Regeringskansliets rättsdatabaser

Redovisning av skatteavvikelser Samhällets stöd till hushåll och individer och andra grupper redovisas i huvudsak på statsbudgetens utgiftssida. Kostnaderna för dessa stöd är inte alltid direkt jämförbara eftersom vissa stöd är skattepliktiga medan andra är undantagna från skatteplikt. I det nya systemet med tak för olika utgiftsområden är det angeläget att dessa brister i redovisningen beaktas som ett led i beredningen av förändringar och förskjutningar mellan olika utgiftsområden. Vid sidan av de stöd som redovisas på statsbudgetens utgiftssida finns också stöd på statsbudgetens inkomstsida i form av olika särregler i skattelagstiftningen, vilka hittills inte alls har redovisats öppet. Som ett underlag för riksdagens överväganden och för den offentliga diskussionen är det angeläget att även dessa stöd redovisas. Därigenom ges en möjlighet till kontinuerlig prövning av samma slag som görs för stöd på budgetens utgiftssida. Förekomsten av skattestöd som ej redovisas innebär risk för felaktiga beslut i budgetarbetet. I denna bilaga redovisar regeringen för första gången en sammanställning av s.k. skatteavvikelser. Framställningen bygger i allt väsentligt på betänkandet från utredningen om statliga subventioner, Förmåner och sanktioner -- en samlad redovisning (SOU 1995:36), och den särskilda bilaga om skatteavvikelser som redovisades i betänkandet. En uppdatering har gjorts så att redovisningen täcker även år 1996. Vissa avsnitt av mer teoretisk karaktär har uteslutits, liksom den fullständiga redovisningen av olika riktlinjer. Dock är denna första redovisning relativt fyllig vad gäller motiven och innebörden av skatteavvikelser och vid beskrivningen av de olika särreglerna inom inkomstskatten, mervärdesskatten, socialavgifterna och de särskilda löneskatterna samt vissa punktskatter. Brutto- och nettokostnader för respektive skatteavvikelse redovisas medan beräkningar av budgeteffekterna vid ett eventuellt slopande av olika avvikelser inte ingår i redovisningen. Identifierade särregler och beräknade effekter är inte någon absolut sanning utan är beroende av det regelsystem som utgör jämförelsenorm. En annan norm skulle ge andra särregler och andra effekter. Vissa riktlinjer är självklara medan andra utgör ett val mellan olika alternativ. 1 1 Varför en löpande rapportering av skatteavvikelser? Det huvudsakliga syftet med de flesta skatter är fiskalt, dvs skatterna används som ett medel för att kunna finansiera offentliga utgifter (åtaganden såsom försvar, rättsväsende, äldrevård, utbildning m.m.). Skatterna kan även användas som ett medel inom andra politikområden, som konjunktur-, bostads-, social-, familje-, miljöpolitik m.m. För att kunna mäta ekonomiska effekter av skatter måste skatten ställas i relation till något alternativ, en jämförelsenorm. Vid beräkningar av budget- och fördelningseffekter mäts de ekonomiska effekterna i förhållande till gällande regelsystem. Valet av gällande regelsystem som jämförelsenorm innebär att normen förändras kontinuerligt. Om man istället är intresserad av att jämföra skatternas utveckling under en längre tidsperiod, exempelvis från ett specifikt år, kommer jämförelsenormen att utgöras av det årets regelsystem. Även om en del effekter av ändrade skatteregler redovisas kontinuerligt finns ingen regelbunden samlad uppföljning som beskriver effekterna av gällande regler efter det att dessa införts. Vid beskattningen av fysiska personers inkomster är vissa kostnader avdragsgilla medan andra inte är avdragsgilla. Samma förhållande gäller vid beskattningen av juridiska personers inkomster. Inom konsumtionsbe- skattningen tillämpas olika skattesatser vad gäller mervärdesskatten. Effekterna av dessa regler beräknas enbart vid införandetidpunkten. Senare skatteförän- dringar liksom volymförändringar kan drastiskt förändra effekterna med avseende på konkurrensneutralitet, ekonomisk effektivitet, inkomstfördelning och budgetsaldo m.m. En korrekt redovisning i detta hänseende kräver att hela det gällande regelsystemet ställs i relation till något alternativt regelsystem, en jämförelsenorm.- En jämförelsenorm kan utgöras av ett skattesystem med enhetliga skattesatser inom olika områden medan en annan jämförelsenorm kan utgöras av ett skattesystem som ger så små välfärdsförluster som möjligt. Någon objektiv eller vetenskaplig fastställd norm existerar inte utan varje vald norm blir alltid ett subjektivt val. Det viktiga med den valda normen blir då att den är allmänt accepterad bland beslutsfattare och användare samt att den är stabil över tiden. En redovisning av skatteavvikelser tjänar ett dubbelt syfte. Intresset kan i vissa fall vara fokuserat på skatternas inverkan på ekonomins funktionssätt. I andra fall syftar redovisningen till att kartlägga de dolda subventioner eller sanktioner som vissa skatteregler innebär. I det första fallet fokuserar redovisningen av skatteavvikelser på skat- tesystemets effektivitetsverkningar genom att olika slag av potentiella snedvridningar kartläggs. Genom påverkan på individers och företags val kan olika skatter leda till olika slag av välfärdsförluster så att samhällets användning av resurser inte blir den effektivast möjliga. En löpande redovisning av skatteavvikelser kan i detta perspektiv fästa uppmärksamhet på kvarvarande olikformigheter i systemet och en kontinuerlig prövning av huruvida de motiv som ursprungligen fanns när särregeln infördes fortfarande är giltiga. I det andra fallet är intresset riktat mot avvikelsernas roll som alternativ till olika utgiftsprogram. En redovisning av skatteavvikelser ur ett budgetperspektiv ger en möjlighet till bättre prioriteringar på budgetens utgiftssida. En skatteavvikelserapportering ger svar på frågan hur stort bidrag, i form av en skattepliktig eller skattefri transferering, en viss avvikelse- motsvarar. En avvikelse i skattesystemet som medför ett stöd eller förmån benämns skatteförmån (eng. tax expenditure) medan en avvikelse i skattesystemet som medför ett "överuttag" av skatt benämns skattesanktion (eng. tax penalty). I föreliggande redovisning av skatteavvikelser är syftet primärt att redovisa de avvikelser som är direkt jämförbara med ett bidrag från budgetens utgiftssida. Men därutöver indikeras de potentiella snedvridningar som de olika avvikelserna medför. Det bör i detta sammanhang understrykas att redovisningen av skatteavvikelser enbart syftar till att åstadkomma en rättvisande jämförelse av olika stöd för att på så sätt erhålla ett bättre underlag för budgetarbetet. Den valda jämförelsenormen utgår från en likformig beskattning, vilket också var en av grundpelarna i 1990 års skattereform. Redovisningen av skatteavvikelser avser regeländringar kända per 1 januari 1996, medan sammanställningen i tabell 1 redovisar skatteavvikelser för åren 1993-96. I kapitel 2 preciseras inledningsvis innebörden av en skatteavvikelse och de olika former den kan ta sig och ett antal exempel på skatteavvikelser ges. Vidare illustreras betydelsen av en enhetlig redovisning å ena sidan mellan stöd på budgetens inkomst- och utgiftssida, å andra sidan mellan olika stöd på utgiftssidan. I kapitel 3 beskrivs de valda normerna inom inkomstbeskattning, socialavgifter och särskild löneskatt samt mervärdesskatt. För en mer fullständig redovisning av de riktlinjer som ligger till grund för det normaliserade skattesystemet hänvisas till kapitel 9 i bilaga 4 (SOU 1995:36, ss.79-91). I kapitlet redovisas även de största skatteavvikelserna inom respektive område. I kapitel 4 redovisas beräkningar av de olika avvikelsernas storlek. Avslutningsvis beskrivs i kapitel 5 på ett kortfattat sätt de olika avvikel- serna.- 2 Normen och exempel på skatteavvikelser En skatteavvikelse utgör ett undantag eller särregel i skattelagstiftningen i förhållande till en på visst sätt vald jämförelsenorm. Skatteavvikelsen innebär ofta en förmånligare skattebehandling av vissa ekonomiska aktiviteter eller vissa grupper av skatteskyldiga. Varje jämförelsenorm med vars hjälp skatteavvikelser kan identifieras måste bygga på en avvägning mellan å ena sidan vissa mer eller mindre teoretiska principer (inkomstskatt eller utgiftsskatt, real eller nominell beskattning) och å andra sidan ett mer pragmatiskt förhållningssätt där allmänt accepterade avvikelser från de "rena" principerna godtas. Den norm som presenteras och tillämpas i den följande redovisningen är i likhet med de som används i internationella redovisningar förhållandevis pragma- tisk. 2.1 Exempel på skatteavvikelser En skatteavvikelse kan antingen utgöra en skatteförmån eller en skattesanktion. En skatteförmån kan ta sig olika uttryck varav de vanligaste är: * undantag från skatteplikt (ej mervärdesskatt på biografföreställningar) * avdrag som minskar skattebasen (avdrag för konsumtionsräntor, avdrag för resor till och från arbetet) * skattereduktioner som minskar skatten (reduktion för ROT-åtgärder) * reduktion i skattesatser (nedsättning av socialavgifter) * uppskov med skattebetalningar (realisationsvinster, pensionssparande) En av de normativa riktlinjerna inom inkomstbeskattningen innebär att enbart kostnader som har ett direkt samband med intäkternas förvärvande skall vara av- dragsgilla. Utifrån denna riktlinje är avdrag för pensionssparande en skatteför- mån. Sparande får enligt normen endast ske med beskattade medel medan avdragsrätten för pensionssparande innebär att sparande även tillåts med obeskattade medel. Eftersom pensionsutbetalningen är skattepliktig utgörs skatteförmånen i denna del av skillnaden i marginalskatt vid inbetalningstill- fället och marginalskatten på utfallande pensioner. Möjligheten till uppskov med skattebetalningen för realisationsvinster av fastigheter är exempel på en avvikelse, där förmånen består i uppskovet med skattebetalningen. Förmånen motsvaras i detta fall av räntan på det uppskjutna skattebeloppet. Under våren 1993 beslöt riksdagen att införa en skattereduktion om 30% på löneandelen av de reparationskostnader som t.o.m. 1994 lades ned på småhus och hyreshus (inkl. hus upplåtna med bostadsrätt). Reduktionen var för småhus maximerad till 10 500 kr och kunde avräknas mot den skattskyldiges påförda inkomst- och fastighetsskatt. De kostnader som utgjorde underlag för reduktionen är både enligt nuvarande skatteregler och den valda normen, vad gäller privat- bostäder, att betrakta som privat konsumtion och skall således normalt inte till någon del vara avdragsgill i inkomstbeskattningen. För hyreshus är kostnaderna avdragsgilla både enligt gällande skatteregler och den valda normen, men skat- tereduktionen innebär att kostnaderna till viss del blir dubbelt avdragsgilla. Den införda skattereduktionen är således i förhållande till normen en skatteav- vikelse. Skatt på avkastningen av pensionssparande utgick till och med inkomståret 1994 med en skattesats om 9 % på en schablonberäknad intäkt. Avvikelsen gentemot den generella kapitalskattesatsen om 30 % utgör en avvikelse. Fr.o.m. inkomståret 1995 är skattesatsen 15 % vilket ger en mindre avvikelse än tidigare. 2.2 Rättvisande jämförelser mellan budgetens utgifts- och inkomstsida En redovisning av skatteavvikelser möjliggör en rättvisande jämförelse mellan stöd på budgetens utgiftssida och stöd på inkomstsidan. Ett stöd som redovisas på budgetens utgiftssida i form av en anslagspost är i princip föremål för förnyade beslut inför varje budgetår. Ett indirekt stöd via en skatteavvikelse ingår däremot inte i den årliga budgetprocessen. Efter det att lagförslaget en gång godtagits aktualiseras det ej på samma sätt som utgiftsanslagen i den årliga budgetprövningen. Det indirekta stöd som ges via skatteavvikelsen följs därför inte upp. Ett exempel på ett sådant stöd är beskattningen av eget hem. År 1979 uppgick schablonintäkterna till 5 miljarder kronor och de effektiva garantibeloppen till 2,3 miljarder kronor. En marknadsmässig avkastning på marknadsvärdet kan uppskattas till ca 20 miljarder kronor, vilket innebar ett nettostöd i storleks- ordningen 7 miljarder kr. Samma år utbetalades 4 miljarder kronor i räntebi- drag, vilket innebar ett nettostöd om 2 miljarder kronor eftersom bidraget var skattepliktigt. Totalt uppgick således stödet till 9 miljarder kronor netto och till 18 miljarder kronor brutto.1 Det öppet redovisade stödet, räntebidragen, utgjorde 2 % av de totala statsutgifterna (budgetåret 1979/80), medan det indirekta stödet utgjorde 7,3 %. År 1989 uppgick schablonintäkterna till 7,7 mi- ljarder kronor och fastighetsskatten till 1,5 miljarder kronor. En marknads- mässig avkastning kan uppskattas till ca 40 miljarder kronor, vilket innebar ett nettostöd om ca 14 miljarder kronor. Räntebidragen uppgick för samma år till 20,5 miljarder kronor brutto eller 10 miljarder kronor netto. Totalt uppgick således stödet till 24 miljarder kronor netto och till knappt 50 miljarder kronor brutto. Räntebidragens andel av de totala statsutgifterna (budgetåret 1989/90) var 5 % medan det indirekta stödet uppgick till 7,6 %. Nettokostnaden för det totala stödet ökade således med 15 miljarder kronor medan endast 8 miljarder kronor omfattades av direkta beslut. Eftersom skatteförmåner i många fall är ett alternativ till stöd via budgetens utgiftssida är det viktigt att riksdagen behandlar båda dessa stödformer på ett likartat sätt vad gäller utvärdering, kontroll och budgetprövning. För att budgetkontrollen skall bli mer effektiv krävs att hänsyn även tas till skatteavvikelser. En konsekvent prövning av nya skatteförslag mot en accepterad norm innebär att nya skatteförslag prövas hårdare. Eventuella avvikelser från normen kan i lagförslaget åtföljas av en beräkning av det stöd avvikelsen medför. 2.3 Rättvisande jämförelser inom budgetens utgiftssida Exemplet i föregående avsnitt med för lågt fastställd avkastning och räntebidrag visar på de brister som finns med dagens redovisning av olika stöd. Denna obalans elimineras genom en öppen redovisning av det indirekta stödet. En annan brist i redovisningen gäller den samtidiga förekomsten av skatteplik- tiga och icke skattepliktiga transfereringar på budgetens utgiftssida. I frånvaro av korrigering för skatteplikt/icke skatteplikt försvåras en rättvisande jämförelse av stödet till olika individer och hushåll. De totala utgifterna för barnbidrag och bidragsförskott för inkomståret 1996 beräknas uppgå till 18 miljarder kronor. Enligt de använda riktlinjerna skall samtliga inkomster ingå i skattebasen. Frågan är hur man skall se på denna avvikelse från normen. Två synsätt är möjliga. Det första synsättet innebär att skattefriheten för dessa transfereringar från den offentliga sektorn ses som en avvikelse av liknande slag som skattefrihet för inkomster från den privata sektorn. Med detta synsätt kan man på marginalen beräkna hur mycket skatt som mottagaren borde betala om bidraget skulle ha varit skattepliktigt. Skatteavvikelsen uppgår då till 8 miljarder kronor. För barnbidraget, liksom för många andra av de icke skattepliktiga trans- fereringarna till hushållen, är emellertid detta synsätt tveksamt och ger en missvisande bild. Syftet med dessa transfereringar är att de i sin helhet skall vara ett stöd till en viss grupp. Avvikelsen bör då fastställas genom att beräk- ningen görs från utgiftssidan. Frågan blir då istället hur stort ett skattepliktigt bidrag bör vara för att bidraget efter skatt skall vara lika stort som ett icke skattepliktigt bidrag. Skatteavvikelsen enligt detta beräkningssätt uppgår till drygt 14 miljarder kronor. Eftersom de icke skattepliktiga transfereringarna är dimensionerade för att ge en viss förstärkning av den disponibla inkomsten för vissa grupper bör de således inte primärt betraktas som skatteavvikelser. Orsaken till skattefriheten är närmast administrativ. Frågan är då hur man skall uppnå jämförbarhet i redovisningen av skattepliktiga och icke skattepliktiga transfereringar. Valet står mellan en bruttoredovisning av icke skattepliktiga transfereringar och en konsekvent nettoredovisning. I ett förändringsperspektiv ger en bruttoredovisning felaktig information i den meningen att en förändring av en transfereringarna även påverkar skatteintäkterna på budgetens inkomstsida. Denna brist elimineras om trans- fereringarna redovisas netto. En sådan redovisning medför att samtliga trans- fereringar blir sinsemellan jämförbara samtidigt som beloppen visar den verkliga budgetbelastningen för det offentliga. **FOOTNOTES** Stödet är beräknat efter en avkastning om 10 % och en marginalskattesats om 50 %. 2 För att belysa skillnaden mellan dagens blandade redovisning och en konsekvent brutto- respektive nettoredovisning redovisas nedan storleken på räntebidrag, barnbidrag och bidragsförskott för år 1996 enligt de olika redovisningsprin- ciperna. Räntebidraget är en skattepliktig transferering medan barnbidraget och bidragsförskottet är undantagna från skatteplikt. Nettokostnaden för räntebidragen, som brutto uppgår till 28 miljarder kronor, är 20 miljarder kronor. Barnbidragen och bidragsförskotten uppgår till 18 miljarder kronor netto och till 31 miljarder kronor brutto. Följande tablå visar dels de olika stödens storlek i miljarder kronor, dels de olika stödens andelar enligt nuvarande redovisningsprinciper samt vid netto- och bruttoredovisning. Belopp i miljarder kronorAndelar i procent Idag Netto Brutto Idag Netto Brutto Räntebidrag 28,3 19,8 28,3 61 52 48 Barnbidrag 18,0 18,0 31,0 39 48 52 Totalt 46,4 37,9 59,4 100 100 100 Av tablån framgår att räntebidraget enligt gällande redovisningsregler utgör 61 % av det totala stödet. Vid en nettoredovisning sjunker räntebidragets andel till 52 % medan en bruttoredovisning ger en andel om 48 %. Detta visar vikten av att det offentliga stödet redovisas på ett enhetligt sätt. Blandningen av skat- tepliktiga och icke skattepliktiga transfereringar tillsammans med stöd som ges via skattesystemet innebär att den fördelning på utgiftsområden som redovisas i budgetpropositionen och i andra sammanhang kan ge en ofullständig bild av stödens fördelning på olika områden. 2.4 Samspelet mellan norm och avvikelse För att identifiera en skatteavvikelse måste det existerande regelsystemet sättas i relation till en jämförelsenorm. Normen måste fastställas så att alla skatteregler entydigt går att klassificera antingen som en del av normen eller som en avvikelse. Detta innebär att en redovisning fångar upp såväl små som stora avvikelser. En totalredovisning är viktig om intresset primärt är fokuse- rat på att upptäcka potentiella snedvridningar genom skattelagstiftningen. Om redovisningen däremot primärt syftar till att ge riksdagen ett bättre underlag för utgiftsbeslut kan en selektering ske. Exempelvis är "ersättning till neurosedynskadade" icke skattepliktig. Ersättningens storlek är sekretess- belagd men det totala beloppet är av marginell betydelse. Den i förhållande till normen låga avkastningsskatten på pensionsmedel är däremot exempel på en av- vikelse som har stor betydelse både för statsbudgetens saldo och för för- delningspolitiken och som berör ett stort antal skattskyldiga. Storleken på avvikelserna beror som tidigare nämnts på vilken jämförelsenorm som väljs. Avskrivningar i näringsverksamhet behandlas i skattelagstiftningen enligt vissa schablonregler medan de enligt den valda normen bör hanteras efter ekonomisk livslängd. Den ekonomiska livslängden kan fastställas på olika sätt. I Finland har den genomsnittliga livslängden beräknats till 19 år för inventarier och till 40 år för fastigheter. I de beräkningar som redovisas i kapitel 4 har använts den ekonomiska livslängd som svarar mot företagens redovisning av plan- mässig avskrivning. Om strikt ekonomisk livslängd istället hade tillämpats skulle den skattade avvikelsen blivit annorlunda. Valet av norm för beskattning av boende kan ske på många olika sätt och beroende på vilken norm som väljs kommer skatteavvikelsen att variera. En möjlig riktlinje kan exempelvis vara att eget hem beskattas enligt en konventionell metod, dvs. samtliga kostnader är avdragsgilla och intäkten fastställs som en hyresförmån. Denna beskattningsprincip, som fanns i 1928 års kommunalskattelag, innebär svårigheter att fastställa förmånsvärdet och därmed skatteavvikelsens storlek. En alternativ riktlinje är schablonbeskattning, vilket innebär att en schablonintäkt motsvarande förmånsvärdet tas upp till beskattning. Denna princip infördes på femtiotalet och innebar att schablonintäkten skulle motsvara för- månsvärdet med avdrag för alla driftskostnader exklusive räntor. De ränteutgifter som belastade fastigheten var dock avdragsgilla. Detta system gäller i princip fortfarande även om schablonintäkten är ersatt av en propor- tionell fastighetsskatt. En tredje möjlig norm är skattefrihet för privatbostä- der, dvs. ingen intäkt tas upp till beskattning och inga kostnader är avdrags- gilla. Det senare alternativet innebär dock i sig en olikformighet eftersom avkastningen på det kapital som är nedlagt i en fastighet undgår beskattning medan motsvarande avkastning på bankmedel, värdepapper m.m. beskattas. Om alternativet med schablonbeskattning av fastigheter väljs som norm, dvs. avdrag för ränteutgifter godtas, måste både marknadsvärdet och avkastningen fastställas. Genom att använda köpeskillingskoefficienter kan marknadsvärdet på marginalen fastställas. Alternativt kan marknadsvärdet beräknas utifrån taxeringsvärdet, eftersom detta skall motsvara 75 % av marknadsvärdet. Som av- kastning kan någon form av alternativavkastning användas, exempelvis bankernas inlåningsränta eller den långsiktiga avkastningen på värdepapper. Om avkastningen schablonmässigt sätts till 5,5 %2 och marknadsvärdet fastställs med köpeskillingskoefficienten, som i beräkningen är satt till 1,75, uppgår intäkten för småhus för inkomståret 1996 till 75 miljarder kronor och skatten till 23 miljarder kronor. Då fastighetsskatten för småhus uppgår till 15 miljarder kronor kan skatteförmånen beräknas till 8 miljarder kronor. Om däremot marknadsvärdet beräknas utifrån taxeringsvärdet uppgår intäkten för småhus till 67 miljarder kronor och skatteförmånen till 5 miljarder kronor. För det tredje alternativet, normen med skattefrihet för privatbostäder, jämförs fastighetsskatten med skattereduktionen på utgiftsräntorna. I de fall skattereduktionen är större än fastighetsskatten föreligger ett stöd och vice versa. Ränteutgifterna för småhus beräknas uppgå till 47 miljarder kronor3, vilket medför en skattereduktionen om drygt 14 miljarder kronor. Från denna reduktion skall fastighetsskatten, 15 miljarder kronor, avräknas vilket medför en skattesanktion om 1 miljarder kronor. Om alternativet med schablonintäktsberäkning på marknadsvärdet väljs uppgår således skatteförmånen till 8 miljarder kronor, medan alternativet med skattefrihet medför en skattesanktion om 1 miljarder kronor. I redovisningen har schablonintäktsberäkningen på marknadsvärdet valts som norm, dels beroende på svårigheter att uppskatta förmånsvärdet vid en norm med konventionell be- skattning, dels beroende på att normen med skattefrihet inte är neutral visavi beskattningen av annat kapital. Motsvarande beräkningar har även gjorts för bostadsrätter där en schablonintäktsberäkning medför en skatteförmån på 0,5 miljarder kronor, varav schablonintäktsberäkningen medför en skatteförmån på 3,5 miljarder kronor och den begränsade skattereduktionen för ränteutgifter en skattesanktion på 3,0 miljarder kronor. Den senare skattesanktionen uppstår genom att endast en del av föreningens ränteutgifter går att utnyttja vid skatteberäkningen. Kostnader för resor till och från arbetet är enligt gällande regler av- dragsgilla i den mån de överstiger 6 000 kr. Skatterättsligt anses däremot denna typ av kostnader vara privata levnadskostnader och skall således inte berättiga till avdrag. Enligt detta synsätt är avdraget således en skatteavvikelse. Anledningen till att denna typ av kostnader betraktas som privata levnadskostnader har sitt ursprung i att den skattskyldige själv har ansetts kunna välja sin bostadsort. Emellertid är sådana val inte alltid möjliga i praktiken. Om det senare synsättet ligger till grund för normen kan reskostnader upp till en viss nivå betraktas som privata levnadskostnader (närområdet) medan kostnader över denna nivå kan ses som kostnader för intäkternas förvärvande. Nivån kan antingen sättas som en beloppsgräns, som i gällande regelsystem, eller som en avståndsgräns. Enligt den senare riktlinjen är avdraget för resekostnader till och från arbetet inte någon skatteavvikelse. Enligt de riktlinjer som används i redovisningen utgör dock denna typ av avdrag en avvikelse. **FOOTNOTES** Innebär en intäkt om 7,33 % på taxeringsvärdet och motsvarar en fastighetsskatt om 2,2 % vid en kapitalskatt om 30 %. En första svårighet uppstår när det gäller att fastställa avkastningens nivå - skall in- eller utlånings- räntan användas. Problemet blir större ju större räntegapet är. Egentligen bör två olika avkastningssatser användas, en för eget kapital och en för lånat kapital. Ränteutgifterna för skattskyldiga med småhus uppgick 1993 till ca 62 miljarder kronor. Efter avdrag för intäktsräntor m.m. kvarstår 52 miljarder kronor. Om man antar att 10 % av avdragsräntorna avser konsumtionslån, vilka enligt den valda normen ej är avdragsgilla och således utgör en skatteförmån, kvarstår 47 miljarder kronor. 