tagits på makes liv. De förändringar som föreslås i promemorian är alla ägnade att förbättra konkurrenssituationen för försäkringssparandet. Från försäkrings- branschens sida har emellertid framförts krav på ytterligare förändringar i regelsystemen. En sådan förändring gäller möjligheten att betala ut medel från en P-försäkring till den försäkrades dödsbo. Detta är inte tillåtet enligt gällande rätt och något förslag om ändring på denna punkt lämnades inte i promemorian. Inte heller regeringen avser att nu föreslå någon förändring i denna riktning. Frågan rör nämligen inte bara skattereglernas utformning utan ingriper även i det rent försäkringsrättsliga regelsystemet. Den begärda förändringen kräver därför överväganden som ligger utanför ramen för detta lagstiftningsärende. Det kan emellertid finnas skäl att återkomma i frågan sedan konsekvenserna av den begärda förändringen klarlagts i olika hänseenden. Till saken hör också att Försäkringsförbundet i sitt remissvar uttalat att en regel av den nu diskuterade innebörden skulle bli premiehöjande för vissa försäkringsformer och kanske inte särskilt vanligt förekommande. Någon egentlig konkurrensnackdel för försäkringsbolagen torde således inte uppkomma på detta område. Den samlade bedömningen av remissutfallet ger vid handen att konkurrensneutraliteten mellan försäkringssparandet och det individuella pensionssparandet förbättras ytterligare i och med de förslag som lagts fram i promemorian och att någon egentlig konkurrensfördel inte föreligger för någon av sparformerna gentemot den andra om förslagen genomförs. Regeringen delar denna bedömning. Det är i detta samman- hang också viktigt att påminna om att någon absolut neutralitet mellan sparformerna inte går att genomföra på grund av de sakliga skillnader som föreligger mellan sparande med resp. utan försäkring. De förslag som regeringen nu lägger fram följer därför i stort promemorieförslagen. 5.2 Avdrag för premier till utländska försäkringsgivare Promemorians förslag överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Förslaget möter inte någon erinran. Skälen för regeringens förslag: Ett grundläggande villkor för att en försäkring skall anses som P-försäkring är att den har meddelats i en här i landet bedriven försäkringsrörelse. En utländsk livförsäkring klassas därför skattemässigt som en K-försäkring. En undantagsbestämmelse finns dock som ger skattemyndigheten rätt att efter ansökan besluta att en utländsk livförsäkring skattemässigt skall likställas med en svensk P-försäkring. För det nya individuella pensionssparandet ställs som krav att pensionssparkontot skall föras av ett svenskt pensionssparinstitut eller av ett utländskt instituts filial i Sverige. Vid reglernas utformning har hänsyn tagits till den ändrade lagstiftningen för banker och andra kreditinstitut med anledning av EES-avtalet (prop. 1992/93:89, bet. 1992/93:NU9, rskr 1992/93:109, SFS 1992:1613). Genom ändringarna i banklagstiftningen kan tjänster bl.a. tillhandahållas över gränserna utan krav på etablering (gränsöverskridande verksamhet). Kraven som ställs upp för det individuella pensionssparandet i fråga om verksamhetens lokalisering medför att de för sparsystemet nödvändiga reglerna om uppgiftslämnande samt innehållande och redovisning av skatt kan uppfyllas. Ett utländskt försäkringsföretag kan driva försäkringsrörelse här i landet genom ett svenskt dotterbolag eller genom en generalagent. Om verksamheten drivs i ett svenskt dotterbolag gäller för detta bolag samma regler som för svenska bolag i allmänhet. Dessa regler finns i huvudsak intagna i försäkringsrörelselagen (1982:713). Drivs verksamheten genom en generalagent gäller i stället lagen (1950:272) om rätt för utländska försäkringsföretag att driva försäkringsrörelse i Sverige. För att det utländska försäkringsföretaget skall få koncession krävs, förutom en generalagentur i Sverige, en deposition av värdehandlingar till ett värde som motsvarar 300 basbelopp. Hittills har det inte beviljats någon sådan koncession för livförsäkringsverksamhet. Sedan något år tillbaka har utländska försäkringsgivare också möjlighet att marknadsföra försäkringar här i landet genom samverkande försäkringsföretag som har koncession för verksamhet i Sverige. Regeringen har i juni i år lämnat förslag om ändrad lagstiftning för försäkringsverksamhet med anledning av EES-avtalet (prop. 1992/93:257). Utländska försäkringsgivare som hör hemma i EES-området ges i förslaget större möjlighet att verka här i landet. Även på försäkringsområdet föreslås regler för gränsöverskridande verksamhet m.m. som liknar dem som införts på bankområdet. Tillstånd krävs dock enligt förslaget om den gränsöverskridande marknadsföringen av livförsäkringar riktas direkt mot enskilda och verksamheten inte sker genom förmedling av ett försäkringsbolag som har koncession i Sverige. Det föreslås vidare att en utländsk försäkringsgivare får beviljas tillstånd att bedriva försäkringsverksamhet här genom agentur eller filial (etablering). Kravet att deponera värdepapper slopas för ett sådant företag. Enligt regeringens mening bör de utvidgade möjligheterna för utländska försäkringsgivare att bedriva verksamhet i Sverige inte föranleda någon förändring i principerna för avdragsrätt för premier. Det bör således alltjämt krävas för avdragsrätt att P-försäkring meddelats i en här i landet bedriven försäkringsrörelse. Denna reglering bör emellertid efter mönster från det individuella pensionssparandet preciseras så att det uttryckligen framgår att marknadsföring av försäkringar här i landet från ett fast driftställe i annat land (gränsöverskridande verksamhet) inte är verksamhet som gör premierna avdragsgilla. En sådan verksamhet medför nämligen inte något skydd för de svenska skatteanspråken. För avdragsrätt bör det krävas att skattskyldighet här i landet till avkastningsskatt resp. statlig inkomstskatt föreligger för verksamheten. Det krävs därför att verksamheten drivs genom ett avdelningskontor i Sverige med självständig förvaltning (filial). Filialen har bl.a. en egen bokföring som är skild från det utländska företagets bokföring i övrigt [11 § lagen (1992:160) om utländska filialer m.m. och 2 kap. 1 § fjärde stycket den föreslagna lagen om EES-försäkringsgivares verksamhet i Sverige]. När verksamheten drivs här i landet genom en generalagent på ett sådant sätt att skattskyldighet för denne föreligger i Sverige så bör även denna verksamhet medföra avdragsrätt för P-försäkringspremier. Vid koncessionsgivningen bör det bl.a. prövas om verksamheten är sådan att anspråken på avkastningsskatt m.m. kan säkerställas. Försäkringsgivarens uppgiftsskyldighet beträffande utbetalda belopp, mottagna premier m.m. måste också beaktas. För det fall filialen skulle läggas ned måste garantier finnas för en fortsatt hantering av befintliga försäkringar enligt svenska skatteregler. Det kapital som förvaltas för livförsäkringstagarnas räkning i filialen blir alltså föremål för samma skatt som motsvarande kapital i ett svenskt livförsäkringsföretag. Det är också värt att påpeka att ett skattemässigt betingat krav att P-försäkring skall tecknas hos svensk försäkringsgivare eller hos en utländsk försäkringsgivares filial i Sverige är förenligt med den nuvarande EG-rätten (jfr prop. 1992/93:187 s.148). Motsvarande regler är också gängse i Europa i övrigt. Frågan om dispens från regeln behandlas i avsnitt 5.8.2. 5.3 Invalidpension Promemorians förslag överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Förslaget tillstyrks av de remissinstanser som yttrat sig i frågan. Skälen för regeringens förslag: Med P-försäkring avses försäkring som inte kan betalas ut med andra försäkringsbelopp än ålderspension, invalidpension eller efterlevandepension. Invalidpension är således en särskild pensionsform som avser pension som betalas ut till den försäkrade så länge han är arbetsoförmögen eller har nedsatt arbetsförmåga. Denna ordning bör behållas men det kan sättas i fråga om beteckningen invalidpension bör kvarstå. Termen är delvis missvisande och kan ibland uppfattas som en mindre lämplig beteckning på försäkringsformen. Därför bör den bytas ut mot termen sjukpension. Samma byte av beteckning har tidigare föreslagits av utredningen om beskattning av tjänstepensioner i betänkandet Tjänstepension - tryggande och beskattning (SOU 1985:63 s. 175 f.). 30 5.4 Rätt att teckna försäkring för annan Promemorians förslag överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Höjningen av åldersgränsen till 20 år tillstyrks överlag. Försäkringsbranschens företrädare anser att avdragsrätt bör införas för makes P-försäkring och framhåller att ett fortsatt övervägande av saken bör ske skyndsamt. TCO anser att det vore fel att nu återinföra avdragsrätt för makes pensionspremier. Enligt TCO bör frågan avgöras först när det står klart hur det framtida allmänna pensionssystemet kommer att utformas. Skälen för regeringens förslag: En arbetsgivare kan såväl teckna tjänstepensionsförsäkring till förmån för anställd som äga försäkringen. Denna ordning är lämplig av flera skäl. När det gäller frivillig individuell P-försäkring godtas med ett undantag inte annan än försäkringstagaren som försäkrad. Undantaget innebär att P-försäkring kan tecknas på makes (eller med make jämförlig sambos) liv till förmån för barn under 16 år. Avdragsrätten för P-försäkringspremie bygger på synsättet att pension är en från den aktiva verksamhetstiden uppskjuten förvärvsinkomst. Detta betraktelsesätt är och bör alltjämt vara orubbat. Den som tecknar försäkringen skall i princip också vara den som pensioneras. En motsatt ordning skulle, såvitt gäller ålderspension, ge möjlighet för försäkringstagare att systematiskt utnyttja en skillnad i marginalskattenivå mellan makar för att nå skattefördelar. Regeln att P-försäkring endast får tecknas på försäkringstagarens eget liv bör således ligga fast. Försäkring som tecknas på makes liv Syftet med undantaget från nämnda princip för försäkring som tecknas på makes liv är att öppna en möjlighet till kompensation för den ökning av kostnaderna för barns skötsel som uppkommer