Regeringskansliets rättsdatabaser

Regeringens proposition 2002/03:77 Mervärdesskatteregler för elektronisk handel samt för radio- och TV-sändningar Prop. 2002/03:77 Regeringen överlämnar denna proposition till riksdagen. Stockholm den 13 mars 2003 Göran Persson Bosse Ringholm (Finansdepartementet) Propositionens huvudsakliga innehåll I propositionen föreslås nya regler för redovisning av mervärdesskatt vid elektronisk handel med tjänster mellan länder utanför EG och länder inom EG. Propositionen innehåller också regler för beskattning vid tillhandahållande av radio- och TV-sändningar från länder utanför EG till länder inom EG. De nya reglerna föreslås bli införda i mervärdesskattelagen (1994:200) och skattebetalningslagen (1997:483). Förslaget är föranlett av de beslut som EU:s ministerråd fattade i maj 2002 om ändringar i sjätte mervärdesskattedirektivet (77/388/EEG) och i förordningen (EEG) 218/92 om administrativt samarbete inom mervärdesskatteområdet. De nya EG-reglerna finns i rådets direktiv 2002/38/EG och i rådets förordning (EG) 792/2002. I propositionen klargörs att exempelvis webbplatser, programvara, bilder, databaser, film och musik som tillhandahålls på elektronisk väg, skall anses som tillhandahållanden av tjänster. Det klargörs också att omsättning av sådana elektroniska tjänster från ett land utanför EG till Sverige skall beskattas i Sverige. Detsamma gäller tillhandahållanden av radio- och TV-sändningar från ett land utanför EG. Skattesatsen skall även fortsättningsvis vara 25 %. Omvänt skall en omsättning från Sverige till ett land utanför EG inte beskattas i Sverige. En förenklad ordning införs för redovisning och betalning av skatt för elektroniskt levererade tjänster i de fall de levereras från ett land utanför EG till privatpersoner i Sverige. Näringsidkare från tredje land får välja att redovisa mervärdesskatten avseende all försäljning till konsumenter inom EG i ett valfritt EG-land. Om näringsidkaren väljer Sverige, skall han lämna en deklaration omfattande alla sådana försäljningar till Skattemyndigheten i Stockholm. Dit skall också den redovisade skatten betalas. Skattemyndigheten skall därefter vidarebefordra deklarationsupplysningar och betalning av mervärdesskatten till respektive omsättningsland, dvs. det EG-land där den elektroniska tjänsten konsumerats. En näringsidkare som väljer att använda den särskilda ordningen har ingen avdragsrätt för ingående mervärdesskatt i deklarationen. I stället får ansökan om återbetalning av skatten göras enligt bestämmelserna om återbetalning av mervärdesskatt till utländska företagare. Slutligen innebär de nya reglerna att omsättning av elektroniska tjänster från ett land utanför EG eller från ett annat EG-land till ett företag i Sverige skall beskattas i Sverige av köparen genom s.k. omvänd skattskyldighet. De nya reglerna föreslås träda i kraft den 1 juli 2003. Innehållsförteckning 1 Förslag till riksdagsbeslut 5 2 Lagtext 6 2.1 Förslag till lag om ändring i mervärdesskattelagen (1994:200) 6 2.2 Förslag till lag om ändring i skattebetalningslagen (1997:483) 14 3 Ärendet och dess beredning 22 4 Bakgrund 23 4.1 Grundläggande principer 24 4.2 Elektronisk handel med varor och tjänster 26 5 Gällande rätt 27 5.1 Handel med varor 27 5.1.1 Handel inom EG 27 5.1.2 Handel med ett land utanför EG 28 5.2 Handel med tjänster 28 5.2.1 Handel inom EG 29 5.2.2 Handel med ett land utanför EG 29 6 Kommissionens förslag och behandlingen i rådet 30 6.1 Kommissionens förslag 30 6.2 Kompromissförslag 32 7 Förslag till ändrade regler 33 7.1 Elektroniska tjänster samt radio- och TV-sändningar 33 7.2 Beskattningsland 36 7.3 Skattesats 40 7.4 Beskattningsordningen 42 7.4.1 Radio- och TV-sändningar 43 7.4.2 Elektroniska tjänster 43 7.5 Elektroniskt uppgiftslämnande 54 8 Ikraftträdande 55 9 Ekonomiska konsekvenser 57 10 Konsekvenser för små och medelstora företag 59 11 Författningskommentar 60 11.1 Förslaget till lag om ändring i mervärdesskattelagen (1994:200) 60 11.2 Förslaget till lag om ändring i skattebetalningslagen (1997:483) 64 Bilaga 1 Lagförslag i promemorian Mervärdesskatteregler för elektronisk handel samt för radio- och TV-sändningar....70 Bilaga 2 Förteckning över remissinstanser beträffande Finansdepartementets promemoria Mervärdesskatte- regler för elektronisk handel samt för radio- och TV- sändningar.......................................................81 Bilaga 3 Lagrådsremissens lagförslag.................................82 Bilaga 4 Lagrådets yttrande.............................................97 Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 13 mars 2003 100 Rättsdatablad 101 1 Förslag till riksdagsbeslut Regeringen föreslår att riksdagen antar regeringens förslag till 1. lag om ändring i mervärdesskattelagen (1994:200), 2. lag om ändring i skattebetalningslagen (1997:483). 2 Lagtext Regeringen har följande förslag till lagtext. 2.1 Förslag till lag om ändring i mervärdesskattelagen (1994:200) Härigenom föreskrivs1 i fråga om mervärdesskattelagen (1994:200)2 dels att 1 kap. 2 §, 3 kap. 32 §, 5 kap. 6 a-7 §§, 8 a kap. 3 §, 11 kap. 8 §, 13 kap. 1 § och 19 kap. 3 § skall ha följande lydelse, dels att huvudrubriken närmast före 10 kap. 5 § skall lyda "Återbetalning i andra fall än som avses i 1-4 a §§"3, dels att rubriken närmast före 19 kap. 11 § skall lyda "Återbetalning i andra fall än som avses i 1 och 10 §§"4, dels att det i lagen skall införas tre nya paragrafer, 8 kap. 1 a §, 10 kap. 4 a § och 19 kap. 10 §, samt närmast före 10 kap. 4 a § och 19 kap. 10 § nya rubriker av följande lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 1 kap. 2 §5 Skyldig att betala mervärdesskatt (skattskyldig) är 1. för sådan omsättning som anges i 1 § första stycket 1, om inte annat följer av 2-4 b: den som omsätter varan eller tjänsten, 2. för omsättning som anges i 1 § första stycket 1 av sådana tjänster som avses i 5 kap. 7 §, om den som omsätter tjänsten är en utländsk företagare och förvärvaren är en näringsidkare: den som förvärvar tjänsten, 3. för omsättning som anges i 1 § första stycket 1 av sådana tjänster som avses i 5 kap. 5 § tredje stycket samt 5 a, 6 a, 6 b och 7 a §§, om den som omsätter tjänsten är en utländsk företagare och förvärvaren är registrerad till mervärdesskatt här: den som förvärvar tjänsten, 4. för sådan efterföljande omsättning inom landet som avses i 3 kap. 30 b § första stycket: den till vilken omsättningen görs, 4 a. för omsättning som anges i 1 § första stycket 1 mellan näringsidkare som är eller skall vara registrerade till mervärdesskatt här, av guldmaterial eller halvfärdiga produkter med en finhalt av minst 325 tusendelar eller av investeringsguld om den som omsätter guldet är skattskyldig enligt 3 kap. 10 b §: den som förvärvar varan, 4 b. för annan omsättning som anges i 1 § första stycket 1 än som avses i första stycket 2 eller 3 i förevarande paragraf, i 3 kap. 3 § andra och tredje styckena, i 5 kap. 6 § första stycket 1 eller i 7 kap. 1 § tredje stycket 11, om den som omsätter varan eller tjänsten är en utländsk företagare och förvärvaren är registrerad till mervärdesskatt här: den som förvärvar varan eller tjänsten, om inte annat följer av 2 d §, 4 b. för annan omsättning som anges i 1 § första stycket 1 än som avses i första stycket 2 eller 3 i förevarande paragraf, i 3 kap. 3 § andra och tredje styckena, i 5 kap. 6 § 1 eller i 7 kap. 1 § tredje stycket 11, om den som omsätter varan eller tjänsten är en utländsk företagare och förvärvaren är registrerad till mervärdesskatt här: den som förvärvar varan eller tjänsten, om inte annat följer av 2 d §, 5. för sådant förvärv som anges i 1 § första stycket 2: den som förvärvar varan, och 6. för import av varor a) som förs in från ett område som ligger utanför Europeiska gemenskapens tullområde: den som med anledning av importen är skyldig att betala tull för varorna enligt tullagstiftningen eller skulle ha varit skyldig att göra detta om varorna hade varit tullbelagda, b) som förs in från ett område som ligger inom Europeiska gemenskapens tullområde men utanför dess mervärdesskatteområde: den som skulle ha varit skyldig att betala tull för varorna enligt tullagstiftningen om varorna hade varit tullbelagda och förts in från ett område som ligger utanför Europeiska gemenskapens tullområde. Särskilda bestämmelser om vem som i vissa fall är skattskyldig finns i 6 kap., 9 kap. och 9 c kap. 3 kap. 32 § Utgör ersättningen för en tjänst en sådan omkostnad som enligt 7 kap. 8 § andra stycket skall ingå i beskattningsunderlaget för import, är omsättningen av tjänsten undantagen från skatteplikt. Utgör ersättningen för en tjänst en sådan bikostnad som enligt 7 kap. 8 § andra stycket skall ingå i beskattningsunderlaget för import, är omsättningen av tjänsten undantagen från skatteplikt. 5 kap. 6 a § Om en tjänst som anges i 6 § första stycket 2 tillhandahålls som ett led i en varutransport som avses i 5 a §, skall tjänsten inte anses omsatt i Sverige om den utförs här i landet och förvärvet av tjänsten har gjorts under angivande av ett registreringsnummer för köparen i ett annat EG-land. Förmedling som görs för någon annans räkning i dennes namn av en sådan tjänst skall inte anses omsatt inom landet om den förmedlade tjänsten utförs i Sverige och förvärvet av förmedlingstjänsten har gjorts under angivande av ett registreringsnummer för köparen i ett annat EG-land. Om en tjänst som anges i 6 § första stycket 2 tillhandahålls som ett led i en varutransport som avses i 5 a §, skall tjänsten anses omsatt i Sverige även om den utförs i ett annat EG-land om köparen av tjänsten är registrerad till mervärdesskatt här i landet och han har förvärvat tjänsten under angivande av registreringsnumret. Förmedling som görs för någon annans räkning i dennes namn av en sådan tjänst skall anses omsatt inom landet även om den förmedlade tjänsten utförs i ett annat EG-land om köparen av förmedlingstjänsten är registrerad till mervärdesskatt här i landet och han har förvärvat förmedlingstjänsten under angivande av registreringsnumret. Om en tjänst som anges i 6 § 2 tillhandahålls som ett led i en varutransport som avses i 5 a §, skall tjänsten inte anses omsatt i Sverige om den utförs här i landet och förvärvet av tjänsten har gjorts under angivande av ett registreringsnummer för köparen i ett annat EG-land. Förmedling som görs för någon annans räkning i dennes namn av en sådan tjänst skall inte anses omsatt inom landet om den förmedlade tjänsten utförs i Sverige och förvärvet av förmedlingstjänsten har gjorts under angivande av ett registreringsnummer för köparen i ett annat EG-land. Om en tjänst som anges i 6 § 2 tillhandahålls som ett led i en varutransport som avses i 5 a §, skall tjänsten anses omsatt i Sverige även om den utförs i ett annat EG-land om köparen av tjänsten är registrerad till mervärdesskatt här i landet och han har förvärvat tjänsten under angivande av registreringsnumret. Förmedling som görs för någon annans räkning i dennes namn av en sådan tjänst skall anses omsatt inom landet även om den förmedlade tjänsten utförs i ett annat EG-land om köparen av förmedlingstjänsten är registrerad till mervärdesskatt här i landet och han har förvärvat förmedlingstjänsten under angivande av registreringsnumret. 6 b § En tjänst som anges i 6 § första stycket 3 eller 4 skall inte anses omsatt i Sverige om den utförs här i landet och varorna sedan tjänsten utförts har transporterats ut ur landet samt förvärvet av tjänsten har gjorts under angivande av ett registreringsnummer för köparen i ett annat EG-land. En tjänst som anges i 6 § första stycket 3 eller 4 skall anses omsatt i Sverige även om den har utförts i ett annat EG-land varifrån varorna transporterats ut om köparen av tjänsten är registrerad till mervärdesskatt här i landet och han har förvärvat tjänsten under angivande av registreringsnumret. En tjänst som anges i 6 § 3 eller 4 skall inte anses omsatt i Sverige om den utförs här i landet och varorna sedan tjänsten utförts har transporterats ut ur landet samt förvärvet av tjänsten har gjorts under angivande av ett registreringsnummer för köparen i ett annat EG-land. En tjänst som anges i 6 § 3 eller 4 skall anses omsatt i Sverige även om den har utförts i ett annat EG-land varifrån varorna transporterats ut om köparen av tjänsten är registrerad till mervärdesskatt här i landet och han har förvärvat tjänsten under angivande av registreringsnumret. 7 §6 Tjänster som anges i andra stycket är omsatta inom landet, om de 1. tillhandahålls från ett annat EG-land eller från ett land utanför EG och förvärvaren är en näringsidkare som i Sverige har antingen sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett fast etableringsställe och tjänsten tillhandahålls dit eller, om näringsidkaren saknar sådant säte eller etableringsställe i Sverige, han är bosatt eller stadigvarande vistas här, eller 1. tillhandahålls från ett annat EG-land eller från ett land utanför EG och förvärvaren är en näringsidkare som i Sverige har antingen sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett fast etableringsställe till vilket tjänsten tillhandahålls eller, om näringsidkaren saknar sådant säte eller etableringsställe i Sverige, han är bosatt eller stadigvarande vistas här, 2. tillhandahålls från ett land utanför EG och förvärvas av någon som inte är en näringsidkare och förvärvaren är en svensk juridisk person eller är bosatt eller stadigvarande vistas i Sverige. 2. tillhandahålls från ett land utanför EG och förvärvas här eller i fråga om tjänster som anges i andra stycket 12 förvärvas här eller i ett annat land, och förvärvaren är någon som inte är en näringsidkare men som är etablerad, bosatt eller stadigvarande vistas i Sverige, eller 3. tillhandahålls från ett land utanför EG och förvärvas av någon som inte är en näringsidkare men som är etablerad, bosatt eller stadigvarande vistas i ett annat EG-land eller i ett land utanför EG samt utgör sådana tjänster som anges i andra stycket 10 eller 11 och tjänsterna tillgodogörs inom landet genom ett elektroniskt kommunikationsnät med fast anslutning här. Första stycket gäller 1. överlåtelse eller upplåtelse av upphovsrätter, patenträttigheter, licensrättigheter, varumärkesrättigheter och liknande rättigheter, 2. reklam- och annonseringstjänster, 3. konsulttjänster, produktutveckling, projektering, ritning, konstruktion, juristtjänster, revisorstjänster, skrivtjänster, översättningstjänster och liknande tjänster, 4. automatisk databehandling samt utarbetande av system eller program för automatisk databehandling, 5. tillhandahållande av information, 6. bank- och finansieringstjänster utom uthyrning av förvaringsutrymmen, samt försäkrings- och återförsäkringstjänster, 7. uthyrning av arbetskraft, 8. uthyrning av andra varor som är lös egendom än transportmedel eller transporthjälpmedel, 9. förpliktelser att helt eller delvis avstå från att utnyttja en sådan rättighet som anges i 1 eller från att utöva en viss verksamhet, 10. telekommunikationstjänster, varmed förstås dels tjänster som avser överföring, sändning eller mottagning av signaler, skrift, bilder och ljud eller information i övrigt med hjälp av tråd, radio eller optiska eller andra elektromagnetiska medel, dels tjänster som avser överlåtelse eller upplåtelse av rättighet att utnyttja kapacitet för sådan överföring, sändning eller mottagning, och 10. telekommunikationstjänster, varmed förstås dels tjänster som avser överföring, sändning eller mottagning av signaler, skrift, bilder och ljud eller information i övrigt med hjälp av tråd, radio eller optiska eller andra elektromagnetiska medel, dels tjänster som avser överlåtelse eller upplåtelse av rättighet att utnyttja kapacitet för sådan överföring, sändning eller mottagning, 11. radio- och televisionssändningar, 12. elektroniska tjänster, såsom tillhandahållande av 11. sådan förmedling som görs för någon annans räkning i hans namn, om förmedlingen avser sådana tjänster som anges i denna paragraf. a. webbplatser och härbärgering av sådana samt distansunderhåll av programvara och utrustning, b. programvara och uppdatering av denna, c. bilder, texter och uppgifter samt databasåtkomst, d. musik, filmer och spel, inbegripet hasardspel och spel om pengar, samt politiska, kulturella, konstnärliga, idrottsliga, vetenskapliga eller underhållningsbetonade sändningar eller evenemang, och e. distansundervisning, 13. sådan förmedling som görs för någon annans räkning i hans namn, om förmedlingen avser sådana tjänster som anges i denna paragraf. Tjänster som anges i andra stycket skall anses omsatta utomlands, om de 1. tillhandahålls en förvärvare i ett annat EG-land eller i ett land utanför EG och förvärvaren är en näringsidkare som i det landet har antingen sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett fast etableringsställe och tjänsten tillhandahålls dit eller, om näringsidkaren saknar sådant säte eller etableringsställe i det landet, han är bosatt eller stadigvarande vistas där, 2. tillhandahålls en förvärvare i ett land utanför EG som inte är en näringsidkare i det landet, eller 1. tillhandahålls härifrån och förvärvaren är en näringsidkare som i ett annat EG-land eller i ett land utanför EG har antingen sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett fast etableringsställe till vilket tjänsten tillhandahålls eller, om näringsidkaren saknar sådant säte eller etableringsställe i det landet, han är bosatt eller stadigvarande vistas där, 2. tillhandahålls härifrån och förvärvas i ett land utanför EG av någon som inte är en näringsidkare i det landet, eller 3. tillhandahålls från ett annat EG-land och förvärvaren inte är en näringsidkare här i landet. 8 kap. 1 a § Den som redovisar mervärdesskatt enligt bestämmelserna i 10 a kap. skattebetalningslagen (1997:483) för elektroniska tjänster eller enligt motsvarande bestämmelser i ett annat EG-land har inte rätt till avdrag för ingående skatt. I 10 kap. 4 a § finns bestämmelser om återbetalning av ingående skatt i dessa fall. 8 a kap. 3 § Vad som i 4 § första stycket 3 och 4, 6 § fjärde stycket, 7 § tredje stycket samt 12 och 13 §§ sägs om fastigheter gäller även hyresrätter och bostadsrätter. Rättighet och skyldighet att jämka vid överlåtelse och ändrad användning samt övertagande av sådan rätt och skyldighet gäller i dessa fall hyresgäst eller bostadsrättshavare. Detsamma gäller när en hyresgäst eller en bostadsrättshavare erhållit avdragsrätt på grund av bestämmelserna i 8 kap. 4 § 5. Vad som i 4 § första stycket 3 och 4, 6 § fjärde stycket, 7 § fjärde stycket samt 12 och 13 §§ sägs om fastigheter gäller även hyresrätter och bostadsrätter. Rättighet och skyldighet att jämka vid överlåtelse och ändrad användning samt övertagande av sådan rätt och skyldighet gäller i dessa fall hyresgäst eller bostadsrättshavare. Detsamma gäller när en hyresgäst eller en bostadsrättshavare erhållit avdragsrätt på grund av bestämmelserna i 8 kap. 4 § 5. 