3 3 Redovisning av norm och skatteavvikelser 3.1 Kategorisering av normer Inom varje skatteområde har ett antal riktlinjer tagits fram, som tillsammans utgör normen. De första riktlinjerna inom varje skatteområde, systemavgränsningen, bestämmer de yttre ramarna för skattesystemet. Dessa riktlinjer fastställer skatteperiodens längd, vilken typ av skatteskala som är förenlig med normen, var beskattning skall ske osv. Därefter följer en huvudnorm, som definierar skattebasen, och ett antal riktlinjer som preciserar huvudnormen. Slutligen finns ett antal riktlinjer som begränsar huvudnormen. Eftersom riktlinjerna inom de tre redovisade skatteområdena är ganska omfattande redovisas dessa inte i sin helhet i denna bilaga (se i stället SOU 1995:36). Nedan återges istället de viktigaste riktlinjerna inom varje område. 3.1.1 Norm för inkomstbeskattningen I systemavgränsningen inom inkomstbeskattningen preciseras att skatteperiodens längd skall vara kalenderår eller räkenskapsår, att skatteskalan kan vara pro- gressiv, proportionell eller degressiv, att både sam- och särbeskattning är möj- lig. Skattereduktioner är förenliga med normen om de inte har som syfte att gynna vissa grupper av skattskyldiga. Huvudnormen inom inkomstbeskattningen definierar skattebasen som ökningen (eller minskningen) av nettoförmögenheten adderad med alla konsumtionsutgifter under beskattningsperioden. Eftersom skattebasen definierad på detta sätt är omöjlig att fastställa empiriskt krävs ett antal preciseringar av huvudnormen. Preciseringen av huvudnormen anger bl.a. att inget sparande får ske med obe- skattade medel, att priser, premier och stipendier utgör skattepliktig inkomst. Även transfereringar och andra förmåner är skattepliktig inkomst liksom förmånen av att bo i eget hem. Riktlinjer som begränsar huvudnormen måste finnas dels för att förhindra vissa typer av dubbelbeskattning, dels av administrativa skäl. Begränsningen innebär bl.a. att inkomster med separat beskattning inte skall ingå i skattebasen, att avdrag får ske för kostnader som krävs för intäkternas förvärvande och att värdet av vissa typer av arbete, exempelvis hushållsarbete och ideellt arbete, inte skall ingå i skattebasen. 3.1.2 Norm för socialavgifter och särskild löneskatt Systemavgränsningens riktlinjer anger bl.a. att skattedelen i socialförsäkrings- avgifterna inte skall beräknas från individens perspektiv utan från ett makro- perspektiv. Vidare fastläggs vem som skall erlägga socialavgift eller särskild löneskatt. Huvudnormen definierar skattebasen. Basen skall för egenavgifter, som betalas av enskilda näringsidkare, i princip vara densamma som för inkomstskatt. För arbetsgivaravgifter skall basen i princip omfatta de ersättningar som hos mottagaren skall beskattas som inkomst av tjänst. Preciseringen innehåller riktlinjer om att endast ersättningar för utfört arbete skall utgöra underlag för socialavgifter eller särskild löneskatt. Detta innebär att transfereringar som barnbidrag, bostadsbidrag inte skall ingå i underlaget. Ersättningar, som är förmånsgrundande enligt lagen om allmän för- säkring (AFL), skall ingå i underlaget för socialavgifter medan ersättningar som inte är förmånsgrundande enligt AFL skall ingå i underlaget för särskild löneskatt. 3.1.3 Norm för mervärdesskatt Systemavgränsningen för mervärdesskatten innebär bl.a. att yrkesmässig om- sättning krävs för skattskyldighet, att skattesatsen skall vara proportionell, att offentlig myndighetsutövning inte skall vara skattepliktig, att destinationsprincipen skall tillämpas i internationella transaktioner. Enligt huvudnormen skall skattebasen innehålla allt tillhandahållande i form av varor och tjänster. Preciseringarna innebär bl.a. att uttag ur näringsverksamhet skall vara skattepliktig, att uthyrning av fast egendom och att värdet av bank- och för- säkringstjänster skall ingå i skattebasen om tjänsten är avsedd för konsumtion. De begränsande riktlinjerna innebär bl.a. att sparande, exempelvis premier för livförsäkringar och investeringar, inte skall ingå i skattebasen. Varor och tjänster som subventioneras av offentliga medel är inte skattepliktiga när den ingående mervärdesskatten är högre än den utgående mervärdesskatt som skulle utgå på det subventionerade priset. 3.1.4 Norm för punktskatter Normen för punktskatter är betydligt svårare att fastställa än normen för övriga skatter. Huvudnormen är att skatten skall vara proportionell, en princip som även används internationellt. För vissa breda skattebaser, exempelvis energiskatten, innebär preciseringen att skatteuttaget kan variera beroende på ändamål. Detta innebär att skatten på energi för transporter kan vara högre än skatten på energi för uppvärmning respektive skatten på energi som används i produktionen (insatsvara). Preciseringen tillåter även att vissa skattebaser klassindelas beroende på utsläppsgrad, exempelvis bensin. 4 3.2 Kategorisering av avvikelser Det finns anledning att dela in avvikelserna i olika grupper. Som tidigare nämnts finns skillnader mellan icke skattepliktiga offentliga transfereringar som barnbidrag m.fl. och andra avvikelser. Ett införande av skatteplikt för offentliga transfereringar skulle vid bibehållna politiska mål ge ökade offentliga utgifter, finansierade genom ökade skatter. Sådana icke saldopåverkande avvikelser har särredovisats. Ett införande av skatteplikt för andra inkomster eller minskade avdragsmöjlig- heter kan antingen resultera i ökade skatteintäkter eller erodera den bas som skatteavvikelsen beräknats på. Exempelvis skulle ett slopat avdrag för resor till och från arbetet ge ökade skatteintäkter medan en skattebeläggning av skogsägares uttag av bränsle förmodligen skulle erodera basen. Avvikelserna har delats upp i tre huvudgrupper, saldopåverkande respektive icke saldopåverkande skatteförmåner samt saldopåverkande skattesanktioner. De saldopåverkande skatteförmånerna har dessutom delats upp i åtta undergrupper. 3.2.1 Saldopåverkande skatteförmåner Grupp 1 - Ej skatteplikt. Avvikelser som beror på skattefrihet eller reducerad skatteplikt. Förekommer i inkomstbeskattningen som inkomster som ej är skattepliktiga, exempelvis intäkter för försäljning av vilt växande bär och utlandstillägg. Inom mervärdesskatteområdet är upplåtelser av hyresrätter, biografföreställningar, m.m. att hänföra till denna grupp. Grupp 2 - Avdrag för privata levnadskostnader. Exempel på sådana avvikelser är avdrag för konsumtionsräntor (dock ej boenderäntor) och avdrag för kostnader för resor till och från arbetet. Grupp 3 - Avdrag för icke förvärvskälleanknutna kostnader. Exempel på avdrag i denna grupp är kvittning av underskott av litterär verksamhet mot inkomst av tjänst. Grupp 4 - Avdrag som innebär räntefri skattekredit via uppskjutande av skatten. Exempelvis pensionsförsäkringar, avsättning till periodiseringsfond och överavskrivning på inventarier. Grupp 5 - Lägre skattesats. Reducerad moms för livsmedel, m.m., lägre skatte- sats för avkastning på pensionsförsäkringar. Grupp 6 - För stort kostnadsavdrag. Till denna grupp hör regler som tillåter för stora avdrag i förhållande till vad som är företagsekonomiskt motiverat, ut- landstraktamenten enligt de regler som gällde t.o.m. 1994 års taxering. Grupp 7 - Icke skattskyldighet för ideella föreningar m.m.. Grupp 8 - Övriga undantag. Till denna grupp har förts vissa inslag i dubbelbe- skattningsavtal, koncernbidragsdispens m.m. 5 3.2.2 Saldopåverkande skattesanktioner Avvikelser som är skattesanktioner utgörs av vissa inkomster som dubbelbeskattas eller beskattas med en högre skattesats jämfört med andra inkomster. En skattesanktion kan också utgöras av kostnader hos ett företag som inte är avdragsgilla i taxeringen, exempelvis kostnader för representation som överstiger en viss nivå. I redovisningen har ingen fullständig genomgång gjorts av skattelagstiftningen med avseende på skattesanktioner utan enbart enstaka sanktioner finns redovisade. 3.2.3 Ej saldopåverkande skatteförmåner Ej saldopåverkande skatteförmåner utgörs av avvikelser som beror på icke skatte- plikt eller reducerad skatteplikt för offentliga transfereringar till den del de inte utgör ersättning för utfört arbete. Eftersom samtliga inkomster enligt normen är skattepliktiga blir dessa transfereringar automatiskt definierade som skatteförmåner. Exempel på icke saldopåverkande avvikelser är allmänt barnbidrag, bidragsför- skott och bostadstillägg för pensionärer. Även det särskilda grundavdraget för pensionärer hör till denna grupp. 3.3 Beräkning och redovisning av skatteavvikelser En skatteavvikelse kan antingen vara definitiv, dvs avvikelsen innebär en definitiv skattelättnad, eller innebära ett uppskov med beskattning. En av- vikelse som utgörs av ett uppskov är analog med ett räntefritt lån. Effekterna av skatteavvikelser kan antingen beräknas enligt skattebortfallsmetoden, (eng. revenue forgone - RF-metoden), skatteökningsmetoden (eng. revenue gain - RG- metoden) eller utgiftsekvivalentmetoden (eng. outlay equivalents - OE-metoden). Den mest vanliga beräkningsmetoden internationellt är RF-metoden. I USA beräknar The Treasury avvikelserna både enligt RF-metoden och OE-metoden. Vid RF-metoden beräknas det potentiella skattebortfall som uppstår på grund av undantaget. Beräkningen är en marginalberäkning och visar skillnaden i skatt när beräkningen görs med respektive utan undantag. Metoden är statisk och tar inte hänsyn till beteendeförändringar hos de skattskyldiga. Beaktandet av beteendeförändringar kan medföra att nettoresultatet blir negativt, dvs. ett slopande av skatteavvikelsen medför minskade skatteintäkter. Vid OE-metoden räknas skatteavvikelsen om till ett skattepliktigt bidrag. Avvikelsen "resor till och från arbetet" räknas om till ett skattepliktigt bidrag genom att det direkta skattebortfallet divideras med ett uttryck (1-t), där t är marginalskatten, för den skattskyldige. Beräkningar för punktskatter är mer komplexa, eftersom dessa även påverkas av mervärdesskatten.- RG-metoden används för att beräkna de ekonomiska effekterna av olika skatteförslag. RG-metoden är en nettoberäkningsmetod, som visar nettoeffekten på offentliga sektorns saldo vid ett slopande eller införande av en skatteavvikelse. RG-metoden tar även hänsyn till beteendeförändringar. Beräkningarna kan redovisas antingen kassamässigt eller periodiserat. En periodiserad redovisning visar kostnaden för avvikelsen för ett specifikt år medan en kassamässig redovisning visar betalningsflödena under ett specifikt år. Periodiserade beräkningar utgör ett bättre beslutsunderlag, eftersom de inte påverkas av betalningar som enbart är förskjutningar i tiden. Här har valts en periodiserad redovisning. Avvikelserna i denna rapport redovisas i termer av utgiftsekvivalenter och redovisas både brutto- och nettoberäknade och avser inkomståret 1996 De totala saldopåverkande skatteavvikelserna beräknas brutto till 114 miljarder kronor, varav 66 miljarder kronor inom inkomstbeskattningen, 8 miljarder kronor för socialavgifter och särskild löneskatt, 37 miljarder kronor inom mervärdesskatten och till 17 miljarder kronor för punktskatterna. Sanktionerna beräknas till 14 miljarder kronor. De nettoberäknade avvikelserna uppgår totalt till 78 miljarder kronor, varav 43 miljarder kronor inom inkomstbeskattningen, 6 miljarder kronor för socia- lavgifter och särskild löneskatt, 28 miljarder kronor inom mervärdesskatten och till 11 miljarder kronor för punktskatterna. Sanktionerna beräknas till 11 miljarder kronor. De icke saldopåverkande avvikelserna beräknas till 60 miljarder kronor, varav 48 miljarder kronor inom inkomstbeskattningen och 12 miljarder kronor för socialavgifter och särskild löneskatt. Samtliga skatteavvikelser är marginalberäknade, vilket innebär att en summering inte kan göras, eftersom detta medför en överskattning av det totala beloppet avseende skatteavvikelser. En summering har ändå gjorts inte som en skattning av de totala skatteavvikelserna utan enbart för att erhålla en fördelning av skatteavvikel- serna på olika typer, ändamål, m.m. En summering ger också en snabb bild av skatteavvikelsernas betydelse. 3.3.1 Skatteavvikelser inom inkomstbeskattningen Intäkter av tjänst Under inkomst av tjänst finns 30 avvikelser som berör inkomstsidan och sex av- vikelser som berör avdragssidan. Knappt hälften av dessa avser icke saldopåverkande transfereringar från offentlig sektor. De icke saldopåverkande avvikelserna utgör avvikelser enbart vid bruttoredovisningen. Avvikelsen är beräknad för att icke skattepliktiga transfereringar skall kunna jämföras med andra skattepliktiga transfereringar. En sådan jämförelse görs i tabell 7. Den viktigaste saldopåverkande avvikelsen är "pensionskostnader för arbetstagare", vilken uppgår till 5,8 miljarder kronor brutto och till 3,7 miljarder kronor netto. De icke saldopåverkande avvikelserna uppgår till 32 miljarder kronor brutto. Kostnader i tjänst, allmänna avdrag och särskilt grundavdrag Den största skatteavvikelsen under denna grupp är det särskilda grundavdraget för pensionärer. Avvikelsen är inte saldopåverkande utan visar endast hur mycket pensionerna borde öka för att pensionärskollektivet skall erhålla samma inkomst efter skatt om pensionen beskattas som löneinkomst. Avdrag för resor till och från arbetet utgör den största saldopåverkande avvikelsen. Avvikelsen uppgår brutto till 5,9 miljarder kronor och netto till 3,8 miljarder kronor. Avdrag för pensionspremier uppgår till knappt 10 miljarder kronor och skatteförmånen till 0,7 miljarder kronor brutto och till 0,4 miljarder kronor netto. Skatteförmånen är beräknad som skillnaden i marginalskatt vid avdrags- tillfället och pensionsutbetalningen. De saldopåverkande avvikelserna uppgår till 7,7 miljarder kronor brutto respektive 4,9 miljarder kronor netto. Intäkter av näringsverksamhet Enligt 22 § Kommunalskattelagen skall uttag av bränsle från fastighet, som är taxerad som lantbruksenhet inte beskattas, om uttaget bränsle skall användas för uppvärmning av den skattskyldiges privatbostad. Skatteavvikelsen har beräknats till 1,8 miljarder kronor brutto och till knappt 0,8 miljarder kronor netto. Kostnader i näringsverksamhet De största avvikelserna orsakas av reglerna om återföring av skatteutjäm- ningsreserv (surv), avsättningar till periodiseringsfonder och direktavskrivningar för byggandsinvesteringar. Avvikelsen vid återföring av surv består dels av en räntekredit under ett till sju år för 8/10 av det reserverade beloppet, dels av att 1/10 av det reserverade beloppet får överföras till eget kapital utan skattekonsekvenser. Skatteavvikelsen beräknas till 7,6 miljarder kronor brutto och till 5,1 miljarder kronor netto avseende inkomståret 1994. För inkomståret 1996 beräknas avvikelsen till 2,0 miljarder kronor respektive 1,3 miljarder kronor. För periodiseringsfonder beräknas avvikelserna till 9,7 miljarder kronor brutto och till 6,0 miljarder kronor netto. Avvikelsen för direktavskrivningar av byggnadsinvesteringar beräknas till 3,1 miljarder kronor brutto respektive 2,2 miljarder kronor netto. Värdeminskning av inventarier innebär en avvikelse om skattelagstiftningens avskrivningsregler medför en snabbare avskrivning jämfört med en avskrivning som görs på ekonomisk livslängd. Skatteavvikelsen är en räntefri skattekredit och beräknas till 2,0 miljarder kronor brutto respektive 1,4 miljarder kronor netto. Enligt 23 § Kommunalskattelagen får omedelbart avdrag ske för utgifter, som avser anläggning av ny skog och dikning, som främjar skogsbruk. Lagstiftningen gäller även för plantering av träd och buskar för frukt- eller bärodling. Stödet innebär en räntefri skattekredit och beräknas uppgå till 1,3 miljarder kronor brutto och till 0,6 miljarder kronor netto. Intäkter av kapital Enligt lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel är skattesatsen 15 %4 på en schablonberäknad avkastning. Skatteavvikelsen består av skillnaden mellan skatt på verkliga intäkter plus ränteeffekten på värdestegring minus den inbetalda avkastningsskatten. Avvikelsen beräknas till 11,5 miljarder kronor brutto respektive 8,2 miljarder kronor netto. För inkomståret 1994 föreligger en skatteavvikelse genom enkelbeskattning av bolagsinkomster. Såvitt gäller realisationsvinst begränsades beskattningen till 50 % av vinsten. Denna skatteförmån upphörde 1995, då dubbelbeskattningen återinfördes. Skatteavvikelsen uppgick för 1994 till 8,8 miljarder kronor brutto och till 6,3 miljarder kronor netto. De största skatteförmånerna avser avkastningen på eget hem, dvs småhus och bostadsrätter. Skatteförmånen, när hänsyn tagits till fastighetsskatten, beräknas för småhus till 10,7 miljarder kronor brutto och till 7,5 miljarder kronor netto. För bostadsrätter beräknas förmånerna till 5,3 miljarder kronor brutto respektive 3,7 miljarder kronor netto. De saldopåverkande skattestöden uppgår till 34,6 miljarder kronor brutto och till 24,4 miljarder kronor netto. Kostnader i kapital Enligt normen skall inte reduktion medges för ränteutgifter som avser konsumtionskrediter. Denna förmån utgör den största skatteförmånen, men eftersom det ej är möjligt att skilja konsumtionsräntor från andra räntor har ingen beräkning kunnat göras. Bostadsrättsföreningar vars räntekostnader överstiger de intäkter man har att redovisa har ingen möjlighet att erhålla skattereduktion för detta underskott. Enligt normen utgör detta en skattesanktion som brutto beräknas till 4,2 miljarder kronor och netto till 3,0 miljarder kronor. Skattesanktionen för räntor som enbart berättigar till 21 % reduktion uppgår till 0,3 miljarder kronor brutto och till 0,2 miljarder kronor netto. Undantag från skattskyldighet Undantag från skattskyldighet innebär att den skattskyldige ej är skattepliktig för vissa inkomster de erhåller. I denna grupp ingår skatteavvikelsen för Svenska Kyrkan med 0,3 miljarder kronor. 3.3.2 Skatteavvikelser inom socialförsäkringen Avvikelserna inom socialförsäkringen avser dels undantag från särskild löneskatt och gäller i huvudsak de undantag som finns under inkomstbeskattningen, dels undantag från allmän tilläggspensionsavgift. Dessutom finns vissa lagreglerade tillfälliga nedsättningar och reduceringar av arbetsgivaravgifter. Undantag från särskild löneskatt Under inkomst av tjänst bör i princip särskild löneskatt utgå på bl a flytt- ningsbidrag, ersättning för blod och värnpliktigas förmåner. Under näringsverksamhet bör särskild löneskatt utgå på uttag av bränsle, an- läggning av ny skog samt för avdrag för resor till och från arbetet. Stödet uppgår till 4,2 miljarder kronor brutto och till 3,3 miljarder kronor netto. Undantag från tilläggspensionsavgift I princip samtliga skattepliktiga transfereringar är pensionsgrundande vad avser ATP. Enligt gällande regler påförs dessa inte någon ATP-avgift. De beloppsmässigt mest betydande av dessa är sjukpenning, föräldrapenning , livränta vid arbetsskada och arbetslöshetsersättning. I de beräkningar som gjorts har samtliga pensionsgrundande transfereringar påförts ATP-avgift. Av riksdagen beslutade riktlinjer för ålderspensionsreformen följer att i framtiden skall en motsvarighet till arbetsgivaravgift införas vad gäller pensionsgrundande socialförsäkringsersättningar. Skatteavvikelsen uppgår till 12,2 miljarder kronor. Nedsättning av socialavgifter Stöd genom nedsättning av socialavgifter ges till näringslivet i vissa branscher i stödområde 1 samt i den norra delen av stödområde 2. Nedsättningen är 10 procentenheter och omfattar både arbetsgivare och egenföretagare. Däremot gäller inte nedsättningen stat och kommun. Stödet beräknas uppgå till 0,8 miljarder kronor brutto och till 0,5 miljarder kronor netto. **FOOTNOTES** Fram t.o.m 1994 var skattesatsen 9 %. Det är viktigt att påpeka effekten av det schablonsystem som tillämpas. Ser man till ett enskilt år kan schablonintäkten avvika från en normalt beräknad intäkt. Det blir då inte riktigt att beräkna avvikelsen som skillnaden mellan den normala skattesatsen (30%) och den som tillämpas för schablonsyste- met. De avvikelser som kan uppstå enskilda år kan accepteras eftersom pensionskapitalen är bundna över lång tid. Ett år med för hög beskattning motverkas av ett annat år med för låg beskattning. När det gäller att studera avvikelser avseende enstaka år leder schablonsystem av denna typ således till problem. Trots detta baseras beräkningarna på skillnaderna mellan de olika skattesatserna. De beräknade avvikelserna är därför behäftade med mycket stor osäkerhet. 