om maken avlider. Den omständigheten att försäkringstagaren inte har avdragsrätt för periodiskt understöd till barnet har inte ansetts som ett hinder för denna form av P-försäkring. Motiven för rätten att i ett särfall teckna försäkring på makens liv har fortfarande bärkraft. Skälen för att åldersgränsen bestämts till 16 år har inte utvecklats närmare i förarbetena till reglerna. Troligen har gränsen satts mot bakgrund av att barnbidrag betalas ut till dess barnet fyller 16 år. Föräldrarnas underhållsskyldighet mot sina barn upphör först då barnen fyllt 18 år eller i vissa fall 21 år (7 kap. 1 § föräldrabalken). Barn bor dock inte sällan kvar hos föräldrarna till dess de slutfört en gymnasial eller motsvarande utbildning och i åtskilliga fall även därefter. Mot denna bakgrund framstår det som rimligt att låta den aktuella gränsdragningen knyta an till det bidrag som ersätter barnbidraget (studiehjälp) och som utgår längst till och med första halvåret det år då barnet fyller 20 år. En frivillig P-försäkring bör således kunna tecknas på makes liv till förmån för barn under 20 år. Avdrag för premier för makes P-försäkring En närbesläktad fråga gäller rätten för make att göra avdrag för betald premie som avser den andre makens försäkring. Motsvarande frågeställning togs upp i propositionen om individuellt pensionssparande (prop. 1992/93:187 s. 147 f.). Det föredragande statsrådet anförde att det för närvarande inte fanns skäl att införa avdragsrätt för inbetalningar på makes pensionssparkonto. Han tillade att frågan kräver ytterligare överväganden, bl.a. med hänsyn till att det efter förmögenhetsbeskattningens avskaffande år 1995 inte finns någon kvarstående rest av sambeskattning i skattesystemet. Från försäkringsbranschens sida har efterlysts en avdragsrätt för försäkring ägd av make. Branschen har pekat på vissa faktorer som försvagat ställningen för make med låga egna inkomster. Motsvarande krav har under senare år även framförts i riksdagsmotioner. Pensionsskyddet för hem- och deltidsarbetande makar har i viss utsträckning försvagats genom den år 1988 beslutade avvecklingen av den allmänna änkepensionen. Den nya äktenskapslagstiftningen som började gälla samma år medförde förändringar för samma grupp. Den innebar ett frångående av den tidigare huvudregeln att privata P-försäkringar skulle bli föremål för bodelning vid äktenskapsskillnad. Huvudregeln är nu i stället att värdet av egen P-försäkring i huvudsak inte skall ingå i bodelning mellan makarna. Den fullständiga särbeskattningen av inkomst innebär i sin nuvarande utformning bl.a. att endast den make som är försäkringstagare är berättigad till avdrag för försäkringsutgiften. Som ett led i 1970 års särbeskattningsreform slopades nämligen år 1973 rätten till avdrag för premier för P-försäkring som ägs av den skattskyldiges make. Genom ändringen hindrades ett utnyttjande av makarnas skilda marginalskattesatser. Regeringen konstaterar att det finns ett behov av förbättrad ålderspension för makar med ingen eller låg förvärvsinkomst. Enligt regeringens mening utgör detta dock inte skäl att nu lägga fram förslag om en ändrad avdragsordning. Avdragsfrågan kan inte ses isolerad och de fortsatta överväganden som kan bli aktuella bör ske med utgångspunkt från principen om särbeskattning av makar. 31 5.5 Efterlevandepension Promemorians förslag överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna tillstyrker överlag förslaget. Gällande ordning: Efterlevandepension betalas ut efter den försäkrades död till make resp. sambo eller till barn till endera den försäkrade eller dennes make resp. sambo. Även tidigare make eller sambo och deras barn ingår i den krets som kan vara förmånstagare till efterlevandepension. Detsamma gäller för styvbarn och fosterbarn. Efterlevandepension betalas ut antingen som en ren efterlevandepension eller som en s.k. försörjningsränta. En ren efterlevandepension kan vara antingen livsvarig eller temporär. Om barn mottar en ren efterlevandepension skall pensionen dock vara temporär och upphöra senast när barnet fyller 20 år. Den rena efterlevandepensionen betalas ut till en särskilt angiven förmånstagare inom den tillåtna kretsen. Försörjningsränta utgår, under vissa villkor, så länge någon i den tillåtna kretsen av förmånstagare lever. Pension i form av försörjningsränta är således inte beroende av en viss pensionstagares liv - eller såvitt gäller barn, att de är under 20 år - utan endast av att någon lever i den krets av personer som kan vara förmånstagare. Regleringen innebär att det oftast finns en större möjlighet till pensionsutbetalning när pensionen utgår som försörjningsränta än i de fall då en ren efterlevandepension betalas ut. Förutom själva konstruktionen med "kollektivt medförsäkrade" beror detta således på att försörjningsränta kan utgå till barn utan någon övre åldersgräns. För att en försäkring med försörjningsränta skall godtas som P-försäkring skall vissa ytterligare krav vara uppfyllda. Dessa krav är följande. Försörjningsräntan skall vara kombinerad med en livsvarig ålderspension eller en livsvarig efterlevandepension till make resp. sambo. Utbetalningarna av försörjningsräntan skall börja direkt efter den försäkrades död. De årliga utbetalningarna av försörjningsränta får inte överstiga den livsvariga pensionens årsbelopp. Försörjningsräntan får betalas ut under högst 20 år. Om den kombineras med en ålderspension får utbetalningar till förmånstagaren inte ske efter den tidpunkt då den försäkrade skulle ha fyllt 90 år. En försörjningsränta ställer dessutom särskilda krav på inbetalningarna av försäkringspremierna. Premierna för försörjningsräntan och den livsvariga pensionen får inte betalas in under en kortare tid än den avtalade utbetalningsperioden för försörjningsräntan minskad med fem år. Premierna skall vara jämnt fördelade över inbetalningsåren. Under en del av tiden för premiebetalning, som skall motsvara nyss nämnda kortaste tillåtna inbetalningstid, får det belopp som betalts i premier inte vid utgången av något kalenderår överstiga det belopp som sammanlagt skulle ha betalts in vid samma årsskifte om inbetalningarna hade fördelats jämnt på den kortast tillåtna tiden. I 1950 års lagstiftning rörande beskattning av livförsäkring infördes begreppet försörjningsränta för den garanterade delen av försäkringarna. Den garanterade utbetalningstiden föreskrevs få överstiga premiebetalningstiden med högst fem år och premierna skulle fördelas jämnt under inbetalningstiden. Redan dessförinnan, år 1932, hade det garanterade antalet utbetalningsår maximerats till 20. Bestämmelserna skall självfallet ses mot bakgrund bl.a. av att regleringen samtidigt tillät avdragsrätt för engångspremie utan några beloppsmässiga begränsningar och att P-försäkring fick tecknas på vems liv som helst. Livförsäkringsskattekommittén föreslog i ett betänkande år 1975 att försörjningsränta inte skulle godtas som efterlevandepension. Som skäl för detta angav kommittén att försörjningsräntan i regel inte fyller något pensioneringssyfte (se SOU 1975:21 s. 109). Regeringen följde denna linje i sitt lagförslag (prop. 1975/76:31 s. 122). Det föredragande statsrådet förklarade sig inte kunna tillstyrka P-försäkring i form av försörjningsränta ens till en begränsad förmånstagarkrets eftersom behovet av efterlevandeskydd i allt väsentligt kunde tillgodoses genom övrig efterlevandepension som föreslogs kunna vara såväl livsvarig som temporär. Vid riksdagsbehandlingen av förslaget bestämdes emellertid att försörjningsränta skulle godtas som P-försäkring. Reglerna inskränktes dock på så sätt att förmånstagarkretsen begränsades på samma sätt som för övriga P-försäkringar (bet. 1975/76:SkU20 s. 46). Som skäl för avvikelsen från regeringsförslaget anförde skatteutskottet att beloppsgränserna för avdragsrätten m.m. medförde att frågan om försörjningsräntans fortbestånd inte var av avgörande betydelse för möjligheterna att motverka skatteflykt och andra inte avsedda skattelättnader. Den restriktiva inställningen till försörjningsränta beror således på de möjligheter till skatteanpassning en sådan utbetalning kunnat ge. I frånvaro av inskränkande regler skulle den försäkrades kapital kunna föras över till hans närstående utan arvsskatt och utan att syfte förelåg att tillgodose den försäkrades behov av ålderspension. Samtidigt skulle inkomstskattefördelar uppnås. Skälen för regeringens förslag: Under senare år har P-försäkringar ofta kommit att innehålla allt mer av sparande och mindre av försäkringsskydd. Försäkringsavtal kan numera utformas så att försäkringsinslaget, trots ett krav på visst minsta riskinnehåll, är av marginell betydelse sett ur den enskilde försäkringstagarens synvinkel. En ålderspension kan t.ex. utformas som en temporär pension utan dödsfallsskydd resp. premiebefrielse vid sjukdom. Det utbetalda årsbeloppets storlek beror i sådana fall på sparbelopp, avkastningen, avdraget för omkostnader och arvsvinster i försäkringstagarkollektivet. Den egentliga försäkringsdelen av utfallet av ett sådant avtal består av arvsvinster som tillgodoförs försäkringstagaren, dvs. en del i sparande som ackumulerats av "för tidigt" avlidna försäkringstagare. I vissa försäkringsavtal är sparandet det helt dominerande inslaget. P-försäkringens sociala anknytning och försörjningsskydd är således inte lika framträdande som tidigare. Förutsättningarna för att utnyttja en efterlevandepension i syfte att uppnå skattelättnader har numera förändrats. Genom 1990 års skattereform har högsta marginalskatt för inkomstskatten sänkts till 51 % (vid en kommunal skattesats om 31 %). En avkastningsskatt har införts på P-försäkringskapitalet samtidigt som särskild löneskatt påförs näringsidkare som gör avdrag för försäkringspremie i förvärvskällan. Med verkan fr.o.m. 1992 har vidare arvsskatten sänkts betydligt. För skatteklass I och II halverades den högsta arvsskattesatsen och uppgår nu till 30 %. Skiktgränserna i arvsskatteskalan fördubblades dessutom i de lägre skikten. År 1995 slopas förmögenhetsbeskattningen helt (jfr prop 1992/93:50 bil. 5). Dessa förändringar i skattesystemet i