10 kap. Återbetalning i fråga om elektroniska tjänster 4 a § Den som redovisar mervärdesskatt enligt bestämmelserna i 10 a kap. skattebetalningslagen (1997:483) för elektroniska tjänster eller enligt motsvarande bestämmelser i ett annat EG-land har på ansökan rätt till återbetalning av ingående skatt avseende förvärv eller import som hänför sig till omsättning av de elektroniska tjänsterna i Sverige, om inte annat följer av tredje stycket. Vad som föreskrivs i 3 och 4 §§ gäller också för den som har rätt till återbetalning enligt första stycket. Rätten till återbetalning enligt första stycket gäller dock inte om den ingående skatten avser förvärv eller import som omfattas av begränsningar i avdragsrätten enligt 8 kap. 9, 15 eller 16 §. 11 kap. 8 §7 Om en skattskyldig lämnar sådan nedsättning av priset som avses i 7 kap. 6 § första stycket 1 eller 3 och förutsättningarna i 7 kap. 6 § andra stycket inte är för handen, skall han utfärda en kreditnota eller jämförlig handling. Detta gäller även vid sådan nedsättning av priset som avses i 7 kap. 6 § första stycket 2 om nedsättningen inte framgår av tidigare upprättad faktura. Handlingen skall innehålla uppgift om 1. ersättningen enligt utfärdad faktura eller jämförlig handling och nedsättningen av ersättningen, 2. skatten enligt fakturan eller jämförlig handling och minskningen av skatten, och 3. övrigt som kan ha betydelse för bedömningen av de frågor som anges i 5 § första stycket 7. 3. övrigt som kan ha betydelse för bedömningen av de frågor som anges i 5 § första stycket 8. Även i fall av kundkreditering av annat slag än som avses i första stycket skall den skattskyldige utfärda en sådan handling som anges i nämnda stycke. 13 kap. 1 § I 10 kap. skattebetalningslagen (1997:483) och i lagen (2000:46) om omräkningsförfarande vid beskattningen för företag som har sin redovisning i euro, m.m. finns bestämmelser om redovisning av mervärdesskatt. Ytterligare bestämmelser om redovisningen finns i det följande i 6-28 a §§. I 10 och 10 a kap. skattebetalningslagen (1997:483) samt i lagen (2000:46) om omräkningsförfarande vid beskattningen för företag som har sin redovisning i euro, m.m. finns bestämmelser om redovisning av mervärdesskatt. Ytterligare bestämmelser om redovisningen finns i det följande i 6-28 a §§. 19 kap. 3 § Ansökan skall göras på en blankett enligt formulär som fastställs av regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer. Avser den ingående skatten förvärv skall till ansökan fogas 1. faktura eller jämförlig handling som innehåller sådana uppgifter som anges i 11 kap. 5 § första stycket, 2. intyg om att sökandens verksamhet i hemlandet medför skattskyldighet till mervärdesskatt, och 3. andra handlingar som behövs för att bedöma om den sökande har rätt till återbetalning. Första stycket 2 gäller inte om sökanden under de senaste 12 månaderna lämnat ett sådant intyg till den myndighet som avses i 1 §. Andra stycket 2 gäller inte om sökanden under de senaste 12 månaderna lämnat ett sådant intyg till den myndighet som avses i 1 §. Avser den ingående skatten import skall till ansökan fogas en av Tullverket utfärdad tullräkning. Uppgifterna i ansökan skall lämnas på heder och samvete. Återbetalning i fråga om elektroniska tjänster 10 § Den som vill få återbetalning av ingående skatt enligt 10 kap. 4 a § skall ansöka om detta hos Riksskatteverket. Vad som föreskrivs i 2-9 §§, utom 3 § andra stycket 2, gäller också för återbetalning enligt första stycket. 1. Denna lag träder i kraft den 1 juli 2003. 2. Bestämmelsen i 5 kap. 7 § första stycket 2 avseende de tjänster som anges i andra stycket 12 och bestämmelserna i 5 kap. 7 § första stycket 3 samt andra stycket 11 och 12, 8 kap. 1 a §, 10 kap. 4 a och 19 kap. 10 § har till syfte att ge effekt åt rådets direktiv 2002/38/EG av den 7 maj 2002 om ändring och ändring för begränsad tid av direktiv 77/388/EEG vad gäller mervärdesskatteordningen för radio- och televisionssändningar samt vissa tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg. De skall därför tillämpas endast så länge bestämmelserna i artikel 1 i detta direktiv gäller. 3. Äldre bestämmelser gäller i fråga om mervärdesskatt för vilken skattskyldighet inträtt före ikraftträdandet. 2.2 Förslag till lag om ändring i skattebetalningslagen (1997:483) Härigenom föreskrivs att det i skattebetalningslagen (1997:483) skall införas ett nytt kapitel, 10 a kap., av följande lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 10 a kap. Särskilda bestämmelser om mervärdesskatt för elektroniska tjänster Definitioner 1 § I detta kapitel förstås med icke-etablerad näringsidkare: en näringsidkare som inte har sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett fast etableringsställe i Sverige eller i ett annat EG-land och inte heller är bosatt eller stadigvarande vistas i Sverige eller i ett annat EG-land, skattemyndigheten: Skattemyndigheten i Stockholm, elektroniska tjänster: sådana tjänster som är elektroniska tjänster enligt 5 kap. 7 § andra stycket 12 mervärdesskattelagen (1994:200), motsvarande bestämmelser i ett annat EG-land: bestämmelser som gäller i ett annat EG-land och som har sin grund i bestämmelserna i rådets direktiv 2002/38/EG av den 7 maj 2002 om ändring och ändring för en begränsad tid av direktiv 77/388/EEG vad gäller mervärdesskatteordningen för radio- och televisionssändningar samt vissa tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg8, e-handelsdeklaration: en sådan skattedeklaration som är avsedd för redovisning av mervärdesskatt enligt bestämmelserna i detta kapitel. Identifieringsbeslut 2 § Skattemyndigheten skall fatta ett beslut om att identifiera en icke-etablerad näringsidkare som skyldig att redovisa och betala mervärdesskatt enligt bestämmelserna i detta kapitel (identifieringsbeslut) om 1. näringsidkaren ansöker om det, 2. mervärdesskatten avser tillhandahållanden av elektroniska tjänster, 3. tillhandahållandena skall beskattas i Sverige eller i ett annat EG-land, 4. tjänsterna tillhandahålls en person som inte är näringsidkare men som är etablerad, bosatt eller stadigvarande vistas i Sverige eller i ett annat EG-land, 5. det inte redan fattats ett motsvarande identifieringsbeslut i ett annat EG-land, och 6. näringsidkaren inte är eller skall vara registrerad för mervärdesskatt i Sverige eller i ett annat EG-land. 3 § Den som omfattas av ett identifieringsbeslut skall inte redovisa och betala mervärdesskatt enligt övriga bestämmelser i denna lag för de tjänster som beslutet avser. 4 § Om den som är skattskyldig i Sverige med avseende på tjänster som omfattas av 2 § innehar ett identifieringsbeslut i ett annat EG-land, skall han redovisa och betala skatten enligt bestämmelserna i detta land. 5 § När skattemyndigheten fattar ett identifieringsbeslut skall näringsidkaren tilldelas ett individuellt nummer (identifieringsnummer). Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer meddelar närmare föreskrifter om identifieringsnumrets utformning. 6 § Om en näringsidkares verksamhet har ändrats på ett sådant sätt att han inte längre får omfattas av ett identifieringsbeslut eller om verksamheten har upphört, skall näringsidkaren underrätta skattemyndigheten om ändringen. Detsamma gäller om något annat förhållande som har tagits upp i en ansökan om identifiering har ändrats. 7 § Skattemyndigheten skall fatta ett beslut om att återkalla ett identifieringsbeslut om näringsidkaren 1. anmäler att han inte längre tillhandahåller elektroniska tjänster eller det på annat sätt kan antas att denna verksamhet har upphört, 2. inte längre uppfyller de övriga krav som anges i 2 §, eller 3. vid upprepade tillfällen har brutit mot bestämmelserna i detta kapitel. Redovisning och betalning av mervärdesskatt 8 § En näringsidkare som omfattas av ett identifieringbeslut skall för varje redovisningsperiod lämna en e-handelsdeklaration. En e-handelsdeklaration skall lämnas även om näringsidkaren inte har någon mervärdesskatt att redovisa för perioden. 9 § En redovisningsperiod omfattar ett kalenderkvartal. 10 § En e-handelsdeklaration skall ta upp 1. identifieringsnumret, 2. följande uppgifter för Sverige eller varje annat EG-land där tillhandahållanden av elektroniska tjänster skall beskattas: a) det sammanlagda värdet, exklusive mervärdesskatt, av ersättningarna för dessa tjänster under redovisningsperioden, b) det sammanlagda beloppet av mervärdesskatten på tjänsterna, och c) tillämplig skattesats, samt 3. det sammanlagda beloppet av den mervärdesskatt som skall betalas för redovisningsperioden. 11 § Belopp som redovisas i en e-handelsdeklaration skall anges i euro. Om de tillhandahållna tjänsterna har fakturerats i en annan valuta, skall beloppet räknas om till euro. Omräkningen skall göras enligt den växelkurs som offentliggjorts av Europeiska centralbanken för den sista dagen i redovisningsperioden, eller, om någon kurs inte har offentliggjorts för den dagen, enligt den växelkurs som offentliggörs närmast därefter. 12 § En e-handelsdeklaration skall ha kommit in till skattemyndigheten senast den 20 i månaden efter redovisningsperiodens utgång. Deklarationen får tas emot av Riksskatteverket för skattemyndighetens räkning. 13 § Om en e-handelsdeklaration har lämnats, anses ett beslut om mervärdesskatten ha fattats i enlighet med deklarationen. Detsamma gäller i fråga om en deklaration som har lämnats till myndighet i ett annat EG-land i enlighet med de motsvarande bestämmelser som gäller i detta land. 14 § Mervärdesskatt som skall redovisas i en e-handelsdeklaration skall ha betalats till skattemyndigheten senast den dag då deklarationen skall ha kommit in enligt 12 §. Inbetalning skall göras genom insättning på skattemyndighetens särskilda konto i euro för skatteinbetalningar som görs enligt detta kapitel. Skatten anses ha betalats den dag då betalningen har bokförts på kontot. Omprövning 15 § Skattemyndigheten skall ompröva ett beslut i fråga om identifiering enligt 2 § eller ett beslut om återkallelse enligt 7 § av ett identifieringsbeslut om den näringsidkare som beslutet gäller begär det eller om det finns andra skäl. Den som vill begära omprövning får göra detta på elektronisk väg. Begäran skall ha kommit in till skattemyndigheten senast tre veckor från den dag då beslutet meddelades. Bestämmelserna i 21 kap. 3 § gäller också för fråga enligt första stycket som avgjorts av en allmän förvaltningsdomstol. 16 § Om skattemyndigheten självmant omprövar ett beslut som avses i 15 § första stycket, skall beslut meddelas senast tre veckor från den dag då det omprövade beslutet meddelades. Ett omprövningsbeslut som är till fördel för den som beslutet gäller får meddelas även efter denna tid, om det av material som är tillgängligt för skattemyndigheten framgår att det beslut som omprövas är felaktigt. 17 § Bestämmelserna om omprövning i 21 kap. 1, 3-6 och 8-14 §§, 15 § första stycket samt 16-20 §§ gäller även för beskattningsbeslut avseende skatt enligt mervärdesskattelagen (1994:200) som redovisas enligt bestämmelserna i detta kapitel eller enligt motsvarande bestämmelser i ett annat EG-land. Överklagande 18 § Beslut av skattemyndigheten i fråga om identifiering enligt 2 § eller beslut om återkallelse enligt 7 § av ett identifieringsbeslut får överklagas hos allmän förvaltningsdomstol av den som beslutet gäller eller av Riksskatteverket. Överklagandet skall ha kommit in senast tre veckor från den dag då det överklagade beslutet meddelades. Bestämmelserna i 22 kap. 1 § första stycket andra meningen, 2 § 2, 6 § första stycket samt 13 § gäller också för beslut som avses i första stycket. 19 § Bestämmelserna om överklagande i 22 kap. 1 § första stycket, 2-4 §§, 6 § första stycket samt 7, 9, 11 och 13 §§ gäller även för beskattningsbeslut avseende skatt enligt mervärdesskattelagen (1994:200) som redovisas enligt bestämmelserna i detta kapitel eller enligt motsvarande bestämmelser i ett annat EG-land. Tillämpning av bestämmelser i andra kapitel 20 § I fråga om identifiering enligt 2 § och återkallelse enligt 7 § av ett identifieringsbeslut gäller, utöver bestämmelserna i detta kapitel, endast följande bestämmelser i denna lag: 1 kap. 1 och 3 §§, 2 kap. 5 och 6 §§ samt 7 § första stycket samt 23 kap. 5, 6, 8 och 9 §§. 21 § I fråga om redovisning av mervärdesskatt enligt bestämmelserna i detta kapitel eller enligt motsvarande bestämmelser i ett annat EG-land gäller, utöver bestämmelserna i detta kapitel, endast följande bestämmelser i denna lag: 1 kap. 1 och 3 §§, 2 kap. 5 och 6 §§ samt 7 § första stycket, 10 kap. 37 §, 11 kap. 1, 2 och 20 §§, 12 kap. 6 och 7 §§, 12 § första stycket och 13 §, 13 kap. 1 § första stycket, 14 kap. 1 §, 2 § första stycket och 4-8 §§, 16 kap. 6 § andra stycket första meningen samt tredje och fjärde styckena samt 13 §, 17 kap. 2, 3 och 8-11 §§, 18 kap. 8 och 9 §§ samt 10 § andra stycket, 20 kap. 1-5 §§ och 7 § samt 23 kap. 5-9 §§. 22 § Om skattemyndigheten begär det, skall näringsidkaren göra sådant underlag som avses i 14 kap. 2 § första stycket tillgängligt på elektronisk väg för myndigheten. Underlaget skall bevaras i tio år efter utgången av det år då den transaktion som underlaget avser utfördes. 1. Denna lag träder i kraft den 1 juli 2003. 2. Bestämmelserna har till syfte att ge effekt åt rådets direktiv 2002/38/EG av den 7 maj 2002 om ändring och ändring för begränsad tid av direktiv 77/388/EEG vad gäller mervärdesskatteordningen för radio- och televisionssändningar samt vissa tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg. De skall därför tillämpas endast så länge bestämmelserna i artikel 1 i detta direktiv gäller. 3. Äldre bestämmelser gäller i fråga om mervärdesskatt för vilken skattskyldighet inträtt före ikraftträdandet. 3 Ärendet och dess beredning Den framväxande elektroniska handeln har gett upphov till en rad frågor om hur EG:s9 mervärdesskattesystem skall kunna moderniseras. Bestämmelserna i mervärdesskattelagen (1994:200) bygger på reglerna i EG:s sjätte mervärdesskattedirektiv (77/388/EEG)10, härefter kallat sjätte direktivet. Det sjätte direktivet antogs redan 1977 och har inte varit anpassat till det nya sättet att handla med tjänster elektroniskt via t.ex. Internet. Inom EG-kommissionen startades därför under 1997 ett arbete som syftade till att kartlägga problemen och söka finna lämpliga lösningar på dem. Arbetet skedde i nära samarbete med företrädare för de nationella skatteförvaltningarna. Kontakter togs även med representanter för näringslivet. Arbetet ledde fram till att kommissionen i juni 2000 lämnade ett förslag, KOM(2000) 349 slutlig, till ändring av sjätte direktivet samt av förordningen (EEG) 218/92 om administrativt samarbete inom mervärdesskatteområdet11. Förslaget remitterades av Finansdepartementet under sommaren 2000 (dnr EUFi2000/971). Riksskatteverket, Sveriges Industriförbund, Svensk Handel, Företagarnas riksorganisation och Stockholms Handelskammare inkom med synpunkter. I stort var remissinstanserna positiva till att EG försökte lösa problemen, även om vissa synpunkter lämnades på den valda lösningen. Kommissionens förslag diskuterades i rådets arbetsgrupp främst under hösten 2000 och våren 2001. Slutligt beslut om ändring av sjätte direktivet och av förordningen om administrativt samarbete fattades vid Ekofinrådets möte den 7 maj 2002. I denna proposition föreslås de ändringar i mervärdesskattelagen och skattebetalningslagen (1997:483) som är föranledda av de nya reglerna i sjätte direktivet och förordningen om administrativt samarbete. EG-förordningen är direkt tillämplig och skall inte tas in i svensk nationell lag. Till grund för förslagen ligger en promemoria som har upprättats inom Finansdepartementet under hösten 2002. Promemorians lagförslag finns i bilaga 1. Promemorian har remitterats och en förteckning över remissinstanserna finns i bilaga 2. Promemorian och en sammanställning av remissyttrandena finns tillgängliga i Finansdepartementet (dnr Fi2002/3814). I propositionen föreslås även vissa justeringar i mervärdesskattelagen som en följd av tidigare gjorda lagändringar. Lagrådet Regeringen beslutade den 6 februari 2003 att inhämta Lagrådets yttrande över de lagförslag som finns i bilaga 3. Lagrådets yttrande finns i bilaga 4. Regeringen har i huvudsak följt Lagrådets förslag. Regeringen återkommer till Lagrådets synpunkter i avsnitten 7.2, 7.4.2 och 8 samt i författningskommentaren. I förhållande till lagrådsremissen har ytterligare en precisering gjorts i 5 kap. 7 § första stycket 2, vilken inte är av ett sådant slag att den kräver Lagrådets hörande. Därutöver har vissa språkliga och redaktionella ändringar gjorts i lagtexten. 4 Bakgrund Det sjätte direktivets bristande anpassning till den framväxande elektroniska handeln har lett till beskattningsresultat som inte varit önskvärda. Eftersom mervärdesskatten är en skatt som skall träffa konsumtionen, bör beskattning ske inom EG när tjänster omsätts från tredje land för konsumtion inom EG. Normalt har omsättningarna emellertid inte blivit beskattade, vilket har lett till konkurrensproblem gentemot den EG-interna handeln. Dessutom har vissa tjänster som omsatts från EG till tredje land blivit beskattade, trots att de konsumeras utanför EG och därför borde behandlas som skattefri export. För att kartlägga de mervärdesskatterättsliga problemen och för att försöka hitta lämpliga lösningar för den elektroniska handeln tillsattes ett antal arbetsgrupper sommaren 1997 under ledning av EG-kommissionen. Grupperna arbetade med olika frågeställningar om hur de befintliga gemensamma mervärdesskattereglerna skulle kunna förändras för att bättre kunna tillämpas på den elektroniska handeln. Ett mer generellt inriktat arbete påbörjades också parallellt inom den internationella organisationen OECD. Arbetsgruppernas arbete inom EG ledde till att EG-kommissionen i juni 1998 presenterade en interimsrapport12 och i juni samma år antog ett meddelande13 med en rad riktlinjer som skulle ligga till grund för det vidare arbetet inom EG. Meddelandet med riktlinjerna skulle även tjäna som ett underlag för EG:s och dess medlemsstaters hållning i frågan vid den ministerkonferens som anordnades av OECD i Ottawa i oktober 1998. Meddelandet behandlades av finansministrarna vid Ekofinrådets möte i juli 1998, varvid man enades om ett antal principer för det fortsatta arbetet vilka kan sammanfattas enligt följande: inga nya skatter skall införas utan gällande skatter skall anpassas till den nya handeln, sådant som levereras elektroniskt skall behandlas som tjänster och det som konsumeras inom EG skall beskattas inom EG. Dessa principer var i linje med de principer som senare under hösten blev antagna vid OECD:s ministerkonferens i Ottawa14 (se avsnitt 4.1). I juni 1999 presenterade EG-kommissionen ett arbetsdokument om nya mervärdesskatteregler för e-handeln15 för medlemsländerna, vilket diskuterades i en arbetsgrupp ledd av kommissionen. Mot bakgrund av vad som framkom vid det mötet, arbetade kommissionen vidare med frågan och lade fram sitt förslag16 till ändrade regler för rådet i juni 2000. Förslaget diskuterades grundligt i rådsarbetsgruppen för skatter under hösten 2000 och våren 2001. Under våren 2001 togs en kompromisslösning fram av det svenska ordförandeskapet som kunde accepteras av kommissionen samt 14 av de 15 medlemsstaterna. Eftersom ett av länderna motsatte sig ett genomförande, stannade arbetet upp under hösten 2001. Vid finansministrarnas möte den 12 februari 2002 kunde man emellertid enas om att den lösning som tagits fram under våren 2001 skulle gälla, men endast under en tidsperiod på tre år. Avsikten är att man därefter skall ha tagit fram en mer avancerad elektronisk lösning för beskattningen av den elektroniska handeln med tjänster. Under våren 2002 gjordes vissa justeringar i de legala texterna, varefter slutligt beslut om direktiv (2002/38/EG)17 och förordning (EG) 792/200218 togs den 7 maj 2002. 