6 Lag om tillfällig avvikelse från lagen om socialavgifter För att främja utbildning och kompetens får arbetsgivare som låter en anställd deltaga i utbildning på arbetstid göra avdrag med 500 kr per arbetsdag från det belopp som skall betalas i arbetsgivaravgifter. Förutsättningen är dock att ar- betsgivaren anställer en av länsarbetsnämnden anvisad ersättare. Avdrag får även göras med 75 kr/tim, dock högst 40 000 kr, för anställda som deltar i fort- bildning anordnad eller godkänd av länsarbetsnämnden. Avvikelsen beräknas till 2,8 miljarder kronor brutto och till 2,0 miljarder kronor netto. 3.3.3 Skatteavvikelser inom mervärdesskatten Undantag från skatteplikt Undantag från skatteplikt innebär att mervärdesskatt inte utgår på tjänsten eller varan. Totalt beräknas skatteförmånerna exklusive undantaget för upplåtelse av hyresrätter m.m. uppgå till 11 miljarder kronor brutto och till 6 miljarder kronor netto. Upplåtelse av arrende, hyresrätt, bostadsrätt, tomträtt, servitutsrätt eller annan rättighet till fastighet eller del av fastighet är inte skattepliktigt. Skatteförmånen beräknas till 14,5 miljarder kronor brutto och till 10,9 miljarder kronor netto. Skatteavvikelsen är inte redovisad i tabell 1, eftersom en sådan avvikelse medför icke neutralitet mellan boende i hyresrätt och boende i eget hem. Mervärdesskatt utgår heller inte på TV-licenser, vilket innebär en skatteförmån på 1,8 miljarder kronor brutto och 1,4 miljarder kronor netto. Lotterier är också undantagen från mervärdesskatteplikt, vilket innebär en skatteförmån på 4,0 miljarder kronor brutto och 3,0 miljarder kronor netto. Skattesats En reducerad mervärdesskatt utgår på livsmedel, rumsuthyrning, personbefordran samt transport i skidliftar. Totalt beräknas stödet brutto uppgå till 26,2 miljarder kronor varav 21,2 miljarder kronor för livsmedel. Nettobeloppen uppgår till 19,7 miljarder kronor respektive 16,0 miljarder kronor. För allmän nyhetstidning utgår mervärdesskatt med 6 %, vilket innebär ett stöd om 1,9 miljarder kronor brutto och 1,4 miljarder kronor netto. Detta stöd kan jämföras med presstödet om 0,4 miljarder kronor. 7 3.3.4 Skatteavvikelser inom punktskatteområdet Energiskatt De största avvikelserna avseende punktskatterna gäller energiskatten. Totalt beräknas förmånsdelen i avvikelserna uppgå till 17,0 miljarder kronor brutto och till 11,0 miljarder kronor netto. Den största enskilda avvikelsen avser skatt på diesel för vilken förmånen uppgår till 7,4 miljarder kronor brutto respektive 5,1 miljarder kronor netto. Skatt på diesel tas för närvarande ut med mellan 15 och 20 öre per kWh men enligt normen borde skattesatsen uppgå till 38 öre per kWh. Det differentierade skatteuttaget på fossila bränslen medför en skatteförmån på 2,8 miljarder kronor respektive 1,6 miljarder kronor medan skatteförmånen på biobränslen beräknas till 4,2 miljarder kronor brutto respektive 2,4 miljarder kronor netto. Skattebefrielse för bandrift innebär en skatteförmån på 1,0 miljarder kronor brutto respektive 0,7 miljarder kronor netto. Sanktionsdelen uppgår inom energiskatteområdet till 0,5 miljarder kronor brutto respektive 0,3 miljarder kronor netto och avser skatteuttag på energi i sektorerna jord- och skogsbruk. Koldioxidskatt De totala skatteförmånerna kan uppskattas till 0,5 miljarder kronor brutto respektive 0,4 miljarder kronor netto. Enligt gällande lagstiftning är bränsle som åtgår för produktion av elkraft undantagen från koldioxidskatt. Undantaget innebär en skatteförmån på 0,3 miljarder kronor brutto och på 0,2 miljarder kronor netto. Övriga punktskatter För elkraft som produceras i vattenbaserade kraftverk utgår i vissa fall en sär- skild skatt per producerad kWh. Skattesatsen varierar mellan 2 och 4 öre/kWh beroende på anläggningens ålder. Skatten är en form av inkomstskatt som enbart lagts på vissa kraftproducerande företag och är därför att betrakta som en skattesanktion. Skatteavvikelsen beräknas till 1,8 miljarder kronor brutto och till 1,3 miljarder kronor netto. Motsvarande skatt tas även ut för elkraft som produceras i kärnkraftsanlägg- ningar. Skatteuttaget är 1,2 öre/kWh. Skattesanktionen beräknas till 0,8 miljarder kronor brutto respektive 0,6 miljarder kronor netto. Försäljningsskatt på motorfordon är differentierad beroende på miljöklass. För personbilar i miljöklass tre är skatten 2 000 kr högre jämfört med personbilar i miljöklass två. För tunga lastbilar i miljöklass 3 är skatten 75 000 kr högre jämfört med tunga lastbilar i miljöklass 1. Det extra skatteuttaget utgör en sanktion, som uppgår till 0,3 miljarder kronor brutto och till 0,2 mkdr netto. 4 Redovisning av beräkningsresultat I tabell 1 nedan redovisas brutto- och nettobeloppen för de enskilda avvikelser- na. Bruttobeloppet motsvarar den transferering som krävs för att den skattskyldiges nettoinkomst skall vara oförändrad om skatteavvikelsen slopas. Nettobeloppet utgörs av bruttobeloppet efter avdrag för skatt. De första 119 avvikelserna avser saldopåverkande avvikelser som utgör förmåner. Avvikelserna 120-127 är sanktioner, vilket innebär att beloppet är framräknat som ett negativt skattepliktigt bidrag. Avvikelserna 128-158 är icke saldopåverkande, dvs ett slopande av avvikelsen samtidigt med införande av ett skattepliktigt bidrag påverkar inte den offentliga sektorns saldo. Tabell 1 Skatteavvikelser 1993-1996. Miljarder kronor. Saldopåverkande Skatteförmån brutto Skatteförmån netto avvikelser 1993 1994 1995 1996 1993 1994 1995 1996 Intäkter av tjänst 1 Stipendier 2 Hittelön 3 Ersättning för blod m.m.0,020,020,02 0,02 0,01 0,01 0,01 0,01 4 Intäkter vid försäljning av vilt växande bär 5 Utlandstillägg 6 Kostnadsersättning personal SIPRI 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 7 Kostnadsersättning till utländska forskare 8 Utlandstraktamenten 0,00Upphört 0,00Upphört 9 Tjänsteinkomster vistelse utomlands 10 Tjänsteinkomster utländska fartyg 11 Pensionskostnader för arbetstagare 2,42 4,3 5,06 5,83 1,61 2,90 3,23 3,67 12 Ersättning pga politisk förföljelse 13 Ersättning till neurosedynskadade 14 Kontantunderstöd av arbetslöshetsnämnd 15 Arbetsgivares utgifter för personalsjukvård0,42 0,42 0,42Upphört 0,25 0,25 0,25Upphört 16 Personalrabatter mm. Kostnader i tjänst, allmänna avdrag 17 Underskott i litterär m.m. verksamhet 18 Avdrag för dubbel bosättning 0,68 0,72 0,76 0,77 0,45 0,46 0,48 0,49 19 Avdrag för resor till och från arbetet 6,88 7,33 5,86 5,89 4,57 4,70 3,74 3,77 20 Avdrag för hemresor 21 Avdrag för pensionspremier 0,72 0,72 0,69 0,69 0,48 0,46 0,44 0,44 22 Kvittning av underskott i aktiv näring 0,09 0 0,36 0,05 0 0,17 Saldopåverkande Skatteförmån brutto Skatteförmån netto avvikelser 1993 1994 1995 1996 1993 1994 1995 1996 Intäkter av näringsverksamhet 23 Uttag av bränsle m.m.1,40 1,48 1,51 1,80 0,74 0,76 0,77 0,83 24 Avverkningsrätt till skog 25 Näringsbidrag 26 Avgångsvederlag till jordbrukare 27 Avyttring av näringsfastighet och liknande Kostnader i näringsverksamhet 28 Anläggning av skog m.m.1,021,091,12 1,33 0,54 0,56 0,57 0,61 29 Skogsavdrag 30 Substansminskning 31 Avdrag till och från arbetet näringsidkare 32 Bidrag till regional utvecklinsgfond 33 Lagernedskrivning 0,06 0,05 0,07 0,01 0,04 0,03 0,05 0,01 34 Pågående arbeten 0,01 0,01 0,01 0,01 0,01 0,01 0,01 0,01 35 Kärnkraftsanläggning0,01 0,02 0,02 0,02 0,01 0,01 0,01 0,01 36 Bostadskooperationens garantifond 0,03Upphört 0,02Upphört 37 Avgifter VPC 0,08 0,07 0,07 0,07 0,06 0,05 0,05 0,05 38 Dubbelbeskattningsavtal, tax sparing 39 Koncernbidragsdispens 40 Skadeförsäkringsföretag0,720,650,65 0,65 0,50 0,47 0,47 0,47 41 Rabatt från ekonomiska föreningar m.m.. 0,14 0,13 0,13 0,13 0,10 0,09 0,09 0,09 42 Hypoteksbank, -kassa m m0,010,01Upphört 0,01 0,01Upphört 43 Skogskonto 0,35 0,34 0,31 0,37 0,18 0,17 0,16 0,17 44 Avsättning till pensionsstiftelse 45 Skatteutjämningsreserv3,08Upphört 2,02Upphört 46 Återföring skatteutjämningsreserv 7,61 2,38 2,00 5,13 1,60 1,31 47 Annellavdrag 2,60Upphört 1,82Upphört 48 Överavskrivningar avseende inventarier 1,65 1,71 1,88 1,96 1,16 1,23 1,35 1,41 49 Periodiseringsfonder 10,01 9,45 9,72 6,50 6,08 5,99 50 Direktavskrivningar 0,79 0,39 3,07 0,57 0,28 2,21 Intäkter och kostnader i kapital samt skattereduktioner 51 Avkastning småhus 14,35 16,3016,57 10,66 10,04 11,41 11,60 7,46 52 Avkastning bostadsrätter9,645,795,84 5,29 6,75 4,05 4,09 3,71 53 Realisationsvinst 4,97 8,83 4,25 4,25 3,48 6,28 3,02 3,02 54 Utdelning aktier mm 4,56Upphört 3,20Upphört 55 Uppskov reavinstbeskattning fastigheter 0,43 1,64 1,64 1,64 0,30 1,15 1,15 1,15 56 Uttag av aktier Upphört Upphört 57 Allemansfond 0,42 0,55 0,71 0,73 0,30 0,39 0,50 0,51 58 Avkastningsskatt 7,81 5,5911,46 11,46 5,47 3,91 8,18 8,18 59 Riskkapitalavdrag 0,59 0,41 Kostnader i kapital 60 Konsumtionskrediter 61 Reaförluster, marknadsnoterade aktier 62 Marknadsnoterade fordringar Saldopåverkande Skatteförmån brutto Skatteförmån netto avvikelser 1993 1994 1995 1996 1993 1994 1995 1996 Skattereduktioner mm 63 ROT-reduktioner 1,83 4,40Upphört 1,03 2,52Upphört Skattskyldighet 64 Understödsföreningar 65 Akademier m.m. 66 Företagareförening m.m. 67 Erkända arbetslöshetskassor m.m. 68 Ideella föreningar 69 Kyrkor 0,42 0,42 0,42 0,42 0,30 0,30 0,30 0,30 70 Ägare av vissa fastigheter Arbetsgivaravgifter 71 Lag om nedsättning av socialavgifter 0,65 0,69 0,75 0,76 0,47 0,50 0,54 0,54 72 Lag om tillf avvikelse från lagen om soc.avg1,69 2,47 2,17 2,75 1,22 1,78 1,56 1,98 73 Anställningsstöd GAS/RAS 2,43 0,83 0,42 1,75 0,60 0,30 Särskild löneskatt 74 Utländska artister 75 Ersättning skiljemannauppdrag 76 Ersättning till idrottsutövare 77 Bidrag från Sveriges författarfond 78 Vinstandelsstiftelser Mervärdesskatt, undantag från skatteplikt 79 Upplåtelse hyresrätt m.m.5 80 TV-licenser m.m. 1,64 1,70 1,76 1,82 1,23 1,28 1,32 1,37 81 Allmän nyhetstidning2,23 2,32 2,39Upphört 1,67 1,74 1,80Upphört 82 Avgiftsfria periodiska medlemsblad m.m. 83 Annan periodisk publikation 84 Internationell personbefordran 0,22 0,23 0,24 0,26 0,17 0,18 0,18 0,19 85 Immateriella rättigheter0,050,050,05 0,06 0,04 0,04 0,04 0,04 86 Framförande av litterärt verk m.m. 87 Försäljning av bildkonst m.m. 88 Biografföreställningar0,180,19 0,21 0,22 0,14 0,14 0,16 0,16 89 Konserter och cirkusföreställningar0,17 0,18 0,19 0,19 0,13 0,14 0,14 0,15 90 Läkemedel 0,83 0,86 0,89 0,96 0,62 0,64 0,66 0,72 91 Frimärken, sedlar, mynt Upphört Upphört 92 Lotterier 3,25 3,38 3,88 4,03 2,44 2,54 2,91 3,02 93 Omsättning av nybyggda bostäder 2,67 2,77 2,87 2,87 2,00 2,08 2,15 2,15 94 Postbefordran 0,60 0,10Upphört 0,45 0,08Upphört 95 Idrottsevenemang 0,04 0,04 0,04 0,04 0,03 0,03 0,03 0,03 96 Ej subventionerad utbildning0,090,10 0,10 0,10 0,07 0,08 0,08 0,08 **FOOTNOTES** 5 Avvikelsen redovisas inte eftersom normen medför att kapitalkostnaden för boende i hyresrätt och boende i egna hem behandlas på olika sätt. 8 Saldopåverkande Skatteförmån brutto Skatteförmån netto avvikelser 1993 1994 1995 1996 1993 1994 1995 1996 Skattesats 97 Livsmedel 5,31 5,51 5,71 21,29 3,99 4,13 4,28 15,97 98 Serveringstjänster 1,11 1,15Upphört 0,83 0,86Upphört 99 Rumsuthyrning m.m. 0,29 0,47 0,48 0,50 0,22 0,35 0,36 0,38 100Personbefordran 1,41 2,24 2,32 2,42 1,06 1,68 1,74 1,82 101Skidliftar 0,05 0,08 0,09 0,09 0,04 0,06 0,06 0,07 102Postbefordran 0,55Upphört 0,42Upphört 103Allmän nyhetstidning 1,89 1,42 Undantag för skattskyldighet 104Ideella föreningar 0,05 0,05 0,06 0,06 0,04 0,04 0,04 0,04 Redovisningsperiod 105Tidpunkten för redovisningsskyldighet i byggnadsrörelse 0,67 0,43 0,33 0,39 0,51 0,32 0,25 0,29 Avdrag för ingående skatt 106Ingående skatt på jordbruksarrende Punktskatter Energiskatt Inrikes transporter 107Skatt på diesel 6,95 7,40 4,82 5,13 108Skattebefrielse bandrift 0,94 0,98 0,68 0,70 109Skattebefrielse inrikes sjöfart 0,32 0,32 0,23 0,23 110Elförbrukning i norrlandskommuner 0,77 0,78 0,45 0,45 111Skatt på el för gas- värme- vatten- och elförsörjning 0,12 0,13 0,08 0,09 112Differentierat skatteuttag på fossila bränslen 2,36 2,79 1,38 1,62 113Skattebefrielse biobränslen 3,87 4,16 2,27 2,42 114Bidrag till värmeverk med 9 öre/kWh för levererad värme till industrin 0,38 0,38 0,27 0,28 115Halvt avdrag för allmän energiskatt på bränsle som förbrukats för produktion av värme vid samtidig produktion av värme och skattepliktig elektrisk kraft i en kraftvärmeanläggning0,10 0,10 0,07 0,07 Koldioxidskatt 116Bränsle som åtgår vid produktion av elkraft 0,22 0,29 0,16 0,21 117Avdrag för koldioxidskatt på bränsle som åtgått för metallurgiska processer 0,07 0,07 0,05 0,05 118Avdrag för koldioxidskatt på bränsle som förbrukats inom SNI 2-3 0,05 0,05 0,03 0,03 119Skattebefrielse för inrikes sjöfart 0,08 0,08 0,06 0,06 9 Saldopåverkande Skattesanktion brutto Skattesanktion netto avvikelser 1993 1994 1995 1996 1993 1994 1995 1996 Kapital och punktskatter Kapital 120Ränteutgifter - 21% reduktion -0,21 -0,27-0,31 -0,32 -0,15 -0,19 -0,22 -0,23 121Ränteutgifter bostadsrättsföreningar-4,24-4,24-4,24-4,24 -2,97 -2,97 -2,97 -2,97 Punktskatter 122Energiskatt - förbrukning SNI 1-3 -0,45 -0,47 -0,32 -0,34 123Koldioxidskatt - förbrukning jordbruk -0,26 -0,27 -0,18 -0,20 124Skatt på viss elektrisk kraft -0,90 -1,80 -0,65 -1,30 125Särskild skatt för elektrisk kraft från kärnkraftverk -0,14 -0,80 -0,10 -0,58 126Försäljningsskatt på motorfordon -0,62 -0,30 -0,40 -0,17 127Fastighetsskatt -2,62 -2,82-3,07 -6,55 -1,89 -2,03 -2,21 -4,71 Ej saldopåverkande Skatteförmån brutto Skatteförmån netto avvikelser 1993 1994 1995 1996 1993 1994 1995 1996 Intäkter av tjänst 128Flyttningsbidrag 129Värnpliktigas förmåner 130Socialbidrag 3,86 4,70 4,92 4,89 0,00 0,00 0,00 0,00 131Barnbidrag m.m. 10,25 11,0112,21 10,75 0,00 0,00 0,00 0,00 132Bidragsförskott 1,75 2,17 2,25 2,25 0,00 0,00 0,00 0,00 133Särsk. bidrag till arbetslösa 134Handikappersättning m.m.0,380,530,56 0,57 0,00 0,00 0,00 0,00 135Bidrag till adoption0,02 0,03 0,03 0,03 136Engångsbidrag vid arbetsplacering av flyktingar 137KBT 3,53 4,18 4,05 4,02 0,00 0,00 0,00 0,00 138Bostadsbidrag 3,79 4,39 4,83 4,57 0,00 0,00 0,00 0,00 139Studiebidrag 3,17 3,79 4,43 5,08 0,00 0,00 0,00 0,00 140Ensamståendebidrag 0,76Upphört 0,00Upphört 141Andra transfereringar enl LAF Kostnader i tjänst allmänna avdrag 142Särskilt grundavdrag pensionärer 13,93 15,2215,61 15,92 0,00 0,00 0,00 0,00 10 Ej saldopåverkande Skatteförmån brutto Skatteförmån netto avvikelser 1993 1994 1995 1996 1993 1994 1995 1996 Tilläggspensionsavgift 143Sjukpenning 2,23 2,40 2,48 2,41 0,00 0,00 0,00 0,00 144Föräldrapenning 2,48 2,43 2,34 2,18 0,00 0,00 0,00 0,00 145Vårdbidrag 146Dagpenning 5,24 5,36 5,24 4,80 0,00 0,00 0,00 0,00 147Kontant arbetsmarknadsstöd0,260,290,390,28 0,00 0,00 0,00 0,00 148Utbildningsbidrag 1,65 1,68 1,31 1,48 0,00 0,00 0,00 0,00 149Vuxenstudiebidrag 150Delpension 0,34 0,35 0,32 0,26 0,00 0,00 0,00 0,00 151Dagpenning reputbildning 152Utbildningsbidrag för doktorander 153Timersättning komvux, särvux o sfi 154Arbetsskada, livränta1,41 0,98 0,84 0,80 0,00 0,00 0,00 0,00 155Startbidrag egen rörelse 156Ersättning för närståendevård 157Beskattade förmåner egenföretagare Arbetsskadeförsäkring 158Statens lönesumma 0,66 0,66 0,34Upphört 0,00 0,00 0,00 0,00 I tabell 2 redovisar avvikelserna summerade och fördelade på de olika skatteslagen. Totalt uppgår de saldopåverkande bruttoförmånerna till 128 miljarder kronor för år 1996. De redovisade sanktionerna uppgår till 15 miljarder kronor medan de icke saldopåverkande avvikelserna uppgår till 60 miljarder kronor. Att sanktionerna redovisas till ett relativt litet belopp beror på som tidigare nämnts att någon egentlig genomgång av sanktioner ej gjorts förutom genomgången på punktskatteområdet. Av tabellen framgår att de största avvikelserna finns under inkomstslaget kapital och reducerd skattesats för mervärdesskatt. Under kapital förklaras avvikelsen av bland annat skatteavvikelsen för småhus och bostadsrätter. Andra stora avvikelser avser av- kastningsskatten och skatten på realisationsvinster. Under mervärdesskatten förklaras avvikelserna av framförallt av den reducerade skattesatsen på livsmedel, vilken beräknas till 21 miljarder kronor brutto. Avvikelserna under punktskatter uppgår till knappt 18 miljarder kronor brutto. För punktskatter sker ingen redovisning för inkomståren 1993 och 1994, beroende på att normen har anpassats till den nya energiskattelagen som trädde i kraft 1995. 11 Tabell 2. Skatteavvikelser fördelade efter skatteområden. Miljarder kronor. Skatteområde Bruttoavvikelse Nettoavvikelse 1993 1994 1995 1996 1993 1994 1995 1996 Saldopåverkande förmåner85,4113,9113,3 128,4 59,6 78,5 77,9 88,5 varav inkomstbeskattning59,6 81,5 67,7 65,6 40,0 54,2 45,3 43,2 varav inkomst av tjänst9,211,5 10,5 11,1 5,5 6,5 5,8 6,1 varav inkomst av kapital37,643,340,5 34,6 26,3 30,4 28,5 24,4 varav inkomst av näringsverksamhet10,5 21,9 16,3 19,5 6,8 14,5 10,6 12,4 varav skattskyldighet0,4 0,4 0,4 0,4 0,3 0,3 0,3 0,3 varav reduktioner 1,8 4,4 1,0 2,5 varav socialavgifter och särskild löneskatt 4,9 10,0 7,7 8,1 3,9 7,4 5,9 6,1 varav mervärdeskatt 20,9 22,4 21,6 37,2 15,7 16,8 16,2 27,9 varav undantag 12,0 11,9 12,6 10,6 9,0 9,0 9,5 7,9 varav skattesats 8,2 10,0 8,6 26,2 6,1 7,5 6,4 19,7 varav övrigt 0,7 0,5 0,4 0,5 0,6 0,4 0,3 0,3 varav punktskatter 0,0 0,0 16,2 17,5 0,0 0,0 10,6 11,3 Saldopåverkande sanktioner-7,1-7,3-10,0-14,7 -5,0 -5,2 -7,0 -10,5 varav inkomst av kapital-4,5 -4,5 -4,5 -4,6 -3,1 -3,2 -3,2 -3,2 varav i punktskatter -2,6 -2,8 -5,4 -10,2 -1,9 -2,0 -3,9 -7,3 Totalt saldopåverkande 78,3 106,5103,3 113,6 54,6 73,3 70,9 78,0 Ej saldopåverkande 55,7 60,2 62,2 60,3 0,0 0,0 0,0 0,0 Summa skatteavvikelser134,0 166,7165,4 173,9 54,6 73,3 70,9 78,0 Det bör än en gång poängteras att samtliga skatteavvikelser är beräknade på marginalen, varför ingen summering till totalbelopp egentligen kan göras. Detta har ändock gjorts för att man skall få en uppfattning om avvikelsernas betydelse inom olika skatteområden. I tabell 3 redovisas skatteavvikelserna efter den typ av förmån avvikelsen avser. Den största avvikelsen beror på för låg skattesats. Till denna grupp har förts det för låga skatteuttaget för boende och avkastningsskatten. Även skatteförmånen för diesel har förts till denna grupp. Andra stora avvikelser som hör till denna grupp är lägre skatt på livsmedel och personbefordran. Avdrag för privata levnadskostnader kan till största delen förklaras av avdraget för resor till och från arbetet. Under gruppen "räntefri skattekredit" redovisas avvikelserna till 22 miljarder kronor brutto. De största avvikelserna avser diverse olika uppskov samt de reserveringsmöjligheter som företagen har genom möjligheten att göra avsättningar till periodiseringsfonder m.m. 12 Tabell 3. Skatteavvikelser fördelade efter typ av avvikelse. Miljarder kronor. Typ av avvikelse Bruttoavvikelse Nettoavvikelse 1993 1994 1995 1996 1993 1994 1995 1996 Saldopåverkande förmåner85,4113,9113,3 128,4 59,6 78,5 77,9 88,5 Ej skatteplikt 16,2 18,4 19,6 18,2 116 12,9 13,7 12,4 Avdrag för privata levnadsomkostnader 7,6 8,0 6,6 6,7 5,0 5,2 4,2 4,3 Avdrag för icke förvärvsanknutna kostnader0,10,20,1 1,0 0,1 0,1 0,1 0,6 Räntefri skattekredit 8,7 25,1 18,9 21,9 5,8 16,6 12,4 14,1 För låg skattesats 47,7 57,2 67,4 80,0 33,9 40,8 47,1 56,7 För stort kostnadsavdrag1,8 4,4 0,0 0,0 1,0 2,5 0,0 0,0 Icke skattskyldighet för ideella föreningar 0,5 0,5 0,5 0,5 0,3 0,3 0,3 0,3 Övriga undantag 2,7 0,1 0,1 0,1 1,9 0,1 0,1 0,1 Saldopåverkande sanktioner-7,1-7,3-10,0-14,7 -5,0 -5,2 -7,0 -10.5 För hög skattesats Ej saldopåverkande förmåner55,760,262,2 60,3 0,0 0,0 0,0 0,0 Summa skatteavvikelser134,0 166,7165,4 173,9 54,6 73,3 70,9 78,0 I tabell 4 redovisas stödet till boende under inkomståret 1996 enligt olika redovisningsprinciper. Enligt statsbudgetens principer redovisas stödet till 50 miljarder kronor. Beloppen är inte jämförbara i storlek eftersom räntebidraget är skattepliktigt medan bostadsbidraget och bostadstillägget för pensionärer (BTP) är icke skattepliktiga transfereringar. Om hänsyn även tas till såväl saldopåverkande som icke-saldopåverkande avvikelser uppgår istället bruttostödet till 68 miljarder kronor medan det netto uppgår till 47 miljarder kronor. Räntebidraget är ett generellt bidrag kopplat till fastigheten medan BTP och bostadsbidrag är behovsprövade. Stödet till egna hem och bostadsrätter via den för låga avkastningen är beräknat som avkastningen på marknadsvärdet med avdrag för fastighetsskatten. Den fastighetsskatt som erläggs för flerfamiljsfastigheter ingår inte i redovisningen. Vid en nettoredovisning av räntebidraget uppgår detta till 42 % av det totala stödet medan det enligt statsbudgetens redovisningsprinciper uppgår till 59 %. 