kombination med den alltjämt gällande avdragsramen för frivillig P-försäkring har kraftigt minskat möjligheterna att utnyttja P-försäkringssystemet i skatteundandragande syfte. Från försäkringsföretagens sida har framhållits att den komplicerade försörjningsränteregleringen fordrar mycket kostnadskrävande kontroll- funktioner och andra betungande administrativa göromål. I åtskilliga fall framtvingar omläggningar i premiebetalningarna o.d. sidorutiner som inte kan åtgärdas i det normala ADB-systemet. Företagen har också pekat på att reglerna ger ett begränsat utrymme för valfrihet och flexibilitet och därför hämmar produktutvecklingen på pensionsområdet. Till de omständigheter som talar mot inskränkningar i möjligheterna att teckna en P-försäkring med försörjningsränta skall också läggas regeringens nyligen framlagda förslag om ett individuellt pensionssparande utan försäkringsinslag. Denna pensionsform medger, som tidigare nämnts, att barn oavsett ålder kan vara förmånstagare till efterlevandepension. Intresset av att de skilda pensionsinstituten verkar under samma förutsättningar talar således starkt för ett slopande av hindren för att sätta in vuxna barn som förmånstagare till pension från P-försäkring. Det nuvarande kravet att pension till efterlevande barn skall upphöra senast när barnet fyller 20 år bör därför slopas. Ett krav på minst fem års utbetalningstid bör gälla även för pension till barn. Det bör dock vara möjligt att i försäkringsavtalet begränsa utbetalningstiden till den tidpunkt då barnet fyller 20 år. Samma regel bör gälla för det nya individuella pensionssparandet. Frågan kvarstår dock om vissa begränsande regler bör behållas för efterlevandepension till barn för att hävda syftet med skattelättnaderna, dvs. att ett pensioneringsändamål skall föreligga. Starka skäl talar dock mot att behålla sådana begränsande regler som enbart skall gälla på försäkringsområdet. För att neutralitet skall råda mellan P-försäkring och det nya individuella pensionssparandet bör de begränsningar som gäller för sparformerna så långt möjligt vara lika. En ensidig begränsning för P-försäkring i form av efterlevandepension till barn som fyllt 20 år skulle därför endast kunna motiveras om mer gynnsamma skatteregler gällde för P-försäkring än för den nya sparformen. Så är inte fallet. Det bör därför inte gälla någon inskränkning i möjligheten att teckna P-försäkringsavtal med efterlevandepension som inte motsvaras av likartade begränsningar i det individuella pensionssparandet. Något egentligt intresse hos försäkringstagarna av en livsvarig efterlevandepension till friska barn torde normalt inte finnas. Efterfrågan på efterlevandepension till barn med mycket långa utbetalningstider torde således främst gälla fall då barnet är handikappat eller i övrigt har behov av särskilt stöd. En generös tidsgräns för efterlevandepension till barn skulle därför i och för sig kunna ställas upp utan att flexibla pensionslösningar hindras. En sådan tidsgräns skulle dock i åtskilliga fall medföra extra administrationskostnader för omläggning o.d. av försäkringen utan att några egentliga vinster uppnås. Något förslag om längsta utbetalningstid för efterlevandepension lämnas därför inte. De nya bestämmelserna om efterlevandepension bör tillämpas även för äldre försäkringsavtal. Övergångsbestämmelserna kommenteras närmare i specialmotiveringen. För avtal som tecknats före reformen år 1976 bör äldre övergångsbestämmelser alltjämt gälla. Kortare utbetalningstid vid omgifte I fråga om efterlevandepension till make bör en justering göras i reglerna för minsta utbetalningstid på fem år. Undantaget som ger möjlighet till kortare utbetalningstid vid omgifte saknar numera tillräcklig saklig grund och bör slopas. Därigenom uppnås även på denna punkt en överensstämmelse med reglerna för det nya individuella pensionssparandet. Den i kollektivavtal reglerade ITP-försäkringen innehåller emellertid motsvarande möjlighet till avkortad utbetalningstid vid omgifte. Eftersom reglerna på området bör samordnas redovisas dock inte något förslag på denna punkt i avvaktan på att reglerna om tjänstepensionsförsäkring har setts över. 32 5.6 Utbetalningar till dödsbo Promemorians förslag: P-försäkringskapitalet skall alltjämt inte kunna betalas ut med ett engångsbelopp till den försäkrades dödsbo och beskattas där. Remissinstanserna: Försäkringsbranschens företrädare understryker vikten av att utbetalningar i dödsbo tillåts efter avskattning på samma sätt som gäller för det individuella pensionssparandet. Det framhålls att detta är förenligt med kravet på riskinnehåll i försäkring och att ändringen bör införas av konkurrensskäl även om sådana utbetalningar blir premiehöjande för vissa försäkringsformer och därför inte särskilt vanligt förekommande. Skälen för regeringens bedömning: I det föregående har nämnts att P-försäkringskapitalet inte kan betalas ut med ett engångsbelopp till den försäkrades dödsbo och beskattas där. I det nya individuella pensionssparandet faller sparkapitalet ut i pensionsspararens dödsbo om det saknas förmånstagare. Det utbetalda beloppet avskattas därvid i inkomstslaget tjänst. Halva det utbetalda beloppet ingår i underlaget för arvsskatt. Gällande försäkringslagstiftning hindrar försäkringsbolag att vara kontraktspart i ett avtal om rent sparande utan försäkringsinslag. Denna ram för verksamheten är under diskussion. I en nyligen redovisad proposition om ändrad lagstiftning för försäkringsverksamhet med anledning av EES-avtalet förklarade det föredragande statsrådet att bl.a. den rena sparformen capital redemption inte bör föras in i det svenska koncessionssystemet utan att dess rättsliga karaktär samt dess civilrätts- liga och skatterättsliga behandling blivit föremål för ytterligare utredning. Han tillade att han senare skulle återkomma i frågan (prop. 1992/93:257 s. 106 f.). Frågan om utbetalning i dödsboet hänger delvis samman med de pågående övervägandena om svenska försäkringsbolag skall ges möjlighet att administrera rena sparprodukter. Utbetalningar i dödsbo kräver dessutom fortsatta överväganden om förmånstagarkretsen, om avgränsningen mot K-försäkring och om utformningen av en eventuell bestämmelse om avskattning m.m. Något förslag om utbetalning i dödsbo kan därför inte redovisas nu. 5.7 Skattskyldighet för överlåten pensionsrätt Promemorians förslag överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Förslaget tillstyrks överlag. RSV pekar dock på kontrollproblem i fråga om premier som betalas efter bodelning under äktenskapet. Gällande ordning: P-försäkring får under den försäkrades livstid överlåtas endast till följd av anställningsförhållande, utmätning, ackord, konkurs eller genom bodelning. En P-försäkring kan således överlåtas från ena maken till den andra i samband med bodelning. Under makarnas livstid kan överlåtelsen ske vid såväl bodelning under äktenskapet som med anledning av äktenskapsskillnad. Enligt gällande huvudregel skall beskattningen av utfallande pension ske hos överlåtaren även för tiden efter överlåtelsen [53 § 4 mom. KL och 6 § 4 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, SIL]. Om överlåtaren är berättigad till avdrag för periodiskt understöd till förvärvaren sker beskattningen av pensionen dock hos förvärvaren. Skattemyndigheten kan också genom dispens medge att beskattningen av utfallande belopp sker hos förvärvaren. I det utredningsbetänkande som föregick 1975 års skattelagstiftning på försäkringsområdet föreslogs att P-försäkring under vissa förutsättningar skulle få överlåtas vid bodelning i anledning av äktenskapsskillnad men inte i övriga bodelningsfall. I propositionen godtogs emellertid överlåtelser genom bodelning oavsett om bodelningen skedde med anledning av äktenskapsskillnad eller av annan anledning. Den dåvarande finansministern ansåg dock att skattskyldigheten skulle åvila försäkringstagaren även om försäkringen överläts, såvida inte makarna levde åtskilda. Det framhölls att det fanns en möjlighet till dispens från regeln om kvarstående skattskyldighet att utnyttja vid bodelning med anledning av makes död. Det är numera inte tillräckligt för avdragsrätt för ett periodiskt understöd att mottagaren inte tillhör givarens hushåll. S.k. frivilliga periodiska understöd är nämligen inte längre avdragsgilla. För att avdrag skall medges för periodiska utbetalningar till make eller tidigare make krävs, förutom att makarna lever åtskilda, att underhållsskyldigheten reglerats (punkt 5 av anvisningarna till 46 § KL). Numera svarar varje make för sin försörjning efter äktenskapsskillnad (6 kap. 7 § äktenskapsbalken). Från denna regel finns undantag i vissa fall för en övergångsperiod efter skilsmässan och för fall som i huvudsak avser försörjningsproblem efter långvariga äktenskap. Reglerna om bodelning i 10 kap. 3 § äktenskapsbalken innebär som huvudregel att en P-försäkring ingår i en bodelning om försäkringen helt eller delvis avser efterlevandepension och bodelning sker i anledning av äktenskapsskillnad. Gäller försäkringen ålders- eller invalidpension skall den undantas från bodelningen, oavsett om denna sker i samband med äktenskapsskillnad eller efter ena makens död. Sker bodelningen med anledning av försäkringstagarens död kommer inte heller rätt till efterlevandepension efter denne att dras in i bodelningen eftersom rätt till utbetalning av pensionen då föreligger. En P-försäkring skall dock ingå i bodelningen om det skulle vara oskäligt att undanta pensionsrätten eller om makarna är ense om att den skall ingå. Regeln om kvarstående skattskyldighet har nyligen fått en större betydelse för försäkringsbolagen eftersom preliminär skatt numera alltid skall innehållas vid pensionsutbetalningarna. Skälen för regeringens förslag: Flera skäl talar mot att skattskyldigheten skall kvarstå hos försäkringstagaren efter en överlåtelse i anledning av äktenskapsskillnad. För det första kan det konstateras att 1975 års lagstiftare inte avsåg att låsa skattskyldigheten till överlåtaren i fall då makarna separerade. Mot en bibehållen skattskyldighet för överlåtaren talar också särbeskattningsprincipen och