4.1 Grundläggande principer De grundläggande principer som antogs vid Ekofinrådets möte sommaren 1998 var följande: 1. Alla ansträngningar skall koncentreras på att anpassa gällande skatter och i synnerhet mervärdesskatten till utvecklingen inom den elektroniska handeln. Inga nya eller extra skatter planeras i detta skede. 2. Tillhandahållandet av en produkt som resulterar i att denna ställs till mottagarens förfogande i digital form via ett elektroniskt nät skall ur mervärdesskattesynpunkt behandlas som tillhandahållande av en tjänst. Sådana tillhandahållanden av tjänster inbegriper s.k. virtuella varor. 3. Den nuvarande EG-lagstiftningen beträffande mervärdesskatt behöver anpassas för att säkerställa att - tjänster som tillhandahålls för konsumtion inom EU beskattas inom EU, - sådana tjänster som tillhandahålls för konsumtion utanför EU inte beläggs med mervärdesskatt inom EU men att i sammanhanget erlagd mervärdesskatt är avdragsgill. För att uppnå detta skall tjänster som tillhandahålls via elektronisk handel - utan att de regler som kommer att tillämpas inom EU åsidosätts - i princip beskattas där de utnyttjas. 4. Beskattningssystemet och dess kontrollinstrument måste säkerställa att beskattning kan verkställas på tillhandahållandet av de tjänster som såväl företag som privatpersoner erhållit inom EU via elektronisk handel. 5. Papperslös elektronisk fakturering kommer att vara ett utmärkande drag för den elektroniska handeln och måste även ur mervärdesskattesynpunkt godkännas för transaktioner inom EU. Medlemsstaternas legitima intressen måste emellertid skyddas genom att det finns tillräckliga instrument för kontroll och förebyggande av missbruk när villkoren för användning av elektronisk fakturering fastställs på en enhetlig grund inom EU. Att skapa en ram för samarbete mellan EU och andra länder bör också ges hög prioritet för att säkerställa att villkor, likvärdiga dem som gäller inom EU, skapas också för internationell elektronisk fakturering. 6. Med beaktande av internationella avtal bör det också göras så lätt och enkelt som möjligt för operatörer utanför EU att följa bestämmelserna på området för elektronisk handel, inbegripet kraven på mervärdesskatteregistrering. 7. Om inte annat följer av enhetliga EG-villkor bör skattemyndigheterna ombesörja att de operatörer som deltar i elektronisk handel kan fullgöra sina skattemässiga skyldigheter genom deklarationer och bokföring av mervärdesskatt på elektronisk väg. De principer som antogs vid OECD:s ministermöte i Ottawa i oktober 1998 har i stort sett motsvarande innehåll. Vissa slutsatser med följande ledord formulerades: skattesystemet skall vara neutralt, effektivt, förutsägbart, enkelt, rättvist och flexibelt. Vissa preciseringar gjordes med innebörden att inga nya skatter skall införas, i stället skall de redan existerande anpassas, att beskattning skall ske där konsumtionen sker, att "varor" som levereras elektroniskt (dvs. s.k. digitaliserade eller virtuella varor) inte skall behandlas som varor och att systemet skall vara så enkelt som möjligt för de skattskyldiga. Såväl EG som OECD hade därmed motsvarande grundprinciper att utgå ifrån i sitt fortsatta arbete. Det kan nämnas att EG deltar i OECD-arbetet dels genom att kommissionen finns representerad, dels genom att de olika EG-länderna är medlemmar i OECD. Arbetet inom EG har således lett till att EG-länderna kommit överens om de nu aktuella nya reglerna i det sjätte direktivet. Det kan i detta sammanhang nämnas att rådet också antagit gemensamma regler för fakturering, inklusive elektronisk fakturering, på mervärdesskatteområdet (2001/115/EG)19. De nya reglerna om fakturering skall vara införda i medlemsländernas lagstiftning den 1 januari 2004. Vad gäller OECD finns inte ett gemensamt regelsystem på samma sätt som inom EG. Det finns inga direktiv eller förordningar som skall användas som grund för den interna lagstiftningen. Inom OECD har länderna i stället arbetat fram vissa rekommendationer20 som man anser bör följas vid utformningen av de interna reglerna. Arbetet pågår fortfarande med att precisera rekommendationerna mer i detalj. Den ordning som EG nu kommit överens om är dock i linje med de rekommendationer som tagits fram inom OECD. 4.2 Elektronisk handel med varor och tjänster Begreppet elektronisk handel används ofta dels för sådan handel där beställning görs på elektronisk väg, men leverans sker på traditionellt sätt, t.ex. via posten, dels sådan handel där såväl beställning som leverans sker på elektronisk väg, t.ex. via Internet. I det första fallet, när leveransen sker på traditionellt sätt, behandlas transaktionen ur mervärdesskattesynpunkt på samma sätt som andra former av distansförsäljning (t.ex. där beställning sker från en katalog per telefon eller via post). Det innebär att om en vara kommer från ett land utanför EG, skall beskattning normalt ske när den passerar tullgränsen in i EG. Om varan levereras inom EG, skall skatt betalas antingen i säljarens eller köparens land beroende på transaktionen och på om köparen är ett företag eller en privatperson (se vidare avsnitt 5.1). Beskattningsfrågan avseende den typen av transaktioner är inte föremål för överväganden i denna propositionen. Det är i det andra fallet, när såväl beställning som leverans sker elektroniskt, som de största problemen i fråga om mervärdesskatten har identifierats. De ändringar som nu överenskommits inom EG rör därför endast tillhandahållanden av elektroniskt levererade tjänster och inte tillhandahållanden av fysiska varor. Det kan här vara fråga om rena tjänster som levereras elektroniskt, t.ex. reklam eller information. Det kan även vara fråga om sådant som traditionellt sett levererats som fysiska varor, men som nu även kan levereras elektroniskt, s.k. digitaliserade varor, t.ex. innehållet i böcker och filmer eller musik. Vad gäller sådana tillhandahållanden inom EG, finns det regler om vad som skall gälla (se nedan i avsnitt 5.2.1). Reglerna för tillhandahållanden mellan tredje land och EG har dock inte varit tydliga och fullständiga och de ändringar som nu föreslås berör huvudsakligen dessa tillhandahållanden. När det gäller digitaliserade varor och deras karaktär av tjänster kan följande framhållas. Grunden för mervärdesskatten är att den skall tas ut vid yrkesmässigt tillhandahållande av en vara respektive tjänst. I sjätte direktivet och i mervärdesskattelagen (1994:200) finns därför definitioner av vad som avses med tillhandahållande av vara respektive tjänst. I sjätte direktivet står: "Med 'leverans av varor' avses överföringen av rätten att såsom ägare förfoga över egendom" (artikel 5.1) och "Med 'tillhandahållande av tjänster' avses varje transaktion som inte utgör leverans av varor i den betydelse som avses i artikel 5." (artikel 6.1). I mervärdesskattelagen står: "Med vara förstås materiella ting... Med tjänst förstås allt annat som kan tillhandahållas i yrkesmässig verksamhet." (1 kap. 6 §). I såväl sjätte direktivet som i mervärdesskattelagen är således begreppet tjänst definierat som allt som inte är materiella ting. En fysisk vara är ett materiellt ting, dvs. något som "det går att ta på". När "varan" kan levereras elektroniskt är det inte längre ett materiellt ting, utan något annat. Definitionen leder då till att det är en tjänst. Inom såväl EG som OECD har man kommit fram till att digitaliserade varor skall behandlas på detta sätt. 5 Gällande rätt Nedan beskrivs hur reglerna i mervärdesskattelagen tillämpas på elektronisk handel i dag. Förslaget i propositionen omfattar endast handel med tjänster, men för att ge en komplett bild redovisas här även gällande regler för handel med varor. Dessa regler kommer att kvarstå även efter ett genomförande av de ändringar som föreslås i propositionen. 5.1 Handel med varor 5.1.1 Handel inom EG Försäljning till privatperson Om en privatperson beställer andra varor än punktskattepliktiga varor från en säljare inom EG och varan skickas hit av säljaren eller någon annan än köparen, skall säljaren, om denne säljer för mer än 320 000 kr per år till Sverige, registreras för och betala mervärdesskatt i Sverige. Är det punktskattepliktiga varor (alkohol, tobak eller mineralolja) som köps gäller inte gränsen 320 000 kr, utan registrering skall ske här direkt. Om köparen i stället hämtar varan själv hos säljaren, skall säljaren ta ut sitt eget lands mervärdesskatt. Dessa regler framgår av 1 kap. 1 § första stycket 1, 5 kap. 2 § första stycket 4 och andra stycket mervärdesskattelagen (1994:200, ML). Motsvarande regler gäller för det omvända förhållandet, dvs. när svenska företag säljer varor till privatpersoner i andra EG-länder, se 5 kap. 2 § första stycket 1 och 2 a § ML. Tröskelvärdets storlek, dvs. det belopp som i Sverige utgör 320 000 kr, varierar dock mellan länderna. Försäljning till näringsidkare När ett företag inom EG skickar varor till en mervärdesskatteregistrerad svensk näringsidkare är huvudregeln att säljaren inte skall ta ut någon skatt. I stället skall köparen redovisa mervärdesskatten för förvärvet i Sverige. Det görs genom att utgående skatt för förvärvet redovisas i skattedeklarationen. I samma deklaration görs avdrag för ingående skatt med motsvarande belopp (om köparen har full avdragsrätt). Dessa regler framgår av 1 kap. 1 § första stycket 2 och 2 § första stycket 5, 2 a kap. 2 § 1 och 3 §, 5 kap. 1 § samt 8 kap. 2 § andra stycket och 3 § ML. Motsvarande regler gäller vid försäljning från näringsidkare i Sverige till näringsidkare i ett annat EG-land. I det fallet skall således den svenske säljaren inte ta ut någon svensk mervärdesskatt (se 3 kap. 30 a § första stycket 1 ML). 5.1.2 Handel med ett land utanför EG Om varan säljs på postorder och skickas från ett land utanför EG till Sverige skall svensk mervärdesskatt samt eventuell punktskatt och tull betalas när varan tas genom tullen. Detta gäller oavsett om det är en privatperson eller en näringsidkare som köper varan. Kommer varan per post sker uttaget via Posten. Är det inte fråga om postorder gäller två beloppsgränser för uttaget av tull och skatt. Den ena innebär att tull och skatt inte tas ut om varans värde är högst 22 euro. Den andra innebär att om det totala beloppet av tull och skatter är lägre än 100 kr så debiteras det inte. Dessa regler framgår av 1 kap. 1 § första stycket 3 och 2 § första stycket 6 samt 2 kap. 1 a § ML, 1 kap. 2 a § skattebetalningslagen (1997:483, SBL) samt 4 kap. 6 § tullagen (2000:1281) och artikel 27 i rådets förordning (EEG) nr 918/83 av den 28 mars 1983 om upprättande av ett gemenskapssystem för tullbefrielse21. Av 5 kap. 9 § ML framgår att försäljning och leverans av vara från Sverige till tredje land utgör export. Beskattning skall då inte ske i Sverige. Samtidigt föreligger full återbetalningsrätt för ingående skatt om exportomsättningen utförs av en näringsidkare som är registrerad till mervärdesskatt (se 10 kap. 12 § ML). 5.2 Handel med tjänster Om och var beskattning skall ske vid tillhandahållande av tjänster avgörs av vilken typ av tjänst det gäller och av om köparen är en privatperson eller ett företag. Huvudregeln är att en tjänst anses tillhandahållen i säljarens land och att eventuell beskattning skall ske där. Det finns dock särskilda bestämmelser för en rad tjänster, se 5 kap. 4-8 §§ ML. Vad gäller den elektroniska handeln med tjänster är det främst bestämmelserna i 5 kap. 7 § ML om bl.a. information, konsulttjänster, ADB-tjänster, telekommunikationstjänster, reklam och upphovsrätter samt bestämmelserna i 5 kap. 4 § ML om tjänster avseende fastigheter (t.ex. mäklartjänster och arkitekttjänster) som är av intresse. 5.2.1 Handel inom EG Försäljning till privatpersoner Tjänster som räknas upp i 5 kap. 7 § ML anses omsatta utom landet, och skall således inte beskattas i Sverige, om de tillhandahålls någon som inte är näringsidkare här i landet, t.ex. en privatperson, från en säljare i ett annat EG-land (5 kap. 7 § tredje stycket 3 ML). Det innebär att eventuell beskattning skall ske i säljarens land med användande av den skattesats som gäller där. Vid omsättning av tjänster avseende fastigheter i Sverige (5 kap. 4 § ML, t.ex. mäklartjänster och arkitekttjänster) skall den utländske företagaren registreras i Sverige och ta ut svensk mervärdesskatt. Detta framgår av 1 kap. 2 § första stycket 1 ML och 3 kap. 1 § första stycket 1 SBL. Motsvarande regler gäller vid försäljning från Sverige, 5 kap. 1 § första stycket och 8 § första stycket ML. Om ingen särskild reglering finns för den aktuella tjänsten, skall den beskattas i Sverige om den tillhandahålls från en näringsidkares fasta driftställe här eller från en plats i landet där han har sätet för sin ekonomiska verksamhet. Detta gäller bl.a. för sådana tjänster som nämns i 5 kap. 7 § ML när de tillhandahålls privatpersoner i ett annat EG-land. Försäljning till näringsidkare I de fall tjänster enligt 5 kap. 7 § tillhandahålls en näringsidkare som har sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett etableringsställe i Sverige, skall tjänsterna anses tillhandahållna i Sverige. Redovisning och betalning av skatten på förvärvet av tjänsterna skall göras av den svenske köparen i hans svenska deklaration, s.k. omvänd skattskyldighet (se art. 21.1 b i sjätte direktivet). Avdrag för ingående skatt skall göras med motsvarande belopp om köparen har full avdragsrätt. Säljaren i det andra EG-landet skall då inte registreras i Sverige. Detsamma gäller för tjänster avseende fastigheter belägna i Sverige. Detta framgår av 5 kap. 4 § ML samt 1 kap. 2 § första stycket 2 och 4 b ML. På motsvarande sätt skall tjänster som avses i 5 kap. 7 § ML som omsätts från Sverige till en näringsidkare i ett annat EG-land anses tillhandahållna i det landet, se 5 kap. 1 § första stycket och 7 § tredje stycket 1 ML. Beskattning skall då ske i köparens land och köparen skall anses som skattskyldig för omsättningen. 5.2.2 Handel med ett land utanför EG Reglerna i sjätte direktivet, och därmed också i den svenska mervärdesskattelagen, om vad som skall gälla när privatpersoner köper elektroniskt levererade tjänster från en säljare i ett land utanför EG har inte varit helt tydliga och enhetligt tillämpade. Riksskatteverket har, liksom myndigheterna i flera andra länder, ansett att det som levereras på elektronisk väg i de flesta fall skall anses vara information och beskattas enligt reglerna som gäller för detta (se RSV:s handledning för mervärdesskatt 2002 s. 240 f samt PM 1998-05-19 dnr 4743-98/900 och PM 1999-12-16 dnr 10940-99/120). Tjänsterna omfattas således av bestämmelserna i 5 kap. 7 § ML, vilka har sin motsvarighet i artikel 9.2 e i sjätte direktivet. Beskattning skall då ske i köparens land. Vissa länder har dock ansett att de aktuella tjänsterna inte omfattas av artikel 9.2 e, varvid huvudregeln skall gälla. Det innebär att tillhandahållandet inte anses ske i köparens land, utan i säljarens land. I praktiken har det lett till att tjänsten inte blivit beskattad alls. Försäljning till privatperson Vid försäljning från tredje land till en privatperson i Sverige av tjänster som omfattas av bestämmelserna i 5 kap. 7 § ML, skall den utländske säljaren registreras för mervärdesskatt i Sverige genom ett ombud och redovisa svensk mervärdesskatt på försäljningen. Detsamma gäller för tjänster avseende fastigheter. Detta framgår av 1 kap. 2 § första stycket 1 ML och 23 kap. 4 § SBL. Enligt vad som erfarits är det dock endast ett fåtal, om ens något, företag från tredje land som registrerat sig i Sverige för tillhandahållande av elektroniska tjänster hit. Vid försäljning från Sverige till tredje land, skall ingen svensk skatt tas ut. Detta framgår av 5 kap. 7 § tredje stycket 2 ML. Försäljning till näringsidkare Om de tjänster som omfattas av bestämmelserna i 5 kap. 7 § ML köps av en näringsidkare i Sverige, skall denne (oavsett om han i övrigt är mervärdesskatteregistrerad eller ej) redovisa mervärdesskatt i Sverige för förvärvet, s.k. omvänd skattskyldighet. Detta framgår av 1 kap. 2 § första stycket 2 ML. Försäljning av motsvarande tjänster från en näringsidkare i Sverige till en näringsidkare i tredje land skall inte beskattas här enligt 5 kap. 7 § tredje stycket 1 ML. 6 Kommissionens förslag och behandlingen i rådet 6.1 Kommissionens förslag EG-kommissionens förslag den 7 juni 2000, KOM(2000) 349, byggde på de grundläggande principer för beskattningen av elektronisk handel som rådet antog 1998 (se avsnitt 4.1). Förslaget omfattade endast digitala leveranser av produkter, dvs. sådant som levereras elektroniskt (on-line). För att avgränsa vilka tjänster som avsågs, föreslogs en ny bestämmelse i direktivet. I förslaget nämndes under avsnitt 5.1 bl.a. följande tjänster: * Kulturella, konstnärliga, idrottsliga, vetenskapliga, pedagogiska, underhållningsmässiga och liknande aktiviteter, inbegripet alla former av radio- och TV-sändningar liksom utgivning och leverans på elektronisk väg av andra ljud och bilder. * Programvara (inbegripet t.ex. datorspel). * Databearbetning (inbegripet datortjänster som webbhotell, webbdesign och liknande tjänster). * Tillhandahållande av information. Syftet med förslaget var att undanröja konkurrenssnedvridningar och få en beskattning där konsumtionen sker. Förslaget innebar i huvudsak följande. Sådant som konsumerades inom EG skulle beskattas inom EG. I linje med detta skulle sådant som konsumerades utanför EG inte beskattas inom EG. Leverantörer från länder utanför EG skulle därmed bli tvungna att påföra skatt vid försäljning av de aktuella tjänsterna till konsumenter inom EG. Vid försäljning till företag skulle köparen själv förvärvsbeskattas för köpet i sitt hemland. Säljaren måste därför ta reda på köpares status (om det är en privatperson eller ett företag och i vilket land köparen finns). Om köparen sade sig vara ett företag med ett registreringsnummer för mervärdesskatt, skulle säljaren på ett enkelt sätt kunna kontrollera att numret stämde. Det föreslogs därför att det skulle bli möjligt att på elektronisk väg få bekräftelse på giltigheten av ett registreringsnummer för mervärdesskatt. För att göra det lättare att följa bestämmelserna vid försäljning till privatpersoner inom EG föreslog kommissionen att företagen från tredje land endast skulle behöva mervärdesskatteregistrera sig i ett enda land (vilket i praktiken skulle bli den medlemsstat till vilken den första mervärdesskattepliktiga försäljningen skedde) för all försäljning till EG. Företaget skulle därefter kunna fullgöra alla sina skyldigheter när det gällde mervärdesskatt i det landet. Därvid skulle det landets mervärdesskatteregler och normalskattesats gälla. Den inbetalade skatten skulle också stanna i det landet. Syftet var att i detta avseende skapa lika villkor för näringsidkare inom och utanför EG vid omsättning till konsumenter i EG. Näringsidkarna skulle komma att behandlas på samma sätt eftersom dels omsättningen skulle beskattas i båda fallen, dels detta skulle ske genom kontakt med endast en skattemyndighet. Företag från tredje land skulle endast behöva registrera sig om den årliga försäljningen till privatpersoner i EG uppgick till minst 100 000 euro (då ca 835 000 kr). Detta avsågs vara en praktisk åtgärd i syfte att förenkla skattesystemets funktion och undvika en onödig belastning på den internationella e-handelns utveckling. För de företag som skulle bli skyldiga att registrera sig föreslogs en förenklad ordning genom att de skulle tillåtas lämna information och deklarationer elektroniskt. Förslaget innehöll därför regler om att medlemsstaterna på av dem fastställda villkor skulle tillåta att deklarationer och information lämnades på elektronisk väg. Detta skulle gälla generellt för alla skattskyldiga, inte bara för dem som bedrev elektronisk handel. De tjänster som omfattades av kommissionens förslag skulle beskattas med registreringslandets normalskattesats. För skattepliktiga radio- och TV-sändningar gavs dock en möjlighet att tillämpa en lägre skattesats. Vid rådsbehandlingen av EG-kommissionens förslag var nästan alla länder emot den lösning som kommissionen valt för registrering och betalning av skatt vid försäljning från tredje land till konsumenter i EG. Länderna motsatte sig lösningen med registrering i ett enda land, särskilt som den innebar att alla skatteintäkter skulle stanna i registreringslandet även om konsumtionen skett i andra EG-länder. Det fortsatta arbetet i rådsarbetsgruppen gick därför främst ut på att hitta en lösning för denna situation som kunde godtas av alla medlemsstaterna. 