13 Tabell 4. Redovisning av stöd till boende enligt statsbudgetens redovisnings- principer, nettoredovisning och bruttoredovisning. Miljarder kronor. Kalenderåret 1996. Typ av stöd Stöd i miljarder kronorAndel av totalt stöd BudgetBrutto NettoBudgetBruttoNetto Räntebidrag 28,3 28,3 19,8 59% 41% 42% Bostadsbidrag 9,2 14,1 9,2 19% 21% 19% KBT 10,2 14,2 10,2 21% 21% 21% Avkastning egna hem 0,0 10,7 7,5 0% 16% 16% Avkastning bostadsrätter0,0 5,3 3,7 0% 8% 8% Ränteutgifter bostadsrätter0,0-4,2-3,0 0% -6% -6% Summa stöd 51,5 69,8 55,2 100% 100% 100% ‘Budget’anger hur bidragen redovisas i budgeten ‘Netto’ anger den nettokostnad som de olika stöden innebär ‘Brutto’anger bruttokostnaden för de olika stöden, dvs om skatteplikt införs. I tabell 5 redovisas stödet till massmedia dels vad som utbetalas i direkta bidrag över statsbudgeten, dels inklusive beräknade skatteavvikelser. Enligt statsbudgeten uppgår stödet till massmedia via det allmänna presstödet till knappt 0,4 miljarder kronor. Om hänsyn även tas till de skatteavvikelser som finns ökar bruttostödet till 4,1 miljarder kronor, dvs det stöd som ges via skattesystemet är 10 gånger större än det stöd som anvisas via budgeten. Netto uppgår stödet inklusive det allmänna presstödet till 3,1 miljarder kronor. Av det totala stödet utgör pressstödet ca 10 % medan avvikelserna utgör ca 90 %. Tabell 5. Redovisning av stöd till massmedia. Miljarder kronor. Kalenderåret 1996. Typ av stöd Stöd i miljarder kronorAndel av totalt stöd BudgetBrutto NettoBudgetBruttoNetto Allmänt presstöd 0,39 0,39 0,28 100% 10% 9% Ej mervärdesskatteplikt dagstidningar 0,00 1,89 1,42 0% 46% 46% Ej mervärdesskatteplikt TV-licenser 0,00 1,82 1,37 0% 44% 45% Ej mervärdesskatteplikt periodiska medlemsblad mm0,00 0,00 0,00 0% 0%0% Summa stöd 0,39 4,10 3,07 100% 100% 100% 14 Tabell 6. Skatteavvikelser fördelade på utgiftsområden. Miljarder kronor. Utgiftsområde Bruttoavvikelse Nettoavvikelse 1993 1994 1995 1996 1993 1994 1995 1996 1 Rikets styrelse 2 Samhällsekonomi och finansförvaltning 0,08 0,07 0,07 0,07 0,06 0,05 0,05 0,05 3 Skatteförvaltning och uppbörd 4 Rättsväsendet 5 Utrikesförvaltning o internationell samverkan 6 Totalförsvar 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 7 Internationellt bistånd 8 Invandrare och flyktingar 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 9 Hälsovård,sjukvård och social omsorg 5,09 5,98 6,24 5,85 0,86 0,88 0,90 0,72 10 Ekonomisk trygghet vid sjukdom o handikapp 4,03 3,91 3,89 3,78 11 Ekonomisk trygghet vid ålderdom 28,76 30,5837,19 38,19 7,56 7,27 11,85 12,29 12 Ekonomisk trygghet för familjer och barn 19,06 20,0321,65 19,78 13 Ekonomisk trygghet vid arbetslöshet 5,50 5,65 5,63 5,08 14 Arbetsmarknad och arbetsliv1,694,90 3,00 3,17 1,22 3,53 2,16 2,28 15 Studiestöd 0,09 0,10 0,10 0,10 0,07 0,08 0,08 0,08 16 Utbildning och universitetsforskning4,82 5,47 5,74 6,56 0,00 0,00 0,00 0,00 17 Kultur, medier, trossamfund och fritid 8,08 8,41 9,09 8,82 6,06 6,31 6,80 6,60 18 Samhällsplanering, bostadsförsörjn. o byggande22,0923,8519,629,6715,2816,2213,81 6,78 19 Regional utjämning o utveckling 0,65 0,69 1,52 1,54 0,47 0,50 0,99 0,99 20 Allmän miljö- och naturvård0,000,00 3,33 3,35 0,00 0,00 1,93 1,88 21 Energi 0,01 0,02 2,98 3,42 0,01 0,01 1,81 2,07 22 Kommunikationer 2,23 3,1210,85 11,46 1,68 2,36 7,71 8,13 23 Jord- o skogsbruk, fiske med anslutande näringar2,772,912,68 3,23 1,46 1,49 1,32 1,41 24 Näringsliv 10,20 22,9814,41 17,11 7,12 15,52 9,56 11,10 25 Allmänna bidrag till kommuner 26 Statsskuldsräntor 27 Avgiften till Europeiska gemenskaperna 30 Generell skatteförmån18,8628,0417,4732,77 12,76 19,07 11,91 23,64 varav till hushåll 7,78 12,91 7,04 7,10 5,19 8,57 4,52 4,56 Summa skatteavvikelser134,01166,71165,45173,9454,61 73,30 70,88 78,02 I tabell 6 redovisas de summerade skatteavvikelserna fördelade på utgiftsområden. Vid bruttoredovisning återfinns de största stöden inom områden ekonomisk trygghet vid ålderdom, ekonomisk trygghet för familjer och barn samt näringsliv. Andra större områden är kommunikationer, samhällsplanering och bostadsförsörjning samt stöd till kulturen. Avvikelser som ej kunnat hänföras till något enskilt utgiftsområde redovisas som generella avvikelser. Exempel på sådana avvikelser är avdrag för resor till och från arbetet, uppskov med realisationsvinstbeskattning och de flesta av avvikelserna avseende juridiska personers inkomstbeskattning. Även den lägre skattesatsen för livsmedel har förts till denna grupp. I tabell 7a-b redovisas ett antal olika transfereringar exklusive och inklusive skatteavvikelser. När hänsyn tas till skatteavvikelser ökar transfereringsbeloppen med mellan 50 och 60 miljarder kronor. En redovisning inklusive skatteavvikelser gör samtliga transfereringar jämförbara. Den skillnad som framkommer åskålidggörs i tabell 7b, där de olika transfereringarnas relativa andel framgår. Enligt gängse redovisning uppgår pensionerna till 58 % av de totala transfereringsbeloppen medan de uppgår till 54 % när hänsyn även tas till skatteavvikelser. Barn- och bidragsförskott ökar sin andel från 4 % till 7 % av de totala transfereringarna. Tabell 7a. Transfereringar exkl. respektive inkl. skatteavvikelser 1993 - 1996. Miljarder kronor. Typ av transferering 1993 1994 1995 1996 1993 1994 1995 1996 inkl. skatteavvikelser Pensioner 172,0 180,4185,4 189,0 186,3 196,0 201,3 205,2 KBT 9,9 10,9 10,4 10,3 13,4 15,1 14,5 14,3 Arbetsskadeförsäkring 10,9 7,5 6,5 6,2 12,3 8,5 7,3 7,0 KAS 2,0 2,2 3,0 2,2 2,2 2,5 3,4 2,5 Lönegaranti 3,3 1,3 1,0 0,9 3,3 1,3 1,0 0,9 Barnbidrag, bidragsförskott17,017,317,0 14,7 27,2 28,3 29,2 25,4 Bostadsbidrag 8,8 9,6 10,2 9,6 12,6 13,9 15,0 14,2 Sjukförsäkring+ föräldraförsäkring 36,3 37,2 37,1 35,3 41,0 42,0 41,9 39,9 Arbetslöshetsförsäkring40,3 41,3 40,3 36,9 45,5 46,6 45,6 41,7 Socialbidrag 9,8 11,6 11,9 11,7 13,6 16,3 16,8 16,6 Studiebidrag 7,7 8,9 9,7 10,8 10,9 12,7 14,1 15,9 Summa transfereringar 317,8 328,2332,4 327,5 368,3 383,3 390,1 383,5 varav icke saldopåverkande avvikelser 50,5 55,1 57,7 56,0 15 Tabell 7b Transfereringar exkl. respektive inkl. skatteavvikelser 1993 - 1996. Procentuell fördelning. Miljarder kronor. Typ av transferering 1993 1994 1995 1996 1993 1994 1995 1996 inkl. skatteavvikelser Pensioner 54 55 56 58 51 51 52 54 Bostadstillägg pensionärer3 3 3 3 4 4 4 4 Arbetsskadeförsäkring 3 2 2 2 3 2 2 2 KAS 1 1 1 1 1 1 1 1 Lönegaranti 1 0 0 0 1 0 0 0 Barnbidrag, bidragsförskott5 5 5 4 7 7 7 7 Bostadsbidrag 3 3 3 3 3 4 4 4 Sjukförsäkring+ föräldraförsäkring 11 11 11 11 11 11 11 10 Arbetslöshetsförsäkring 13 13 12 11 12 12 12 11 Socialbidrag 3 4 4 4 4 4 4 4 Studiebidrag 2 3 3 3 3 3 4 4 Summa transfereringar 100 100 100 100 100 100 100 100 I tabell 8 redovisas stödet till boende. Detta stöd har tidigare redovisats i tabell 4, men i tabell 8 särredovisas dessutom fastighetsskatten och vidare fördelas stödet på olika kategorier av boende. Den första indelningen har skett utifrån vilken boendeform man har, d.v.s småhus, bostadsrätt eller hyresrätt. Under respektive fastighetsform har en gruppering skett utifrån om ingen, halv eller hel fastighetsskatt utgår. Småhus är undantagna från fastighetsskatt under de första fem åren. För de följande fem åren utgår halv fastighetsskatt medan hel fastighetsskatt tas ut från och med år elva. För flerfamiljsfastigheter gäller att ingen fastighetsskatt utgår för de första tio åren medan halv fastighetsskatt utgår under de tre följande åren, varefter hel fastighetsskatt utgår. 16 Tabell 8. Nettostöd till boendet fördelat efter fastighetsstyp och fastighetens ålder. Inkomstår 1996. Miljarder kronor. Fastig-SkattesanktionerSkatte- Offentliga bidragSumma Summa stöd hetstyp förmån stöd i i kr per Fastighets- Ej utnyttjat Ränte- Bostads-mdkr 1000 kr i skatt ränte- Marknads-bidrag bidrag taxerings- avdrag beräknad inkl. KBT värde avkastning och bo- bidrag Småhus Ingen skatt 1,26 0,68 0,03 1,97 37 Halv skatt-0,15 0,40 0,42 0,09 0,77 45 Hel skatt-15,29 21,24 0,45 2,56 8,95 10 Bostadsrätter Ingen skatt -0,83 1,56 6,12 0,68 7,52 159 Halv skatt-0,35-0,41 0,76 0,46 0,17 0,63 27 Hel skatt-1,49 -1,73 3,23 0,04 1,64 1,69 17 Flerfamiljsfastigheter Ingen skatt 11,00 2,97 13,97 151 Halv skatt-0,29 0,60 0,76 1,06 24 Hel skatt-2,49 0,05 10,44 8,00 42 I de två första kolumnerna redovisas de skatteavvikelser som är sanktioner. Fastighetsskatten, som redovisas i den första kolumnen, är enligt normen i sin helhet en sanktion. I den andra kolumnen redovisas en sanktion som enbart berör bostadsrätter. Sanktionen består i att ingen restitution eller återbetalning sker för de eventuella underskott som uppkommer i föreningen. Kolumn tre redovisas skatten på den beräknade avkastningen på eget boende. Avkastningen har beräknats som 5,5 % på fastighetens marknadsvärde. Enligt normen är fastig- hetsskatten en sanktion, medan den skatt som egentligen borde utgå på en beräknad avkastning är en förmån. I fjärde kolumnen redovisas räntebidragen fördelade på de olika grupperna av fastigheter. Beloppen avser nettobidraget, dvs det är bidraget efter skatt som redovisas. I kolumn fem redovisas bostadsbi- drag och bostadstillägg för pensionärer. I kolumn 6 har de totala stöden summerats. Kolumn 7 redovisar stödet i kronor per 1000 kr i taxeringsvärde fördelat på de olika boendetyperna. Av tabellen framgår att stödet redovisat på detta sätt samvarierar mer med fastighetens ålder än med fastighetstyp. Även om det redovisade materialet bygger på vissa schabloner och antaganden visar redovisningen att stödet till olika former av boende är en komplex fråga och att det är viktigt att alla typer av stöd beaktas vid ändringar och analyser av boendestödet. I tabell 9 redovisas hur de icke skattepliktiga bidragen påverkar inkomstför- delningen. Tabellerna visar hushållens sammanlagda taxerade inkomst enligt gäl- lande skatteregler och efter det att hänsyn tagits till de icke skattepliktiga transfereringarna. Den korrigerade inkomsten har således ökats med dels de icke skattepliktiga bidragen samt de skatteavvikelser som är kopplade till dessa. För exempelvis barnbidraget innebär detta att den taxerade inkomsten har ökats med barnbidraget och den skatteavvikelse som avser barnbidraget. På detta sätt redovisas hur de icke skattepliktiga transfereringarna, vid en omräkning till skattepliktiga transfereringar skulle påverka inkomsten. Tabellerna har delats upp på tre kategorier, barnfamiljer, pensionärer och övriga. I tabell 9A redovisas effekterna av omräkningen för gruppen barnfamiljer. Av tabellen framgår att det finns 47 000 hushåll med en sammanlagd taxerad inkomst som understiger 50 000 kr. När de icke skattepliktiga bidragen räknas om till skattepliktiga bidrag kommer endast 4 000 av dessa hushåll ligga kvar med en korrigerad inkomst som understiger 50 000 kronor. För 17 000 hushåll har bidragen så stor betydelse att den taxerade inkomsten efter omräkning uppgår till minst 200 000 kronor. I de lägre inkomstintervallen innebär omräkningen av bidragen att hushållen flyttar upp 1-4 inkomstklasser, vilket motsvarar en inkomst som är 25-100 000 kronor högre. I mellaninkomstintervallen motsvarar bidragen en uppflyttning för de flesta hushåll med upp till tre intervall, vilket motsvarar en inkomstökning med mellan 25-75 000 kronor. För hushåll med höga inkomster motsvarar de icke skattepliktiga bidragen att den totala skattepliktiga inkomsten flyttas upp ett till två intervall, vilket motsvarar en inkomstökning med mellan 25-50 000 kronor. För hushåll i de övre inkomstintervallen förklaras ökningen av barnbidraget medan för hushållen med de lägsta inkomsterna ökningen förklaras av barnbidrag, bostadsbidrag, socialbidrag m.m. Antalet hushåll med en sammanlagd taxerad inkomst som överstiger 400 000 kronor uppgår till 22 % eller 240 000. När hänsyn tas till de icke skattepliktiga bidragen ökar andelen hushåll med inkomster över 400 000 kronor till 30 % eller 330 000 hushåll, dvs med 90 000 hushåll. I tabell 9B redovisas effekten av omräknade bidrag på hushållens sammanlagda taxerade inkomst för gruppen pensionärshushåll. Här är betydelsen av skatteavvi- kelser inte lika markant, men är ändå betydande för hushåll i de lägre in- komstintervallen. De bidrag som beaktats är bostadstillägg för pensionärer, socialbidrag samt den skatteförmån som det särskilda grundavdraget innebär. Den lägre skatt som det särskilda grundavdraget medför jämfört med det vanliga grundavdraget har räknats om till ett skattepliktigt bidrag. I tabell 9C redovisas slutligen motsvarande effekter för gruppen övriga hushåll. 17 Tabell 9A. Andelen hushåll med barn fördelade efter summan av hushållens taxerade inkomst och motsvarande inkomst när hänsyn tas till effekten av skattefria bidrag. Prognos inkomståret 1995. Taxerad Antal Taxerad inkomst korrigerat för skattefriheten för vissa bidrag inkomst hushåll tkr 50- 75-100-125-150- 175-200-225-250-275- 300-325-350-375-400- 425- 450- 475- 500- Andel 50 75 100 125 150 175 200 225 250 275 300 325 350 375 400 425 450 475 500 av total 50 46951 9 8 7 9 11 8 13 18 11 2 2 1 1 1 1 4 50-75 16512 2 19 10 19 14 8 6 13 3 2 3 2 75-100 29335 6 17 25 22 13 4 4 6 1 1 1 3 100-125 48613 1 7 20 20 18 8 12 4 9 1 4 125-150 63582 2 7 22 20 15 12 8 3 10 6 150-175 51311 6 14 26 17 8 9 12 2 6 1 5 175-200 53604 3 19 26 25 7 8 5 2 3 1 1 5 200-225 44072 3 28 27 16 6 8 4 4 3 1 1 4 225-250 45746 11 38 24 10 8 7 3 1 4 250-275 62993 13 42 26 9 5 2 3 6 275-300 76147 12 50 25 9 3 1 7 300-325 85581 18 48 26 4 2 2 8 325-350 96115 16 51 24 4 4 1 9 350-375 70065 14 53 21 6 3 3 6 375-400 61423 16 42 27 8 4 3 6 400-425 44449 14 47 30 4 5 4 425-450 36318 15 53 24 8 3 450-475 32237 20 49 31 3 475-500 24263 14 86 2 500- 101065 100 9 Andel av totalen1090383 1 2 3 4 6 6 7 7 9 9 9 8 5 5 4 3 13 100 18 Tabell 9B. Andelen pensionärshushåll fördelade efter summan av hushållens taxerade inkomst och motsvarande inkomst när hänsyn tas till effekten av skattefria bidrag och särskilt grundavdrag. Prognos inkomståret 1995. Taxerad Antal Taxerad inkomst korrigerat för skattefriheten för vissa bidrag inkomst hushåll tkr 50- 75-100-125-150- 175-200-225-250-275- 300-325-350-375-400- 425- 450- 475- 500- Andel 50 75 100 125 150 175 200 225 250 275 300 325 350 375 400 425 450 475 500 av total 50 69422 60 27 10 3 4 50-75 390213 35 41 21 3 23 75-100 138139 52 28 18 1 8 100-125166973 72 27 2 10 125-150150338 90 9 1 1 9 150-175134413 97 3 8 175-200110648 98 2 7 200-225 95193 100 6 225-250 93738 100 1 6 250-275 67113 100 4 275-300 60844 100 4 300-325 45808 100 1 3 325-350 34733 99 1 2 350-375 27455 100 2 375-400 17752 100 1 400-425 12287 100 1 425-450 12450 100 1 450-475 7142 100 0 475-500 9988 100 1 500- 20867 100 1 Andel av totalen1665516 3 9 15 14 13 9 7 6 6 4 4 3 2 2 1 1 1 0 1 1 100 19 Tabell 9C. Andelen övriga hushåll fördelade efter summan av hushållens taxerade inkomst och motsvarande inkomst när hänsyn tas till effekten av skattefria bidrag. Prognos inkomståret 1995 Taxerad Antal Taxerad inkomst korrigerat för skattefriheten för vissa bidrag inkomst hushåll tkr 50- 75-100-125-150- 175-200-225-250-275- 300-325-350-375-400- 425- 450- 475- 500- Andel 50 75 100 125 150 175 200 225 250 275 300 325 350 375 400 425 450 475 500 av total 50 481272 64 13 8 8 5 1 22 50-75 96363 50 26 10 5 7 2 4 75-100 90979 72 14 7 2 2 1 1 4 100-125110535 86 8 2 3 1 5 125-150173808 92 5 2 8 150-175235298 97 2 1 11 175-200175155 93 3 3 1 8 200-225138073 95 1 2 1 1 6 225-250 90932 96 1 1 1 1 4 250-275 68617 95 3 1 1 1 3 275-300 74035 94 2 2 1 1 3 300-325 76806 97 1 1 3 325-350 71931 96 3 1 3 350-375 64340 97 2 1 3 375-400 59962 98 2 3 400-425 47059 98 1 1 1 2 425-450 31865 100 1 450-475 22505 100 1 475-500 18980 98 2 1 500- 85277 100 4 Andel av totalen2213791 14 5 6 7 9 11 8 6 4 3 3 4 3 3 3 2 2 1 1 4 100 20 5 Beskrivning av de enskilda skatteavvikelserna 5.1 Inkomstbeskattningen 5.1.1Inkomst av tjänst Stipendier är skattefria enligt kommunalskattelagen när de är avsedda för mottagarens utbildning m.m. och inte utgör ersättning för arbete. Skatteav- vikelsen avser inkomstskatt och särskild löneskatt. Hittelön samt ersättning till den som i särskilt fall räddat person eller egendom i fara eller bidragit till avslöjande eller gripande av person som begått brott är i princip ersättning för prestation. Skatteavvikelsen avser in- komstskatt och särskild löneskatt. Ersättningar för blod. Enligt samma princip som för hittelön är ersättning till den som lämnat organ, blod eller modersmjölk skattefri. Skatteavvikelsen avser inkomstskatt och särskild löneskatt. Intäkter av försäljning av vilt växande bär. Försäljning av vilt växande bär och svamp samt kottar är skattefri upp till en ersättning på 5 000 kr. Eftersom inkomsten utgör ersättning för arbete avser skatteavvikelsen inkomstskatt och socialavgifter. Kostnadsersättning i form av utlandstillägg. Nämnda ersättningar och därmed likställda förmåner såsom fri bostad och bostadskostnadsersättning är ej skatte- pliktiga för utanför Sverige stationerad personal vid utrikesförvaltningen eller i svensk biståndsverksamhet. Skatteavvikelsen avser inkomstskatt och sär- skild löneskatt för den del av ersättningen som överstiger merkostnaden. Kostnadsersättning till viss personal på SIPRI. Ersättningar avseende ökade levnadsomkostnader och skolavgifter för barn samt fri bostad är ej skattepliktig när ersättningen anvisats av styrelsen för SIPRI till vissa utländska forskare. Skattefriheten har motiverats med svårigheter att rekrytera forskare. Skatteavvikelsen avser inkomstskatt och särskild löneskatt för den del av ersättningen som överstiger merkostnaden. Kostnadsersättning till utländska forskare. Enligt lagen om beskattning av utländska forskare vid tillfälligt arbete i Sverige stadgas skattefrihet för vissa kostnadsersättningar. Särskilt beslut fordras av forskarskattenämnd. Skatteavvikelsen avser inkomstskatt och särskild löneskatt för den del av ersättningen som överstiger merkostnaden. Utlandstraktamenten. Ersättningen är ej skattepliktig om den ej överstiger vissa fastställda belopp. Skatteavvikelsen avser inkomstskatt och socialavgifter för den del av ersättningen som överstiger merkostnader för utlandsvistelsen. Under hösten 1993 fattade riksdagen beslut om ändrade regler för utlands- traktamenten, varvid ersättningen i princip motsvarar den merkostnad som uppkommer. Utlandstraktamenten utgör således inte längre någon avvikelse. Tjänsteinkomster förvärvade vid vistelse utomlands. Den s k ettårsregeln medger skattefrihet i Sverige, även om ingen beskattning skett utomlands. Om anställningen varat minst ett år i samma land och i allmänhet avsett anställning hos annan än svenska staten eller svensk kommun medges befrielse från skatt även om ingen beskattning skett i verksamhetslandet. Skatteavvikelsen avser in- komstskatt och särskild löneskatt. Tjänsteinkomster förvärvade på vissa utländska fartyg. Skattefrihet förelig- ger för anställning ombord på utländskt fartyg om anställningen och vistelsen utomlands varat minst sex månader och avsett anställning hos arbetsgivare som är svensk juridisk person eller fysisk person bosatt i Sverige. Skatteavvikelsen avser inkomstskatt och särskild löneskatt. Arbetsgivares kostnader för arbetstagares pension. Enligt Kommunalskattelagen skall arbetsgivarens kostnader inte tas upp till beskattning hos arbetstagaren om kostnaderna avser tryggande av pension genom avsättning eller pensions- försäkring. Eftersom avsättningen utgör ersättning för utfört arbete skall ersättningen ligga till grund för socialavgifter. Skatteavvikelsen vad gäller inkomstskatten beror på skillnaden i marginalskatter vid avsättning och utbetal- ning av pensionen. Ersättningar p g a politisk förföljelse o dyl. Ersättningar som kommer från utlandet och som avser ersättning p g a politisk förföljelse och liknande har undantagits från beskattning. Skatteavvikelsen avser inkomstskatt och särskild löneskatt. Ersättning till neurosedynskadade. Ersättningen är ej skattepliktig. Skatte- avvikelsen avser inkomstskatt och särskild löneskatt. Företagssjukvård. Arbetsgivarens kostnader för personalens sjukvård (i detta sammanhang lika med ersättning för patientavgifter och receptkostnader) är till vissa delar avdragsgilla. Ersättningen till den anställde var skattefri t.o.m. 1995. Skatteavvikelsen avsåg inkomstskatt och särskild löneskatt. Personalrabatter m.m. Personalrabatter beskattas inte. Fria resor för an- ställda inom flyg eller järnväg schablonbeskattas istället för att beskattas som andra förmåner. “Frequent flyer„ rabatter beskattas inte. 5.1.2Kostnader i tjänst och allmänna avdrag Underskott i litterär verksamhet. Underskott i en förvärvskälla får normalt inte kvittas mot överskott i en annan. Underskott i förvärvskälla som avser aktiv näringsverksamhet avseende litterär, konstnärlig eller liknande verksamhet får kvittas mot inkomst av tjänst till den del underskottet avser samma år. Efter- som underskottet kan sparas för att kvittas mot framtida intäkter i näringsverk- samhet är skatteavvikelsen en skattekredit inom inkomstskatten. Dubbel bosättning. Avdrag för dubbel bosättning medges i vissa fall skatt- skyldig om dubbel bosättning är skälig p g a makes eller sambos förvärvs- verksamhet, svårighet att anskaffa fast bostad på verksamhetsorten eller annan särskild omständighet. Avdraget motiveras med att det främjar rörligheten på arbetsmarknaden. Skatteavvikelsen avser inkomstskatt. Avdrag för resor till och från arbetet. Kostnader som överstiger 6 000 kr (4 000 kr t.o.m. 1994) är avdragsgilla vid inkomsttaxeringen. Kostnaden är egentligen en privat levnadskostnad, varför avdraget utgör en skatteavvikelse. Hemresor. Skattskyldig som har sitt arbete på annan ort än sin hemort äger i vissa fall rätt till avdrag för hemresor. Även detta avdrag motiveras med ökad rörlighet på arbetsmarknaden. Skatteavvikelsen avser inkomstskatt. Avdragsrätt för pensionspremier. Avdrag får görs för erlagda pensionspremier. Avdragen är begränsade beloppsmässigt och får i normalfallet ej överstiga ett halvt basbelopp eller 10 % av inkomsten. Om marginalskatten vid utbetalandet av pensionen är lägre än vid inbetalningen av premien uppstår en avvikelse. Eftersom "skattebortfallet" inte är definitivt utan endast skjuter skattebetalningen framåt i tiden är avvikelsen en skattekredit. Skatteavvikelsen avser inkomstskatt. Underskott av aktiv näringsverksamhet. Underskott av aktiv näringsverksamhet får kvittas mot tjänsteinkomster under de fem första verksamhetsåren. Avdrags- rätten är belagd med olika restriktioner för att förhindra handel med avdrags- rätt och att avdragsrätt för samma förvärvskälla kan uppkomma för flera femårsperioder. Kvittning medgavs inte för inkomståret 1995. 5.1.3Intäkter i näringsverksamhet Uttag av bränsle. Enligt huvudregeln (KL 22 § 4 st 1 p) är uttag ur närings- verksamhet skattepliktigt. Uttag av bränsle för uppvärmning är dock undantaget från skatteplikt om fastigheten är taxerad som lantbruksenhet. Avverkningsrätt till skog mot betalning som skall erläggas under flera år. Enligt god redovisningssed uppkommer intäkten när bindande avtal träffats. Enligt gällande lagstiftning (KL 24 § 5 st p1 anv) tilllämpas dock i detta fall kontantprincipen, vilket innebär att beskattningen uppskjuts, varför en räntefri kredit uppstår. Näringsbidrag. Med näringsstöd avses stöd som lämnas av stat eller kommun. Beroende på hur stödet hanteras i näringsverksamheten blir effekten olika. Om bidraget används för finansiering av en icke avdragsgill utgift är bidraget i sin helhet att betrakta som en avvikelse. Om däremot bidraget används för finansiering av tillgång som enligt allmänna regler får skrivas av med årliga värdeminskningsavdrag är avvikelsen enbart en skattekredit. Bidraget fungerar i dessa fall såsom en direktavskrivning. Skatteavvikelsen avser inkomstskatt. Avgångsvederlag till jordbrukare. I vissa fall är avgångsvederlag till jord- brukare inte skattepliktigt. Skatteavvikelsen avser inkomstskatt och särskild löneskatt. Näringsfastighet och bostadsrätter i näringsverksamhet. Vinster vid avyttring av näringsfastigheter skall beskattas i kapital enligt reavinstreglerna, såvida fastigheterna inte är att anse som omsättningstillgångar. Under innehavstiden har kostnaderna varit avdragsgilla i inkomstslaget näringsverksamhet, vilket reducerat underlaget för inkomstskatt och socialavgifter. Vid beräkning av realisationsvinst återförs avskrivningar och värdehöjande reparationer endast för de senaste fem åren. Skatteavvikelsen avser inkomstskatt och socialavgifter på de avdrag avseende avskrivningar och värdehöjande reparationer som gjorts före senaste femårsperiod. 