den i familjelagstiftningen allt starkare betoningen av att varje make svarar för sin egen försörjning efter en skilsmässa. En bibehållen skattskyldighet för överlåtaren vid äktenskapsskillnad kan dessutom leda till närmast stötande effekter. Den make som förvärvat P-försäkringen kan genom ökade premieinbetalningar (med avdragsrätt) öka skattebördan för sin tidigare make när pensionen betalas ut. Den nuvarande regeln syftar till att motverka skatteplanering genom överföring av P-försäkring till make med låg marginalskatt. Regeln är emellertid så konstruerad att den kan utnyttjas i motsatt syfte för att uppnå en skatteförmån genom en överlåtelse från en make med låg inkomst till make med högre inkomst. Den senare kan fullgöra premieinbetalningarna med avdragsrätt mot en hög skattesats. Utfallande pensionsbelopp beskattas dock hos den första innehavaren av försäkringen till en låg skattesats (jfr RÅ 1990 not 500). En bodelning med anledning av äktenskapsskillnad bör inte omfattas av regeln om kvarstående skattskyldighet för överlåtaren. Gällande regler torde också ofta ha tillämpats på så sätt. Detsamma bör gälla för överlåtelse genom bodelning med anledning av makes död (eller närmare bestämt den försäkrades makes död). Regeln bör dock alltjämt gälla för överlåtelser av P-försäkring vid bodelning under äktenskapet. I det senare fallet öppnas nämligen en tämligen enkel möjlighet till skatteundandragande om spärrar saknas. Begreppet "bodelning under äktenskapet utan att något mål om äktenskapsskillnad pågår" som nu föreslås bli infört i lagtexten har samma innebörd som i äktenskapsbalken. Avdragsrätt efter bodelning Den nyss nämnda möjligheten att genom ett "omvänt" förfarande utnyttja regeln om kvarstående skattskyldighet kommer emellertid att finnas kvar vid bodelningar under äktenskapet om inte reglerna kompletteras ytterligare. I det nyligen beslutade individuella pensionssparandet gäller den ordningen att ytterligare inbetalningar på pensionssparkonto inte får göras efter en överlåtelse av kontot genom bodelning. En liknande regel bör införas för P-försäkring. Bestämmelsen bör ha den innebörden att avdrag inte medges för premier som betalas efter det att äganderätten till försäkringen övergått genom bodelning under bestående äktenskap. Fr.o.m. taxeringsåret 1995 skall försäkringsgivarna lämna kontrolluppgift för premier för P-försäkring som underlag för bedömningen av avdragsrätten i den förenklade självdeklarationen. Om försäkringen överlåtits genom bodelning under bestående äktenskap föreligger ingen avdragsrätt enligt vårt förslag. Bestämmelserna om kontrolluppgift bör därför kompletteras med en föreskrift att kontrolluppgift inte skall lämnas i sådana fall. 5.8 Dispenser 5.8.1 Allmänt om dispenser På området för de kvalitativa villkoren finns ett antal dispensbestämmelser. Dessa bestämmelser har införts för fall då det funnits ett behov av undantag från de kvalitativa reglerna utan att undantagen kunnat anges i detalj. Möjligheten att i enskilda fall medge undantag finns på följande punkter: * utländska livförsäkringar kan i vissa fall anses som P-försäkring, * lägsta pensionsålder kan i vissa fall underskridas, * dödsbo får i vissa fall vara försäkringstagare, * återköp av P-försäkring medges i vissa fall, * vid överlåtelse av P-försäkring till make i samband med bodelning kan det medges att även skattskyldigheten för utfallande belopp övergår. Den sist nämnda dispensen ligger utanför de kvalitativa villkoren men bör tas upp i detta sammanhang. Beslutsbefogenheten i dipensärendena låg tidigare på Riksskatteverket och handlades inom verkets nämnd för rättsärenden (rättsnämnden). Nämnden har numera brutits ut från verket och rätten att medge dispens har flyttats till skattemyndigheterna. Dispensbesluten får överklagas hos Riksskatteverket (prop. 1990/91:89). 33 5.8.2 Utländska försäkringar Ett av de kvalitativa villkoren för P-försäkring är att försäkringen skall vara tecknad i en i Sverige bedriven försäkringsrörelse (punkt 1 andra stycket av anvisningarna till 31 § KL). Detta innebär således att alla utländska livförsäkringar i beskattningshänseende är K-försäkringar. Innehavare av sådana försäkringar riskerar således att komma att dubbelbeskattas genom att avdrag inte medges vid den svenska taxeringen och att utfallande belopp kan bli skattepliktiga i det land där försäkringen tecknats. Frågor om förmånsbeskattning kan aktualiseras i vissa fall. Enligt punkt 1 sjuttonde stycket av anvisningarna till 31 § KL får skattemyndigheten emellertid om särskilda skäl föreligger efter ansökan förklara att en försäkring som meddelats i en utomlands bedriven försäkringsrörelse skall anses som P-försäkring. Efter en sådan förklaring kan försäkringen inte övergå till att vara K-försäkring på nytt. Enligt förarbetena till dispensregeln skall dispensprövningen inriktas på tre huvudfrågor, nämligen försäkringsvillkoren, sökandens personliga omständigheter och hindren mot obehöriga skatteförmåner (prop. 1979/80:68 s. 21 f.). Försäkringsvillkoren skall vara sådana att de i huvudsak överensstämmer med KL:s kvalitativa krav. Det kan emellertid godtas att försäkringen innehåller vissa förmåner av K-försäkringsnatur om dessa förmåner inte motsvarar mer än 25 % av de totala förmånerna. Medan det torde vara relativt enkelt att bedöma om villkoren är sådana att de uppfyller KL:s kvalitativa regler kan det möta större svårigheter att avgöra om sökandens personliga förhållanden är sådana att dispens bör ges. Försäkringen skall täcka ett verkligt pensioneringsbehov och starka sakliga skäl skall tala för att den utländska försäkringen vidmakthålls under den skattskyldiges vistelse här i landet. Man kan kort uttrycka det så att det skall vara naturligt att sökanden har sitt pen- sionsskydd i utlandet och inte i Sverige. Skattemyndigheten skall vid denna prövning göra en helhetsbedömning av sökandens situation. De beviljade dispenserna har oftast gällt personer som avser att återvända till sitt hemland efter en tillfällig vistelse i Sverige. Dispens kan även bli aktuell i fler fall. Det kan gälla personer som flyttar till Sverige efter att ha arbetat utomlands och där förvärvat en försäkring som ger pensionsrätt på grund av anställningen. För att vidmakthålla pensionsrätten kan det krävas fortsatta premiebetalningar. Reglerna för s.k. gränsgångare i det nordiska dubbelbeskattningsavtalet innebär att beskattning sker i bosättningslandet samtidigt som pensionsrätt tillgodoräknas i arbetslandet. Pensionsrätten kan vara tryggad genom försäkring i arbetslandet. Enligt regeringens mening kan detta vara skäl för dispens. I vissa fall kan det även vara befogat att medge dispens för försäkringar som ger anställda i internationella koncerner pensionsrätt enligt reglerna i moderbolagets hemland. Möjligheten till dispens kan antas få en allt större betydelse när hindren mot personers fria rörlighet inom Europa tas bort. Regeln bör således kvarstå. Denna bedömning står inte i motsats till slutsatsen i propositionen om individuellt pensionssparande att det för närvarande inte bör införas en dispensregel i fråga om utländska instituts möjligheter att hantera den nya sparformen (prop. 1992/93:187 s. 148). Behovet av en sådan dispensregel för det individuella pensionssparandet kan nämligen antas vara mycket begränsat i nuvarande skede. En frånvaro av dis- pensregel för den nya sparformen rör de utländska företagens möjlighet att verka här i landet men kan inte antas utgöra något hinder för enskilda personer att fritt röra sig över gränserna. 5.8.3 Lägsta pensionsålder Promemorians förslag överensstämmer med regeringens förslag med den skillnaden att beslut om förtidspension inte tillagts som grund för förtida pensionsutbetalning. Remissinstanserna: Remissutfallet är blandat. Föräkringsförbundet m.fl. anser att det för yrkeskategorier med tidig pensionsavgång bör skapas en möjlighet till generellt lägre gräns än 55 år för pensionsutbetalningar. Förbundet m.fl. förordar också regler om utbetalning av ålderspension från P-försäkring kopplat till beslut om förtidspension. RSV noterar med tillfredsställelse att utbetalningstidpunkten inte kopplas till reglering i kollektivavtal om pensionsavgång. Verket anser att dis- penskravet från åldersgränsen kan slopas vid beslut om halv förtidspension. Hovrätten över Skåne och Blekinge förordar generella undantag i lag för de aktuella yrkesgrupperna. Skälen för regeringens förslag: Ålderspension får inte börja utgå vid lägre ålder än 55 år. Om särskilda skäl föreligger får skattemyndigheten enligt punkt 1 fjärde stycket av anvisningarna till 31 § KL lämna dispens från ålderskravet så att pensionsutbetalningarna kan börja tidigare. Skattemyndigheten har dispensrätt i enskilda fall. Individuell dispens kan lämnas först sedan det uppstått behov av pensionsutbetalning. Detta innebär som regel att sådan dispens inte kan ges vid försäkringens tecknande. Dispens kan medges om särskilda omständigheter föreligger t.ex. försämrade försörjningsmöjligheter på grund av varaktig sjukdom eller nedsatt arbetsförmåga. Försäkringsföretagen har pekat på ett behov av dispensgivning som ger medlemmar i vissa yrkeskategorier, med en tidig pensionsavgång, en generell rätt till pensionsutbetalningar före 55 års ålder. En sådan möjlighet till generella undantag som efterlyses skulle vara fördelaktig av flera skäl. Framförallt skulle försäkringens konsekvenser vara förutsebara och klarlagda i en utsträckning som inte gäller för närvarande. Generella avvikelser av denna art möter dock principiella och legala hinder. Skattemyndighetens beslut om undantag från åldersgränsen är ett förvaltningsbeslut. Det innebär att beslutet bara får gälla ett konkret fall och inte ha generell giltighet. Om en föreskrift har generell giltighet skall den beslutas i den ordning som gäller för normbeslut. På beskattningsområdet innebär detta att föreskriften skall ha lagform. Föreskrifter om lägsta ålder för skattemässigt godtagna pensionsutbetal- ningar som riktar sig till alla i en viss yrkeskategori får anses ha en så generell karaktär att de är att hänföra till normbeslut. Sådana föreskrifter kan därför inte lämnas i förvaltningsbeslut. De kan inte heller meddelas av regeringen i förordning. Ett alternativ vore att i lag uttryckligen reglera vissa fall då pensionsutbetalningarna får påbörjas före 55 års ålder, t.ex. genom en koppling till vad som anges om förtida pensionering i kollektivavtal mellan parter på arbetsmarknaden. En koppling av en skatteregel till kollektivavtal är dock inte invändningsfri. Dessutom skulle det även med en sådan reglering krävas en dispensregel för vissa särfall som inte kan lagregleras. Övervägande skäl talar därför för att dispensregeln bör behållas i sin nuvarande utformning. Möjligheten för anställda i vissa yrken med tidig pensionering att ta ut den frivilliga pensionen tidigare än normalt bör således även i framtiden ske via en dispensprövning i varje enskilt fall. Resultatet av denna prövning torde kunna bli tämligen förutsebart för den enskilde försäkringstagaren om hänsyn tas till särförhållandena i de aktuella yrkeskategorierna enligt en fast dispenspraxis. Dispensregeln bör dock kompletteras med en bestämmelse som ger en generell rätt till förtida utbetalning av ålderspension vid beslut om förtidspension. 