6.2 Kompromissförslag Under hösten 2000 diskuterades en alternativ lösning som innebar att registrering skulle ske i varje land till vilket försäljning skett. I praktiken innebar det att en säljare från ett land utanför EG skulle vara tvungen att registrera sig i varje EG-land och följa de regler som gällde för deklaration och skattebetalning i respektive land. De flesta länder ansåg att detta förslag var bättre. Flera menade dock att det skulle innebära en alltför betungande hantering för säljarna i tredje land. Några länder ville därför att flera alternativ skulle undersökas närmare, t.ex. registrering i ett land kombinerat med en mekanism för fördelning av skatteintäkterna. Under det svenska ordförandeskapet våren 2001 ledde de fortsatta diskussionerna fram till en kompromiss som bl.a. innebar en förenklad beskattningsordning för elektroniska tjänster som tillhandahålls konsumenter. Näringsidkaren skulle bara behöva kontakta och identifiera sig i en enda, valfri, medlemsstat. Deklaration och betalning skulle sändas elektroniskt till kontaktpunkten i den staten för att sedan vidarebefordras av staten i fråga till respektive konsumtionsland. Den valda lösningen innebar således att tjänsterna skulle komma att beskattas där de konsumeras. Fjorton medlemsstater samt kommissionen uttalade under våren 2001 sitt stöd för kompromisslösningen. Ett medlemsland ville dock se en annan lösning och menade att man i stället borde verka för en långsiktig världsomspännande modell för hantering av mervärdesskatten vid elektronisk handel från tredje land till EG. I avvaktan på den borde man införa 0-skatt för elektroniska tjänster som tillhandahålls konsumenter. Övriga länder menade bl.a. att en sådan ordning skulle innebära att man skapade konkurrensproblem mot den traditionella handeln. Under arbetet väcktes dessutom frågan om inte även reglerna för den EG-interna elektroniska handeln borde ses över. Den kompromiss som övriga länder ställde sig bakom innebar bl.a. att skatt skall betalas från första försäljningen. Några tröskelvärden fanns alltså inte. Rådsarbetsgruppen diskuterade ingående frågan om man skulle ha vissa gränser för när skattskyldighet skulle uppkomma. Det visade sig dock svårt att komma fram till en hanterbar lösning eftersom kompromissen, till skillnad mot kommissionens förslag, innebar att beskattning skall ske i varje konsumtionsland. Om olika tröskelvärden skulle gälla för olika medlemsländer, skulle det innebära ett svårhanterat system för såväl skattskyldiga som myndigheterna i de stater som agerar som kontaktstater. Även lösningen med en enda tröskel för de sammanlagda försäljningarna i EG visade sig innebära problem. Det skulle vara svårt för länderna att upptäcka när det totala tröskelvärdet överskridits eftersom myndigheterna normalt endast har information om försäljningar till sitt eget land. Frågan var låst under i stort sett hela hösten 2001. Först den 12 februari 2002 antogs en politisk överenskommelse och den 7 maj fattades det slutliga beslutet, direktiv 2002/38/EG och förordning (EG) 792/2002. Den kompromiss som valdes överensstämde i allt väsentligt med den kompromiss som togs fram under det svenska ordförandeskapet. Den valda beskattningsordningen tidsbegränsades dock och skall endast gälla under tre år från och med ikraftträdandet den 1 juli 2003. Avsikten är att länderna efter denna tidsperiod skall ha kommit överens om en ordning som bygger på mer långtgående tekniska lösningar. I annat fall skall rådet på förslag från kommissionen förlänga den temporära ordningen. 7 Förslag till ändrade regler 7.1 Elektroniska tjänster samt radio- och TV-sändningar Regeringens förslag: Det klargörs att elektroniskt levererade produkter såsom t.ex. tillhandahållande av webbplatser, programvara, bilder, databaser, film och musik skall anses som tjänster och beskattas i enlighet med reglerna i 5 kap. 7 § mervärdesskattelagen (1994:200). Detsamma gäller radio- och TV-sändningar. Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Riksskatteverket anser att formuleringen "tillhandahållande av databasåtkomst" i direktivets bilaga L är att föredra framför formuleringen "tillhandahållande av databaser" som använts i förslaget till punkten 12 i 5 kap. 7 § ML. Såväl Riksskatteverket som Föreningen Svenskt Näringsliv understryker vikten av att reglerna får en enhetlig tillämpning i alla EU-länder. Föreningen Svenskt Näringsliv och FAR anser också att det som står i direktivets bilaga L om e-post bör framgå av den svenska lagtexten, och inte bara av motiven. Konsumentverket ser en risk för att det uppkommer ett mindre förmånligt kostnadsläge för svenska konsumenter jämfört med konsumenter i andra EG-länder om tolkningen blir olika av hur tjänster som levereras via e-post skall beskattas. Tullverket tar upp en fråga som rör beskattningsunderlaget vid en kombinerad försäljning av hårdvara och mjukvara. Enligt tullvärdereglerna skall t.ex. licenskostnad ingå i tullvärdet när varan förtullas in. Om mjukvaran levereras elektroniskt från tredje land till den importerade hårdvaran, finns risk för dubbelbeskattning om mjukvaran beskattas enligt de nya reglerna för elektroniska tjänster. Tullverket menar att grundproblemet är att reglerna om beskattning av tjänster och reglerna för beskattningsvärde vid import av varor inte är helt i överensstämmelse med varandra. Även andra EU-länder har problem och det verkar inte finnas någon enhetlig tillämpning inom EU. Skälen för regeringens förslag: Den slutliga överenskommelsen i rådets direktiv 2002/38/EG och förordning (EG) 792/2002 omfattar samma kategorier av tjänster som omfattades av kommissionens ursprungliga förslag. Det innebär att det införs nya regler dels för radio- och TV-sändningar, dels för sådana tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg. Med anledning av dessa nya regler föreslås 5 kap. 7 § ML kompletterad med två nya punkter 11 och 12 i andra stycket. I den föreslagna lagtexten används det enklare begreppet "elektroniska tjänster" i stället för "tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg". Båda begreppen används i direktivet (se artikel 9.2 e sista strecksatsen och artikel 26c.A b) och är synonyma. Med elektroniska tjänster avses även vad som ibland betecknas som digitaliserade eller virtuella varor (se avsnitt 4.2). Det medför att varor som traditionellt har levererats i form av en materiell vara kommer att behandlas som tjänster när de levereras i digital form. Detta är i enlighet med den grundläggande definition som antagits internationellt inom mervärdesskattområdet. Med hänsyn härtill och till de gränsdragningsproblem som annars skulle uppkomma anser regeringen att det saknas skäl att frångå denna princip. Därtill kommer att det inte finns någon möjlighet att tillämpa en annan princip i den svenska lagstiftningen än vad som gäller internationellt. Vad därefter gäller LO:s kommentarer om beskattningsordningen inom EG, kan det nämnas att EG-kommissionen sedan en tid tillbaka inlett ett arbete för att mer allmänt se över reglerna om beskattningsland för tjänster. I kommissionens förslag fanns en uppräkning av vilka tjänster som skulle omfattas av den föreslagna ordningen samt en precisering av vad som avsågs med "tillhandahållande på elektronisk väg". I förslaget angavs följande: "Vid tillämpningen av denna artikel skall uttrycket 'med tillhandahållande på elektronisk väg' avses en överföring som initialt sänds iväg och tas emot på destinationsorten med hjälp av utrustning för behandling (däribland digital kompression) och lagring av data, och som i sin helhet överförs och tas emot via tråd, radio, optiska eller andra elektroniska medel, inbegripet TV-sändningar enligt direktiv 89/552/EEG och radiosändningar." Denna precisering upplevdes av flera länder som svårtillämpad och oklar, varför den togs. Resultatet av de fortsatta förhandlingarna blev att man i stället klargjorde att man avsåg sådana tjänster "som tillhandahålls på elektronisk väg, bland annat de som beskrivs i bilaga L". I en ny bilaga L till sjätte direktivet finns således en lista med olika typer av elektroniska tjänster. Avsikten med listan är att så fullständigt som möjligt ge exempel på vilka tjänster som omfattas av reglerna. Det måste dock betonas att listan inte är uttömmande, utan endast utgör en exemplifiering. Listan innehåller följande: 1. Tillhandahållande och härbärgering av webbplatser samt distansunderhåll av programvara och utrustning. 2. Tillhandahållande av programvara och uppdatering av denna. 3. Tillhandahållande av bilder, texter och uppgifter samt av databasåtkomst. 4. Tillhandahållande av musik, filmer och spel, inbegripet hasardspel och spel om pengar, samt av politiska, kulturella, konstnärliga, idrottsliga, vetenskapliga och underhållningsbetonade sändningar eller tilldragelser. 5. Tillhandahållande av distansundervisning. Riksskatteverket påpekar att begreppet "databaser" används i tredje strecksatsen i promemorians förslag till 5 kap. 7 § andra stycket 12 ML. I direktivet används i stället begreppet "databasåtkomst". Riksskatteverket menar att direktivets formulering är att föredra. Databasåtkomst får anes avse det fall då någon bereds möjlighet att söka information etc. i en databas. Tillhandahålls en databas kan det snarare anses avse överlåtelse av basen som sådan. Regeringen delar denna bedömning. Frågan om hur tjänster som levereras via e-post förhåller sig till elektroniskt levererade tjänster diskuterades under förhandlingarna i rådsarbetsgruppen. Man enades om att enbart det förhållandet att en leverans sker med e-post innebär inte att det skall anses vara fråga om en elektroniskt levererad tjänst. Det avgörande är i stället vad som faktiskt levereras. Om t.ex. ett juridiskt utlåtande beställs av en konsument i EG från en advokatbyrå i USA, blir det inte fråga om en elektronisk tjänst bara för att utlåtandet levereras med e-post i stället för med vanlig post eller via fax. Det är i samtliga fall fråga om en juridisk tjänst som tillhandahålls och bedömningen av beskattningsland skall ge samma resultat i samtliga tre situationer. För att klargöra detta har följande text tagits in i bilaga L till sjätte direktivet: "Om en person som tillhandahåller en tjänst och hans kund kommunicerar via e-post skall detta inte i sig betyda att den utförda tjänsten är en elektronisk tjänst i den mening som avses i sista strecksatsen i artikel 9.2 e." I promemorian fanns inte någon motsvarande skrivning i den föreslagna lagtexten, eftersom det ansågs tillräckligt att det stod i direktivet och att det nämndes i motiven till den svenska lagtexten. FAR och Föreningen Svenskt Näringsliv har dock i sina remissyttranden ansett att den som berörs av regeln skall kunna utläsa av svensk lagtext vad som gäller. Regeringens bedömning är dock att tolkningsuttalanden av denna art inte hör hemma i lagtexten. I stället bör uttalandet kunna tas in som en tolkningsregel i mervärdesskatteförordningen (1994:223). Regeringen avser att återkomma med en sådan förordningsändring. Regeringen utgår även ifrån att Riksskatteverket kommer att ta upp frågan i sin handledning för mervärdesskatt. Det är viktigt att sträva efter att reglerna får samma uttolkning i alla EG-länder, eftersom den särskilda ordning som skall gälla för tillhandahållande av elektroniska tjänster från tredje land till konsumenter i EG innebär att ett land skall ta in deklarationsuppgifter och betalningar för de andra ländernas räkning (se avsnitt 7.4.2). Det kan förutses att EG:s mervärdesskattekommitté, som diskuterar tillämpningsfrågor med syfte att uppnå enhetlig tillämpning inom EG, kommer att behöva anta riktlinjer för tillämpningen allteftersom oklara situationer uppkommer eller nya typer av tjänster tillhandahålls. Även om länderna strävar efter att uppnå en enhetlig tillämpning, kan det naturligtvis, som Konsumentverket nämner, uppkomma fall där tolkningen blir olika. Sådana tolkningsfrågor bör då behandlas av länderna i mervärdesskattekommittén. Tullverket påpekar att det, på grund av EG-reglernas utformning på tull- respektive mervärdesskatteområdet, finns en risk för dubbelbeskattning i vissa fall. Enligt regeringens bedömning är detta något som måste hanteras på EG-nivå. Någon åtgärd kan därför inte vidtas i den nu aktuella lagstiftningen. 7.2 Beskattningsland Regeringens förslag: Bestämmelser införs som klargör att omsättning från ett land utanför EG till Sverige av radio- och TV-sändningar samt av elektroniska tjänster skall beskattas i Sverige och att omsättning av motsvarande tjänster från Sverige till ett land utanför EG inte skall beskattas i Sverige. EG-interna omsättningar mellan företag skall beskattas i det land där det köpande företaget är registrerat. Promemorians förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. Remissinstanserna: Riksskatteverket konstaterar att tekniken i lagtexten är densamma som i direktivet och tillstyrker i allt väsentligt den föreslagna utformningen. Verket pekar dock på de gränsdragningsfrågor som uppkommer mellan telekommunikationstjänster, radio- och TV-sändningar samt elektroniska tjänster. Tjänsterna nämns i olika punkter i 5 kap. 7 § mervärdesskattelagen (1994:200, ML) men är näraliggande och kan tillhandahållas i "paket". Beskattningslandsreglerna och beskattningsordningen är i sjätte direktivet inte identiska för dessa tjänster, och Riksskatteverket menar att man vid den översyn som skall göras av regelverket inom EU till den 1 juli 2006 bör överväga i vad mån det är möjligt att på ett mer enhetligt sätt reglera beskattningen av tjänsterna. Kammarrätten i Göteborg pekar också på att det kan vara svårt att motivera en skillnad i behandlingen av dessa typer av tjänster. Riksskatteverket anser också att de skillnader som finns i tillämpade skattesatser mellan EG-länderna tillsammans med nuvarande beskattningslandsregler leder till konkurrensproblem. Föreningen Svenskt Näringsliv anser att förändringarna som direktivet medför är efterlängtade eftersom de skapar ett större mått av neutralitet i handeln mellan EU-företag å ena sidan och företag från tredje land å andra sidan. Föreningen anser dock att den princip som gäller inom EU vid försäljningar till privatpersoner gör att svenska företag hamnar i en omöjlig konkurrenssituation. De framför därför ett krav på att Sverige begär att direktivet ändras så att en enda gemensam skattesats kommer att tillämpas för elektronisk handel inom EU. Riksrevisionsverket välkomnar att reglerna på området har klargjorts. Telia påpekar att de ändringar som föreslås inte påverkar exempelvis det fall när en privatperson boende i tredje land har en fast telefonianslutning i sin sommarstuga i Sverige, trots att sjätte direktivet ger möjlighet till andra regler även där. Skälen för regeringens förslag Enligt artikel 9.1 i sjätte direktivet skall platsen för tillhandahållande av en tjänst anses vara där leverantören har etablerat sin rörelse eller har ett fast driftställe från vilket tjänsten tillhandahålls. Beskattningen skall således ske i det land där platsen för tillhandahållandet är. Övriga punkter i artikel 9 innehåller undantag från denna regel för olika typer av tillhandahållanden. Artikel 9.2 e innehåller särskilda bestämmelser om beskattningsland för de tjänster som räknas upp i artikeln, t.ex. information, juristtjänster, konsulttjänster, databearbetning, telekommunikationstjänster, tillhandahållande av personal och uthyrning av lös egendom (ej transportmedel). Dessa tjänster skall i princip beskattas i det land där kunden finns, dvs. där kunden har etablerat sin rörelse eller har ett fast driftställe till vilket tjänsten tillhandahålls eller, i avsaknad av någon sådan plats, den plats där han är bosatt eller stadigvarande vistas. Genom direktiv 2002/38/EG införs nya regler i artikel 9.2 e och f samt 9.3 och 4 i sjätte direktivet som innebär att det klargörs vad som skall gälla för radio- och TV-sändningar respektive elektroniskt levererade tjänster. I direktivet tas dessa två grupper upp som två nya strecksatser i slutet av artikel 9.2 e. Dessa tjänster skall därmed beskattas där de konsumeras. Eftersom det kan vara svårt att avgöra var den faktiska konsumtionen sker presumeras det i den nya artikeln 9.2 f att konsumtionslandet för elektroniskt levererade tjänster skall vara det land där köparen finns, dvs. där han är etablerad, bosatt eller stadigvarande vistas. Detta torde också i de flesta fall vara samma land som det där konsumtionen faktiskt sker. Artikel 9.2 e motsvarar i svensk rätt 5 kap. 7 § ML. En reglering motsvarande de nya bestämmelserna om beskattningsland uppnås genom att tjänsterna i fråga tas in i 5 kap. 7 § första stycket ML som nya punkter 11 och 12. Några remissinstanser tar upp de problem som kan uppkomma genom att telekommunikationstjänster, radio- och TV-sändningar samt elektroniska tjänster i viss mån behandlas på olika sätt i direktivet. Regeringen noterar vad som anförts och utgår från att för den händelse dessa skillnader kommer att leda till stora problem, frågan kommer att aktualiseras på EG-nivå. Lagrådet föreslår i sitt yttrande att dispositionen i 5 kap. 7 § ML bör ändras. Första stycket gäller tjänster som är omsatta inom landet och tredje stycket gäller tjänster som skall anses omsatta utomlands. I andra stycket definieras de tjänster som första och tredje styckena