5.1.4Kostnader i näringsverksamhet Anläggning av ny skog. Utgifter för anläggning av ny skog och dikning som främjar skogsbruk får omedelbart kostnadsföras. Samma avdragsmöjligheter gäller även för bär- och fruktodlingar för inköp och plantering av träd och buskar. Skatteavvikelsen utgörs av ränteeffekten på den omedelbara avskrivningen. Skogsavdrag. Vid avyttring av skog får fysisk person under innehavstiden avdrag med högst 50 % av anskaffningsvärdet, medan avdraget för juridiska personer är begränsat till 25 %. Vid taxeringen för ett visst beskattningsår medges avdrag med högst halva den avdragsgrundande skogsintäkten. Syftet med avdragsrätten är att undanta rena kapitaluttag från beskattning. Å andra sidan saknas anledning att medge avdrag när värdeökningen på skogstillväxten överstiger gjorda uttag. Skatteavvikelsen uppkommer genom den schablon som är vald för beräkning av avdragets storlek och avser inkomstskatt och socialav- gifter. Substansminskning. Huvudregeln vad gäller avdrag för substansminskningar är ingen skatteavvikelse. Enligt en alternativregel kan dock avdraget uppgå till 75 % av täktmarkens allmänna saluvärde då utvinningen påbörjades. Skatteavvikelsen utgörs av ränteeffekten på den snabbare avskrivningen. Avdrag för kostnader för resor till och från arbetet. Se under kostnader i tjänst. Bidrag till regional utvecklingsfond. Avdrag får göras för bidrag som lämnas till regional utvecklingsfond. Skatteavvikelsen avser inkomsskatt och socialavgifter. Lagernedskrivning. Enligt en alternativregel kan lager (gäller ej fastig- heter) tas upp till 97 % av det samlade anskaffningsvärdet. Skatteavvikelsen utgörs av en ränteeffekt på den skattelättnad som lagernedskrivningen medför. Pågående arbeten. Olika bestämmelser finns för pågående arbeten som utförs på löpande räkning och arbeten som utförs till fast pris. För arbeten på löpande räkning kan samma alternativregel som ovan användas. Skatteavvikelsen utgörs av ränteeffekten på den skattelättnad som lagernedskrivningen medför. Kärnkraftsanläggning. Företag som driver kärnkraftsanläggning får avdrag för belopp som i räkenskaperna sätts av för framtida hantering av utbränt kärn- bränsle. Detta förfarande gäller även företag som mot förskottsbetalning åtagit sig att svara för hantering av nämnda slag. Skatteeffekten utgörs av ränteef- fekten på den skattelättnad som det omedelbara avdraget medför. Bidrag till Stiftelsen Bostadskooperationens garantifond. Medel som tillförs stiftelsen är avdragsgilla vid taxeringen liksom även medel som mottages av stiftelsen är skattepliktiga. Stiftelsen är ej skattepliktig för kapitalin- komster. Skattefriheten är slopad från och med inkomståret 1994. Belopp som tillförts Stiftelsen Petroleumindustrins beredskapsfond. Medel som tillförs stiftelsen är avdragsgilla vid taxeringen liksom även medel som mottages av stiftelsen är skattepliktiga. Stiftelsen är ej skattepliktig varken för kapitalinkomster eller övriga inkomster. Skattefriheten är slopad från och med inkomståret 1994. Avgifter till VPC. Enligt lag är avgifter som aktiebolag erlägger till VPC att betrakta som avdragsgill kostnad. Avgiften är i skattehänseende, trots att registerföring vid VPC inte är frivillig för aktiebolagen, att betrakta som med- lemsavgift. Medlemsavgifter är enligt KL inte avdragsgilla. Skatteavvikelsen avser inkomstskatt. Tax sparing klausuler i olika dubbelbeskattningsavtal. I vissa fall kan en skattskyldig få avräkning för den skatt som skulle ha utgått i det andra avtalslandet även om sådan skatt inte har erlagts. Skatteavvikelsen avser in- komstskatt. Koncernbidragsdispens. Regeringen kan i vissa fall medge avdrag för lämnade bidrag trots att reglerna för koncernbidrag ej är uppfyllda. Detta förutsätter dels att avdraget redovisas öppet, dels att den verksamhet som bedrivs av berörda företag skall vara av samhällsekonomiskt intresse. Skatteavvikelsen avser inkomstskatt. Skadeförsäkringsföretag. I vissa fall har skadeförsäkringsföretag möjlighet att göra extra avsättningar till säkerhetsreserven. Skatteavvikelsen utgörs av ränteeffekten på skillnaden i skatt som det extra avdraget medför. Rabatter och liknande från ekonomiska föreningar. Ekonomiska föreningar får göra avdrag för rabatter, utdelningar m.m. trots att dessa inte är skatteplikti- ga hos mottagaren. Skatteavvikelsen avser inkomstskatt. Hypotekskassor och andra liknande institutioner. Avdrag får göras för det belopp som avsatts till reservfond, i den mån avsättningen är nödvändig för att bygga upp fonden till ett belopp som motsvarar 2 % av inrättningens skulder. Skatteavvikelsen, som har upphört från 1995, utgörs av en ränteeffekt. Skogskonto. Skogskontolagen ger möjlighet till uppskov av beskattning av de intäkter som är hänförliga till skogsbruk. De medel som sätts in på skogskonto utgör underlag för avdrag vid taxeringen. Avsättningen begränsas i tid till 10 år på skogskonto och 20 år på skogsskadekonto. Avkastningen på skogskonto beskattas med 15 %. Skatteavvikelsen avser räntan på skattekrediten. Avsättning till personalstiftelse. Arbetsgivare får rätt att göra avdrag för medel som avsatts till personalstiftelse för tryggande av pensionsutfästelse. Visst undantag finns för fåmansföretag med mindre än 30 årsarbetskrafter. Stiftelsen är mer förmånligt beskattad än näringsidkaren. Skatteavvikelsen avser inkomstskatt. Skatteutjämningsreserv (surv). Surv var en reserveringsmöjlighet i närings- verksamhet. Avsättning till skatteutjämningsreserv fick göras för sista gången vid 1994 års taxering. Skatteavvikelsen avser ränteeffekten på skattekrediten. Återföring av skatteutjämningsreserv. Avsättning till skatteutjämningsreserv upphörde 1993 (1994 års taxering). 9/10 av beloppet skall återföras till beskattning i princip i lika delar under en period om sju år, varför skatteavvi- kelsen kvarstår. En definitiv skattelättnad avseende skatten på 10 % av den totala avsättningen uppkommer därvid. I redovisningen har antagits att denna lättnad uppkommer år 1994. Annellavdrag. För att i viss mån öka incitamenten för företagen att finans- iera sina investeringar med nyemitterat kapital medgavs företagen t.o.m. in- komståret 1993 avdrag för gjorda utdelningar. Avdraget var begränsat till under året utdelade medel, dock högst 10 % av vad som inbetalts på aktien ifråga. Det totala beloppet fick heller aldrig överstiga det belopp som inbetalts för aktien. Överavskrivningar. Den bokföringsmässiga avskrivningstiden bestäms av tillgångens livstid i bolaget, medan den skattemässiga avskrivningstiden bestäms enligt lag. Detta innebär att bokföringsmässiga och skattemässiga avskrivningar endast undantagsvis överensstämmer. Skatteregeln medger att en tillgång skrivs av snabbare än vad som är ekonomiskt motiverat. Skatteavvikelsen avser ränteeffekten på skattekrediten. Periodiseringsfonder. Periodiseringsfond är en vinstanknuten reser- verings- möjlighet där näringsidkaren/bolaget kan reservera medel under högst fem år. Reserveringsmöjligheten innebär en skattekredit på det reserverade beloppet. Direktavskrivningar. För kostnader som är nedlagda i näringsfastigheter mellan 1 november 1994 och 31 maj 1996 erhålls ett direktavdrag med 50 %. Avdrag skall i första hand ske mot periodiseringsfond och surv-medel. 5.1.5Intäkter av kapital Avkastning småhus. Avkastning från eget hem behöver ej tas upp till beskattning. Däremot utgår fastighetsskatt med 1,7 % av taxeringsvärdet. Nettot av skatten på intäkten och fastighetsskatten utgör en skatteavvikelse. Avkastning bostadsrätt. Bostadsrättsföreningen skall årligen som intäkt ta upp 3 % av fastighetens taxeringsvärde. Däremot skall medlemmarna inte ta upp någon intäkt för sitt nyttjande. Eftersom marknadsvärdet för lägenheterna över- stiger fastighetens marknadsvärde uppstår en skatteavvikelse. Värdet av skatteavvikelsen uppgår till skillnaden i skatt på intäkten av lägenheten och den intäkt som tas upp av föreningen samt fastighetsskatten. Realisationsvinst. Beskattning av värdeökning på aktier som orsakas av kvarhållen vinst i bolaget sker först vid realisationstillfället. Räntan på denna skattekredit är en skatteavvikelse. Under 1994 uppgick skatten på realisa- tionsvinster vid försäljning av aktier till 12,5 % medan skattesatsen för övriga kapitalinkomster var 30 %. Utdelning på aktier. Under 1994 var utdelningsinkomster undantagna från skat- teplikt. Allemansfond. Reavinster på allemansfonder beskattas till 20 % medan reavinster på andra fondandelar beskattas till 30 %. Skatteavvikelsen avser inkomstskatt. Avkastningsskatt på pensionsmedel. Särskilda skatteregler har införts beträf- fande avkastningsskatt på pensionsmedel. Skattesatsen är satt till 15 % på en schablonberäknad avkastning. Uppskov med realisationsvinst vid försäljning av småhus och bostadsrätt. Från och med 8 september 1993 kan den realisationsvinst som uppstår vid försäljning under vissa omständigheter skjutas upp. Skatteavvikelsen motsvarar en räntefri kredit. Uttag av aktier. Uttag av aktier i ett annat aktiebolag kan under vissa omständigheter vara skattefri, trots att en utdelning av detta slag enligt huvudregeln således är att anse som skattepliktig. Undantaget är borttaget från och med 1994. 5.1.6Kostnader i kapital Ränteavdrag. Enligt gällande regelsystem är samtliga ränteutgifter avdragsgilla. Enligt normen är endast ränteutgifter för lån till investeringar och boende avdragsgilla, vilket innebär att ränteutgifter för lån till konsumtion är en skatteavvikelse. Skatteavvikelsen avser kapitalskatt. Reaförluster vid avyttring av marknadsnoterade aktier och andra finansiella instrument. Förluster vid avyttring av marknadsnoterade aktier m.m. får dras av från realisationsvinst på marknadsnoterad sådan tillgång utan den begränsning som i andra fall gäller avdrag för realisationsförluster. Avdragsbegränsningen för fysiska personer är 70 % av den faktiska realisationsförlusten. Skatteavvikelsen avser skatt på kapitalinkomst. Marknadsnoterade fordringar. Realisationsvinst och realisationsförlust be- handlas i skattehänseende som ränteintäkt respektive ränteutgift. Detta innebär att de är kvittningsbara mot varandra till 100 %. Dessa regler tillämpas inte på ej marknadsnoterade fordringar. Skatteavvikelsen avser skatt på kapitalinkomst. 5.1.7Skattereduktioner ROT-reduktioner. Under 1993 och 1994 medgavs en skattereduktion om 30 % på löneandelen av de reparations- och förbättringskostnader som las ned på fastig- heter. Skatteavvikelsen avser skatt på kapitalinkomst och näringsverksamhet. 5.1.8Skattskyldighet Understödsföreningar. Inkomst som inte hänför sig till innehav av fastighet är skattefri. Verksamheten får inte innefatta livförsäkringar och kapitalunderstö- det får högst uppgå till 1 000 kronor. Akademier. Akademier, allmänna undervisningsverk, studentnationer och sam- arbetsorgan för studentnationer är befriade från skatteplikt för all inkomst utom inkomst av fastighet. Företagareföreningar. All inkomst utom inkomst av fastighet är skattefri för företagareförening som erhåller statsbidrag, regional utvecklingsfond och regle- ringsförening på jordbrukets och fiskets områden. Erkända arbetslöshetskassor m.m. All inkomst utom inkomst av fastighet är skattefri för erkända arbetslöshetskassor, personalstiftelser med verksamhet att lämna understöd vid arbetslöshet, allmänna försäkringskassor m fl. Ideella föreningar. Enbart skatteplikt för inkomst av fastighet och vissa rörelseinkomster. Kyrkor, allmännyttiga stiftelser m.fl. Enbart skatteplikt för inkomst av fastighet eller rörelse.. Ägare av fastigheter nämnda i 3 kap 2-4 §§ fastighetstaxeringslagen. Ägare av sådan fastighet är frikallade från skattskyldighet för vissa typer av inkomster från sådan fastighet. Undantaget gäller bl.a. nationalparker, utbildnings- och vårdanstalter. 5.2 Arbetsgivaravgifter och särskild löneskatt 5.2.1Arbetsgivaravgifter Lag om nedsättning av socialavgifter. Vissa arbetsgivare med fast driftställe i stödområde 1 och i den norra delen av stödområde 2 erhåller under ett antal år en nedsättning av arbetsgivaravgifterna. Nedsättningen är 10 procentenheter och omfattar både arbetsgivare och egenföretagare. Nedsättningen gäller inte stat och kommun. Lag om tillfällig avvikelse från lagen om socialavgifter. För att främja utbildning får arbetsgivare som låter anställd deltaga i utbildning på arbetstid göra avdrag med 500 kr per arbetsdag från det belopp som skall betalas i arbetsgivaravgifter. Avdrag får även göras med 75 kr/tim för anställda som deltar i fortbildning. Totalkostnaden per person är begränsad till 40 000 kr. Från och med den 1 juli 1996 föreslår regeringen en sänkning av avdraget till 400 kr per arbetsdag. Även avdraget för fortbildning sänks från 75 till högst 35 kr/tim. Totalkostnaden sänks från 40 000 till 20 000 kr per person. Stödet är även förknippat med diverse villkor. Generellt anställningsstöd (GAS). För nyanställningar efter den 30 september 1993 medgavs avdrag för arbetsgivaravgifter med 15 % av de nyanställdas lönesummor. Anställningen skulle avse minst sex månader och minst 17 timmar per vecka. Riktat anställningsstöd (RAS). Under 1995 medgavs ett riktat anställningsstöd för nyanställningar som gjordes mellan mars och juni 1995. För dessa nyanställningar erhålls hela arbetsgivaravgiften, dock max 6 0006 kr per månad, i reduktion under högst tolv månader. Stödet gällde enbart arbetsgivare med färre än 500 anställda. 5.2.2Särskild löneskatt Utländska artister. Vid uppdrag i Sverige betalar utländska artister en speciell artistskatt. Däremot behöver ej sociala avgifter eller särskild löneskatt erläg- gas. Eftersom inkomsten inte är förmånsgrundande avser skatteavvikelsen särskild löneskatt. Ersättning skiljemannauppdrag. Ersättningen ingår inte i underlaget för socialavgifter om parterna är av utländsk nationalitet. Skatteavvikelsen avser särskild löneskatt. Ersättning till idrottsutövare. Ersättningar som inte överstiger ett halvt basbelopp är undantaget från socialavgifter. Eftersom ersättningen inte är förmånsgrundande utgörs avvikelsen av särskild löneskatt. Bidrag från Sveriges författarfond och konstnärsnämnden. Ersättningen finansieras med statliga medel och är pensionsgrundande. Eftersom ersättningen är pensionsgrundande bör den betraktas som ersättning för utfört arbete. Avvikelsen utgörs av särskild löneskatt och den delen av ATP-avgiften som grundar förmån. Bidrag till vinstandelsstiftelser. Avsättning till vinstandelsstiftelser belastas inte med arbetsgivaravgifter varken vid avsättningen eller vid uttaget. Eftersom ersättningen inte är förmånsgrundande bör särskild löneskatt utgå. 5.3 Mervärdesskatten 5.3.1Undantag från skatteplikt Upplåtelse av arrende, hyresrätt, bostadsrätt, tomträtt, servitutsrätt eller an- nan rättighet till fastighet eller del av fastighet. Uthyrning och annan upplåtelserättighet till fastighet är undantagen från mervärdesskatt. Viss verksamhet för produktion och utsändning av radio- och televisionspro- gram. Innebär bl a att TV-avgiften inte belastas med mervärdesskatt. Periodiska medlemsblad och periodiska personaltidningar. Undantaget gäller även införande av annonser, tryckning m.m. Annan periodisk publikation. Avser publikationer med huvudsakligt syfte att verka för religiöst, nykterhetsfrämjande, politiskt, miljövårdande mfl ändamål. Internationell personbefordran. Som export räknas transport till eller från utlandet. Detta innebär att en resa från ort i Sverige till en ort i utlandet i sin helhet är frikallad från skatteplikt. Skattebefrielsen gäller både luft-, vatten- och landtransporter. Beloppet i tabellen avser inrikes del av utrikes buss- och tågtransporter. Immateriella rättigheter. Undantaget gäller upplåtelse och överlåtelse av rättigheter enligt upphovsrättslagen. Framförande av litterärt eller konstnärligt verk. Undantag från skatteplikt gäller framförande av litterärt eller konstnärligt verk liksom rättighet i fråga om ljud- eller bildupptagning av sådant framförande. Biografföreställningar. Biografföreställningen är skattefri. Svenska Filmin- stitutet finansieras å andra sidan med s.k. biografavgifter, vilka utgår med 10 % av bruttointäkterna på huvuddelen av biografföreställningarna. I proposition 1995/96:191 föreslås att biografföreställningar fr.o.m. 1 juli 1996 skall be- skattas med en skattesats om 6 %. Konserter och cirkusföreställningar. Teater- opera- och balettföreställningar är undantagna från skatteplikt. Läkemedel. Läkemedel som utlämnas enligt recept eller säljs till sjukhus är undantagna. Däremot utgår mervärdesskatt vid försäljning av icke receptbelagda läkemedel. Lotterier. Skattetekniska nackdelar med skatteplikt. All beskattning sker i form av punktskatt. Konsumtionsräntor. Tillhandahållandet av krediten är yrkesmässig och skall således vara skattepliktig. Underlaget utgörs av räntemarginalen. Omsättning av nybyggda fastigheter. Undantaget gäller i huvudsak tomtmark, byggränta och vinst, som enligt normen borde beskattas. Postbefordran. Brevbefordran var fram till och med 28 februari 1994 undanta- get från mervärdesskatt. Under perioden 1 mars t.o.m. 31 december utgick reducerad moms om 12 %. Från och med 1995 utgår full moms, varför avvikelsen numera är slopad. Försäljning av alster av bildkonst som ägs av upphovsmannen eller dennes dödsbo. Skattesatsen är 12 % om försäljningssumman överstiger 300 000 kronor per år. Vid omsättning av annan utgår full beskattning. 5.3.2Skattesats Livsmedel. För livsmedel är skattesatsen nedsatt till 12 %. Som livsmedel räknas inte vatten från vattenverk, spritdrycker, vin och starköl samt tobaksva- ror. Allmän nyhetstidning. Från den 1 januari 1996 utgår mervärdesskatt med en skattesats om 6 %. Tidigare var tidningar undantagna från skatteplikt. Rumsuthyrning, personbefordran samt transport i skidlifter. Skattesatsen är nedsatt till 12 %. Postbefordran. Se ovan. 5.3.3Undantag från skattskyldighet Ideella föreningar. Omsättning av vara eller tjänst i en ideell verksamhet räknas inte som yrkesmässig verksamhet om föreningen är befriad från in- komstskatt enligt lagen om statlig inkomstskatt för omsättningen ifråga. 5.3.4Redovisningsperiod Tidpunkten för redovisningsskyldighetens inträde i byggnads- och annan en- treprenadverksamhet. Redovisningsskyldigheten inträder två månader efter det att fastigheten tagits i bruk. Skatteavvikelsen avser räntan på skattekrediten. 5.3.5Avdrag för ingående skatt Ingående skatt på jordbruksarrende. Avdragsrätten omfattar hela den ingående skatten på jordbruksarrende, även om i arrendet ingår värdet av bostad. 5.4 Skatteavvikelser inom punktskatteområdet 5.4.1Energiskatt Skatt på dieselbränsle i motorfordon. Skattesatsen för diesel varierar mellan 15-20 öre/kWh medan skattesatsen enligt normen är 38 öre/kWh inom trans- portområdet. Skattebefrielse för elförbrukning vid bandrift. Befrielsen gäller elförbruk- ning för järnväg och tunnelbana. Skatteavvikelsen uppgår till 38 öre/kWh. Skattebefrielse på bränsle för inrikes sjöfart. Avvikelsen uppgår till 38 ör- e/kWh. Elförbrukning i vissa kommuner. Skatteuttaget på elektrisk kraft är nedsatt till 4,3 öre/kWh i Norrbottens, Västebottens och Jämtlands län samt Sollefteå, Ånge, Örnsköldsviks, Amlung, Mora, Orsa, Älvdalen, Ljusdals och Torsby kommuner. Avvikelsen i skattesatser utgörs av skillnaden mellan 9,7 öre och 4,3 öre/kWh. El för gas- värme-, vatten och elförsörjning. Skattesatsen för denna typ av förbrukning uppgår till 7,5 öre/kWh i de kommuner som inte har nedsättning till 4,3 öre/kWh. Avvikelsen i skattesats uppgår till 2,2 öre/kWh. Avvikelsen har störst betydelse för produktion av fjärrvärme. Differentierat skatteuttag på fossila bränslen. Enligt normen skall skatteut- taget vara 9,7 öre/kWh. Avvikelserna i övrigt uppgår för gasol till 8,8 ör- e/kWh, för naturgas 7,9 öre/kWh, för kol 6,4 öre/kWh, för eldningsolja 5 4,2 öre/kWh samt för eldningsolja 1 3,7 öre/kWh. Två tredjedelar av avvikelsen tillfaller hushållen medan resterande del tillfaller företagssektorn. Skattebefrielse för biobränslen. Ingen skatt utgår på biobränslen, vilket innebär en avvikelse på 9,7 öre/kWh. Bidrag till värmeverk. För värme som levereras till industrin erhåller pro- ducenten ett bidrag om 9 öre/kWh. Kraftvärmeanläggningar. För bränsle som förbrukas för produktion av värme vid samtidig produktion av värme och skattepliktig elektrisk kraft i en kärnvärmeanläggning medges avdrag med halva energiskatten. 5.4.2Koldioxidskatt Produktion av elkraft. För bränsle som åtgår vid produktion av elkraft utgår ingen koldioxidskatt. Enligt normen bör skatteuttaget utgöra 25 % av de gällande skattesatserna. **FOOTNOTES** Motsvarar en årsarbetslön på knappt 220 000 kronor. 21 Metallurgiska processer. Avdrag medges för koldioxidskatt för bränslen som används för metallurgiska processer. Nedsättning av koldioxidskatt som utgår på bränslen inom energiintensiv industri. Företag inom cement-, kalk-, glas- stenindustri kan erhålla viss ned- sättning om skattebelastningen överstiger 1,2 % av försäljningsvärdet. Skattebefrielse för inrikes sjöfart. Skattebefrielse föreligger för såväl energi- som koldioxidskatt. 