5.8.4 Dödsbo som försäkringstagare Promemorians förslag: Möjligheten för dödsbo att genom dispens få teckna P-försäkring slopas. Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser avstyrker förslaget. Skälen för regeringens bedömning: Ändringarna i P-försäkringsreglerna år 1975 innebar bl.a. att ett dödsbo inte längre kunde teckna P-försäkring på t.ex. den avlidnes makes eller barns liv. Enligt äldre regler var detta möjligt. Under år 1980 återinfördes möjligheten för dödsbo att efter dispens teckna P-försäkring till förmån för den avlidnes efterlevande. Dispensen innebär således att undantag kan medges från det kvalitativa villkoret att försäkringstagaren skall vara den försäkrade. Dispensen avser dödsbo efter den som här i landet bedrivit näringsverksamhet. För att regeln skall vara tillämplig krävs att den efterlevande förmånstagaren saknar betryggande pensionsskydd och att försäkringen tas i samband med att dödsboet avslutar driften i förvärvskällan. I förarbetena till lagstiftningen gjordes en jämförelse med den situation som föreligger då en företagsägare själv avvecklar verksamheten utan att dessförinnan ha skaffat sig ett betryggande pensionsskydd. I sådant fall kan denne efter dispens göra avdrag för engångspremie för P-försäkring med högre belopp än som annars godtas. Man fann det därför motiverat att öppna en möjlighet för dödsbo att i vissa fall teckna P-försäkring till förmån för efterlevande, som saknade ett tillfredsställande pensionsskydd. Något krav på att avvecklingen sker omedelbart i anslutning till dödsfallet finns inte. Även om avvecklingen sker efter en viss övergångstid kan dispens medges. Vid bedömningen om den efterlevande saknar betryggande pensionsskydd skall i princip efterlevandeskyddet enligt ITP-planen tas som utgångspunkt. De begränsningar som gäller för fysisk person som avvecklar sin verksamhet skall iakttas vid bestämmandet av avdragsutrymmet, med beaktande av att premiekostnaden blir mindre för dödsboet än den skulle ha blivit för den avlidne, eftersom ålders- pensionsmomentet faller bort. Flera remissinstanser har pekat på ett faktiskt behov av en dispensmöjlighet för dödsbon. Regeringen delar denna uppfattning. Dödsbodispensen bör därför behållas. Med denna lösning kommer säkerställandet av ett rimligt pensionsskydd vid avveckling av en näringsverksamhet efter näringsidkarens död att kunna ske på motsvarande sätt som om han själv hade avvecklat verksamheten. 34 5.8.5 Återköp av P-försäkring Promemorians förslag överenstämmer med regeringens men saknar regeln om tvångsåterköpsrätt för försäkringsgivare och pensionssparinstitut för försäkringar resp. pensionssparkonton med låga värden. Remissinstanserna: Försäkringsförbundet tillstyrker förslaget men anser att prövningen av återköpen bör överföras från skattemyndigheterna till Skatterättsnämnden. Förbundet förordar en uttrycklig lagreglering om att återköp av tjänstepensionsförsäkringar skall vägras. Ett flertal företrädare för försäkringsbranschen anser att reglerna bör kompletteras med en uttrycklig regel som ger försäkringsgivaren rätt att tvångsåterköpa försäkringar som avser mindre belopp. Bankföreningen efterfrågar en motsvarande regel för tvångsutbetalningar från pensionssparkonto. RSV ställer sig tveksam till en skärpning av återköpsrekvisiten. Verket är dock positiv till förslaget att försäkringstekniska hinder prövas hos försäkringsgivaren innan prövning sker hos skattemyndigheten. SAF och Industriförbundet motsätter sig en skärpning av återköpsrekvisiten. Gällande ordning: Ett återköp innebär att försäkringsbolaget frigörs från sina förpliktelser mot försäkringstagaren genom en utbetalning av det aktuella återköpsvärdet på den i förtid annullerade livförsäkringen. Vid utbetalningen tillkommer återbäring. P-försäkringar vars tekniska återköpsvärde uppgår till högst 10 000 kr får återköpas utan dispens eftersom de inte anses fylla något egentligt pensioneringssyfte. Skattemyndigheten får för övriga fall, om det finns särskilda skäl, genom dispens medge återköp av P-försäkring. Vid återköpet tillkommer i regel även ett återbäringsbelopp. Storleken av detta påverkar emellertid inte rätten att återköpa P-försäkringar med ett tekniskt återköpsvärde om högst 10 000 kr. I samband med lagstiftningens tillkomst erinrade den föredragande departementschefen om att återköp av P-försäkring utlöser beskattning och att det därför från fiskal 35 synpunkt inte kan riktas samma invändningar mot återköp som mot belåning eller pantsättning av en P-försäkring. I stället framhölls att sociala skäl talar mot återköp av en försäkring som fyller ett verkligt pensioneringsändamål. Dispens för återköp av P-försäkring medges endast om det finns särskilda skäl. Rättsnämnden vid Riksskatteverket (nuvarande Skatterättsnämnden) följde vid dispensgivningen i princip de riktlinjer som livförsäkringsskattekommittén drog upp i sitt betänkande (SOU 1975:21 s. 151). Dispens medgavs i allmänhet om en skattskyldig råkat i allvarliga ekonomiska svårigheter på grund av sjukdom eller arbetslöshet eller annan orsak och användningen av återköpsbeloppet kunde bedömas som objektivt godtagbart. En förutsättning var att de ekonomiska svårigheterna kunde övervinnas genom utbetalning av försäkringspengarna. Dispens har t.ex. medgetts när beloppet utnyttjats för att säkerställa driften i en förvärvskälla. I några ärenden har det rört sig om återköp av tjänstepensionsförsäkringar i fåmansföretag. Dispensprövningen är numera överflyttad till skattemyndigheten i resp. län. Samtidigt har ärendetillströmningen ökat närmast explosionsartat. Ökningen beror bl.a. på nuvarande kraftiga konjunkturnedgång som följde på en period under slutet av 1980-talet med ett stort nytecknande av P-försäkringar. Den stora mängden ärenden har lett till svårigheter för skattemyndigheterna att hålla nere ärendebalansen. Det har också varit svårt att upprätthålla en enhetlig bedömning i ärendena. Trots en strävan hos skattemyndigheterna att följa tidigare praxis har arbetsanhopningen inte sällan tvingat fram en generös bedömning av ansökningarna. Försäkringstagarna å sin sida har tvingats acceptera allt längre handläggningstider. Skattemyndighetens dispens är i sig inte tillräcklig för att ett återköp skall komma till stånd. Det krävs också en prövning av återköpsfrågan hos försäkringsbolaget. Denna prövning görs även på försäkringstekniska grunder. Utformningen av grunderna hos det enskilda försäkringsföretaget avgör utgången av prövningen. För försäkringstagarna är denna ordning med en "dubbel" prövning många gånger svårbegriplig. När det gäller försäkringsavtal som träffats före år 1976 ligger dispensprövningen alltjämt på en nämnd inom branschföreningen Sveriges Försäkringsförbund. Nämnden benämns Svenska Livförsäkringsbolags Skattenämnd. Dess prövning innefattar dock inte myndighetsutövning [jfr 2 § lagen (1975:1348) om ikraftträdande av lagen (1975:1347) om ändring i kommunalskattelagen]. Nämnden är ett gemensamt organ för de bolag som bedriver försäkringsrörelse avseende personförsäkring och som är anslutna till nyss nämnda förbund. Även andra bolag som bedriver personförsäkringsverksamhet kan ansluta sig till nämndens verksamhet. Nämnden torde tillämpa en mer enhetlig och något restriktivare praxis än den skattemyndigheterna följer. När det gäller mindre försäkringsbelopp finns det anledning till en jämförelse med reglerna för det nya individuella pensionssparandet. Enligt dessa regler får ett pensionssparkonto avslutas genom en utbetalning i förtid om behållningen på kontot uppgår till högst ett basbelopp och kontot inte är förenat med ett oåterkalleligt förmånstagarförordnande. Som en ytterligare förutsättning gäller att inbetalning på kontot inte får ha skett senare än 10 år före utbetalningstillfället. Om det i andra fall finns synnerliga skäl får skattemyndigheten medge att kontot avslutas genom en förtida utbetalning. Skälen för regeringens förslag: Basbeloppsregeln inom det individuella pensionssparandet anknyter i praktiken till det penningvärde som rådde när återköpsregeln för P-försäkring infördes. Regeln bör även införas för P-försäkring. I försäkringsfallet blir dock det tekniska återköpsvärdet avgörande. Denna gräns är inte en avgörande nyhet eftersom den ofta har tillämpats i skattemyndigheternas dispensgivning. Om återköp av P-försäkringar med ett tekniskt återköpsvärde på högst ett basbelopp generellt skulle medges torde en förhållandevis stor del av dispensärendena falla bort. Det bör dock noteras att det tekniska återköpsvärdet normalt endast utgör en del av det verkliga värdet på en försäkring. Denna gräns bör dock kombineras med ytterligare krav för att inte avvikelsen från grundregeln om ett bundet sparande skall bli för stor. Jämte ett tekniskt återköpsvärde på högst ett basbelopp bör det för återköp krävas att premier för försäkringen inte har betalats under den senaste 10-årsperioden. Endast