skall tillämpas på. Lagrådet menar att det synes naturligt att låta andra och tredje styckena byta plats. Regeringen delar Lagrådets uppfattning att paragrafen skulle få en bättre utformning genom den föreslagna omdisponeringen. Hela bestämmelsen är dock i behov av en mer omfattande omredigering. Eftersom syftet med de ändringar Lagrådet föreslår inte skulle vara att övervinna en oklarhet i lagtexten, utan endast att ge den en mer naturlig utformning, anser regeringen att bestämmelsen i avvaktan på en total översyn tills vidare bör behålla sin nuvarande utformning. Radio- och TV-sändningar Ändringarna i sjätte direktivets artikel 9.2 e och 9.4 medför att radio- och TV-sändningar kommer att behandlas på samma sätt som telekommunikationstjänster vid bestämmandet av vilket land som är beskattningsland. De nya bestämmelserna innebär att om radio- och TV-sändningar tillhandahålls av en säljare i ett EG-land till en näringsidkare i Sverige, skall beskattning ske i Sverige. Tillhandahållande från ett EG-företag till en privatperson i Sverige skall även fortsättningsvis beskattas i säljarens land. Vidare skall radio- och TV-sändningar från tredje land till mottagare i EG beskattas i köparens land. Sändningar från EG till mottagare i tredje land skall inte beskattas i EG. I sjätte direktivet ges en möjlighet för medlemsstaterna att avvika från reglerna om beskattningsland för tillhandahållanden av tjänster som avses i artikel 9.2 e för det fall användningen och nyttjandet av tjänsten sker i ett annat land än det som enligt de normala reglerna i artikel 9 skall vara beskattningsland. Dessa undantagsregler finns i artikel 9.3 och avser att förhindra dubbelbeskattning, icke-beskattning eller konkurrenssnedvridning. Av artikel 9.3 a framgår att även om ett tillhandahållande som avses i artikel 9.2 e anses ske inom landets territorium, får landet anse att tillhandahållandet sker utanför gemenskapen och därmed avstå från att beskatta tillhandahållandet, om den egentliga användningen och utnyttjandet av tjänsterna (eng: "the effective use and enjoyment") äger rum utanför gemenskapen. I artikel 9.3 b regleras det motsatta förhållandet, dvs. ett land får beskatta ett tillhandahållande som avses i artikel 9.2 e om användningen och nyttjandet sker inom landet, trots att det normalt skulle anses tillhandahållet utanför gemenskapen och därmed inte beskattas. Av artikel 9.4 i dess nya lydelse i direktiv 2002/38/EG framgår att medlemsstaterna på samma sätt som redan gäller för telekommunikationstjänster måste tillämpa undantagsregeln i artikel 9.3 b för radio- och TV-sändningar som tillhandahålls bl.a. privatpersoner i ett land inom EG. Detta innebär att även om radio- och TV-sändningstjänster enligt artikel 9.2 e skall anses tillhandahållna utomlands, skall de anses tillhandahållna inom landet om den egentliga användningen och nyttjandet av tjänsten sker inom landet. I svensk rätt har rätten i artikel 9.3 b för ett medlemsland att beskatta tjänster inom landet utnyttjats i fråga om alla tjänster som avses i artikel 9.2 e när de tillhandahålls från ett land utanför EG till svenska privatpersoner. Enligt 5 kap. 7 § första stycket 2 ML presumeras nämligen Sverige vara det land där den egentliga användningen och utnyttjandet sker om köparen är bosatt här (jfr prop. 1996/97:81, s. 17). Den obligatoriska bestämmelsen i artikel 9.4 avseende radio- och TV-sändningar till privatpersoner kan därmed anses införd. Den svenska lagtexten omfattar dock inte det fall att tjänsten utnyttjas i Sverige av en privatperson som är bosatt i ett annat EG-land eller i ett land utanför EG. Det kan anses rimligt att beskatta telekommunikationstjänster och radio- och TV-sändningar som utnyttjas i Sverige även i dessa fall. Detta föreslås ske med stöd av artikel 9.3 b, genom att en ny punkt 3 införs i 5 kap. 7 § första stycket. Även formuleringen i 5 kap. 7 § tredje stycket 1 och 2 bör justeras så att det tydligare framgår att det är frågan om tjänster som tillhandahålls från Sverige till ett annat land. Detta görs genom att det anges att tillhandahållandet skall ske "härifrån". Därmed erhålls en likformighet i förhållande till första stycket där formuleringen "från ett annat EG-land..." används. Genom ovanstående ändringar kommer de problem som nämnts i promemorian och som Telia tagit upp i sitt yttrande att bli lösta. Det innebär att ett tillhandahållande av en telekommunikationstjänst eller en radio- eller TV-sändning till en fast anslutning blir beskattad i Sverige om den fasta anslutningen finns här, oavsett om den som tillhandahåller tjänsten är etablerad i Sverige eller i ett land utanför EG. På motsvarande sätt kommer beskattning inte att ske här när tillhandahållandet rör en fast anslutning i ett land utanför EG, även om köparen t.ex. är en svensk privatperson bosatt i Sverige som har en sommarstuga där. Elektroniska tjänster Den nya punkten f i artikel 9.2 medför att tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg skall beskattas där köparen är etablerad, bosatt eller stadigvarande vistas. Regeln är tvingande för medlemsstaterna. Därmed genomförs principen om att beskattning skall ske där konsumtionen anses ske även för denna typ av tjänster. Den undantagsregel som finns i artikel 9.3, och som möjliggör beskattning där den egentliga användningen sker, får inte tillämpas för denna typ av tjänster. Det har inte ansetts lämpligt att ge länderna den valfrihet som följer av artikel 9.3 på denna typ av tjänster, eftersom det på grund av den särskilda beskattningsordning som skall gälla för dessa tillhandahållanden till privatpersoner är viktigt att länderna tillämpar reglerna på samma sätt (se avsnitt 7.4.2 om den särskilda ordningen). De nya bestämmelserna införs genom den föreslagna nya punkten 12 som läggs till i 5 kap. 7 § andra stycket ML, se avsnitt 7.1. Genom reglerna i 5 kap. 7 § ML klargörs då att försäljningar av ifrågavarande tjänster från ett land utanför EG till någon i Sverige skall beskattas här och att försäljningar från Sverige till ett land utanför EG inte skall beskattas här. Av de redan befintliga reglerna i 1 kap. 2 § första stycket 1 och 2 ML framgår att i det fall förvärvaren är en näringsidkare så skall skatten betalas av honom och i det fall det är en privatperson så skall skatten betalas av säljaren. Regeringen föreslår att det införs en förenklad beskattningsordning för sistnämnda fall, se avsnitt 7.4.2. De nya bestämmelserna medför också att omsättning av de aktuella tjänsterna mellan företag i olika EG-länder, skall beskattas av köparen i det land där han är registrerad, s.k. omvänd skattskyldighet. Om ett företag som är skattskyldigt i Sverige omsätter de aktuella tjänsterna till någon som är skattskyldig i ett annat EG-land, skall den svenske säljaren alltså inte ta ut någon mervärdesskatt. På motsvarande sätt skall den som är skattskyldig i Sverige och som köper en tjänst från ett annat EG-land redovisa svensk mervärdesskatt för förvärvet. Detsamma gäller vid förvärv från ett företag i ett land utanför EG. Redovisningen av skatten görs i samband med den vanliga mervärdesskatteredovisningen. Vid försäljning från Sverige till någon i ett land utanför EG, skall ingen mervärdesskatt tas ut. 7.3 Skattesats Regeringens bedömning: Även fortsättningsvis bör omsättning av tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg samt radio- och TV-sändningar beskattas med normalskattesatsen 25 procent. Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens bedömning. Remissinstanserna: Tidningsutgivarna och Telia anser att den reducerade skattesatsen som gäller för böcker och tidningar i fysisk form även skall tillämpas när de levereras digitalt. Tidningsutgivarna anför också att om regeringen, p.g.a. direktivets utformning, inte anser sig kunna tillämpa detta synsätt, utgår man ifrån att regeringen under treårsperioden aktivt verkar för att direktivet ändras så att det möjliggörs. Landsorganisationen (LO) menar att det förhållandet att man klassar elektronisk handel som handel med tjänster, i kombination med att ursprungslandsprincipen tillämpas inom EG, kan påverka möjligheterna att upprätthålla skattesatsen på 25 procent. Föreningen Svenskt Näringsliv framför ett krav på att Sverige begär att direktivet ändras så att en enda gemensam skattesats kommer att tillämpas för elektronisk handel inom EU. Skälen för regeringens bedömning: Av det nya fjärde stycket som läggs till i artikel 12.3 a (se artikel 1.2 i direktiv 2002/38/EG), framgår att elektroniskt levererade tjänster som omfattas av sista strecksatsen i artikel 9.2 e skall beskattas med normalskattesatsen i respektive land. Det kan diskuteras om denna ändring var nödvändig i direktivet, eftersom reducerad skattesats endast får tillämpas på sådana varor och tjänster som tas upp i bilaga H (se artikel 12.3 a tredje stycket) i direktivet. För att undanröja eventuella oklarheter, valde medlemsländerna dock att uttryckligen reglera saken. Alla elektroniskt levererade tjänster som omfattas av artikel 9.2 e sista strecksatsen, inbegripet dem i bilaga L, skall således beskattas med den normalskattesats som gäller i beskattningslandet (dvs. konsumtionslandet). För de länder som liksom Sverige har reducerad skattesats för t.ex. tidningar och böcker i pappersform, innebär det att normalskattesatsen skall tillämpas när motsvarande information tillhandahålls på elektronisk väg. Reglerna tillämpas så redan i dag (jfr prop. 2001/02:45 s. 30 och 31). Detta är en följd av att information som sänds elektroniskt betraktas som tjänster och inte som materiella varor (jfr avsnitt 4.2). Det anses som en annan typ av produkt, med andra egenskaper, än den fysiska varan. Det har även ansetts att det skulle kunna uppkomma gränsdragningsproblem om reducerad skattesats skulle tillämpas på sådan elektronisk information som motsvaras av en fysisk bok eller tidning, medan normalskattesatsen skulle tillämpas på annan information som levereras elektroniskt. Hanteringen skulle också försvåras för såväl säljaren i tredje land som myndigheterna i den stat säljaren valt att ha som kontaktpunkt och den stat som är beskattningsland, eftersom det skulle vara fler skattesatser att tillämpa. För varje situation skulle det inte bara behöva avgöras i vilket land kunden finns, dvs. vilket land som är konsumtions- och beskattningsland, utan även om den tillhandahållna tjänsten enligt konsumtionslandets regler är av sådant slag att den skall beskattas med en annan skattesats än normalskattesatsen. Mot bakgrund av detta har medlemsstaterna valt att endast använda normalskattesatsen. Regeringen anser därför att det inte finns några möjligheter att tillmötesgå Tidningsutgivarnas önskemål om en särbehandling av tidningar och böcker. Det kan tilläggas att EU-kommissionen i juni 2000 lämnade ett meddelande med en strategi för förbättring av mervärdesskattesystemets funktion inom ramen för den inre marknaden, KOM(2000)348 slutlig, och att kommissionen då uttalade att man bör överväga en ändring och en rationalisering av de regler och undantag som tillämpas vid fastställande av reducerade skattesatser. Vid kommissionens översyn av reglerna om reducerade skattesatser uppges att frågan om vilka skattesatser som skall gälla för virtuella produkter kommer att ägnas särskild uppmärksamhet. Regeringen finner inte skäl att nu ta ställning till önskemålet från Föreningen Svenskt Näringsliv om ändringar i direktivets regler om tillämplig skattesats för elektronisk handel. När det gäller radio- och TV-sändningar finns det i bilaga H i sjätte direktivet en möjlighet för medlemsländerna att utnyttja en reducerad skattesats för mottagandet av sådana tjänster. Sverige har inte utnyttjat den möjligheten. Det innebär att avgifter som exempelvis erläggs till ett kabel-TV-bolag för TV-sändningar som skall beskattas i Sverige, är belagda med 25 procent mervärdesskatt. Någon ändring av detta föreslås inte. För Sveriges del skall således skattesatsen 25 procent tillämpas på radio- och TV-sändningar samt elektroniskt tillhandahållna tjänster. Reglerna i 3 kap. 20 § ML, som innebär undantag från beskattning för omsättning i verksamhet för produktion och utsändning av radio- och TV-program där verksamheten huvudsakligen finansieras genom statsanslag, påverkas inte av förslaget. 7.4 Beskattningsordningen Regeringens förslag: En möjlighet införs i skattebetalningslagen (1997:483) för en näringsidkare från ett land utanför EG att använda en särskild, förenklad, ordning vid redovisning och betalning av mervärdesskatt för elektroniskt levererade tjänster. Näringsidkaren får i dessa fall välja att identifiera sig i Sverige som skyldig att redovisa och betala skatten för all försäljning till EG. Han skall därvid lämna en deklaration med beloppen uttryckta i euro. Skattemyndigheten i Stockholm, som utgör kontaktpunkten i Sverige, skall därefter vidarebefordra deklarationsupplysningar och betalning till de övriga EG-länder som är beskattningsländer för tjänsterna. Näringsidkaren har möjlighet att i stället välja att fullgöra sina skyldigheter gentemot Sverige genom att använda myndigheterna i ett annat EG-land som kontaktpunkt. Den som använder den särskilda ordningen har inte avdragsrätt i deklarationen för ingående skatt. I stället återbetalas skatten efter ansökan enligt reglerna för återbetalning till utländska företagare. Vid omsättningar mellan företag skall omvänd skattskyldighet tillämpas. Promemorians förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. Bestämmelserna om när skattebetalningslagen (1997:483, SBL) är tillämplig har dock förändrats för att bli tydligare. Remissinstanserna: Riksskatteverket har påpekat att de företagare som väljer att tillämpa den särskilda ordningen inte skall registreras i det vanliga mervärdesskatteregistreringssystemet, varför lagtexten behöver justeras. Verket föreslår även en del andra ändringar i hänvisningarna till olika bestämmelser i skattebetalningslagen. Kammarrätten i Göteborg har förståelse för svårigheterna med att införa gemensamma sanktioner inom den särskilda ordningen, men menar att harmoniserade regler behövs i ett permanent system för att göra beskattningen effektiv. Riksrevisionsverket välkomnar att reglerna på området klargörs. Verket befarar dock att avsaknaden av sanktioner i kombination med en otillräcklig kontroll, kommer att minska incitamenten till efterlevnad. Verket vill också att metoder för kontroll sammanställs i en handbok. FAR hänvisar till att det av Mervärdesskatteutredningens betänkande Mervärdesskatt i ett EG-rättsligt perspektiv (SOU 2002:74) framgår att de svenska reglerna om redovisningstidpunkt för skatten skiljer sig från sjätte direktivets regler. FAR menar att om reglerna för elektronisk handel införs den 1 juli 2003, utan att reglerna om redovisningstidpunkt ändras, så kommer en diskrepans att råda mellan regelsystemen. Detta skapar, enligt FAR, osäkerhet för företagen, varför de av utredningen föreslagna reglerna bör införas redan den 1 juli 2003. Alternativt bör det av mervärdesskattelagen framgå när den skatt som belöper på elektroniska tjänster skall redovisas. Skälen för regeringens förslag: De nya bestämmelserna om beskattningsland innebär att beskattning i vissa fall skall ske i Sverige. Skatten skall redovisas och betalas på det sätt som gäller för övriga tjänster i 5 kap. 7 § ML. För elektroniskt levererade tjänster från tredje land till konsumenter i Sverige föreslås dock en möjlighet för säljaren att välja att fullgöra sina skyldigheter på ett förenklat sätt. De särskilda bestämmelserna om detta bör placeras i ett nytt kapitel i skattebetalningslagen. 7.4.1 Radio- och TV-sändningar Radio- och TV-sändningar som tillhandahålls från tredje land och som förvärvas av köpare i Sverige skall enligt de föreslagna bestämmelserna i 5 kap. 7 § ML beskattas här. Detta gäller oavsett om köparen är en privatperson eller en näringsidkare. Om köparen är en näringsidkare, är det denne som är skattskyldig och som skall deklarera och betala skatten för sitt förvärv. Detta följer av bestämmelsen i 1 kap. 2 § första stycket 2 ML. Om köparen inte är en näringsidkare är säljaren skattskyldig i Sverige. Han skall då registreras, deklarera och betala skatt enligt de allmänna reglerna. Utländska företagare skall utse ett ombud som skall svara för redovisningen av skatten och företräda dem, 23 kap. 4 § SBL. Detta gäller dock inte om företagaren kommer från ett land med vilket Sverige slutit ett särskilt avtal om administrativt samarbete mellan myndigheterna (se prop. 2001/02:28 om utländska företagares mervärdesskatt i Sverige). Om sändningarna tillhandahålls från en säljare i ett annat EG-land skall de beskattas i Sverige om köparen är en näringsidkare. På samma sätt som vid köp från tredje land är det köparen som är skattskyldig och som skall deklarera skatten här. Om köparen är en privatperson, skall tjänsterna beskattas i säljarens land och det är säljaren som är skattskyldig. Enligt vad som erfarits är det ännu inte så vanligt att svenska konsumenter köper radio- och TV-sändningar från tredje land. Tjänsterna tillhandahålls än så länge huvudsakligen av svenska leverantörer. 7.4.2 Elektroniska tjänster Elektroniska tjänster som tillhandahålls köpare i Sverige av säljare i ett land utanför EG skall enligt de föreslagna bestämmelserna i 5 kap. 7 § ML beskattas här. Det gäller även vid handel inom EG mellan två näringsidkare. Om köparen av en elektronisk tjänst är en näringsidkare, är det denne som blir skattskyldig för förvärvet enligt de allmänna reglerna för förvärv av tjänster som avses i 5 kap. 7 § ML (se 1 kap. 2 § första stycket 2 ML). Köparen skall då redovisa utgående skatt för förvärvet i sin deklaration. Han har dessutom rätt till avdrag för motsvarande belopp i samma deklaration, om förvärvet gjorts för en skattepliktig verksamhet. Om köparen av tjänsten är en privatperson i Sverige och säljaren är en näringsidkare i ett land utanför EG, blir säljaren skattskyldig i Sverige. I den föreslagna lagtexten finns två alternativa sätt att då redovisa skatten. Det första alternativet innebär att säljaren följer de allmänna reglerna. Säljaren skall då registreras här samt deklarera och betala skatt i Sverige för de omsättningar som skett till privatpersoner bosatta här. Han skall också på motsvarande sätt registreras, deklarera och betala skatt i varje annat EG-land där han har omsatt tjänster. Det andra alternativet innebär att säljaren väljer att tillämpa den särskilda ordning för redovisningen som här föreslås och som motsvarar artikel 26c i sjätte direktivet. Den särskilda ordningen är avsedd att underlätta för de skattskyldiga näringsidkarna i tredje land att fullgöra sina åligganden inom EG. Ordningen innebär att även om näringsidkaren har omsatt tjänster i flera EG-länder, kan han välja att bara ha ett land som kontaktpunkt inom EG och identifiera sig där. Deklaration och betalning av mervärdesskatt för alla försäljningar till privatpersoner bosatta inom EG lämnas då till myndigheten i det landet. Den särskilda ordningen beskrivs närmare nedan. Något bör dock dessförinnan sägas om begreppen "registrering" och "identifiering". I den engelska versionen av direktivet används begreppet "identification" och i den svenska "registrering". Det som avses är dock något annat än den registrering som görs i dag enligt 3 kap. SBL av dem som är skattskyldiga för mervärdesskatt. Hanteringsordningen avses bli följande: 1. En utländsk företagare ansöker om att få tillämpa den särskilda ordningen i ett medlemsland, identifieringslandet. 