5.5 Skattesanktioner 5.5.1Kostnader i kapital Ränteutgifter. Enligt normen skall samtliga ränteutgifter vara avdragsgilla om lånet avser investeringar. Dock finns en begränsning i lagstiftningen vilket innebär att avdragseffekten är 21 % i de fall nettoränteutgiften (kapitalinkom- ster fråndragna) överstiger 100 000 kr. Räntekostnader för bostadsrättsföreningar. Avdragsrätten för räntor är begränsad till de intäkter föreningen har. 5.5.2Punktskatter Energiskatt. För hög skattesats för energi som används inom SNI 1, jord- och skogsbruk (hänsyn har tagits till gällande nedsättningsregler för växthus- näringen). Koldioxidskatt. För hög skattesats för energi som används inom SNI 1, jord- och skogsbruk (hänsyn har tagits till gällande nedsättningsregler för växthus- näringen). Skatt på viss elektrisk kraft. För elkraft som produceras i vattenkraftverk utgår en särskild skatt om 4 öre/kWh om kraftverket tagits i drift före 1973. För elkraft som produceras i anläggning som tagits i bruk mellan 1973 och 1977 är skatteuttaget 2 öre/kWh medan ingen skatt utgår för kraft som produceras i anläggning som tagits i drift efter 1977. Skatten kan likställas med en extra inkomstskatt som lagts på vissa företag och är därför att betrakta som en skattesanktion. Särskild skatt för elektrisk kraft från kärnkraftverk. För elkraft som produ- ceras i kärnkraftverk utgår en särskild skatt om 1,2 öre/kWh. Skatten kan likställas med en extra inkomstskatt som lagts på vissa företag och är därför att betrakta som en skattesanktion.- Försäljningsskatt på motorfordon. Skatten är differentierad och normen är satt till den skatt som utgår på personbilar i miljöklass 1. Skatten på bilar i miljöklass 3 är 2 000 kr högre. Skatten på tunga lastbilar i miljöklass 3 är 75 000 kr högre än för lastbilar i miljöklass 1. Fastighetsskatt på hyresfastigheter. Fastighetsskatten är en objektskatt som enbart träffar fastighetskapital. Enbart avkastningen i form av intäkter skall beskattas. Fastighetsskatten för småhus räknas dock av gentemot den schablon- intäkt som egentligen borde utgå. 5.6 Icke saldopåverkande avvikelser Flyttningsbidrag som utgår p.g.a att den anställde flyttar till ny bostadsort och fått särskild ersättning av arbetsgivaren eller det allmänna är i allmänhet skattefri. Om ersättningen väsentligt överstiger belopp som gäller för befatt- ningshavare i offentlig tjänst är det överskjutande beloppet skattepliktigt. Skatteavvikelsen avser inkomstskatt. Värnpliktigas förmåner i form av naturaförmåner, dagersättning, befattnings- premie, avgångsvederlag, utbildningspremie, familjebidrag mm är skattefri inkomst. Näringsbidrag utgör dock skattepliktig inkomst. Skatteavvikelsen avser inkomstskatt. Grundavdrag för pensionärer. Grundavdraget för skattskyldiga med folkpension (förtidspension, änkepension mm) avviker från det grundavdrag som aktiva skattskyldiga är berättigade till. Det särskilda grundavdraget är lika med folkpension plus pensionstillskott och reduceras med ökad pensionsinkomst. Avdraget kan dock aldrig vara lägre än det avdrag som aktiva skattskyldiga erhåller. Syftet med avdraget är att garantera pensionären ett visst belopp efter skatt. Avvikelsen avser inkomstskatt. Socialbidrag och annan hjälp enligt socialtjänstlagen. Socialbidrag, begrav- ningshjälp samt underhåll som lämnats till intagen i kriminalvårdsanstalt eller patient på sjukhus är ej skattepliktiga, varför inkomstskatt ej utgår. Allmänt barnbidrag. Barnbidrag och förlängt barnbidrag samt barnpension enligt lagen om allmän försäkring till den del pensionen efter avliden förälder ej överstiger 0,4 basbelopp är ej skattepliktiga. Skattefriheten för barnpension är begränsad till den garantinivå som gäller för bidragsförskott. Skatteavvikel- sen avser inkomstskatt. Kontantunderstöd utgivna av arbetslöshetsnämnd. Kontantunderstöd som utges av arbetslöshetsnämnd med bidrag av statsmedel är ej skattepliktigt. Skatteavvikelsen avser inkomstskatt. Traktamenten och särskilda bidrag till arbetslösa och till partiellt arbets- föra samt med sådana likställda. Sådana bidrag är enligt vissa bestämmelser skattefria när de utgår från stat eller kommun. Skatteavvikelsen avser inkomst- skatt. Handikappersättning. Handikappersättning, sådan del av vårdbidrag som utgör ersättning för merkostnader, merutgifter för resor, särskilt pensionstillägg för långvarig vård av sjukt barn samt hemsjukvårdsbidrag och hemvårdsbidrag som utgår av kommunala eller landstingskommunala medel är skattefria. Skatteavvi- kelsen avser inkomstskatt. Bidrag till adoption. Bidrag vid adoption av utländska barn är skatte- fritt. Skatteavvikelsen avser inkomstskatt. Engångsbidrag i samband med arbetsplacering av flyktingar. Ersättningen betalas ut vid den första arbetsplaceringen och bidraget är anpassat Bostadstillägg till pensionärer. Ersättningen är skattefri. Skatteavvikelsen avser inkomstskatt. Bostadsbidrag. Ersättningen är skattefri. Skatteavvikelsen avser inkomstskatt. Ersättning som tillfaller försäkrad enligt lagen (1962:381) om allmän försäk- ring. Skattefriheten gäller enbart ersättningar som inte grundar sig på för- värvsinkomster. Skatteavvikelsen avser inkomstskatt. Sjukpenning, föräldrapenning, tillfällig föräldrapenning, vårdbidrag, dag- penning, kontant arbetsmarknadsstöd, utbildningsbidrag, vuxenstudiebidrag, delpension, dagpenning vid repetitionsövning, utbildningsbidrag för doktorander, timersättning vid kommunal vuxenutbildning, livränta vid arbetsskada, startbidrag för egen rörelse, ersättning vid närståendevård. Samtliga dessa ersättningar är skattepliktiga och pensionsgrundande. Skatteavvikelsen avser den del av arbetsgivaravgifterna som avser allmän tilläggspension. Statliga löneutbetalningar. På löner och andra förmåner utgår normalt fulla arbetsgivaravgifter. Vad gäller utbetalningar från staten betalas ej avgift till arbetsskadeförsäkringen. Skatteavvikelsen avser avgiften till arbetsskadeför- säkringen. Undantaget upphörde 1 juli 1995. 22 Innehållsförteckning 1 Varför en löpande rapportering av skatteavvikelser? 2 2 Normen och exempel på skatteavvikelser 3 2.1Exempel på avvikelser 4 2.2Rättvisande jämförelser mellan budgetens 5 utgifts- och inkomstsida 2.3Rättvisande jämförelser inom budgetens 6 utgiftssida 2.4Samspelet mellan norm och avvikelse 7 3 Redovisning av norm och skatteavvikelser 10 3.1Kategorisering av normer 10 3.1.1 Norm för inkomstbeskattningen 10 3.1.2 Norm för socialavgifter och särskild löneskatt10 3.1.3 Norm för mervärdesskatt 11 3.1.4 Norm för punktskatter 11 3.2Kategorisering av avvikelser 12 3.2.1 Saldopåverkande skatteförmåner 12 3.2.2 Saldopåverkande skattesanktioner 13 3.2.3 Ej saldopåverkande skatteförmåner 13 3.3Beräkning och redovisning av skatteavvikelser 13 3.3.1 Skatteavvikelser inom inkomstbeskattningen 14 3.3.2 Skatteavvikelser inom socialförsäkringen 17 3.3.3 Skatteavvikelser inom mervärdesskatten 18 3.3.4 Skatteavvikelser inom punktskatteområdet 19 4 Beräkningsresultat 20 Tab 1 Listning av samtliga skatteavvikelser 20 Tab 2 Skatteavvikelser fördelade efter skatteområden26 Tab 3 Skatteavvikelser fördelade efter typ av avvikelse27 Tab 4 Redovisning av stöd till boende 28 Tab 5 Redovisning av stöd till massmedia 28 Tab 6 Skatteavvikelser fördelade på utgiftsområden29 Tab 7 Transfereringar exklusive och inklusive skatteavvikelser 30 Tab 8 Nettostöd till boende 32 Tab 9 Inkomstfördelning exklusive och inklusive transfereringar och skatteavvikelser 34 23 5 Beskrivning av enskilda skatteavvikelser 37 5.1Inkomstbeskattningen 37 5.1.1 Inkomst av tjänst 37 5.1.2 Kostnader i tjänst och allmänna avdrag 38 5.1.3 Intäkter i näringsverksamhet 39 5.1.4 Kostnader i näringsverksamhet 40 5.1.5 Intäkter av kapital 42 5.1.6 Kostnader i kapital 43 5.1.7 Skattereduktioner 43 5.1.8 Skattskyldighet 43 5.2Arbetsgivaravgifter och särskild löneskatt 44 5.2.1 Arbetsgivaravgifter 44 5.2.2 Särskild löneskatt 44 5.3Mervärdesskatt 45 5.3.1 Undantag från skatteplikt 45 5.3.2 Skattesats 46 5.3.3 Undantag från skattskyldighet 46 5.3.4 Redovisningsperiod 46 5.3.5 Avdrag från ingående skatt 47 5.4Skatteavvikelser inom punktskatteområdet 47 5.4.1 Energiskatt 47 5.4.2 Koldioxidskatt 47 5.5Skattesanktioner 48 5.5.1 Kostnader i kapital 48 5.5.2 Punktskatter 48 5.6Icke saldopåverkande skatteavvikelser 49 24 1990-91 års skattereform - remissvaren på utvärderingen från KUSK (SOU 1995:104): Allmänna synpunkter Kommittén för utvärdering av skattereformen (KUSK) anser i sitt betänkande att skattereformen byggde på en i allt väsentligt korrekt analys av problemen med det gamla skattesystemet. Reformen har skapat förutsättningar för ett effektivare utnyttjande av samhällets resurser på en rad områden. På lång sikt kommer effektiviteten att öka, eftersom bl.a. ekonomins sparande kommer att allokeras till samhällsekonomiskt mer lönsamma investeringsprojekt än vid de gamla skattereglerna. Kommittén pekar på att avregleringen av kreditmarknaden och skattereformen var dåligt anpassade till varandra i tiden. Flertalet remissinstanser delar kommitténs bedömning att det var rätt att genomföra skattereformen. SACO framhåller att det fortsatta utvecklingsarbetet på skatteområdet bör behålla samma inriktning som skattereformen hade. Riksskatteverket anser att skattesystemet under åren efter skattereformen har belastats med regler som är avsteg från den i skattereformen uttalade principen att skattesystemet ska utformas för att ge skatteintäkter och skapa fördelnings- effekter medan andra mål bör uppnås genom åtgärder utanför skattesystemets ram. Verket understryker att detta är olyckligt. Landstingsförbundet framhåller att det var riktigt att reformen genomfördes trots att det i efterhand har kunnat konstaterats att reformen på kort sikt fick en negativ effekt på den samhällsekonomiska utvecklingen. Samhällsvetenskapliga fakulteten vid Umeå universitet hävdar att skillnaderna mellan vad som på förhand antogs om reformen och det hittillsvarande utfallet inte tillräckligt betonas i betänkandet. Enligt fakultetens uppfattning är kommittén alltför benägen att tolka osäkerheter i beräkningar till reformens fördel och alltför benägen att tillskriva reformen positiva effekter som sannolikt har annan grund än skattereformen. Konjunkturinstitutet betonar att ett genomgående problem i utvärderingen gäller möjligheten att skilja ut vad som skulle ha inträffat i den svenska ekonomin i avsaknad av skattereformen och ställa detta mot den faktiska utvecklingen. Vad gäller själva utvärderingen av skattereformen uppskattas denna som mycket positiv av de flesta remissinstanserna. Riksrevisionsverket anser att det finns starka motiv för att utvärdera skattesystemet. Verket anser att det bör övervägas hur en mer kontinuerlig uppföljning skulle kunna komma till stånd. En kontinuerlig utvärdering skulle ge underlag för vidareutveckling av metoder för beräkningar av budgeteffekter vid regeländringar. Därmed skapas förutsättningar för mer realistiska kalkyler. SCB ansluter sig till kommitténs åsikt att reformen måste ses i ett längre perspektiv och att man därför bör fortsätta analysen av flera av de frågeställningar som tagits upp i utredningen. SACO pekar på att det inom utbildningspolitikens, arbetsmarknadspolitikens och socialpolitikens områden har genomförts respektive kommer att genomföras betydande reformer och framhåller att det finns starka skäl att riksdagen beslutar om utvärdering av dessa. SABO ifrågasätter om en studie på ett material från år 1992, endast ett år efter reformen, är meningsfull. En förnyad studie på 1995 års underlag bör ge bättre och mer underbyggda resultat. Kooperativa förbundet tycker att det har gått väl kort tid för att det skall vara möjligt att göra en fullständig utvär- dering. SCB anser att utvärderingen av skattereformen bidragit till intressant forsk- ning och metodutveckling på skatte- och skatterelaterade områden. Närings- och teknikutvecklingsverket ställer sig kritisk till att gruppen små teknikintensiva företag inte behandlas specifikt i någon av utvärderingens rapporter. SCB noterar att regionalpolitiska frågor har behandlats sparsamt och att belysning av jämställdhetsfrågor saknas trots önskemål i direktiven. Landstingsförbundet och Kommunförbundet vill erinra om att reformens effekter på den kommunala ekonomin skulle neutraliseras genom den s.k. avräkningsskatt som infördes i samband med reformen. För landstingens del innebar avräkningsskatten att drygt 3 miljarder kronor drogs in till statskassan. Förbundet anser att denna indragning berodde på att staten räknade med att s.k. dynamiska effekter skulle ge landstingen och kommunerna ökade skatteinkomster. Istället drabbades landstingen och kommunerna av effekterna av lågkonjunkturen. En utvärdering av skattereformens betydelse för landstingens och kommunernas ekonomi hade varit av värde. Förbunden finner det otillfredsställande att kommittén inte gjort någon sådan utvärdering trots att det ingick i dess uppdrag. Boverket, Hyresgästernas Riksförbund och HSB Riksförbund anser att kommittén har belyst konsekvenserna för bostadssektorn alltför lätt och summariskt. Hyresgästernas Riksförbund uttrycker besvikelse över att neutraliteten mellan olika upplåtelseformer för bostäder inte har undersökts, speciellt mot bakgrund av att neutralitet hävdades som en viktig princip vid omläggningen. I betänkandet analyseras egnahemsägandet utförligt medan övriga upplåtelseformer knappast behandlas alls. HSB Riksförbund redovisar exempel som indikerar att reformen har haft effekter som inte är neutrala mellan upplåtelseformerna. De ifrågasätter det rimliga i att utvärdera skattereformens effekter på boendet efter så kort tid. Förbundet anser att effekterna av skattereformen först kommer att kunna registreras med stor fördröjning, och att detta borde ha vägts in i utvärderingen. Handelns utredningsinstitut är kritisk till att någon analys av skattesystemets inverkan på flyttningsbenägenheten för privatpersoner och företag ut ur - alternativt in i - Sverige inte förekommer i utredningen. Institutet menar att det är uppenbart att några av Sveriges mest framgångsrika företag drivits ut ur landet på grund av skattesystemets utformning och andra negativa effekter av näringspolitiken. Skatteplanering och skattefusk Skatteplanering Enligt kommittén minskade incitamenten till skatteplanering genom skattere- formen. Enklare regler och lägre lönsamhet har enligt utredningen bidragit till att skatteplanering har blivit mindre omfattande. De huvudsakliga kvarstående incitament gäller möjligheten att omvandla arbetsinkomster till kapitalinkom- ster. Detta problem utgör en svår avvägning mellan horisontell rättvisa och goda villkor för företagandet. Kommittén diskuterar skatteplanering i inskränkt bemärkelse: dispositioner som saknar annan mening än skatteminimering. Flertalet remissinstanser delar kommitténs slutsatser om att skatteplanering har minskat i omfattning. Skattemyndigheten i Stockholm menar dock att mycket tyder på att den internationella skatteplaneringen snarare ökat i omfattning. Skattemyndigheten i Kalmar pekar på att tiden omedelbart efter införandet av skattereformen kännetecknades av en mycket djup lågkonjunktur och att man därför inte bör dra för långtgående slutsatser om den nedgång i efterfrågan på skatterådgivning som kunnat observeras. Näringslivets skattedelegation och Juridiska fakulteten vid Stockholms Universitet anser att reformen representerade ett nytt angreppssätt för att för- hindra skatteplanering. Allt mer utstuderad skatteplanering medför även vissa transaktionskostnader. Med de nya lägre skattesatserna blir transaktionskost- naderna alltför höga i relation till skattevinsten varför den typen av skatteplaneringsåtgärder i stort sett upphört. Näringslivets skattedelegation anser att det på grund av de kraftigt sänkta formella skattesatserna har blivit attraktivare för svenska internationellt aktiva företag att ta hem vinster till beskattning i Sverige. Samhällsvetenskapliga fakulteten vid Umeå Universitet påpekar att de minskade skillnaderna mellan simulerad formell skatt och faktisk skatt för höginkomst- tagare kan tas till intäkt för att skatteplaneringen minskat markant på grund av skattereformen. Fakulteten finner dock att den stora nedgången i skillnaden formell-faktisk skatt ligger innan skattereformens genomförande. Den stora delen av denna inträffade dessutom före 1989, då inte ens de första förändringarna av skattesystemet kan ha haft någon effekt. Efter skattereformens genomförande förändras siffran relativt lite. Den enda rimliga slutsatsen att dra av detta är att det är de förändringar i avdragsmöjligheter och andra skatteregler som genomfördes under åttiotalet som haft den största betydelsen för att minska skatteplaneringen, medan skattereformens bidrag är ganska marginellt. Skattefusk Kommittén bedömer att skattereformen rent tekniskt inte har inneburit några väsentliga förändringar vad gäller möjligheten att fuska. Vissa åtgärder, som ökad uppgiftsskyldighet och preliminärskatt på räntor och utdelningar, torde ha haft en sänkande effekt på fusket. De sänkta skattesatserna har gjort det mindre lönsamt att fuska. Sammantaget anser utredningen att reformen haft en viss sänkande effekt på fusket, men att denna slutsats är behäftad med stor osäkerhet. Konkurrensverket betonar att det är positivt ur konkurrenssynpunkt att skattesystemet genom skattereformen blivit mer robust och mindre manipulerbart genom skatteplanering. Flertalet remissinstanser instämmer i kommitténs slutsatser vad gäller skattefusk. Enligt RSV finns det dock inget som tyder på att skattefusket totalt sett skulle ha minskat. Varken Skattemyndigheten i Kalmar eller Skattemyndig- heten i Stockholm delar kommitténs uppfattning att skattereformen lett till mindre skattefusk. Skattefusket har dock ändrat karaktär dels genom interna- tionaliseringen av ekonomin, dels genom den breddade momsbasen. Skatte- myndigheten pekar på att momsundandragande uppdagas vid alla typer av urvalskontroll, vilket tyder på att fusket är utbrett bland alla kategorier skattskyldiga. För vissa branscher utgör skattefusket en förutsättning för att kunna konkurrera. SACO vill uppmana regering och riksdag att snarast och kraftfullt ta itu med dessa problem. Sparande och konsumtion Kommittén anser att skattereformen kan beräknas ha haft ganska liten betydelse för minskningen av hushållens konsumtion och den ökning av det totala sparandet som inträffat under början av 1990-talet. Det är främst andra faktorer som spelat in. Däremot har reformen enligt utredningen helt klart bidragit till att ge sparandet en annan inriktning - det finansiella sparandet har ökat medan det reala sparandet, bl. a i egna hem, har minskat. Reformen uppskattas svara för ungefär hälften av det prisfall som inträffat på egna hem mellan 1990 och 1993. Kommittén pekar på en påtaglig uppgång av den utvidgade sparkvoten. Sparkvoten uppgår efter skattereformen till samma nivå som under slutet av 70- talet. Den lägre reala sparkvoten och en lägre efterfrågan på varaktiga konsumtionsvaror bidrog till att förstärka lågkonjunkturen - hur mycket vet man inte. Denna trend började redan ett par år innan reformen. Vad gäller hushållens konsumtionsmönster kan man enligt utredningen observera effekter på vissa specifika varugrupper - speciellt turistnäringen - av den breddade momsbasen och höjda indirekta skatter. På bostadsmarknaden fick man enligt kommittén ökade drifts- och underhållskostnader p.g.a. momsbasbreddningen. Kapitalkostnaderna ökade genom lägre och enhetlig kapitalinkomstbeskattning. Reducerade räntesubventioner har bidragit till högre kapitalkostnader för hyreshusfastigheter. Sammantaget bidrog reformen enligt kommittén till omkring halva fallet i villapriserna. SCB hävdar att kommitténs synpunkter vad gäller sparande och konsumtion är motsägelsefulla. Å ena sidan påstår kommittén att skattereformen haft ganska liten betydelse för minskningen av hushållens konsumtion och ökning av det totala sparandet. Å andra sidan pekar utredningen på att efterfrågan på eget hem har sjunkit med 10-20 procent och att halva prisfallet på villamarknaden kan tillskrivas reformen, samt att hushållens nettoamortering av skulder innebär en relativt stor minskning av konsumtionsutrymmet. Företagarnas Riksorganisation anser att skattereformen inte lett till ett på sikt tillräckligt högt sparande för att tillgodose behovet av privat riskkapital inom näringslivet. Detta framgår väl av de mindre företagens svårigheter med att få fram privat riskkapital. Arbetsmarknadsstyrelsen finner att skattereformen har bidragit till en ökad sparkvot hos hushållen och en låg privat konsumtion. Enligt styrelsen talar det mesta för att hushållens sparkvot även i fortsättningen bli högre än under 1980- talet, vilket kan vara positivt för den långsiktiga ekonomiska utvecklingen. Inriktningen på sparandet bör dock förändras från finansiellt sparande till investeringar i reala tillgångar (bl.a. bostäder). Beträffande sparandets nivå anser Fullmäktige i Riksbanken det som angeläget att framhålla att det svenska hushållssparandet i ett internationellt perspektiv är lågt även efter reformen. Skattereformen gav enligt fullmäktige vidare effekter på hushållens ränte- känslighet. Sveriges Bostadsrätters Centralorganisation anser att bostadsmarknaden praktiskt taget har slagits sönder som delmarknad i ekonomin till följd av skatteomläggningens effekter. Hushållen har drabbats av avsevärda förmögen- hetsförluster samtidigt som bostadskostnaderna har drivits upp till en interna- tionellt extrem och tyvärr varaktig nivå. Till följd av skatteomläggningen blev den reala sparkvoten negativ samtidigt som det finansiella sparandet ökade kraftigt. Organisationen har svårt att se att denna bestående allokering av hushållens sparande på något avgörande sätt kan bidra till vare sig samhällse- konomins effektivitet eller fastighetsmarknadens tillfrisknande. Organisationen anser därför att kommitténs utvärdering bör föranleda regeringen att vidta kraftfulla åtgärder i syfte att korrigera de negativa effekter som följt av skatteomläggningen för bostadssektorns del. En viktig fråga som borde belysts är enligt Boverket hur prisfallet på villor och bostadsrätter har lett till att marknadsvärdena sjunkit under hushållens belåning och därmed skapat inlåsningseffekter och minskad rörlighet. Verket hävdar att den totala rörligheten på bostadsmarknaden ökat efter reformen. Rörligheten på villamarknaden har dock minskat. Inlåsningseffekter har troligen medfört att rörligheten har minskat även på bostadsrättsmarknaden. Av detta följer att det är hushållen i hyresrätter som har stått för den ökade rörligheten. Även Konjunkturinstitutet anser att skattereformen medverkat till att fas- tighetspriserna föll med 28 procent 1991-92. Institutet ställer sig emellertid tveksam till kommitténs bedömning att ca hälften av denna sänkning var ett resultat av reformen. Starka skäl talar för att fastighetspriserna skulle ha fallit kraftigt även om reformen inte genomförts. Samtidigt bromsades troligen prisfallet genom att institutionella faktorer