i ett relativt begränsat antal fall torde båda dessa krav uppfyllas. I övrigt bör återköp endast medges om det finns synnerliga skäl. Samma regler kommer därmed att gälla för P-försäkring och det individuella pensionssparandet. Uppstramningen av reglerna för återköp markerar att pensionssparandet är ett långsiktigt bundet sparande som genom inskränkningarna i rätten att förfoga över medlen motiverar skattesubventionen. Skärpningen av återköpsreglerna kan till en del sägas balansera liberaliseringen av reglerna om efterlevandepension m.m. Samtidigt innebär de nya regler som föreslås en förenkling. Enligt regeringens mening är dock det tyngst vägande skälet för en skärpning av återköpsvillkoren det allmänna intresset att återköpen inte får en sådan omfattning att förutsättningarna för livförsäkringsföretagens kapitalplaceringar rubbas. Rekvisitet synnerliga skäl innebär att dispensprövningen skall vara starkt restriktiv. Uttalandena i motiven till motsvarande dispensregel för det individuella pensionssparandet bör även gälla för P-försäkring. Det angavs där att dispensregeln kräver synnerliga skäl och är avsedd att tillämpas när en utebliven utbetalning närmast framstår som stötande. Det framhölls att det inte är tillräckligt för dispens att den skattskyldige hamnat i allvarliga ekonomiska svårigheter och förhållandena är ömmande (prop. 1992/93:187 s. 205). De omständigheter som kan ligga till grund för en dispens bör vara sådana att risken för att de skulle uppkomma rimligen inte kunnat förutses av försäkringstagaren. Ekonomiska trångmål är i sig inte skäl för dispens. För närvarande medges dispens för näringsidkare när återköpet bedöms säkerställa en fortsatt drift i näringsverksamheten. Sådana omständighe- ter, som ofta är svåra att klarlägga, bör inte anses utgöra synnerliga skäl för dispens. Den nya dispensgrunden är i stället avsedd som en "säkerhetsventil" i fall då mer säregna förhållanden medför ett uppenbart och trängande behov av pensionskapitalet. Dispensmöjligheten syftar således till att avhjälpa en inlåsning av kapitalet som annars framstår som direkt stötande. Förutsättningar för dispens kan föreligga om försäkringstagaren kan visa att han är på obestånd och att ett återköp är helt avgörande för möjligheten att undvika personlig konkurs. Enligt regeringens bedömning bör det inte nu lämnas något förslag om överflyttning av dispensprövningen från skattemyndigheterna. Förslaget inskränks således till en skärpning av kraven för återköp. Förslaget innehåller dessutom en justering så att det av lagtexten framgår att skattemyndighetens återköpsprövning skall ske först när det hos försäkringsbolaget klarlagts att försäkringsmässiga hinder mot återköp inte föreligger. Bolaget skall med andra ord av processekonomiska skäl pröva återköpsfrågan före skattemyndigheten. Regeringen anser i likhet med Försäkringsförbundet m.fl. att dessa regler bör kompletteras med en bestämmelse som ger försäkringsgivaren en generell rätt att återköpa P-försäkringar som avser små belopp. Detta återköp bör begränsas till 30 % av ett basbelopp. En motsvarande rätt till engångsutbetalning bör införas för pensionssparinstitut vid det första pensionsutbetalningstillfället såvitt avser små belopp på pensionsspar- konto. Återköp av tjänstepensionsförsäkring Med tjänstepensionsförsäkring avses en P-försäkring som har samband med tjänst och för vilken den försäkrade arbetstagarens arbetsgivare åtagit sig att betala hela premien. Endera arbetsgivaren eller arbetstagaren är försäkringstagare. Normalt äger arbetsgivaren försäkringen. En tjänstepensionsförsäkring tas på arbetstagarens liv men kan också avse en P-försäkring som tagits av arbetsgivaren till förmån för den anställdes efterlevande. I den mån tjänstepensionen avser ålderspension och arbetsgivaren är försäkringstagare, skall den anställde som var den försäkrade när försäkringsavtalet tecknades vara insatt som förmånstagare. Detta förmånstagarförordnande är oåterkalleligt. En tjänstepen- sionsförsäkring kan under den försäkrades livstid överlåtas på honom (punkt 1 femtonde stycket av anvisningarna till 31 § KL). Enighet torde råda om att tjänstepensionsförsäkring enligt allmän pensionsplan eller motsvarande pensionsskydd inte kan återköpas efter dispens. Ett sådant ingrepp i den anställdes normala pensionsskydd vore inte godtagbart. Återköp av tjänstepensionsförsäkring torde således bara förekomma i fåmansföretagsfall. Olika meningar finns om vem som skall beskattas när ett fåmansföretag är försäkringstagare och delägaren är försäkrad resp. förmånstagare. Enligt en åsikt kan inte den anställde genom att avstå från sin rätt enligt försäkringen föra över beskattningen för utfallande belopp på arbetsgivaren (jfr 53 § 4 mom. andra stycket KL). Ett belopp som betalas ut på grund av P-försäkring skall tas upp till beskattning under inkomst av tjänst. Detta inkomstslag kan aldrig komma i fråga för ett aktiebolag vars enda inkomstslag är näringsverksamhet. Det framhålls att sys- tematiken i skattereglerna således talar för att skattskyldigheten vid återköpen inte kan ligga hos arbetsgivaren. Om återköp medges skall därför, enligt detta resonemang, det utfallande beloppet beskattas hos den anställde. En annan uppfattning är att återköpsbeloppet är av sådan karaktär att det skall beskattas hos arbetsgivaren. Denna beskattning kommer att ske i inkomstslaget näringsverksamhet. Med hänsyn till att belopp som betalas ut på grund av P-försäkring skall beskattas i inkomstslaget tjänst hävdar företrädarna för denna uppfattning att återköp endast kan medges om den anställde fåmansdelägaren först övertagit försäkringen. En ytterligare åtgärd för att uppnå en uppstramning av återköpsprövningen vore att, som Försäkringsförbundet begärt, uttryckligen ange att tjänstepensionsförsäkring inte får återköpas annat än i rena undantagsfall som skulle kunna falla in under synnerliga skäl. Detta borde i så fall även gälla tjänstepensionsförsäkringar som ägs av den försäkrade själv. Skälet till detta är att återköpet inte är förenligt med systemet för beskattning av P-försäkring och att tjänstepensionen ingår i den försäkrades grundskydd. Om återköpsbelopp skall beskattas hos arbetsgivaren och denne har utrymme att lämna kapitalinkomstbeskattad utdelning till delägarna uppkommer dessutom en situation då återköp kan utnyttjas för att uppnå en skatteförmån. Regeringen delar dock bedömningen i promemorian att det är tillräckligt med motivuttalanden i anslutning till ändringen av rekvisitet särskilda skäl till synnerliga skäl för att uppnå den av förbundet avsedda effekten. Någon ändring av bestämmelserna som uttryckligen tar sikte på återköp av tjänstepension föreslås därför inte. 5.8.6 Överlåtelse av P-försäkring Promemorians förslag överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Förslaget möter inte någon erinran. Skälen för regeringens förslag: P-försäkring får under den försäkrades livstid överlåtas endast till följd av ändrat anställningsförhållande, utmätning, ackord, konkurs eller genom bodelning (punkt 1 femtonde stycket av anvisningarna till 31 § KL). Om överlåtelsen sker genom bodelning är försäkringstagaren (överlåtaren) även efter överlåtelsen skattskyldig för utfallande belopp såvida överlåtaren inte skulle ha varit berättigad till avdrag för periodiskt understöd till förvärvaren av P-försäkringen. Om särskilda skäl föreligger kan skattemyndigheten även i andra fall medge att överlåtaren inte skall beskattas för utfallande belopp på grund av försäkringen. I ett tidigare avsnitt (avsnitt 5.7) föreslås att regeln om bibehållen skattskyldighet för överlåtaren utmönstras utom såvitt gäller överlåtelse genom bodelning under bestående äktenskap. Grunden för dispensregeln faller således bort i fråga om överlåtelser genom bodelning med anledning av såväl äktenskapsskillnad som makes död. För enbart de fall då överlåtelsen sker genom bodelning under bestående äktenskap finns inte skäl att behålla en dispensregel. Bestämmelsen bör därför slopas. 5.9 Avgränsningen mellan liv- och skadeförsäkring Promemorians förslag motsvarar regeringens utom såvitt gäller tillägget som undantar grupplivförsäkringar från avkastningsskatt. Remissinstanserna: En majoritet av remissinstanserna förordar en reglering som innebär att rena riskförsäkringar alltid undantas från beskattning med avkastningsskatt. Ett antal försäkringsföretag samt arbetsgivar- och arbetstagarorganisationerna motsätter sig att grupplivförsäkringar ingår i underlaget för avkastningsskatt. Skälen för regeringens förslag: Enligt försäkringsrörelselagen (1982:713) är ett livförsäkringsbolag ett bolag vars försäkringsrörelse uteslutande eller så gott som uteslutande avser personförsäkring [livförsäkring, sjuk- och olycksfallsförsäkring, avgångsbidragsförsäkring (AGB) och arbetslöshetsförsäkring]. Samma definition gäller för livförsäkringsföretag enligt 2 § 6 mom. SIL. Andra försäkringsföretag är skadeförsäkringsföretag. Fr.o.m. den 1 januari 1994 utgår en schablonmässig avkastningsskatt på kapital som förvaltas för försäkringstagarnas räkning i livförsäkringsföretag. Detta gäller även kapital knutet till K-försäkringar. Inkomstbeskattning enligt SIL sker endast för den del av livförsäkringsföretagens verksamhet som avser den egna rörelsen. Den egna rörelsen avser förvaltning av det egna kapitalet, externa tjänster, förvaltningsuppdrag och liknande verksamhet. Genom de nya regler som börjar gälla vid kommande årsskifte har det klarlagts att den egna rörelsen beskattas enligt vanliga bolagsskatteregler. För närvarande tillåts endast fondförsäkringsföretag att driva verksamhet för egen räkning och det är således endast sådana livförsäkringsföretag som kan bli föremål för konventionell inkomstbeskattning. Avkastning och kapital som är hänförligt till AGB-försäkring beskattas inte i någon form. En ny definition av begreppen liv- resp. skadeförsäkringsrörelse föreslås i en under sommaren avlämnad proposition om ändrad lagstiftning för försäkringsverksamhet med anledning av EES-avtalet (prop. 1992/93:257). Ändringen innebär bl.a. att självständiga och uppsägningsbara