2. Skattemyndigheten i identifieringslandet beslutar att tillåta detta. I den engelska texten sägs att företagaren blir identifierad ("identified") i det landet. 3. Skattemyndigheten tilldelar samtidigt företagaren ett identifieringsnummer. 4. Skattemyndigheten lagrar uppgifterna om företagaren i ett särskilt nationellt register. Företagaren registreras således inte i det vanliga mervärdesskatteregistret eftersom en sådan registrering skulle medföra att den särskilda ordningen inte kan tillämpas. 5. Skattemyndigheten informerar samtliga övriga medlemsländer om åtgärden. Även de andra medlemsländerna kan lagra uppgifterna i motsvarande nationella, från från det vanliga mervärdesskatteregistret fristående, register. Särskild ordning för redovisning av mervärdesskatt vid viss elektronisk handel Den särskilda ordningen De särskilda bestämmelserna för redovisning av mervärdesskatt vid viss elektronisk handel föreslås införda i ett nytt kapitel, 10 a kap., i skattebetalningslagen. I motiven används uttrycket "den särskilda ordningen" för att beteckna dessa bestämmelser. Den föreslagna särskilda ordningen motsvarar den särskilda ordning som föreskrivs i artikel 26c i sjätte direktivet enligt dess lydelse i direktiv 2002/38/EG. Direktivet reglerar förhållandet mellan den enskilde och medlemsländerna. Bestämmelser avseende den särskilda ordningen finns också i förordning (EEG) 218/92 i dess lydelse i förordning (EG) 792/2002. Förordningen reglerar främst förhållandet mellan medlemsländerna. I lagrådsremissen föreslogs att det i 10 a kap. 23 § SBL skulle finnas en upplysning om att det i EG-förordningen (EG) 792/2002 finns bestämmelser om förfarandet för utbyte av information och överföring av pengar mellan EG:s behöriga myndigheter. Lagrådet ansåg att informationen, som nästan enbart riktar sig till myndigheter, lämpligen skulle kunna få sin plats i andra föreskrifter än lag, om den över huvud taget anses behövlig. Enligt regeringens bedömning är det lämpligt att det någonstans i de nationella författningarna ges information om att EG-förordningen finns. Förutom att den innehåller regler som riktar sig till myndigheter, innehåller den även regler om att anmälan för identifiering och e-handelsdekalration skall lämnas elektronsikt, se artikel 9b.1 och 9c.1 i förordning (EG) 792/2002. I enlighet med vad Lagrådet föreslagit lämnas ingen upplysning om EG-förordningen i lagtexten. Upplysningen bör i stället kunna tas in i skattebetalningsförordningen (1997:750). Den särskilda ordningen innebär följande: En näringsidkare i ett land utanför EG som säljer elektroniska tjänster enligt 5 kap. 7 § andra stycket 12 ML till en person som inte är skattskyldig men som är etablerad eller stadigvarande vistas i Sverige eller ett annat EG-land får ansöka om att redovisa mervärdesskatten enligt en särskild, förenklad, ordning. Näringsidkaren får bara tillämpa denna särskilda ordning om han inte har sätet för sin ekonomiska aktivitet eller ett fast driftställe inom EG, inte är bosatt eller stadigvarande vistas inom EG, och inte redan tidigare har identifierat sig såsom användare av den särskilda ordningen i ett annat EG-land. Näringsidkaren får således inte vara etablerad inom EG. Begreppet icke-etablerad näringsidkare används i lagtexten för dessa näringsidkare. En definition av begreppet ges i 1 § (jfr artikel 26c.A a). Den icke-etablerade näringsidkaren får inte tillämpa den särskilda ordningen om han redan är registrerad eller av någon anledning är skyldig att registrera sig för mervärdesskatt inom EG. Bestämmelserna om när den särskilda ordningen får tillämpas tas in i 10 a kap. 2 § SBL, vilket motsvaras av artikel 26c.B 1. Den särskilda ordningen kan således endast tillämpas av företag i länder utanför EG som inte i övrigt har några mervärdesskatterättsliga skyldigheter inom EG. Anledningen till detta är att man inte vill att en näringsidkare skall kunna redovisa mervärdesskatt på flera olika sätt inom EG beroende på vad det är för typ av verksamhet. Man har inte velat ha en ordning innebärande att viss skatt skall redovisas enligt de allmänna reglerna i varje land och viss annan skatt redovisas enligt den särskilda ordningen genom kontakt med endast ett land. Förutom att en ordning med olika redovisningssätt för samma näringsidkare kan antas försvåra redovisningen för näringsidkaren skulle den avsevärt försvåra kontrollen för myndigheterna. Det finns också risk för att sådan skatt som inte är avdragsgill enligt den särskilda ordningen felaktigt skulle dras av i deklarationen avseende den övriga verksamheten, i stället för att sökas tillbaka genom det återbetalningssystem som skall tillämpas (angående avdragsrätten, se nedan under rubriken Återbetalning av ingående skatt). Identifiering Den särskilda ordningen innebär att näringsidkaren endast har kontakt med myndigheten i ett EG-land när han redovisar och betalar mervärdesskatten. Kontakten inleds med att näringsidkaren ansöker om att få tillämpa den särskilda ordningen i det aktuella landet och bli identifierad för denna där (10 a kap. 2 § SBL och artikel 26c.B 2 första stycket). Bestämmelserna om skatteombud för utländska företagare i artikel 21.2 b gäller inte den som väljer att använda den särskilda ordningen (10 a kap. 21 § SBL och artikel 26c.B 10). För att myndigheterna skall kunna fatta ett identifieringsbeslut behövs ett antal uppgifter. I syfte att förenkla hanteringen för såväl näringsidkare som myndigheter har antalet uppgifter inskränkts så mycket som möjligt. Näringsidkaren skall i ansökan uppge följande (artikel 26c.B 2 andra stycket): namn, postadress, elektroniska adresser, webbplatser, nationellt skattenummer om sådant finns och en försäkran om att han inte redan är registrerad för mervärdesskatt inom EG. Han skall även uppge när verksamheten inleds (artikel 26c.B 2 första stycket). Enligt nuvarande bestämmelser i 64 § skattebetalningsförordningen fastställer Riksskatteverket formulär till blanketter som behövs för verkställigheten av skattebetalningslagen. Därigenom bestäms vilka uppgifter som behöver lämnas för registreringen. Även frågan om vilka uppgifter som skall lämnas för identifiering enligt den särskilda ordningen bör kunna regleras genom skattebetalningsförordningen. Någon bestämmelse om detta föreslås därför inte i skattebetalningslagen. Det framgår av artikel 9b.1 i förordningen (EG) 792/2002 att den icke-etablerade näringsidkaren skall lämna informationen på elektronisk väg. Eftersom EG-förordningen är direkt tillämplig, tas ingen bestämmelse om detta in i den svenska lagstiftningen. När ett lands myndighet har fått in uppgifterna från näringsidkaren och identifierat honom enligt den särskilda ordningen, skall uppgifterna sändas vidare till övriga EG-länder inom tio dagar från utgången av den månad då informationen mottogs, artikel 9b i (EG) 792/2002. Den stat som näringsidkaren valt att identifiera sig i är endast en kontaktpunkt, en förmedlare av uppgifter och betalningar. Det är fortfarande de länder där omsättningarna sker, dvs. konsumtionsländerna, som är beskattningsländer för dessa omsättningar. Det är därför viktigt att alla uppgifter som kommer in från näringsidkaren snabbt sänds vidare till respektive konsumtionsland. Den som identifieras skall enligt artikel 26c.B 3 tilldelas ett identifieringsnummer, se 10 a kap. 5 § SBL. Det bör ankomma på regeringen eller den myndighet regeringen bestämmer att närmare närmare bestämma hur identifieringsnumret skall utformas, jfr 5 § skattebetalningsförordningen. Det bör då beaktas att den särskilda ordningen inte får tillämpas av den som är registrerad eller skyldig att registrera sig för mervärdesskatt inom EG, se den föreslagna 10 a kap. 3 § SBL samt artikel 26c.A a och artikel 26c.B 1. Den som är identifierad enligt den särskilda ordningen skall därmed inte heller behandlas som ett EG-företag vad gäller förvärv inom EG. Det skall således inte vara möjligt för denna typ av näringsidkare att göra gemenskapsinterna förvärv av varor eller att köpa tjänster från EG-företag med tillämpning av den normala beskattningsordning som gäller för handel mellan EG-företag (vilken innebär att säljaren inte tar ut någon skatt, utan skatten redovisas istället av köparen). För att systemet skall användas på avsett sätt, är det, på grund av det nyss anförda, viktigt att näringsidkaren inte tilldelas ett normalt registreringsnummer för mervärdesskatt (s.k. momsregistreringsnummer eller VAT-nummer) som kan utnyttjas för att göra skattefria förvärv inom EG. De särskilda identifieringsnummer som enligt 10 a kap. 5 § (artikel 26c.B 3) tilldelas dem som redovisar skatten enligt den särskilda ordningen skall därför inte vara tillgängliga via VIES (Value Added Tax Information Exchange System). Näringsidkaren skall på elektronisk väg underrättas om tilldelat identiferingsnummer. Även detta bör framgå av skattebetalningsförordningen (jfr 7 § skattebetalningsförordningen) VIES är ett system inom EG som gör det möjligt för skatteförvaltningarna att kontrollera att ett registreringsnummer för mervärdesskatt är giltigt och att försäljningar mellan företag blir beskattade på rätt sätt. Företag som tillhandahåller varor och tjänster över gränserna har också möjlighet att genom VIES få kontrollerat om en kunds uppgifter är riktiga när kunden uppger sig vara registrerad till mervärdesskatt med ett visst registreringsnummer. Avsikten är att samma möjlighet skall finnas för de säljare i tredje land som tillhandahåller elektroniska tjänster till köpare inom EU. Om köparen är registrerad till mervärdesskatt och själv skall betala skatten för sitt förvärv, kan säljaren lätt kontrollera detta. Det kan numera ske via Internet genom den av EG-kommissionen tillhandahållna tjänsten "VIES-on-Internet"22. Deklaration De olika länder i vilka omsättning av elektroniska tjänster skett, är som redan nämnts fortfarande beskattningsländer, men redovisningen av skatten skall ske via ett enda land. Redovisningen skall gå till så att den icke-etablerade näringsidkaren varje kvartal lämnar in en deklaration på elektronisk väg med uppgift om alla de omsättningar han haft i de olika medlemsländerna (artikel 26c.B 5). För varje land lämnas uppgift om hur stor omsättningen till det landet varit under perioden, aktuell skattesats samt hur stort skattebeloppet avseende omsättningen är. Dessutom skall det totala skattebeloppet för hela EG under perioden summeras. Därmed kan det redovisade totala skattebeloppet jämföras med det belopp som betalats. Av direktivet framgår att redovisningsperioden skall vara ett kalenderkvartal, att deklarationen skall lämnas in på elektronisk väg och att den skall ha inkommit senast den 20 i månaden efter redovisningsperiodens utgång. Dessa bestämmelser finns i artikel 26c.B 5 och tas i den föreslagna lagtexten in i 10 a kap. 8-10 och 12 §§ SBL. Det framgår av artikel 9c.1 i förordningen (EG) 792/2002 att deklarationen skall inges på elektronisk väg. Eftersom förordningen är direkt tillämplig tas, till skillnad mot vad som föreslogs i promemorian, ingen bestämmelse om detta in i den svenska lagstiftningen. Avsikten är att det elektroniska meddelande som skall användas för uppgiftslämnandet skall se likadant ut i alla EG-länder, se artikel 9c.1 i (EG) 792/2002. Diskussioner pågår för närvarande mellan länderna och kommissionen om hur formuläret bör utformas. Om det är möjligt med hänsyn till den korta tid som återstår innan systemet skall vara igång, är tanken att det skall utformas så att det automatiskt utför vissa summeringar och ger upplysning om vilka skattesatser som gäller i respektive EG-land. För att uppgifterna på respektive myndigheters hemsidor alltid skall vara korrekta är det viktigt att myndigheterna informerar varandra om eventuella ändringar i normalskattesatserna. En bestämmelse om detta finns i artikel 9f.2 i förordning (EG) 792/2002. Deklarationen skall enligt regeringens förslag lämnas till Skattemyndigheten i Stockholm (se 10 a kap. 12 § och definitionen i 10 a kap. 1 § SBL). Den får dock tas emot av Riksskatteverket för skattemyndighetens räkning om myndigheterna kommit överens om att det innebär en bättre hantering (10 a kap. 12 § andra stycket SBL). I detta sammanhang kan följande sägas med anledning av FAR:s yttrande om redovisningstidpunkten. Mervärdesskatteutredningen har gjort en översyn av reglerna om skattskyldighet m.m. i mervärdesskattelagen m.m. De förslag som lämnas om redovisning av utgående och ingående skatt har tagits in i ett nytt kapitel 13. Bestämmelserna har ett samband med vissa andra ändringar som föreslås i lagen. Betänkandet är f.n. föremål för remissbehandling. Eftersom bestämmelserna hör samman med övriga förslag i betänkandet, anser regeringen att eventuella förändringar bör göras i ett sammanhang. Det är inte lämpligt att införa bestämmelser av detta slag utan att invänta synpunkter från remissinstanserna. Regeringen avser därför inte att nu behandla de av utredningen föreslagna ändringarna. Regeringen avser inte heller att tillmötesgå FAR:s alternativa förslag om att i avvaktan på förändringar med anledning av Mervärdesskatteutredningens förslag införa särskilda bestämmelser om redovisningstidpunkt för elektroniska tjänster. Enligt Mervärdesskatteutredningens bedömning skiljer sig de svenska reglerna från direktivets främst genom att de svenska reglerna knyter tidpunkten för redovisningen av skatt till tidpunkten för när en transaktion enligt god redovisningssed skall bokföras. I direktivet knyts den i stället till när den beskattningsbara händelsen inträffar. Det är inte sannolikt att denna diskrepans kommer att leda till någon större osäkerhet hos företagen i tredje land om i vilken period en transaktion skall redovisas. Enligt regeringens bedömning torde i alla händelser detta dock inte vara så besvärande att en särskild lagstiftningsåtgärd skulle krävas för den elektroniska handeln. Återbetalning av ingående skatt Den som använder den särskilda ordningen har ingen avdragsrätt för ingående mervärdesskatt i deklarationen. I stället har han möjlighet att begära återbetalning av skatten enligt det förfarande som gäller för återbetalning av mervärdesskatt till utländska företagare (se artikel 26c.8). Orsakerna till att bestämmelserna konstruerats på det sättet är flera. Det har befarats att systemet skulle kunna komma att användas för skattebedrägerier om det fanns möjligheter till återbetalning av ingående skatt genom en lämnad deklaration. Det är relativt enkelt att bli identifierad för den särskilda ordningen och de elektroniska deklarationerna innehåller få uppgifter. Dessutom har det antagits att de näringsidkare som kommer att använda den särskilda ordningen normalt inte har större summor att återfå eftersom de är etablerade i tredje land och tillhandahåller sina tjänster elektroniskt. Det normala torde vara att de inte har några utgifter för ingående skatt inom EG. Systemet med en gemensam deklaration skulle dessutom försvåras om avdrag medgavs för ingående skatt som betalats i de olika länderna. Det skulle krävas fler uppgifter i deklarationen och större kontrollinsatser. Därför har man valt att i stället för avdrag i deklarationen ge återbetalning enligt de förfaranderegler som tillämpas för återbetalning till utländska företagare. Det innebär att företagaren får ansöka om återbetalning i varje land där han haft utgifter för ingående skatt. Ansökan och återbetalning sker alltså utanför den särskilda ordningen. Bestämmelser som reglerar detta föreslås i 8 kap. 1 a §, 10 kap. 4 a § och 19 kap. 10 § ML. Informationslämnande När deklarationsuppgifterna har inkommit till myndigheten i en identifieringsstat, skall de sändas vidare till behöriga myndigheter i övriga EG-länder. Detta skall ske senast tio dagar efter utgången av den månad då deklarationen mottogs, vilket framgår av artikel 9c.2 i förordningen (EG) 792/2002. Medlemsländerna skall enligt artikel 2.2 i förordning (EEG) 218/92 informera varandra om vilka myndigheter som är behöriga att ta emot deklarationsuppgifterna. I Sverige är det för närvarande Riksskatteverket som är behörig myndighet enligt förordning (EEG) 218/92. Eftersom det är Skattemyndigheten i Stockholm som skall hantera identifieringen av utländska företagare och som normalt skall ta emot deklarationerna, se 10 a kap. 12 § SBL, kommer en samordning av uppgiftshanteringen att behöva ske mellan skattemyndigheten och Riksskatteverket. De uppgifter som identifieringsstaten får in från näringsidkarna vad gäller identifieringen och deklarationerna skall lagras i en elektronisk databas för att kunna användas vid skattekontroller. Detta framgår av artikel 9d i förordning (EG) 792/2002 och hänvisningen däri till artikel 4.1 i förordning (EEG) 218/92. Betalning Den som omfattas av ett identifieringsbeslut skall betala hela skatten till den stat i vilken han är identifierad enligt den särskilda ordningen. Betalningen skall ske inom samma tid som deklarationen skall vara inne, dvs. inom 20 dagar från utgången av redovisningsperioden. Detta framgår av artikel 26c.B 7. En motsvarande bestämmelse föreslås i 10 a kap. 14 § SBL. Av den nya bestämmelsen framgår också att skatten skall betalas till ett särskilt konto i euro hos skattemyndigheten. Skatten skall anses ha betalats den dag då betalningen har bokförts på detta konto. Jfr motsvarande bestämmelse i 16 kap. 3 § SBL. När myndigheten i identifieringsstaten fått in betalningen skall de betalningar som avser andra EG-länder överföras dit. Det skall enligt artikel 9e i (EG) 792/2002 ske senast tio dagar efter utgången av den månad då betalningen mottogs. Myndigheterna i de olika EG-länderna skall informera varandra om vilka konton pengarna skall sättas in på, artikel 9f.1 i förordning (EG) 792/2002. Det kan förekomma att en icke-etablerad näringsidkare betalar in ett lägre belopp än han deklarerat. Av artikel 9e andra stycket i förordning (EG) 792/2002 framgår att det då skall ske en proportionering. Den kontaktstat där den skattskyldige är identifierad skall fördela inkommen betalning på de belopp som deklarerats samt informera berörda konsumtionsstater om att så skett. Om den skattskyldige t.ex. har deklarerat skatt med 100 euro till land A, 200 euro till land B och 300 euro till land C, men bara betalat totalt 300 euro, blir fördelningen 50 euro till land A, 100 euro till land B och 150 euro till land C. Skulle ytterligare betalning inflyta för samma period, skall en proportionering göras även av det beloppet. I promemorian föreslogs att e-handelsdeklarationen och betalningen skulle ske i hela euro, dvs. eventuella cent skulle inte tas med. EG-länderna har efter att promemorian färdigställts kommit överens om att det fullständiga beloppet skall redovisas. Eftersom det är nödvändigt att den särskilda ordningen tillämpas på samma