höll tillbaka utbudet av småhus. Efter avregleringen på kreditmarknaden hade många hushåll kunnat belåna upp till 85-90 procent av fastighetens marknadspris för att finansiera konsumtion. Då priset föll så att belåningen blev högre än marknadsvärdet förhindrades en försäljning av att säljaren inte kunde lösa lånen. Reformens negativa inverkan på fastighetsmarknaden torde - snarare än i prisfallet 1991-92 - speglas i att priserna ligger nästan stilla än i dag, trots att efterfrågan och omsättning på marknaderna för småhus och bostadsrätter har ökat sedan konjunkturen vände 1993. SABO pekar på att skattereformen och lågkonjunkturen har skyndat på bostadsbyggandets dramatiska nedgång. Nedgången skulle sannolikt ha kommit under alla förhållanden. Orsaken är snarast en i förhållande till en långsiktig behovsefterfrågan allt för stor bostadsproduktion under senare delen av 1980- talet. Skogsstyrelsen anser att en bidragande orsak till den relativt gynnsamma prisutvecklingen på skogsdominerade lantbruksenheter jämfört med småhus, är att näringsfastigheter beskattas enligt en annan metod. Företagen Enligt kommittén torde den gamla bolagsbeskattningen till en del ha fungerat som en utdelningsskatt. Bolagsbeskattningen var därför inte snedvridande för företag med “överskott„ på resultatregulerande åtgärder. För företag som drabbades av den höga marginalskatten, däremot, var bolagsbeskattningen investeringsstyrande. Kommittén framhåller att reformen ej har bidragit till raset i investeringar- na under krisåren. Dock har reformen bidragit till höjda kapitalkostnader för de företag som kunde utnyttja investeringsfondsystemet. Detta har, å andra sidan, lett till en mer enhetlig prövning av investeringsprojekt över företag. Kvalitén på investeringsprojekten har ökat. Vidare konstaterar kommittén att Sverige genom skattereformen har fått en internationellt konkurrenskraftig bolagsbeskattning. Kommittén påpekar att den större komplexitet i reglerna för enskilda näringsidkare som uppkommit krävs för att åstadkomma neutralitet. I betänkandet redovisas resultat som visar på bättre investeringsincitament för enskilda näringsidkare och delägare i fåmansaktiebolag än för “vanliga„ aktiebolag. Flertalet remissinstanser delar kommitténs bedömning att ändringarna i bolagsbeskattningen innebär högre kvalité på investeringsbesluten och därmed effektivare allokering av företagskapitalet. SCB riktar emellertid kritik mot metodredovisningen vad gäller effekterna på företagens investeringsincitament och företagens utnyttjande av olika reserveringsmöjligheter. Vidare ifrågasätts 1984 som jämförelseår för utnyttjandegraden. SACO hävdar att vad som nu behövs på företagsbeskattningens område är tydliga och fasta spelregler utifrån vilka ekonomins olika aktörer kan fatta långsiktiga beslut. Enligt organisationens mening är ett avskaffande av dubbelbeskattningen av företagsvinster långsiktigt nödvändig. Ett sådant avskaffande bör kombineras med en höjd bolagsskattesats. Därigenom uppnås en bättre skatteneutralitet mellan arbetsinkomster och sådana inkomster som nu vinstbeskattas. Näringslivets skattedelegation anser inte att införandet av enkelbeskatt- ningen under 1994 var ett brott mot skattereformen. Åtgärden utgjorde i stället ytterligare ett steg i riktning mot likabehandling av avkastning på eget kapital och lånat kapital och ökade neutraliteten i beskattningen av olika kapitalplace- ringsalternativ. Delegationen anser vidare att skattemässig neutralitet mellan olika företagsformer i stort uppnåddes genom skattereformen och senare reformer. I ett avseende kvarstår dock neutralitetsproblem. De särregler för fåmansföretag som infördes genom reformen innehåller diskriminerande inslag som medför att utdelning och aktievinster blir hårdare beskattade än i flermansföretag. Särreglerna måste enligt delegationen ses över med målet att undanröja den negativa särbehandlingen. Enligt Företagarnas Riksorganisation nämns betydelsen av hög och stabil tillväxt eller åtgärder som främjar sysselsättningen i mindre företag inte på något ställe i förarbetena till skattereformen. Inte heller diskuteras förutsättningarna för framväxten av ett annalkande kunskapssamhälle eller tjänstesektorns betydelse. Fåmansföretagarna uppfattas närmast som ett problem när det gäller att få systemet att gå ihop och inte heller inses betydelsen av de mindre företagen när det gäller att anställa arbetskraft som blivit övertalig inom den offentliga sektorn eller friställd i de större företagen. Organisationen anser vidare att utvärderingen inte omfattar en analys av de brister som funnits i reformen. Härvidlag åsyftas den i reformen bibehållna dubbelbeskattningen på avkastningen på vinster i aktiebolag, utformningen av de särskilda s.k. fåmansaktiebolagsreglerna och de höga skattekilar på tjänster som uppkom genom att moms i samband med reformen även infördes på tjänster. Utvärderingen visar därmed att reformeringen av det svenska skattesystemet måste fortsätta. Organisationen påpekar dock att överensstämmelsen mellan verklig och skattepliktig vinst blivit bättre genom reformen. Lantbrukarnas riksförbund är kritiska till att reformeringen av beskattningen av enskild näringsverksamhet (den neutrala företagsbeskattningen) av kommittén framställs som särskilt komplicerad. Förbundet ser det som synnerligen angeläget att det ges en balanserad bild av olika rättsområdens komplexitet. Ett felaktigt utpekande av ett visst skatteområde som särskilt komplext kan förleda till ändringar som diskriminerar grupper av t.ex. företagare i ekonomiskt hänseende. Arbetsutbudet Kommittén refererar till att undersökningar visar att reformen på sikt kan leda till en ökning i antalet arbetade timmar med 2-5 procent för sammanboende män, medan effekten för sammanboende kvinnor sannolikt ligger mycket nära noll. Kommittén påpekar att dessa genomsnittseffekter döljer stora skillnader mellan hushåll. För makar gäller att valet av arbetstider är ömsesidigt beroende. Nedgången i faktisk arbetstid i den senaste konjunkturnedgången var mindre än enligt tidigare mönster. Effekten på antalet arbetade timmar är inte den enda dimensionen av arbetsutbudet. Det finns också en kvalitetsaspekt. Skattereformen har medfört att utbildning och karriärval lönar sig bättre. Detta gäller även för personer som redan är etablerade i yrkeslivet. Kommittén pekar på att skattereformen kan väntas ha effekter på beslutet att köpa hemtjänster. Kommittén tar emellertid inte ställning till huruvida det minskade hemarbetet som har kunnat observeras har ersatts av ökad användning av arbetstjänster köpta på marknaden. Flertalet remissinstanser delar kommitténs bedömning av effekterna på arbetsutbudet och incitamenten till utbildning. SCB anser att diskussionen kring arbetsutbudet visar på intressanta infallsvinklar men att kommittén egentligen inte besvarar frågorna om reformens effekter på arbetsutbud, utbildning, karriärval och lönebildning. Det saknas robusta resultat för utvecklingen under de relevanta åren. Byrån anser att utredningen borde ha fört ett resonemang om huruvida utgångsläget, med högre sysselsättning och lägre marginalskatter än tidigare, kan ha haft någon betydelse för skattereformens effekt på arbetsutbudet. Effekten på arbetsutbudet av en marginalskattesänkning kan vara beroende av sysselsättningsläget och marginalskattens höjd i utgångsläget. SACO hävdar att det med tanke på den rekordhöga arbetslösheten under de senaste åren och den därav följande discourage-worker-effekten torde vara i stort sett omöjligt att med hjälp av arbetsmarknadsdata från den aktuella utvärderingspe- rioden bedöma skattereformens effekter på arbetsutbudet. Skolverket påpekar att skattevariationer inte utgör det enda utbildningsin- citamentet för en individ. En analys av vilka faktorer som ligger till grund för individens beslut om studier måste utgå från fler förklaringsgrunder än skatte- systemet. SACO pekar på att skattereformens sänkning av marginalskatterna till ca 50 procent torde ha positivt påverkat nyregistreringsfrekvensen vid universitet och högskolor. [Omvänt] motverkar den s.k. värnskatten och andra former av höjd marginalskatt viljan till investeringar i högre utbildning. Organisationen pekar på att höga marginalskatter även påverkar en annan kvalitativ dimension av arbetsutbudet, nämligen individens vilja att ta på sig mer avancerade ar- betsuppgifter, ansvar samt att utveckla verksamheten. Även om det för många människor ligger en glädje i att utvecklas i arbetet är det med bestämdhet så att utan en rimlig ekonomisk ersättning för extra ansträngningar så minskar intresset för ytterligare prestationer och ansvar. Enligt Arbetsmarknadsstyrelsen är kommitténs bedömning att skattereformen troligen kommer att ha en positiv effekt på arbetsutbudet på ett par procent en betydligt försiktigare beräkning än den som gjordes före skattereformen. Styrelsen anser att den extremt djupa lågkonjunkturen 1990-1993 omöjliggör säkra slutsatser om skattereformens påverkan på arbetsutbudet. Styrelsen menar vidare att andra instrument än skattesystemet skall användas om man önskar begränsa arbetsutbudet något. Enligt Samhällsvetenskapliga fakulteten vid Umeå universitet förefaller det vara en poänglös exercis att göra samlade kvantitativa uppskattningar av ut- budseffekterna på det sätt som görs i betänkandet. Fakulteten framhåller vidare att skattereformens effekter på jämställdheten mellan könen inte har lyfts fram i betänkandet. Jämställdhetsfrågor har en särskilt stor betydelse när allokeringen av resurser diskuteras inom hushållen. Kommittén borde från början ha fäst större avseende vid frågeställningar kring mäns och kvinnors tidsallokering och effekterna av förändrade skatter. Den jämställdhetsaspekt som tas upp i sammanställningen av utvärderingens huvudresultat är ingen nyhet. Att det föreligger en negativ korseffekt mellan kvinnans arbetsutbud och mannens inkomst är ett känt fenomen, vilket särskilt uppmärksammades efter 1971 års reform om individuell inkomstbeskattning. Att männen fått en relativt sett större skattesänkning än kvinnorna är inte heller förvånande med hänsyn till skillnaderna i löneläge mellan heltidsarbe- tande män och kvinnor. Att marginalskattesänkningarna haft en positiv betydelse för en större andel män än kvinnor ligger förmodligen bakom attitydskillnaden beträffande reformen mellan män och kvinnor. Att kvinnor i samtliga inkomst- och yrkesgrupper ger reformen ett markant svagare stöd än män i samma yrkes- och in- komstkategori har överhuvudtaget inte kommenterats i utvärderingen. Beträffande utformningen av varu- och tjänstebeskattningen anser Byggen- trepenörerna att skattereformen på ett olyckligt sätt präglades av den ekono- miska situation som rådde under utredningstiden men som inte var långsiktigt hållbar. Skattereformarbetet vägleddes av en långt driven likformighetsfilosofi som strider mot teorin om optimal beskattning av varor och tjänster. Enligt denna skall - vilket också framhålles i betänkandet - varor och tjänster som är särskilt priskänsliga beskattas med en låg skattesats medan de som är priso- känsliga bör beskattas med en högre skattesats. Hur Sverige skall undvika mass- arbetslöshet är idag en dominerande fråga. De delar av arbetsmarknaden som slagits ut p.g.a. skattesystemets utformning förefaller idag vara näraliggande alternativ för de grupper där massarbetslösheten permanentats. Främst gäller detta olika typer av priskänsliga varor och tjänster riktade mot hushållskunder. En del av dessa varor och tjänster är byggservice till hushållen. På grund av tjänstens priskänslighet uppstår samhällsekonomiska förluster på flera sätt. Specialiseringsvinster går förlorade när hushållen väljer att själva utföra arbeten istället för att anlita professionell arbetskraft. Andelen svartjobb ökar samtidigt som den totala mängden arbete blir lägre än vad som är sam- hällsekonomiskt motiverat. Mot bakgrund av de helt förändrade förutsättningar som nu gäller anser Byggentreprenörerna att en översyn bör göras av varu- och tjänstebeskattningen. De finner det anmärkningsvärt att kommittén överhuvudtaget inte diskuterar frågan om samhällsekonomisk effektivitet i beskattningen av varor och tjänster. Deras bedömning är att argumenten för att anpassa beskattningen efter teorin för optimal beskattning nu stärkts avsevärt. Reformens fördelningseffekter Enligt kommittén var ett huvudsyfte med reformen ökad ekonomisk effektivitet. Inkomstfördelningen var dock en viktig restriktion. Nya beräkningar, som baserar sig på skattebasernas faktiska utveckling och som presenteras i bilaga 5 till betänkandet visar att den fördelningskalkyl som gjordes i propositionen håller för flertalet grupper. Högre tjänstemän och hushåll i decil 10 har dock fått en större relativ ökning av disponibel inkomst jämfört med vad som förutsågs i propositionskalkylen. För decil 10 blev ökningen i disponibel inkomst 3,4% när beräkningen utfördes på data från 1992 och 2,7% när data från 1989 änvändes. Dessa resultat ligger nära medelvärdet för samtliga hushåll som studeras (3,4 respektive 3,3%) men överstiger propositionskalkylens effekt på 0,2% för decil 10. Orsaker till avvikelsen i förhållande till propositionskalkylens beräkningar är enligt kommittén bl.a. nya antaganden om basbreddningar, mindre basbreddningar i kapital och slumpfel i urvalet. I bilaga 1 till betänkandet presenteras en annan studie av skattereformens fördelningsmässiga effekter. Denna studie visar bl.a. att utjämningseffekten av skatter och bidrag, mätt med Ginikoefficienter, är minst lika god 1991-92 som 1989. Utjämningseffekten har ökat för hushåll med fler än ett barn men minskat för övriga hushåll. Resultaten visar också att de höjningar av barn- och bostadsbidragen som ingick i skattereformen balanserade den minskade utjämningen genom skattesystemet. Enligt kommittén beror den allt ojämnare fördelningen av disponibla inkomster som observerats under senare år i huvudsak på ökad arbetslöshet och lönespridning. Skattereformens kontraktiva effekt på efterfrågan kan emellertid ha påverkat arbetslöshetens nivå. Skattereformens effekt på lönebildningen är enligt kommittén mer osäker. Kommittén påpekar också att de budgetförstärkningar som föranleds av reformens underfinansiering kan ha en annan fördelningsprofil än den som åsyftades i reformen. Kommittén finner att disponibelinkomsterna för pensionärerna ökade mer än disponibelinkomsterna för hushåll i aktiv ålder under perioden 1989-92. Detta berodde enligt kommittén på pensionärernas förhållandevis låga skuldsättning, riktad bostadsstöd och förändringar i pensionärsgruppens sammansättning över tiden. Kommittén finner också att skattereformen medfört en förbättrad horisontell rättvisa. Spridningen i betald skatt för hushåll som har lika höga arbetsin- komster har minskat för hushåll i de högre inkomstskikten. Statistiska Centralbyrån anser att det finns större osäkerhet i beräkningen av reformens effekter på inkomstfördelningen än vad kommittén visat. Byrån anser att kommitténs arbete har satt fokus på flera frågor där det statistiska underlaget bör förbättras. Det är också tveksamt om förslag som aldrig be- slutades i riksdagen skall tas med i beräkningarna. Vidare har byrån invänd- ningar mot den proportionella utläggningen av momsen som görs i bilaga 5 till betänkandet. Hur momsen läggs ut torde ha stor inverkan på resultatet. Byrån anser slutligen att reformens effekt på disponibelinkomsten för de övre decilerna i studien är överskattade eftersom prisfallet på egna hem inte be- aktas, och att omfördelningseffekten av reformens ändringar i bidrag efter skatt övervärderas eftersom denna omfördelningseffekt ökar vid en konjunkturnedgång. Vad beträffar inkomstfördelningsundersökningen i bilaga 5 anser SACO att det med de beräkningsmetoder och dataunderlag som utnyttjats inte är möjligt att identifiera hur stor del av skillnaderna i förändringen av disponibel inkomst för olika grupper som strikt är att hänföra till skattereformen. Att använda dessa små och otillförlitliga skillnader till intäkt för ändringar i skatteskalan är anmärkningsvärt. Det leder onekligen till slutsatsen att hela skattereformen rimligen bör göras om. Det är också relevant att ställa frågor kring huruvida den inkomstfördelning som gällde 1989 kan fungera som norm för all framtid. Det är SACO:s uppfattning att skattereformens beslut skall ligga fast och att manipulationer av det slag som presenterats den senaste tiden undergräver förtroendet för regeringens politik. SABO anser att skattereformens finansiering till stor del har lagts på bo- stadssektorn vilket medfört tveksamma fördelningseffekter. Om reformens underfinansiering visar sig varaktig, och om detta skulle motivera åtgärder för att uppnå full finansiering, kan sättet att göra detta få betydelse för bilden av reformens fördelningseffekter. SABO anser vidare att en naturlig effekt av skattereformens konstruktion är att fördelningen av den disponibla inkomsten tenderar att bli mera ojämn. Bostadshushåll med endast en vuxen får endast en skattesänkningseffekt, men också en full bostadskostnadshöjning. Ett genom- snittligt bostadshushåll med sammanboende vuxna får drygt två skattesänk- ningseffekter på en relativt högre inkomst, men fortfarande endast en boende- kostnadsökning. SABO befarar också att reformen kan leda till en mer diffe- rentierad hyressättning vilket kan ge upphov till ekonomisk segregation. SABO understryker slutligen att det under åren efter skattereformen skett genomgri- pande förändringar som motiverar en översyn av det nya skattesystemets för- delningseffekter. Näringslivets skattedelegation anser att skattereformen är fördelningspoli- tiskt neutral. Enligt delegationens mening stämmer resultaten av de båda för- delningsundersökningarna som ligger till grund för kommitténs slutsatser väl överens med varandra. De analyser som redovisas i betänkandet ger inget belägg för att inkomsttagarna i de högsta inkomstklasserna vunnit på skattereformen jämfört med andra grupper. Delegationen konstaterar att den disponibla inkomst som analyseras i bilaga 5 inte tar hänsyn till de betydande värdeförluster på villor, bostadsrätter och småhus som skattereformen bidragit till. Enligt beräkningarna i bilaga 1 motsvarar kapitalförlusterna på småhus 9 procent mer av de disponibla inkomsterna för decil 9 jämfört med decil 2. Delegationen anser också att den redovisade ökningen av decil 10:s disponibla inkomster är överskattad genom det faktum att ökningen till en obestämbar del torde bero på just sådana beteendeförändringar som reformen eftersträvade - mer sparande, mer arbete, mindre avdrag, mindre „fiffigheter„, bantning av högbelånade värdepappersportföljer etc. Vidare innehåller den 10:e decilen inte idag samma människor som 1989. I toppen av den 10:e decilen fanns då bl.a. de som utnyttjade klippekonomin och det gamla skattesystemets alla svagheter. Delegationen vill i detta sammanhang också varna för att enskilda siffer- uppgifter plockas ut ur analyserna för att sedan användas utanför sitt egentliga sammanhang. Fullmäktige i Riksgäldskontoret menar att reformen medförde större hori- sontell rättvisa och även en i övrigt bra fördelningspolitisk träffbild. Företagarnas Riksorganisation påpekar att ekonomin under åren efter reformen befunnit sig i en extrem situation med en depression som inträffar två till tre gånger per sekel. Under dessa omständigheter bör några alltför långt gående slutsatser inte dras av det ekonomiska utfallet av reformen för olika grupper, även om kommittén har gjort ett förtjänstfullt försök härtill. Kooperativa förbundet menar att det kan ha varit riktigt att tillfälligt in- föra den s.k. värnskatten som ett bidrag till saneringen av statsfinanserna. Däremot anser förbundet att det är felaktigt att återgå till ett högre marginal- skatteuttag. Om värnskatten, som numera diskuteras, skulle ersättas av egenav- gifter på ett underlag över 7,5 basbelopp skapas en sådan effekt. Det omstridda utfallet för decil 10 kan ha naturliga förklaringar. Bl.a. har säkerligen en rad förmåner växlats mot högre lön. Vidare är det sannolikt att viss överströmning skett från tjänsteinkomster till kapitalinkomster. Vad som än orsakat detta utfall anser KF att det knappast kan läggas till grund för att även på sikt be- hålla dagens högre skattenivå. Ett sådant skatteuttag ger incitament till skatteplanering, reducerat intresse för utbildning och försämrar Sveriges konkurrensläge. Landsorganisationen i Sverige menar att kommittén bekräftar organisationens farhågor inför skattereformen. Höginkomsttagare har fått ett vida bättre utfall av skattereformen än vad som antogs i propositionen. Detta beror i första hand på att dessa grupper inte betalat kapitalinkomstskatter i den omfattning som man kalkylerade med i samband med reformen. T.ex. blev basen på aktier betydligt mindre 1992 än 1989. Underfinansieringen av reformen har i sin tur gett upphov till besparingar i statsbudgeten, som resulterade i ytterligare fördelningspolitiska snedvridningar. En förutsättning för att LO skulle ställa upp på reformen var det löfte regeringen gav om reformens fördelningseffekter. Uppgörelsen innebar att regeringen skulle korrigera reformens fördelningsmässiga profil om organisationens farhågor skulle visa sig vara sanna. Samhällsvetenskapliga fakulteten vid Göteborgs universitet finner det anmärkningsvärt att reformens inverkan på faktorinkomsterna lämnas utanför fördelningsanalysen och är kritisk till att studien i bilaga 5 görs på hus- hållsnivå. Fakulteten påpekar att Sverige har haft särbeskattning under 25 år med den explicita jämställdhetsambitionen att vuxna personer bör betraktas som självständiga inkomsttagare. Det är därför anmärkningsvärt att kommittén valt att betrakta hushållet som inkomsttagare. Vidare riktas kritik mot att beräkningarna endast utförts på personer i åldern 25-64 år. Enligt fakulteten är frågan om skattereformen gynnat höginkomsttagare eller låginkomsttagare alltjämt obesvarad. Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser sig inte ha kompetens att bedöma och ifrågasätta de slutsatser kommittén drar om reformens fördel- ningseffekter men vill påpeka att resultaten är av mindre intresse idag. De stora förändringar som skett i skatte- och transfereringssystemen efter 1992 medför enligt fakulteten att det är felaktigt att idag använda kommitténs jäm- förelse mellan 1989 och 1992 för skattepolitiska åtgärder som endast syftar till att korrigera resultat som då kanske inte uppnåddes. När det gäller fördel- ningspolitiska åtgärder via skatte- och transfereringssystemen är det nödvändigt att dagens och inte gårdagens situation bildar utgångspunkten. Boverket anser att kommitténs beskrivning av boendekostnaderna och deras andel av hushållsbudgeten är alltför summarisk. Analyser av viktiga fördelningseffekter av de ökade boendekostnaderna saknas. Önskemålet om en effektiv resursallokering kan komma i konflikt med önskemålet om en jämt fördelad bostadsstandard. Boverket menar att kommittén tar ställning i denna konflikt genom att utgå från att det övergripande målet är effektiv resursallo- kering. Så länge fördelningseffekterna och effekterna på den samhällsekonomiska effektiviteten inte är kvantifierade blir emellertid avvägningen mellan samhällsekonomisk effektivitet och fördelningspolitik en värderingsfråga. Boverket finner det också anmärkningsvärt att något försök till analys av hur de ökade bostadskostnaderna fördelade sig mellan olika hushållstyper och upplåtelseformer inte redovisas i utredningen, speciellt med tanke på att ut- redningsexperterna noterar att inkomstfördelningen blev betydligt ojämnare efter skattereformen när hänsyn tas till boendekostnaderna. Boverket saknar en analys av de faktiskt realiserade kapitalförlusterna på villamarknaden och hur de fördelats mellan olika hushållstyper. Kommittén borde också närmare studerat effekterna av den höjning av bostadsbidragen och de ändringar i reglerna för räntebidrag i hyres- och bostadsrätter som gjordes i samband med skattereformen. Samhällsvetenskapliga fakulteten vid Umeå universitet anser att den för- ändring i real disponibel inkomst för olika inkomstskikt som i betänkandet redovisas i procentform, delvis kan ge en felaktig bild, eftersom dessa pro- centtal beräknas på vitt skilda bastal. Om man gör motsvarande beräkning i kronor istället för i procent framträder en delvis annan bild, där reformen har en markant fördelningsprofil till förmån för höginkomsttagarna. Fakulteten påpekar att en viktig del av skattereformen var växlingen från direkta till indirekta skatter. I bedömningen av fördelningseffekterna ingår som mått endast hur inkomstfördelningen påverkats av reformen. För att på ett bättre sätt få en helhetsbild av fördelningseffekterna borde utredningen ha ansträngt sig mer när det gäller frågan hur stora fördelningseffekterna av momsförändringen blev. En intressant frågeställning är således hur stor inkomstökning som krävs för att kompensera konsumenterna för de prisökningar som följde av momsförändringarna. En annan intressant fråga är hur medborgarnas uppfattning om rättvisa hänger samman med det sätt på vilket skattesystemet är utformat. Skapar institutioner som skattesystemet också normer om rättvisa eller är det tvärtom så att institutioner bara kan tillskapas om de svarar mot breda medborgargruppers rättviseuppfattningar? Enligt Konjunkturinstitutet bör kapitalförluster (t.ex. sänkta villapriser) orsakade av skattereformen endast beaktas om man vill utvärdera själva över- gången till det nya skattesystemet. Om man istället vill studera inkomstför- delningen när det nya skattesystemet väl införts, så ska de initiala kapitalför- lusterna exkluderas. Institutet påpekar att fördelningsstudierna är begränsade till befolkningen i yrkesverksam ålder och att de inte omfattar företags- och lantbrukarhushåll. Institutet beklagar att nya beräkningar av fördelnings- effekter endast gjorts för den yrkesaktiva befolkningen. Kommittén hävdar att skattereformen inte kan sägas ha missgynnat pensionärerna. Underlaget för den bedömningen framstår emellertid som svagt. Institutet anser därför att kommit- téns material bör kompletteras med beräkningar av reformens effekter på pen- sionärernas disponibelinkomster. Enligt institutet innebär den metod som används i bilaga 5 att fördelningseffekterna beräknas utan hänsyn till beteende- förändringar. Höginkomsttagarna antas t.ex. ligga kvar med stora ränteutbetal- ningar trots att värdet av underskottsavdragen minskat. Det medför att resulta- tet har ett systematiskt fel och att det inte direkt kan användas som en upp- skattning av reformens effekter. Konjunkturinstitutet anser dock att den under- sökning som presenteras i bilaga 1 tar hänsyn till att skatte- och bidragssyste- met påverkar beteendet. I denna studie jämförs de verkliga omfördelnings- effekterna - dvs. effekter av skattereformen, beteendeförändringar som följd av reformen samt ändrade bruttoinkomster. Tyvärr presenteras resultatet i form av Gini-koefficienter, som är ett mycket trubbigt och svårtolkat mått på inkomst- fördelningar. Den faktiska omfördelningen framstår här som lika stor före och efter reformen, men det bör understrykas att inkomstomfördelningen ändå kan ha ändrats avsevärt. Institutet menar att ingen av undersökningarna klarar av att helt isolera effekterna av skattereformen och de av reformen frambringade beteendeförändringarna. Det är därför svårt att med precision besvara frågan om skattereformens effekter på inkomstfördelningen. Förmodligen har dock reformen inte i någon större utsträckning ändrat inkomstfördelningen. Vid en utvärderingen av reformens fördelningsmässiga effekter kan det enligt Fullmäktige i Riksbanken finnas anledning att överväga vilken jämförelsenorm som är relevant att utgå från vid en utvärdering av skattereformen. Det fanns i den svenska ekonomin flera strukturella obalanser under den period som föregick reformen. Det finns anledning att ifrågasätta huruvida utvärderingen bör utgå från denna långsiktigt ohållbara situation. Det är enligt fullmäktiges mening troligt att jämviktsmekanismer i ekonomin förr eller senare skulle tvingat fram korrigeringar. En utvärdering bör därför utgå från en situation som är mera stabil, eller åtminstone diskutera vad det innebär att jämförelser görs mot ett makroekonomiskt instabilt läge. Sveriges Pensionärsförbund anser inte att det är skatteomläggningen som missgynnat pensionärerna, men den har heller inte gynnat den enskilde pen- sionären mer än den gynnat andra inkomsttagare i samma inkomstklass. När kommittén påstår att pensionärshushållen haft en betydligt bättre utveckling av de disponibla inkomsterna än hushåll i aktiv ålder bortser man från, mot bättre vetande, att det är förändringen i sammansättningen av pensionärshushållen som gett denna effekt. SPF kräver att kommitténs material kompletteras med korrekta kalkyler över hur pensionärernas disponibelinkomster har påverkats av skattereformen. Pensionärernas Riksorganisation anser att den disponibla inkomsten för decil 10 ökat väsentligt och kraftigt som en följd av reformens regelförändringar. Detta har också bidragit till reformens underfinansiering. Organisationens bestämda uppfattning är att för denna grupp bör den fr.o.m. 1995 införda värnskatten på 5% bibehållas samt att den allmänna egenavgiften bör tas ut utan takbegränsning. Organisationen påpekar att kommittén inte redovisar någon undersökning av pensionärernas disponibelinkomster uppdelat på olika inkomstgrupper (deciler) som man gör för de aktiva. En sådan undersökning skulle ha visat en kraftigt minskad disponibel inkomst för alla med låga pensioner. Det är enligt organisationens mening anmärkningsvärt att en sådan redovisning inte görs i utvärderingen av skattereformen. De konstaterar att det inte finns stöd för påståendet att pensionärshushållen har haft en betydligt bättre utveckling av de disponibla inkomsterna än hushåll i aktiv ålder. 25 Stabilisering Enligt kommittén gav skattereformen upphov till ett minskat realt sparande som tenderade att minska den aggregerade efterfrågan. Reformens underfinansiering gav istället upphov till en expansiv effekt på efterfrågan. Enligt kommitténs bedömning är nettoeffekten av dessa två motverkande faktorer kontraktiv. Reformen antas ha skapat ett fall i BNP på knappt 1%. Kommittén menar att det inte hade varit bättre att avvakta med reformen men att det hade varit en fördel om reformen kommit tidigare. Tidsordningen mellan kreditmarknadens avreglering och reformen var inte bra. Fullmäktige i Riksgäldskontoret anser att konjunkturnedgången under 1990- talet hade blivit mindre om skattereformen och nödvändiga strukturella reformer på utgiftssidan hade vidtagits tidigare. Det är utifrån detta synsätt felaktigt att utpeka skattereformen som en orsak till konjunkturavmattningen. Konjunkturinstitutet påpekar att skattereformen gav två motriktade effekter på hushållens konsumtionsefterfrågan. Nettoeffekten på de disponibla inkomsterna var positiv. Samtidigt stimulerades det finansiella sparandet genom en kraftig höjning av realräntan efter skatt, till stor del beroende på den ändrade kapitalinkomstbeskattningen. I kommittén görs bedömningen att skattereformen gav en nedåtriktad effekt på den privata konsumtionen och att denna effekt motsvarade ca en procent av BNP. Bedömningen är dock enligt institutet inte invändningsfri. Skattereformens efterfrågedämpande effekt i inledningsskedet kan ha överskattats av utredningen, men reformen kan å andra sidan ha bidragit till att förlänga lågkonjunkturen. Institutet påpekar att utvärderingen bygger på en modell med två kategorier av hushåll, "keynesianska" hushåll som varken lånar eller sparar finansiellt och "neoklassiska" hushåll som endast ändrar sin konsumtion vid bestående ändringar av inkomster eller räntor/relativpriser och som betraktar reformens underfinansiering som temporär. Inkomsteffekten för de neoklassiska hushållen skulle därför inte ha påverkat deras konsumtion. Underfinansieringen måste emellertid ha varit svår att identifiera för hushållen - särskilt som reformen hade lanserats som fullt finansierad. Åtminstone i inledningsskedet (1990-92) är det därför troligt att reformens inkomsteffekt även påverkade de neoklassiska hushållens konsumtionen positivt. Enligt Fullmäktige i Riksbanken finns det ett samband mellan å ena sidan skatt på arbetsinkomster och å andra sidan pris- och inflationsutvecklingen i en ekonomi. Kommittén berör inte detta explicit, men enligt fullmäktiges mening kan det finnas skäl att uppmärksamma frågan, bl.a. med anledning av senare års förändringar av skatt på arbetsinkomster. Mot bakgrund av detta anser fullmäktige att det vid en slutlig utvärdering av skattereformen är nödvändigt att mer utförligt än vad som skett i kommitténs analys beakta skattesystemets effekter på pris- och inflationsutvecklingen i ekonomin. Vad beträffar diskussionen kring reformens bidrag till konjunkturnedgången anser fullmäktige att det kan finnas anledning att reflektera över diskussionens utgångspunkter. Kommitténs resonemang om reformens bidrag till lågkonjunkturen utgår från att r- eformen gav starka incitament för hushållen att ändra sitt sparbeteende genom att minska sitt reala och öka sitt finansiella sparande. I en keynesiansk modell av standardsnitt, uttolkas effekterna av detta som ett skift nedåt i investe- ringar i bl.a. fastigheter och småhus, vilket i sin tur ger en kontraktiv effekt på aggregerad efterfrågan. I detta sammanhang är det enligt fullmäktiges mening relevant att även undersöka och försöka värdera de bakomliggande strukturproblem som fanns i svensk ekonomi vid tidpunkten för reformens genomförande. Om resul- tatet av en sådan utvärdering visar på andra orsaker till skiftet i sparandet, kan slutsatserna komma att påverkas vad gäller frågan om skattereformens bidrag till lågkonjunkturen. Den keynesianska modell som används ger efterfrågesidan största möjliga spelrum, medan den bortser från eventuella expansiva effekter via ekonomins utbudssida. Vidare saknar modellen komponenter för vilka mekanismer som styr pris- och löneanpassning. Fullmäktige anser att det hade varit värdefullt med en belysning av dessa frågor utifrån fler och kanske moder- nare modellperspektiv. Skattereformens finansiering Kommittén finner med hjälp av en statisk beräkning att underfinansieringen av skattereformens andra steg uppgick till i genomsnitt 21 miljarder kronor under perioden 1991-93. Denna beräkning baserar sig på faktiska skattebaser för 1991 och i vissa fall 1992-93. Enligt kommittén berodde prognosfelen i propo- sitionskalkylen i huvudsak på att individernas inkomster utvecklades snabbare än förväntat, vilket medförde att skattesatssänkningarna fick ett större negativt genomslag på skatteintäkterna, och på en svagare utveckling av vissa finans- ieringsbaser som t.ex. reavinst på aktier, underlag för företagsskatt och moms. Till underfinansieringen från reformens andra steg skall läggas en under- finansiering på omkring 4 miljarder kronor från reformens första steg och en underfinansiering på omkring 10 miljarder kronor som orsakas av reformens kontraktiva effekt på efterfrågan. Kommittén anser att det är oklart om reformen är underfinansierad på lång sikt men finner att vissa faktorer tyder på en minskad underfinansiering efter 1992. Enligt kommittén föranleder reformens underfinansiering inte några ytterligare åtgärder eftersom statsmakterna vid tagna beslut avvägt, låt vara indirekt, reformens försämring av statsfinanserna mot det stabiliseringspolitis- ka läget. Riksrevisionsverket anser att bättre metoder för effektberäkningar i samband med regelförändringar bör utarbetas. En finansieringskalkyl bör exempelvis alltid innehålla en känslighetskalkyl i vilken olika tänkbara scenarios ana- lyseras. Enligt SABO:s bedömning har bostadskonsumtionens bidrag till reformens finansiering underskattats i finansieringskalkylen. Enligt organisationens egna beräkningar har bostadskonsumtionens bidrag till reformens finansiering ökat från 27 till 33 miljarder kronor, vilket främst beror på oförutsett höga investeringsvolymer och ett än högre ränteläge än vad som förutsågs vid kalkyltillfället. Skattereformen är enligt samma beräkningar underfinansierad med ca 30 miljarder kronor år 1992. Av den återstående finansierade delen av skattereformen har bostäderna svarat för ca 80% netto. Fullmäktige i Riksgäldskontoret anser att det är av stor vikt att framskriv- ning av skattebaser för denna typ av beräkningar görs från ett utgångsläge som kan anses normalt. Utgångslägets skatteinkomster överskattades emellertid i den meningen att de inte var långsiktigt hållbara. Alla beteendeförändringar som kan förutses bör också beaktas. Enligt fullmäktige kunde flera inslag i skattereformen, som sänkta marginalskatter, breddad momsbas och begränsningen av ränteavdragens värde, förväntas medföra beteendeförändringar. Inga antaganden gjordes emellertid om att dessa förändringar skulle medföra ändringar i konsumtionsmönstret eller någon anpassning av hushållens balansräkningar. En effekt av detta var att de skatteintäkter som skulle genereras av olika basbreddningar överskattades. Enligt Företagarnas Riksorganisation visar utvärderingen att skattereformen på längre sikt i stort är fullfinansierad. Kommittén visar därmed att varken den s.k. värnskatten som infördes 1995 eller en eventuell höjning efter denna tidpunkt skulle ligga i linje med reformens syfte. Konjunkturinstitutet riktar kritik mot att beräkningarna av budgeteffekterna koncentreras till inkomstsidan, där den svaga utvecklingen av många skattebaser medfört att skattereformens plussida kommit att få ett sämre utfall än beräknat. Att den ekonomiska utvecklingen också medfört överraskningar på skattereformens utgiftssida har däremot inte rönt samma uppmärksamhet. Beräknade budgeteffekter av ändrade transfereringsregler saknas t.ex. helt. Höjningen av bostadsbidragen, som var en del av reformen, blev förmodligen betydligt dyrare än beräknat till följd av dels den ekonomiska krisen, dels ökad flyktninginvandring. Också utvärderingen av "minussidans" dominerande post, de sänkta inkomstskatterna, förefaller endast delvis genomförd. Konjunkturnedgången 1991-93 bör ha inneburit att underlaget för inkomstskatt utvecklades svagare än beräknat, och att skattebortfallet från sänkta inkomstskattesatser blivit mindre än beräknat. Förenkling av skattereglerna och skattesystemets driftskostnader De färre antal inkomstslag och skattesatser som infördes i samband med reformen medförde enligt kommittén att den skattskyldige lättare fick grepp om skatteeffekterna av olika förändringar i sin ekonomi. Enligt kommittén uppgick skattesystemets driftskostnader till 14 miljarder kronor efter reformen. Skattskyldigas fullgörandekostnader uppgick till ca 2/3 av de totala driftskost- naderna. Den resterande delen av driftskostnaderna utgjordes av myndigheternas administrationskostnader. Kommittén finner att skattereformen lett till minskade fullgörandekostnader för fysiska personer medan fullgörandekostnaderna ökat något för företagen. Fullgörandekostnaderna är mest betungande för småföretagen. Drifts- och fullgörandekostnaden per intäktskrona är enligt kommittén högst för momsen. Näringslivets skattedelegation anser att skattereformen i huvudsak lett till enklare skattesystem. På några områden, t.ex. kapitalbeskattningen och be- skattningen av enskild näringsverksamhet, har förenklingseffekterna dock varit begränsade. Delegationen vill betona vikten av att statsmakterna visar åter- hållsamhet när det gäller att lägga ytterligare uppgifter på företagen som ett led i effektiviseringen av skattesystemet. Enligt delegationen har den efter- strävade enkelheten uppnåtts relativt väl för löntagarna. Detta har dock skett till priset av att utökad uppgiftsskyldighet lagts på arbetsgivarna och tredje man. Lantbrukarnas riksförbund framhåller att kommitténs resultat visar på att fullgörandekostnaderna är relativt sett högre för momsen jämfört med andra stora skatter och att fullgörandekostnaderna faller tyngst på de små företagen. LRF konstaterar att kommitténs redogörelse för fullgörandekostnaderna avser läget före det att redovisningsperioderna förtätades till varje månad. Kommitténs resultat visar därför helt klart att den förtätning som skett av såväl moms- som preliminärskatteredovisningen omedelbart bör ändras. Riksskatteverket betonar vikten av att skattereglerna görs så lätta som möjligt att förstå, tillämpa och kontrollera. Skattemyndigheten i Stockholm anser att skattereformens målsättning att förenkla endast uppnåddes till viss del. Efter reformen har utvecklingen gått åt motsatt håll. Skattemyndigheten i Kalmar menar att de förenklingar som gjorts har inneburit att granskningen kunnat koncentreras till de mer komplicerade deklarationerna. Reformens beständighet Enligt kommittén består skattereformens huvudprinciper trots det stora antal förändringar som gjorts i skattesystemet efter reformen. Som exempel på brott mot reformens principer nämns differentieringen av momsen och lättnaden i kapitalbeskattningen 1992-94. Kommittén menar att tidsbegränsningen av värnskatten visar på en vilja att stå fast vid principerna. De grundläggande principerna för företagsbeskattningen ligger kvar. En förenkling av företagsbe- skattningen är dock önskvärd. Flertalet remissinstanser anser att stabiliteten i skattesystemet och de grundläggande intentionerna bakom skattereformen måste upprätthållas. Riksrevisionsverket anser t.ex. att mer genomgripande förändringar inte bör genomföras med mindre än att utfallet på längre sikt går att utläsa. Den höga förändringstakten och komplexiteten skapar överhuvudtaget oklara plane- ringsförutsättningar för företag och näringsidkare. Landsorganisationen i Sverige anser att flertalet av de förändringar som gjorts i skatte- och bidragssystemet efter skattereformen i större eller mindre grad måste betraktas som brott mot den breda uppgörelsen kring reformen. Den första avvikelsen bestod i att höjningen av barnbidraget med cirka 1000 kronor om året aldrig kom till stånd. Ytterligare brott mot de principer som var vägledande för reformen var differentieringen av momsskattesatsen och den lättnad i kapitalinkomstbeskattningen som infördes mellan 1992 och 1994. Vidare har införandet av egenavgifter medfört en höjning av skatterna. Marginaleffekten av egenavgifterna blir störst för löntagare under brytpunkten medan inkomster över 7,5 basbelopp inte drabbas alls, varför ytterligare fördelningsorättvisor har uppkommit genom detta. Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet menar att reformens huvud- principer kvarstår. Fakulteten instämmer i kommitténs konstaterande att en förutsättning för att skattesystemet skall ge de åsyftade effektivitetsvinsterna är att reglerna hålls någorlunda stabila och att principerna som låg till grund för reformen inte urholkas. Samhällsvetenskapliga fakulteten vid Umeå universitet finner dock goda skäl till att ifrågasätta behovet av stabilitet i skattesystemet. Enligt fakulteten är det är svårt att dela kommitténs övertygelse om att skattereformen, trots de förändringar i skatte- och transfereringssystemet som genomförts, är en stabil reform. Under nittiotalet har ett flertal av reformens principer övergetts eller reviderats. Detta är enligt fakulteten med all sannolikhet ofrånkomligt då skat- tepolitiken befinner sig i skärningspunkten för samhälleliga fördelningskon- flikter. Enligt fakulteten understryker skattereformen svårigheterna att predicera de faktiska utfallen av stora institutionella förändringar. Samhällsförhållandenas komplexitet gör att osäkerheten om de samlade resultaten från genomgripande politiska reformer är och kommer att vara stor. Samhällspolitiskt medför detta att behovet av “piecemeal social engineering„ alltid kommer att kvarstå. Just på grund av svårigheterna att på förhand bedöma resultatet av politiska reformer måste det finnas möjlighet att i efterhand korrigera reformernas innehåll mot bakgrund av ny kunskap. Hoppet om att finna stabila och långvariga spelregler i de institutionella systemen ter sig därför inte som särskilt välgrundat. Detta är naturligtvis inget skäl mot att genomföra genomgripande politiska reformer av det slag som skattereformen innebar, bara att man inte avhänder sig möjligheterna att i efterhand förändra deras innehåll. 26 Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 10 april 1996 Närvarande: statsministern Persson, ordförande, och statsråden Hjelm-Wallén, Peterson, Wallström, Åsbrink, Schori, Blomberg, Andersson, Uusmann, Ulvskog, Johansson, von Sydow, Klingvall, Åhnberg, Pagrotsky, Östros, Föredragande: statsrådet Åsbrink och statsråden Peterson, Wallström, Klingvall, Johansson, Åhnberg, Schori, von Sydow, Blomberg Regeringen beslutar propositionen 1995/96:150 Ekonomisk vårproposition med förslag till riktlinjer för den ekonomiska politiken, utgiftstak, ändrade anslag för budgetåret 1995/96, m.m. 27