sjuk- och olycksfallsförsäkringar med korta försäkringstider hänförs till skadeförsäkringsrörelse. I propositionen föreslås dessutom en ny definition av livförsäkrings- och skadeförsäkringsbolag. Med livförsäk- ringsbolag förstås bolag som uteslutande eller så gott som uteslutande driver direkt livförsäkringsrörelse eller återförsäkring av livförsäkring. Andra bolag är skadeförsäkringsbolag. Den nya indelningen blir tillämplig på bolag som söker koncession efter lagens ikraftträdande och efter en övergångstid även på redan etablerade bolag. Övergångstiden sträcker sig t.o.m. år 1995 eller den senare tidpunkt då ansökan om ny koncession prövats slutligt. Reglerna för försäkringsrörelse som drivs av utländska försäkringsgivare kommer enligt förslaget att finnas dels i den gällande lagen (1950:272) om rätt för utländska försäkringsföretag att driva försäkringsrörelse i Sverige, dels i det nyligen framlagda förslaget till lag om EES-försäkringsgivares verksamhet i Sverige. Från försäkringsbranschens sida riktas kritik mot att kapital hänförligt till gruppliv-, sjuk- och olycksfallsförsäkringar görs till föremål för en schablonmässig avkastningsskatt. Samma kritik framförs av arbetsmark- nadsorganisationerna. Det framhålls att sådana försäkringar saknar inslag av sparande och att avkastningsskatten därför är mindre lämplig för sådant försäkringskapital. Den skattemässiga avgränsningen mellan livförsäkringsföretag och skadeförsäkringsföretag i 2 § 6 mom. SIL bör anpassas till den nya försäkringsrörelselagstiftningen. Definitionen på livförsäkringsföretag kan lämpligen kopplas direkt till definitionen på livförsäkringsbolag i 1 kap. 4 § försäkringsrörelselagen. Övergångsbestämmelserna till de nyligen föreslagna ändringarna i sist nämnda bestämmelse kommer därigenom att slå igenom även vid tillämpning av reglerna om vad som är liv- resp. skadeförsäkringsföretag i skattehänseende. Det innebär att den äldre avgränsningen mellan livförsäkrings- resp. skadeförsäkringsbolag även på skatteområdet kommer att gälla under en övergångstid till dess företaget fått ny koncession. Genom anpassningen av reglerna i SIL till förslaget om ändring av begreppen liv- resp. skadeförsäkringsbolag kommer kapital knutet till sjuk- och olycksfallsförsäkring av nyss nämnt slag efter en kortare övergångsperiod att i viss utsträckning inte längre bli föremål för avkastningsskatt. Kapital hänförligt till såväl tjänstegrupplivförsäkringar, TGL, som andra grupplivförsäkringar och i vissa fall sjuk- och olycksfallsförsäkringar skulle dock även efter den föreslagna be- greppsjusteringen alltjämt komma att beskattas med avkastningsskatt. Enligt regeringens uppfattning är det mer ändamålsenligt att de nu nämnda försäkringskategorierna beskattas på ett enhetligt sätt. Ett särskilt undantag bör därför införas för sådana försäkringar. Koncession för ett utländskt företags verksamhet i Sverige skall meddelas enligt den avgränsning mellan liv- resp. skadeförsäkring som gäller enligt förslaget till 2 kap. 3 a och 3 b §§ försäkringsrörelselagen. Oavsett detta förhållande bör reglerna om det skattemässiga begreppet livförsäkringsföretag också innehålla en uttrycklig hänvisning till särlagarna för utländska försäkringsgivare. Frågan uppkommer därefter om understödsföreningar skall inordnas under det skattemässiga begreppet livförsäkringsföretag vid sidan av svenska livförsäkringsbolag och utländska försäkringsgivare. En understödsförening är en förening som, utan ett affärsmässigt drivande av försäkringsrörelse, meddelar annan personförsäkring än arbets- löshetsförsäkring. Dessa föreningar riktar sig till en viss grupp anställda e.d. och regleras inte i försäkringsrörelselagen utan i lagen (1972:262) om understödsföreningar. I propositionen om ändrad lagstiftning för försäkringsverksamhet med anledning av EES-avtalet läggs inte fram några förslag om nya regler för understödsföreningar. I propositionen anges att en lösning bör övervägas som innebär att föreningarna helt eller delvis inordnas i försäkringsrörel- selagens regelsystem. Arbetet med dessa överväganden kommer att ske i särskild ordning (prop. 1992/93:257 s. 98). Fr.o.m. nästa år faller understödsföreningar inte längre in under det skattemässiga begreppet livförsäkringsföretag. Understödsföreningar är befriade från inkomstskatt för all inkomst utom för inkomst av fastighet som inte förvaltas i livförsäkringsverksamhet (7 § 10 mom. SIL). Understödsföreningar som bedriver till livförsäkring hänförlig verksamhet är skattskyldiga till avkastningsskatt. Till föreningar som inte driver livförsäkringsverksamhet har tidigare hänförts sjukkassor (som meddelar sjuk- och olycksfallsförsäkringar) men däremot inte kombinerade sjuk-och begravningskassor. I avvaktan på en ny reglering av understödsföreningarnas verksamhet bör föreningarna stå utanför begreppet försäkringsföretag i skattereglerna. Någon ändring av understödsföreningarnas skattesituation föreslås således inte nu. 5.10 Vissa lagtekniska justeringar i fråga om det individuella pensionssparandet Regeringen föreslår dessutom ett antal justeringar i punkt 3 av anvisningarna till 31 § KL samt i 53 § 4 mom. KL resp. 6 § 4 mom. SIL. Ändringarna rör det nya individuella pensionssparandet och är av lagteknisk och delvis redaktionell karaktär. Regeln om minimitid för utbetalningar av efterlevandepension till barn föreslås få samma utformning som nu föreslagits för P-försäkring (jfr avsnitt 5.5). Regeln om att kursutvecklingen på andelar i värdepappersfonder och andra fondpapper inte skall påverka minsta utbetalningsbelopp föreslås även omfatta inlåning i utländsk valuta. Vidare föreslås en precisering som innebär att avskattning av pensionssparkonto vid kontoinnehavarens död skall ske i dödsboet även i fall då kontot varit föremål för bodelning. Det föreslås också att ränta på förfallna men inte utbetalda försäkringsbelopp skall undantas från kapitalinkomstbeskattning eftersom kapitalet är föremål för avkastningsskatt. Slutligen föreslås vissa bestämmelser i fråga om registrering m.m. av pensionssparinstitut. 5.11 Statsfinansiella effekter De föreslagna reglerna kan inte antas leda till något egentligt nysparande i P-försäkring. Skatten på kapitalinkomster kommer därför inte att minska av denna anledning. En höjning av försörjningsräntan sker på bekostnad av nivån för ålderspensionen. En sådan förskjutning påverkar i sig inte statens intäkter av arvsskatt eftersom pensionsutbetalningarna i bägge fallen endast beskattas med inkomstskatt. Om de ändrade reglerna inte endast leder till en omfördelning av sparandet mellan olika former av P-försäkring utan också till ett nysparande därutöver med inriktning på efterlevandepension skulle detta kunna påverka arvsskatteuttaget. Även uttaget av kapitalinkomstskatt skulle kunna påverkas. Som nyss nämndes torde emellertid någon sådan effekt inte uppstå på grund av de föreslagna reglerna. Den statsfinansiella effekten av de nya reglerna är således försumbar. 36 6 Författningskommentarer 6.1 Lagen om ändring i lagen (1993:938) om ändring i kommunalskattelagen (1928:370) 53 § 4 mom. I momentets första stycke har bestämmelserna om kvarstående skattskyl- dighet för överlåtare av P-försäkring eller pensionssparkonto justerats. Ändringen innebär att skattskyldigheten för utfallande pensionsbelopp kvarstår hos överlåtaren endast om överlåtelsen skett genom bodelning under bestående äktenskap. Bestämmelserna anknyter till bodelningsbegrepp i 9 kap. äktenskapsbalken. Orden utfallande belopp har ändrats till utfallande pensionsbelopp för att det skall framgå att regeln inte är tillämplig i de fall behållning på pensionssparkonto betalas ut i dödsbo. Bestämmelserna om dispens i första styckets sista mening har slopats. Anvisningarna till 31 § punkt 1 I punktens andra stycke har termen invalidpension fått den nya beteckningen sjukpension (jfr åttonde stycket). Stycket har också förtydligats så att det klart framgår att s.k. gräns- överskridande verksamhet inte berättigar till avdrag för P-försäkringspremie eller inbetalning på pensionssparkonto. Bestämmelsen skall jämföras med den föreslagna nya lydelsen av 2 § lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel. Tredje stycket har ändrats så att åldersgränsen för barn som kan vara förmånstagare till P-försäkring som tecknas på makes eller sambos liv höjs från 16 till 20 år. I fjärde stycket har införts bestämmelser som ger möjlighet till uttag av ålderspension redan före 55 års ålder om beslut meddelas om förtidspension enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring. Det är därvid tillräckligt om beslutet grundas på att arbetsförmågan är nedsatt med en fjärdedel. Beslut om sjukbidrag medför inte rätt till förtida pensionsutbetalningar (jfr 7 kap. 1 § resp. 13 kap. 1 § lagen om allmän försäkring). Åttonde stycket justeras så att termen invalidpension ersätts med sjukpension. Tionde stycket har ändrats redaktionellt. Dessutom har det förts in en ny regel i punkten 3 om undantag från bestämmelserna om en minsta utbetalningstid på fem år. Om utbetalningarna påbörjats innan barnet fyllt 20 år får utbetalningstiden avkortas till denna tidpunkt. Ändringen i punkt 4 korresponderar med ändringen i tredje stycket. De tidigare styckena om försörjningsränta upphävs. I det nya elfte stycket görs en följdändring till slopandet av de särskilda reglerna för försörjningsränta. De nya styckena femton och sexton behandlar återköp. De nya bestämmelserna innebär att dispens inte krävs från skattemyndigheten om det tekniska återköpsvärdet inte överstiger ett basbelopp och det inte skett premieinbetalningar under den senaste tioårsperioden. Dessutom krävs för återköp att förmånstagarförordnandet inte är oåterkalleligt. Det innebär att en tjänstepensionsförsäkring med arbetsgivaren som försäkringstagare inte får återköpas eftersom den anställde är förmånstagare enligt oåterkalleligt förordnande. Rätten till återköp är dock inte ovillkorlig i de fall skattereglerna inte ställer upp några hinder. Det krävs också ett medgivande från livbolaget till återköp. Begreppsmässigt är det livbolaget som återköper