sätt i alla EG-länder, innehåller propositionens lagförslag ingen avrundningsregel. De totala beloppen skall således redovisas, dvs. inklusive eventuella cent. Valutaomvandling Det är sannolikt att säljare av elektroniska tjänster från tredje land till EG kommer att använda sig av olika valutor. Det behövs därför regler för hur valutaomvandlingen skall gå till. Det gäller dels den omvandling som säljaren kan behöva göra när han skall fylla i deklarationen och betala skatten, dels den omvandling som kan behöva göras när deklarationsuppgifter och betalning skall sändas vidare mellan EG-länderna. Inom EG förekommer fyra olika nationella valutor: euro, brittiska pund, danska kronor och svenska kronor. Det vore alltför komplicerat om man skulle tillåta att den gemensamma deklaration som den icke-etablerade näringsidkaren lämnar in enligt den särskilda ordningen skulle ta upp de aktuella beloppen i olika valutor. Förutom att hanteringen av deklarationsuppgifterna skulle försvåras, skulle även kopplingen av uppgifterna till det betalade beloppet försvåras. EG-länderna har därför kommit överens om att deklarationen från den skattskyldige skall upprättas i euro (se artikel 26c.B 6). De medlemsstater som har en annan nationell valuta får dock begära att deklarationen skall upprättas i den valutan. Eftersom syftet med den särskilda ordningen är att åstadkomma ett så enkelt system som möjligt, gör regeringen dock den bedömningen att de svenska bestämmelserna bör följa huvudregeln i direktivet innebärande att deklarationen som lämnas till Sverige skall upprättas i euro. Det underlättar redovisningen för näringsidkarna eftersom deras omsättning till europeiska konsumenter oftare sker i euro än i svenska kronor. Det underlättar även hanteringen för skattemyndigheten som inte behöver göra en omräkning till euro av de deklarerade beloppen innan de förs vidare till respektive konsumtionsstat (se nedan). Om tredjelandshandlaren tillhandahållit tjänsterna i annan valuta än euro, måste han således göra en omräkning av omsättningsbelopp och skattebelopp för deklarationen. Omräkningen skall göras enligt den växelkurs som gällde för den sista dagen i rapporteringsperioden och den skall göras enligt den växelkurs som offentliggjorts av Europeiska centralbanken för den dagen. Om inget offentliggörande skett den dagen, skall växelkursen för nästa dag som kurserna offentliggörs användas. Anledningen till att man valt att använda Europeiska centralbankens kurser, är att det är ett organ som inte är knutet till ett visst land, att uppgifterna offentliggörs i stort sett varje dag, att de publiceras i Europeiska Gemenskapens Tidning (EGT) och att de är tillängliga elektroniskt via Internet23. En bestämmelse om denna omräkning finns i artikel 26c.B 6. I förslaget till lagtext finns en bestämmelse, 10 a kap. 11 § SBL, om att deklaration skall ske i euro och hur omräkningen skall gå till. De deklarationsuppgifter och belopp som svenska myndigheten får in skall överföras till andra länders myndigheter uttryckta i euro, se artikel 9c.2 och 9e första stycket i (EG) 792/2002. Någon regel finns inte om att de länder som skall sända deklarationsuppgifter eller skattebelopp till länder som inte har euro som nationell valuta skall göra en omräkning till dessa länders valuta. Det innebär att även belopp som kommer från andra länder till Sverige kommer att vara uttryckta i euro. Detta torde dock inte förorsaka några större problem, eftersom de deklarationsuppgifter som motsvarar betalningarna också kommer att översändas uttryckta i euro. Skattekontroll Eftersom varje land är beskattningsland för sådan omsättning som skett till det landet, är det också det landet som fattar beskattningsbesluten och som har ansvaret för kontroll av redovisad skatt. Det är också det landets förfaranderegler som skall gälla för t.ex. omprövning och överklagande av beskattningsbeslut. Vad gäller kontrollen av att reglerna efterföljs, har vid remissbehandlingen gjorts gällande att det nya systemet skulle kunna bli svårt att kontrollera. Det sätt som den elektroniska handeln med tjänster sker på - elektroniskt från andra länder - gör att det inte i samma utsträckning som för annan handel går att utföra kontroller på traditionellt sätt. Å andra sidan kan just det sätt som handeln sker på möjliggöra nya och mer effektiva kontrollmetoder. Tekniken kan utnyttjas för att hitta handlare på marknaden genom automatiserade sökningar på Internet. Det pågår inom skatteförvaltningen i Sverige och vissa andra länder ett arbete med att utveckla särskilda metoder för sådana sökningar. Riksrevisionsverket har i sitt remissyttrande anfört att metoder för kontroll bör sammanställas i en handbok för skatteförvaltningen. Det är Riksskatteverket som ansvarar för att skatteförvaltningen får nödvändig styrning i sitt arbete. Enligt vad som inhämtats från verket finns redan ett internt stödmaterial för kontroller av detta slag framtagen för skatteförvaltningen. Eftersom den som omfattas av den särskilda ordningen har sin verksamhet och etablering i ett land utanför EG förutsätts att de möjligheter till administrativt samarbete som finns mellan länderna utnyttjas och utvecklas. De nya reglerna innebär ett klargörande av var beskattning skall ske, vilket i sig förbättrar förutsättningarna för administrativt bistånd mellan länderna. Sedan arbetet i kommissionen startade 1998 har mycket tid ägnats åt att försöka få fram en ordning som skulle uppfylla högt ställda krav på kontrollmöjligheterna, samtidigt som den skulle uppfylla kraven på enkelhet för företag och myndigheter. Det visade sig dock svårt att inom rimlig tid åstadkomma ett system som är fullkomligt i alla avseenden. I stället för att behålla en ordning med oklara regler som skapade konkurrensproblem, valde man därför att införa en ordning som är enkel att följa för de seriösa företag som vill göra rätt för sig. Den valda ordningen innebär också en enklare hantering för myndigheterna än en ordning där detaljerade uppgifter tas in från företagen eller en ordning där någon annan, t.ex. den köpande privatpersonen, skulle göras skattskyldig för omsättningarna. I de flesta länder finns någon form av sanktioner för det fall en skattskyldig lämnar in sin skattedeklaration för sent eller på något sätt redovisar felaktiga uppgifter i deklarationen. Det har diskuterats om man skulle införa någon form av gemenskapsrättsliga sanktioner såsom t.ex. förseningsavgifter. Det har dock för tillfället ansetts vara alltför svårt att administrera eftersom e-handelsdeklarationen kan innehålla skatteuppgifter hänförliga till alla 15 EG-länderna. Det skulle vara mycket besvärligt att ta ut sanktioner enligt 15 olika regelsystem för det fall en e-handelsdeklaration skulle inkomma för sent. I artikel 26c finns därför inga bestämmelser om förseningsavgifter, skattetillägg eller skönsbeskattningar vid utebliven redovisning. Det finns inte heller några regler om räntor avseende skatteskulder. De regler som finns i skattebetalningslagen om detta skall därför inte gälla för den som redovisar skatt enligt den särskilda ordningen. Detta följer av att bestämmelserna om räntor, förseningsavgifter etc. inte tas upp i listan över vilka övriga bestämmelser i skattebetalningslagen som skall gälla för redovisning enligt den särskilda ordningen (10 a kap. 21 § SBL). Skattebrottslagen (1971:69) kommer dock att bli tillämplig för sådan skatt för vilken Sverige är beskattningsland. Riksrevisionsverket befarar i sitt remissyttrande att företagare från tredje land inte får tillräckliga incitament att göra rätt för sig eftersom det inte finns några sanktioner och kontrollen kommer att bli otillräcklig p.g.a. att inga nya resurser tillförs skatteförvaltningen. Regeringens bedömning är att det huvudsakliga syftet med den nya ordningen är att förenkla för de företag på marknaden som agerar seriöst. Sanktionsfrågan är dock något som bör övervägas i samband med översynen av reglerna. Förfarandet Regleringen av förfarandet och förhållandet till övriga förfaranderegler i skattebetalningslagen har setts över och en omdisponering har gjorts i förhållande till förslaget i promemorian. De bestämmelser i skattebetalningslagen som skall gälla vid redovisning och betalning av skatt enligt den särskilda ordningen i 10 a kap. för tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg anges nu uttryckligen i kapitlet. Övriga bestämmelser i lagen skall inte tillämpas. Vad gäller bestämmelser om omprövning, efterbeskattning och överklagande, kommer vissa av bestämmelserna i skattebetalningslagens 21 och 22 kapitel att gälla även för den särskilda ordningen. Det gäller för beskattningsbeslut avseende dels sådan svensk skatt som redovisas i en e-handelsdeklaration hit, dels sådan svensk skatt som redovisas i en motsvarande e-handelsdeklaration till ett annat EG-land. Genom hänvisningar från 10 a kap. till 21 och 22 kap. kommer samma omprövnings- och överklagandetider gälla som för andra skatter som redovisas enligt skattebetalningslagen. Det innebär att omprövning eller överklagande av beskattningsbeslut generellt sett kan ske inom sex år. För beslut rörande användningen av den särskilda ordningen, dvs. identifieringsbeslut och återkallelsebeslut, bör andra tidsramar gälla för omprövning och överklagande. Den tidsperiod om sex år som gäller för beskattningsbeslut är inte lämplig för sådana beslut. Eftersom beslut avseende identifiering etc. får konsekvenser för hanteringen i andra länder, är det viktigt att tiden för omprövning respektive överklagande är så kort som möjligt, utan att den för den skull rättssäkerheten åsidosätts. I promemorian föreslogs att tiden skulle sättas till fyra veckor, vilket är en vecka längre än vad som föreskrivs för överklagande enligt förvaltningslagen (1986:223). Det motiverades med att besluten riktar sig till personer i utlandet varvid eventuell korrespondens kan ta något längre tid. Avsikten är dock att korrespondensen skall ske elektroniskt. Regeringen anser därför att tiden lämpligen kan vara densamma som i förvaltningslagen, dvs. tre veckor efter den dag det beslut som omprövas respektive överklagas meddelades. Bestämmelserna om omprövning finns i 10 a kap. 156-178 §§. Bestämmelserna om överklagande finns i 10 a kap. 18 och 19 §§. I de nya bestämmelserna i sjätte direktivet finns inga regler om anstånd med deklaration eller betalning, motsvarande dem i 10 kap. 24 § och 17 kap. SBL. Det finns inte heller några regler om befrielse från betalning av skatt motsvarande dem i 13 kap. SBL. Eftersom några regler om anstånd med deklaration inte har överenskommits på EG-nivå, bör vi inte införa sådana endast för e-handelsdeklarationer som lämnas till Sverige. Bestämmelser om anstånd med betalning skulle dock kunna tillämpas på svensk skatt i de fall omprövning eller överklagande skett. De skulle i så fall tillämpas både för svensk mervärdesskatt som redovisas i en e-handelsdeklaration till Sverige och för svensk mervärdesskatt som redovisas i en motsvarande e-handelsdeklaration till ett annat land. Till skillnad mot vad som föreslogs i promemorian, föreslår regeringen att anstånd med betalning skall kunna medges i dessa fall. Även bestämmelsen i 13 kap. 1 § första stycket om befrielse från mervärdesskatt när det finns synnerliga skäl bör gälla, även om det kan antas att den sällan kommer att få aktualitet. Regleringen bör genomföras i form av hänvisningar från 10 a kap. 21 § till 13 kap. 1 § första stycket och 17 kap. 2, 3 och 8-11 §§. Det finns en rad andra bestämmelser i skattebetalningslagen som bör gälla även när redovisning sker enligt den särskilda ordningen i 10 a kap. Genom hänvisningen i 10 a kap. 21 § kommer följande bestämmelser i skattebetalningslagen att bli tillämpliga på sådan svensk skatt som redovisas i en e-handelsdeklaration här eller i en motsvarande deklaration i ett annat EG-land: bestämmelser om lagens tillämpningsområde och definitioner (1 kap. 1 och 3 §§), överflyttning av ärenden mellan myndigheter (2 kap. 5 och 6 §§ samt 7 § första stycket), redovisningsskyldighet vid avveckling (10 kap. 37 §), beskattningsbeslut (11 kap. 1, 2, och 20 §§), ansvar för skatt (12 kap. 6 och 7 §§, 12 § första stycket och 13 §), utredning i skatteärenden (14 kap. 1 §, 2 § första stycket, 3 § första stycket och 4-8 §§), inbetalning av skatt som skall betalas enligt omprövningsbeslut etc. (16 kap. 6 § andra stycket första meningen, tredje och fjärde styckena samt 13 §), utmätning och förbud mot överlåtelse av skattefordran etc. (18 kap. 8 och 9 §§ samt 10 § andra stycket), indrivning (20 kap. 1-5 §§ och 7 §), vissa bestämmelser i kapitel 23 om behörighet att lämna uppgift, verkställighet och gallring (23 kap. 5-9 §§). Bestämmelserna i 1 kap. 1 och 3 §§, 2 kap. 5 och 6 §§ samt 7 § första stycket samt 23 kap. 5, 6, 8 och 9 §§ bör också gälla för beslut i fråga om identifiering eller återkallelse av identifieringsbeslut. Detta framgår av 10 a kap. 20 §. 7.5 Elektroniskt uppgiftslämnande Regeringens bedömning: Inga ändringar behöver göras i den svenska lagstiftningen på grund av de nya EG-reglerna. Promemorians bedömning: Överensstämmer med regeringens bedömning. Remissinstanserna: Ingen remissinstans har kommenterat denna fråga. Skälen för regeringens bedömning: De överenskomna ändringarna i sjätte direktivet innehåller även regler om elektroniskt uppgiftslämnande. Enligt artikel 2 i direktivet 2002/38/EG skall tillägg göras i artikel 22 i sjätte direktivet i dess lydelse enligt artikel 28h. Tilläggen rör registreringsanmälningar, deklarationer, årliga sammanställningar av deklarationsuppgifter samt periodiska sammanställningar och görs i punkterna 1 a, 4 a, 6 a och 6 b. De innebär att medlemsstaterna skall, i enlighet med villkor som de själva fastställer, tillåta att skattskyldiga personer lämnar sådana uppgifter som nu nämnts på elektronisk väg och får också kräva att elektroniska medel används. Bestämmelserna innebär alltså att det skall vara möjligt för de skattskyldiga att lämna uppgifterna elektroniskt. De innebär också att skattemyndigheterna får kräva att uppgifterna lämnas elektroniskt. Det sistnämnda gör att om en skattskyldig försöker försvåra skattemyndighetens kontrollarbete genom att t.ex. lämna in uppgifter i form av datautskrifter i stället för att göra dem elektroniskt tillgängliga, kan myndigheten kräva att i stället få dem elektroniskt. Regler om hur registreringsanmälan, deklaration respektive periodisk sammanställning skall lämnas finns i skattebetalningslagen och skattebetalningsförordningen. Av 4 § skattebetalningsförordningen framgår att anmälan för registrering får lämnas i form av ett elektroniskt dokument på det sätt som Riksskatteverket bestämmer. Det är för närvarande inte möjligt att lämna anmälan elektroniskt, men ett arbete pågår för att göra det möjligt. Riksskatteverket och Patent- och registreringsverket har ett samarbetsprojekt som syftar till att företagen på elektronisk väg skall kunna lämna sina uppgifter till de båda myndigheterna i ett sammanhang. Samarbetsprojektet skall enligt uppdraget vara avslutat i april 2003. Vad gäller skattedeklarationerna framgår det av 10 kap. 26 § SBL att regeringen eller den myndighet regeringen bestämmer får föreskriva eller i enskilda fall medge att skattedeklaration får lämnas i form av ett elektroniskt dokument. Med ett elektroniskt dokument avses en upptagning som har gjorts med hjälp av automatiserad databehandling och vars innehåll och utställare kan verifieras genom ett visst tekniskt förfarande. I så fall får kravet enligt 25 § SBL på underskrift uppfyllas med elektroniska medel. Genom en försöksverksamhet som pågår är det i dag möjligt att lämna elektroniska skattedeklarationer via Internet. Den skattskyldige som vill utnyttja denna möjlighet skall ansöka om detta hos skattemyndigheten. Blanketter för detta finns på Riksskatteverkets hemsida (www.rsv.se). Enligt 10 kap. 34 § SBL får Riksskatteverket bestämma att en periodisk sammanställning kan lämnas med hjälp av automatisk databehandling. Den som vill lämna uppgifterna elektroniskt måste anmäla detta till Riksskatteverket. Genom systemet ELDA (elektronisk deklarationsakt) är det sedan möjligt att lämna de kodade uppgifterna på en fil, antingen via ett modem eller via en Internetuppkoppling. Vi har inga krav i svensk lagstiftning på årliga sammanställningar över lämnade deklarationsuppgifter, därmed har vi heller ingen bestämmelse om hur sådana skall lämnas in. Av det ovanstående framgår att det i den svenska lagstiftningen redan finns bestämmelser som möjliggör elektroniskt uppgiftslämnande. Det lämnas därför inget förslag till nya eller ändrade regler med anledning av de nya reglerna i sjätte direktivet. I direktivet ges medlemsstaterna som nämnts även en möjlighet att införa en regel som ger skattemyndigheterna rätten att kräva att den skattskyldige lämnar sina uppgifter elektroniskt. De uppgifter det här är fråga om är registreringsanmälningar, deklarationer och periodiska sammanställningar. Eftersom möjligheterna att frivilligt lämna uppgifterna elektroniskt är under utveckling, har det inte ansetts finnas något behov av att i detta skede införa regler som ålägger de skattskyldiga att lämna sina uppgifter elektroniskt. I promemorian lämnas därför inga förslag om detta. 