försäkringen. Bolaget ges även möjlighet att återköpa försäkringen under dess löptid om det tekniska återköpsvärdet inte överstiger 30 % av basbeloppet. Denna återköpsmöjlighet är främst avsedd att möjliggöra för livbolagen att avveckla mindre tjänstepensionsförsäkringar. I övriga fall krävs för återköp att skattemyndigheten meddelar dispens på grund av synnerliga skäl. Skattemyndigheten skall således vara mycket restriktiv i sin prövning. Det bör bl.a. vara uteslutet att medge dispens för återköp av försäkring som är eller tidigare varit tjänstepensionsförsäkring. Återköp av försäkring som är tjänstepensionsförsäkring och som ägs av arbetsgivaren får inte göras redan av skäl som nyss sagts. Innan myndigheten prövar möjligheten till dispens skall besked finnas från försäkringsgivaren huruvida återköp medges enligt försäkringens grunder och avtalsvillkor. Om försäkringsgivaren inte medger återköp skall skattemyndigheten avslå dispensansökningen utan någon vidare prövning i sak. I tjugotredje stycket har det gjorts en ändring som följd av slopandet av reglerna för försörjningsränta. Punkt 3 I fjärde stycket har ett förtydligande skett för att klart ange att pen- sionsspararens ålder är avgörande för första tillåtna utbetalningstid. Om kontoinnehavaren är annan än pensionsspararen skall således inte den förstnämndes ålder avgöra första tillåtna utbetalningstid. En ändring har gjorts i femte stycket för att möjliggöra en engångsutbetalning av mindre belopp på pensionssparkonto vid tiden för första pensionsutbetalning. Någon ovillkorlig rätt för pensionssparinstitutet att under spartiden avsluta konto genom utbetalning av belopp understigande 30 % av basbeloppet införs inte. Denna skillnad i förhållande till sparande i P-försäkring motiveras av att ett mer oregelbundet sparande kan förväntas ske inom det nya individuella pensionssparandet. På föräkringsområdet finns dessutom en stabil praxis för återköp av mindre föräkringar som måste bedömas vara väl avvägd med hänsyn till de olika intressen som bör tillgodoses i sådana fall. I åttonde stycket tas in en bestämmelse som bryter kravet på fem års utbetalningstid i fråga om pension som utgått till barn under 20 år. En motsvarighet till denna bestämmelse har även införts för P-försäkring. I trettonde stycket görs en redaktionell ändring genom utnyttjande av begreppet fondpapper som även omfattar andelar i värdepappersfonder. Begreppet definieras i 1 § lagen (1991:980) om handel med finansiella instrument. Det införs dessutom regler om att det skall bortses från vissa värdeförändringar även för inlåning i utländsk valuta. Anvisningarna till 46 § punkt 6 Genom en ändring i första stycket bryts rätten till avdrag för P-för- säkringspremie om försäkringen överlåts under bestående äktenskap. Övergångsbestämmelser Nuvarande övergångsbestämmelser har byggts ut för att svara mot de ändrade skattereglerna för P-försäkring. I andra stycket av övergångsbestämmelserna anges att äldre bestämmelser om återköp av försäkringar skall gälla i fråga om ansökningar som gäller äldre avtal och som kommit in till skattemyndigheten före ikraftträdandet. Av tredje stycket framgår att äldre bestämmelser i punkt 6 första stycket av anvisningarna till 46 § om avdragsrätt för premieinbetalningar alltjämt skall gälla i fråga om försäkringar som överlåtits genom bodelning före ikraftträdandet. Det kan i sammanhanget anmärkas att vid tillämpningen av nuvarande regler har överlåtelse genom bodelning med anledning av äktenskapsskillnad hittills inte medfört någon kvarstående skattskyldighet för överlåtaren. Det anmärks särskilt i fjärde stycket av övergångsbestämmelserna att äldre övergångsbestämmelser till 1975 års lagändringar alltjämt skall gälla för avtal som ingåtts före år 1976 (SFS 1975:1348). Det bör slutligen påpekas att äldre avtalsvillkor om efterlevandepension genom försörjningsränta inte blir oförenliga med de nya lagbestämmelserna om efterlevandepension. Äldre villkor ryms inom den ram som ställs upp för P-försäkring. En K-försäkring som tecknats före ikraftträdandet kan genom de nu föreslagna lagändringarna komma att ha villkor som är förenliga med bestämmelserna för P-försäkring. Försäk- ringen kvarstår dock som K-försäkring på grund av bestämmelserna i punkt 1 nittonde stycket av anvisningarna till 31 §. 6.2 Lagen om ändring i lagen (1993:939) om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt 2 § 6 mom. I momentets första stycke har begreppet livförsäkringsföretag getts en ny skattemässig definition som anknyter till en ny reglering av försäkringsverksamhet som föreslagits i prop. 1992/93:257. I den nya försäkringsrörelseregleringen utmönstras begreppet personförsäkring. Denna förändring föranleder en ny hänvisningsteknik i stycket. Begreppet livförsäkringsföretag omfattar svenska och utländska företag som driver livförsäkringsrörelse i Sverige. Understödsföreningar faller numera utanför begreppet. Det andra stycket i momentet har kompletterats så att det klart framgår att s.k. gränsöverskridande verksamhet från utländskt företag inte skall beaktas vid bedömning av verksamheten i Sverige. Genom ändringarna i tredje och femte styckena anges att sjuk-, olycksfalls- och grupplivförsäkring ingår i inkomstskatteunderlaget. Överskottet av försäkringsrörelsen i denna del beskattas således och kapitalet undantas från avkastningsskatt [jfr. 3 § förslaget till ändring i lagen (1993:947) om ändring i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel]. Avkastningsskatt utgår inte heller på sådan sjuk- och olycksfallsförsäkring som tecknas som tillägg till livförsäkring enligt 2 kap. 3 b § första stycket 1 b försäk- ringsrörelselagen (1982:713) i dess lydelse enligt prop. 1992/93:257. Detsamma gäller sjuk- och olycks- fallsförsäkring som avses i samma bestämmelse första stycket 4. Ändringen i sjätte stycket är redaktionell. 3 § 1 mom. För att undvika en dubbelbeskattning av kapital som är hänförligt till förfallen men inte utbetald försäkringsersättning på pensionsförsäkringar har en bestämmelse tagits in i sista stycket om undantag från inkomstbeskattning för ränta på sådant kapital. Kapitalet ingår i livbolagens s.k. ersättningsreserv och beskattas med avkastningsskatt. 6 § 4 mom. Ändringarna i momentet har sin motsvarighet och kommenteras i 53 § 4 mom. KL. 6.3 Lagen om ändring i lagen (1993:945) om ändring i lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter 3 kap. 17 a § I paragrafens första stycke undantas tjänstepensionsförsäkring från kravet på kontrolluppgift. Andra stycket har ändras som en följd av de nya bestämmelserna i 53 § 4 mom. KL och 6 § 4 mom. SIL. 59 6.4 Lagen om ändring i lagen (1993:947) om ändring i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel 2 § I första stycket 2 har ett tillägg gjorts för att klargöra att s.k. gränsöver- skridande verksamhet riktad mot den svenska marknaden från ett livförsäkringsföretag i utlandet inte räknas in i underlaget för skatten. Begreppet etablering har hämtats från förslaget till lag om EES-för- säkringsgivares verksamhet i Sverige ( 2 kap. i lagförslaget). 3 § I sista stycket görs en ändring med anledning av att de rena riskförsäk- ringarna sjuk-, olyckfalls- och grupplivförsäkring skall undantas från avkastningsskatt. 10 § I tredje stycket har tagits in en föreskrift om registrering för pen- sionssparinstitut. Övergångsbestämmelser En ny fjärde punkt har tagits in i övergångsbestämmelserna till ändrings- lagen. Ändringen innebär att pensionssparinstitut inte behöver lämna deklaration såvitt gäller tillgångar den 1 januari 1994. 60 Förteckning över remissinstanser som avgett yttrande över promemorian Kvalitativa villkor för frivillig individuell pensionsförsäkring Efter remiss har yttranden över promemorian avgetts av Riksskatteverket, Riksförsäkringsverket, Finansinspektionen, Statens löne- och pensionsverk, Konkurrensverket, Hovrätten över Skåne och Blekinge, Kammarrätten i Stockholm, Försäkringstjänste- mannaförbundet, Kooperationens Pensionsanstalt, Landsorganisationen i Sverige, S-E-Banken Försäkring, Svenska Arbetsgivareföreningen, Svenska Bankföreningen, Svenska Livförsäkrings- bolags Aktuarienämnd, Svenska Livförsäkringsföreningars Riksförbund, Sveriges Industriförbund, Sveriges Försäkringsförbund och Tjänstemännens Centralorganisation. Sparbanken Sverige har instämt i de synpunkter som anförts av Svenska Bankföreningen. Folksam har deltagit i utarbetandet av yttrandet från Sveriges Försäkringsförbund. Yttrande har också inkommit från Arbetsmarknadsförsäkringar pensionsförsäkringsaktiebolag (AMF Pension). Arbetsmarknadens Försäkringsaktiebolag, Förenade liv ömsesidigt gruppförsäkringsbolag, Kommunernas försäkringsaktiebolag, Kooperationens Pensionsanstalt och Försäkringsbolaget SPP ömsesidigt har avgett ett gemensamt yttrande angående tjänstegrupplivförsäkring. 64 Lagrådet Utdrag ur protokoll vid sammanträde 1993-10-29 Närvarande: justitierådet Per Jermsten, justitierådet Lars Å. Beckman, regeringsrådet Sigvard Holstad. Enligt protokoll vid regeringssammanträde den 21 oktober 1993, varvid statsrådet Lundgren varit föredragande, har regeringen för Lagrådets yttrande överlämnat förslag till 1. lag om ändring i lagen (1993:938) om ändring i kommunalskattelagen (1928:370), 2. lag om ändring i lagen (1993:939) om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, 3. lag om ändring i lagen (1993:945) om ändring i lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter, 4. lag om ändring i lagen (1993:947) om ändring i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel. Förslagen har inför Lagrådet föredragits av kammarrättsassessorn Lars Bergendal. Lagrådet lämnar förslagen utan erinran. 65 Finansdepartementet Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 4 november 1993 Närvarande: statsministern Bildt, ordförande, och statsråden B. Westerberg, Friggebo, Johansson, Laurén, Hörnlund, Olsson, Svensson, Thurdin, Hellsvik, Wibble, Björck, Davidson, Könberg, Odell, Unckel, P.Westerberg, Ask Föredragande: statsrådet Wibble Regeringen beslutar proposition 1993/94:85 Vissa skattefrågor rörande livförsäkring. 66