8 Ikraftträdande Regeringens förslag: Reglerna föreslås träda i kraft den 1 juli 2003. De bestämmelser som införs med stöd av direktiv 2002/38/EG skall tillämpas endast så länge artikel 1 i detta direktiv gäller. Promemorians förslag: I promemorian föreslogs att reglerna skulle träda ikraft den 1 juli 2003 och gälla fram till den 1 juli 2006. Reglerna skulle därmed få samma giltighetsperiod som föreskrivs i direktivet. Remissinstanserna: Riksskatteverket har ifrågasatt om det är nödvändigt att införa ett slutdatum redan nu även i den svenska lagstiftningen. Beroende på hur den kommande beslutsprocessen i EU gestaltar sig mot slutet av reglernas giltighetstid, kan det förväntas att en betydande tidspress kan infinna sig i fråga om den svenska lagstiftning som behövs för tiden från och med den 1 juli 2006. Om ikraftträdandebestämmelserna till den svenska lagstiftningen utformas på föreslaget sätt, är det dessutom nödvändigt att EG-beslutet fattas i sådan tid att en ny svensk lagstiftningsprocess hinner avslutas senast angivet datum. Skälen för regeringens förslag: Av artikel 3 i direktivet framgår att länderna skall införa direktivets regler från och med den 1 juli 2003. Av artikel 4 framgår att de regler som gäller beskattningsland, beskattningsordning och den särskilda ordningen för redovisning av skatt för elektroniskt levererade tjänster endast skall gälla i tre år. Övriga regler i direktivet, dvs. de som finns i artikel 2 och som handlar om elektroniskt uppgiftslämnande, omfattas dock inte av tidsbegränsningen, utan är permanenta. Av artikel 5 i direktivet framgår att kommissionen skall utvärdera det nya systemet och lämna en rapport över detta. Senast den 30 juni 2006 skall rådet fatta beslut om vad som skall gälla från och med den 1 juli 2006. Enligt direktivet skall rådet antingen i enlighet med artikel 93 i fördraget besluta om åtgärder för en lämplig elektronisk mekanism på icke-diskriminerande grund för att påföra, deklarera, uppbära och fördela skatteintäkter på elektroniska tjänster med beskattning på konsumtionsplatsen, eller om så anses nödvändigt av praktiska skäl på grundval av ett förslag från kommissionen genom enhälligt beslut förlänga tidsfristen för de regler som införts genom direktivet. Artikel 93 i Romfördraget innebär att rådet enhälligt på förslag av kommissionen och efter att ha hört Europaparlamentet och ekonomiska och sociala kommittén skall anta bestämmelser om harmonisering av lagstiftningen om bl.a. omsättningsskatter i den mån en sådan harmonisering är nödvändig för att den inre marknaden skall fungera. Konstruktionen av bestämmelserna om giltighetsperioden i direktivet innebär att större delen av direktivets regler endast skall gälla i tre år och att man har föreskrivit vilka beslut som skall fattas därefter. Avsikten är att om det när tidsperioden gått ut finns en ny, bättre ordning som kan ersätta den särskilda ordningen så skall den införas. Om tekniken för en sådan ordning inte finns eller om länderna inte lyckats besluta om en sådan, skall man besluta om förlängning av gällande ordning. Skulle länderna inte heller lyckas enas om en förlängning, upphör reglerna att gälla och man återgår till den ordning som gällde innan reglerna infördes, dvs. till den ordning som gäller i dag. Syftet med formuleringen är att det skall finnas en press på kommissionen och medlemsländerna att arbeta fram ett bättre system som bygger på mer tekniskt avancerade lösningar. I promemorian föreslogs att även de nya reglerna i den svenska lagstiftningen skulle tidsbegränsas till den 1 juli 2006. Riksskatteverket menar i sitt remissyttrande att det inte är lämpligt att införa en tidsbegränsning i den svenska lagstiftningen motsvarande den i direktivet. Om en tidsbegränsning införs i lagen, innebär det att de nya reglerna avseende den elektroniska handeln förfaller den 30 juni 2006. Skulle giltighetstiden för direktivets regler förlängas, måste i så fall även giltighetstiden för den svenska lagen förlängas. Upphör i stället direktivets regler p.g.a. att länderna inte kan komma överens om en ny ordning eller om en förlängning av den temporära, försvinner den EG-rättsliga grunden för de svenska reglerna, även om dessa inte har tidsbegränsats. De kan då inte längre tillämpas efter det att direktivets regler upphört. Det är i dagsläget obekant hur den nya ordningen kan komma att utformas, men sannolikt kommer det att kräva mycket arbete från såväl kommissionens som EG-ländernas sida innan ett beslut kan fattas. Enligt regeringens bedömning är det därför möjligt att den nya ordningen inte kommer att kunna införas den 1 juli 2006, utan att en viss förlängning av den temporära ordningen kommer att behövas. Om så är fallet, finns det en risk att rådsbeslut om detta fattas alltför sent för att den svenska lagstiftningsprocessen skall hinnas med. De olägenheter som detta skulle medföra gör att regeringen delar Riksskatteverkets uppfattning att någon tidsbegränsning inte bör gälla. Någon tidsbegränsning föreslås därför inte. Lagrådet menar i sitt yttrande att det inte är givet att de svenska reglerna automatiskt och i sin helhet inte skulle kunna tillämpas för det fall EG-reglerna upphör att gälla. Lagrådet anser därför att man för att undvika rättsosäkerhet bör markera sambandet med direktivet. Bestämmelsen kan utformas så att det blir klart att de ifrågavarande reglernas giltighet är beroende av att EG-bestämmelserna är giltiga. Lagrådet har lämnat ett förslag till formulering. Regeringen föreslår att formuleringen tas in som en särskild punkt i ikraftträdandebestämmelserna till mervärdesskattelagen och skattebetalningslagen. De nya reglerna skall tillämpas i fråga om mervärdesskatt för vilken skattskyldighet inträtt efter ikraftträdandet. 9 Ekonomiska konsekvenser Det finns inte någon aktuell statistik över hur stor den elektroniska handeln med tjänster är. Det finns inte heller några detaljerade prognoser över den kommande utvecklingen. Bedömningarna av vad de föreslagna förändringarna av reglerna för elektroniskt levererade tjänster kan komma att ge för ekonomiska effekter för företagen eller staten måste därför bygga på mycket grova antaganden. Förslaget kommer dock sannolikt att medföra ökade skatteintäkter. Genom de nya reglerna klargörs att företag från tredje land som säljer elektroniska tjänster till privatpersoner i Sverige är skyldiga att betala skatt här. Hur stora de ökade intäkterna blir beror bl.a. på hur marknaden utvecklas och på hur företagen kommer att agera. Ökningen av skatteintäkterna kan bli mindre om företag från tredje land väljer att etablera sig i ett annat EG-land än Sverige i stället för att utnyttja den särskilda ordningen. Företaget kommer då att följa reglerna för EG-företag och ta ut den skatt som gäller i det land där det är etablerat oberoende av var kunden finns. En grov uppskattning av vad de nya reglerna kan ge för effekter måste innehålla en uppskattning även av branschens utveckling. De svenska hushållens köp av varor och tjänster via Internet uppgick år 1998 till 0,9 miljarder kronor, år 1999 till 2,7 miljarder kronor och år 2000 till 5,5 miljarder kronor.24 Mycket tyder på att hushållens handel via Internet kommer att fortsätta öka, men kanske inte lika kraftigt som tidigare år. Vid ett antagande att handeln över Internet utvecklas i samma takt som hushållens totala konsumtion, kommer omsättningen att uppgå till 6,1 miljarder kronor år 2003 och 6,4 miljarder kronor år 2004. Vid beräkningar av de statsfinansiella effekterna av de nya reglerna måste vissa antaganden göras om hur stor andel av hushållens konsumtion över Internet som är tjänster samt hur stor andel av den handeln som sker med tredje land. Den största andelen av handeln över Internet omfattar med stor sannolikhet varor. En stor andel av handeln med tjänster sker förmodligen med andra medlemsstater. Om man antar att 10 procent av handeln är handel med tjänster samt att 10 procent av handeln med tjänster sker med tredje land, så kommer omsättningen att uppgå till 61 miljoner kronor år 2003 och 64 miljoner kronor år 2004. År 2003 kommer därmed statsbudgeten att förstärkas med 6 miljoner kronor brutto. Motsvarande siffra för år 2004 blir 13 miljoner kronor. Den varaktiga nettoeffekten blir 11 miljoner kronor. Det måste dock betonas att dessa beräkningar bygger på mycket grova antaganden. Eftersom det blir klart att försäljningar från tredje land till konsumenter i Sverige skall beskattas, kan konkurrenssituationen för de svenska företagen antas bli förbättrad jämfört med dagens situation. Detta kan antas få en positiv effekt för de inhemska företagen, vilket även påverkar statens ekonomi positivt. Vad gäller svenska företags försäljning till kunder i tredje land, klargörs i förslaget att dessa inte skall beskattas. Detta torde dock inte leda till minskade intäkter för staten, eftersom tillämpningen redan i dag är sådan att de inte beskattas. Vad gäller förslaget avseende radio- och TV-sändningar, antas detta inte ge några ekonomiska effekter eftersom enligt vad som inhämtats dessa tjänster än så länge inte köps från tredje land i någon nämnvärd omfattning. För skattemyndigheternas del, främst Riksskatteverket och Skattemyndigheten i Stockholm, kommer förslaget i viss mån att leda till ökade kostnader. Förslaget innebär att ett nytt system måste utvecklas för hantering av den särskilda ordningen för redovisning av skatten. En del arbete kommer att utföras av EG-kommissionen. Arbetet avseende den nationella hanteringen måste dock utföras av Riksskatteverket. Den största delen av detta arbete kommer att behöva utföras under hösten 2002 och våren 2003 eftersom systemet skall tas i drift den 1 juli 2003. Det nya systemet kommer att medföra ett visst löpande arbete efter ikraftträdandet med överföring och mottagande av uppgifter och betalningar till och från de övriga EG-länderna, vilket till en del kommer att utföras genom manuella rutiner. I förhållande till hur många företagare som kommer att välja Sverige som kontaktpunkt, kommer således arbetsbelastningen på Skattemyndigheten i Stockholm att öka. Det kan dock antas att många företag från tredje land kommer att välja en kontaktstat med ett språk som är mer känt än svenska, varför det kan antas att arbetsbelastningen på Skattemyndigheten i Stockholm inte kommer att öka i någon större omfattning. Det kan antas att det krävs mer resurser för hanteringen det första året än vad som kommer att krävas kommande år. Totalt kan kostnaden för Riksskatteverket och Skattemyndigheten i Stockholm beräknas till ca 700 000 år 2002, 2 540 000 kr år 2003, 750 000 kr år 2004 och därefter 625 000 kr per år. Riksskatteverket påpekar emellertid i sitt remissyttrande att det i nuläget är svårt att bedöma de totala extra kostnaderna för skatteförvaltningen av de nya reglerna. Verket anser därför att det inte går att nu bedöma att de ökade kostnaderna till följd av förslagen går att täcka med befintliga resurser. Regeringen bedömer dock att de kostnader som uppstår till följd av de nya bestämmelserna skall täckas med befintliga resurser. Regeringen bedömer att förslaget inte heller kommer att medföra behov av ökade resurser till domstolarna, utan att eventuella kostnader ryms inom befintliga ramar. Sammantaget kan det antas att förslaget kommer att ge en positiv ekonomisk effekt för staten. 10 Konsekvenser för små och medelstora företag De föreslagna reglerna innebär att försäljning av elektroniskt levererade tjänster från tredje land till konsumenter i Sverige skall beskattas här. Detta förbättrar konkurrenssituationen för de inhemska företagen gentemot de företag från tredje land som tidigare har sålt motsvarande tjänster till Sverige utan att debitera skatt. De föreslagna reglerna innebär att tjänsterna skall beskattas med 25 procent skatt oavsett om de säljs från företag i Sverige eller från företag i ett land utanför EG. Reglerna innebär även att svenska företag som säljer elektroniskt levererade tjänster på export från Sverige till köpare i ett land utanför EG inte skall ta ut mervärdesskatt. Genom dessa åtgärder kommer företag från tredje land och inhemska företag att kunna agera på lika villkor vad gäller mervärdesbeskattningen. Åtgärderna är inte direkt riktade mot små och medelstora företag, men de kommer att påverka situationen även för dessa företag. 11 Författningskommentar 11.1 Förslaget till lag om ändring i mervärdesskattelagen (1994:200) Alla uppgifter om EG-regler avser EG:s sjätte mervärdesskattedirektiv (77/388/EEG) om inte något annat anges. 1 kap. 2 § Ändringen i punkt 4 b föranleds av att ett tidigare andra stycke i 5 kap. 6 § upphävts genom SFS 2002:1004 (prop. 2002/03:5). Hänvisningen till 5 kap. 6 § har därför justerats i enlighet härmed. 3 kap. 32 § Ändringen är redaktionell och föranleds av att begreppen "bikostnader" och "bikostnaderna" numera införts i 7 kap. 8 § andra stycket mervärdesskattelagen (1994:200, ML), i stället för de tidigare begreppen "omkostnader" och "omkostnaderna" (se SFS 2002:1004, prop. 2002/03:5). 5 kap. 6 a och 6 b §§ Ändringarna föranleds av att ett tidigare andra stycke i 5 kap. 6 § upphävts genom SFS 2002:1004 (prop. 2002/03:5). Hänvisningarna i paragrafens första och andra stycke till 5 kap. 6 § har därför justerats i enlighet härmed. 7 § Ändringarna i första stycket 1 och tredje stycket 1 syftar till att förtydliga bestämmelserna och få en bättre överensstämmelse med lydelsen i artikel 9.2 e (i den engelska versionen av direktivet används uttrycket "to which the service is supplied"). Regeln i första stycket 2 bygger såvitt avser andra tjänster än elektroniska tjänster på direktivets artikel 9.3 b. Artikeln förutsätter att beskattning bara kan ske om "den egentliga användningen och utnyttjandet av tjänsterna" sker här. Genom införandet av ordet "här" begränsas tillämningsområdet för att bättre spegla innehållet i direktivet. Nuvarande lydelse skulle kunna tolkas så att t.ex. beskattning skall ske i Sverige när en i Sverige bosatt person har ett telefonabonnemang i sin sommarstuga i ett land utanför EG. Genom ändringen klargörs att så inte skall vara fallet. En sådan tillämpning torde heller inte ha förekommit Artikel 9.3 är dock inte tillämplig på elektroniska tjänster. Det innebär att elektroniska tjänster enligt andra stycket 12 som tillhandahålls från ett land utanför EG skall beskattas här om de förvärvas av någon som är bosatt etc. i Sverige, oavsett förvärvet görs i Sverige eller i ett annat land. Ändringarna i tredje stycket 2 görs också för att uppnå en bättre överensstämmelse med direktivet. Av en ny punkt 3 i första stycket framgår att telekommunikationstjänster eller radio- eller TV-sändningar skall anses tillhandahållna i Sverige om tjänsterna tillgodogörs genom fasta anslutningar till elektroniska kommunikationsnät här och de tillhandahålls från ett land utanför EG. Med begreppet "elektroniskt kommunikationsnät" avses detsamma som i regeringens lagrådsremiss den 13 februari 2003 med förslag till lag om elektronisk kommunikation. Bestämmelsen är tillämplig när den som förvärvar tjänsten inte är en näringsidkare, men är etablerad, bosatt eller stadigvarande vistas i ett annat EG-land eller i ett land utanför EG. Förvärvaren kan således vara en privatperson som är bosatt utomlands och som har fasta anslutningar för telefoni eller television i en fritidsbostad här. Genom punkten 3 införs den obligatoriska bestämmelsen i artikel 9.4 i sjätte direktivet enligt dess lydelse i direktiv 2002/38/EG när fråga är om personer bosatta i ett annat medlemsland. I fråga om personer bosatta utanför EG motsvaras punkten 3 av den fakultativa regeln i artikel 9.3 b. Punkt 11 i andra stycket numreras om till 13. Två nya punkter, 11 och 12, införs. Genom detta kommer radio- och TV-sändningar samt tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg att beskattas enligt reglerna i 7 §. Det innebär att när tjänsterna i punkt 11 och 12 tillhandahålls från ett land utanför EG till Sverige skall beskattning ske här. Detta gäller oavsett om köparen är näringsidkare eller inte. Är köparen en näringsidkare, blir denne skattskyldig för förvärvet och skall således stå för redovisning och betalning av skatten i Sverige (jfr. artikel 21 i sjätte direktivet). Om köparen inte är en näringsidkare, skall säljaren redovisa och betala skatten. Detta följer av 1 kap. 2 § första stycket 1 och 2 ML. En möjlighet att under vissa förutsättningar tillämpa en förenklad beskattningsordning föreslås för tjänster som levereras på elektronisk väg enligt punkt 12, se avsnitt 7.4.2 och det föreslagna nya 10 a kap. skattebetalningslagen (1997:483, SBL). I fråga om tjänster som tillhandahålls inom EG, dvs. från ett annat EG-land till en näringsidkare i Sverige, innebär reglerna att beskattning skall ske i Sverige. Det är köparen som är skattskyldig (1 kap. 2 § ML). Det omvända gäller vid försäljning från Sverige till näringsidkare i ett annat EG-land (5 kap. 1 § ML). De nya reglerna innebär ingen ändring i fråga om tjänster som tillhandahålls en privatperson i Sverige från ett annat EG-land. När det gäller EG-interna försäljningar till privatpersoner gäller nämligen alltjämt huvudregeln, dvs. att beskattning skall ske i det land där säljaren har sitt fasta etableringsställe (artikel 9.1 och 5 kap. 8 § ML). I punkt 12 finns en lista med exempel på vilka typer av tjänster som bestämmelsen om elektroniskt levererade tjänster omfattar. Listan motsvarar den lista som finns i bilaga L till sjätte direktivet enligt ändringen genom direktiv 2002/38/EG. Listan är inte uttömmande utan utgör endast en exemplifiering. Avsikten är att bestämmelsen skall kunna omfatta fler elektroniska tjänster; dels sådana som finns redan i dag, dels sådana som kommer att finnas i framtiden. I punkt 12 c har begreppet "databaser", som användes i promemorians lagtextförslag, ändrats till "databasåtkomst". Detta motsvarar det begrepp som används i direktivets bilaga L. Begreppet "tilldragelse", som användes i promemorians lagtextförslag, har ändrats till "evenemang". Avsikten är inte att bestämmelsens innebörd skall ändras. Begreppet "evenemang" överensstämmer liksom begreppet "tilldragelse" med det engelska begreppet "event" som används i direktivets engelska version. "Evenemang" är dock ett bättre valt uttryck i sammanhanget. I punkt 12 d nämns spel, inbegripet hasardspel och spel om pengar. Detta är en typ av tillhandahållande som omfattas av artikel 13.B 6 f i sjätte direktivet och därmed av undantaget från skatteplikt, om inte annat följer av de villkor och begränsningar som fastställs av varje medlemsstat. I den svenska lagstiftningen regleras undantaget för tillhandahållande av spel i 3 kap. 23 § 5 ML. Även om omsättningen i fråga oftast är undantagen från beskattning i medlemsstaterna, gjordes vid förhandlingarna i rådsarbetsgruppen bedömningen att den ändå borde tas med i listan i bilaga L, eftersom det ansågs kunna förekomma att vissa tillhandahållanden av spel beskattas. För att ytterligare förtydliga att denna reglering i bilaga L inte i sig medför att beskattning skall ske, gjordes följande uttalande till protokollet från rådsmötet den 7 maj 2002 när de nya bestämmelserna antogs: "Rådet och kommissionen noterar att regleringen av beskattningsorten för hasardspel och spel om pengar inte kommer att påverka de nuvarande skattebefrielserna i medlemsstaterna eller andra gällande restriktioner som rör tillgång till denna sorts tillhandahållande av tjänster över gränserna." Punkt 12 e omfattar tillhandahållande av distansundervisning. Eftersom hela listan avser tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg, gäller det även distansundervisning. Härmed avses en interaktiv eller databasbaserad undervisning. Det är således inte fråga om kurser som ges via postorder eller kurser där korrespondensen endast sker via e-postmeddelanden. I fråga om vad som avses med TV-sändningar, kan lämpligen ledning hämtas i direktiv 89/552/EG25. Se vidare avsnitt 7.1 om elektroniska tjänster samt radio- och TV-sändningar. De nya bestämmelserna motsvarar artikel 9.2 e och f samt 9.3 och 4 i det sjätte direktivet enligt lydelsen i artikel 1.1 i direktiv 2002/38/EG. Se vidare avsnitt 7.2.1. 8 kap. 1 a § Bestämmelsen är ny. Den motsvarar delvis artikel 26c.B 8 i det sjätte direktivet (enligt ändringen i direktiv 2002/38/EG) och innebär att den som redovisar mervärdesskatt enligt den särskilda ordningen i 10 a kap. SBL inte har någon avdragsrätt för ingående skatt vid förvärv för verksamheten. Av den nya bestämmelsen i 10 kap. 4 a § ML framgår att den skattskyldige i stället kan ansöka om återbetalning av ingående skatt som betalats i Sverige enligt de regler som gäller för återbetalning till utländska företagare. Regeln har införts för att förhindra att den särskilda ordningen utnyttjas för bedrägerier. Se även avsnitt 7.4.2. 8 a kap. 3 § Ändringen föranleds av att det tidigare tredje stycket i 8 a kap. 7 § blev ett fjärde stycke genom SFS 2000:1358 (prop. 2000/01:23). Hänvisningen till 8 a kap. 7 § har därför justerats i enlighet härmed. 10 kap. 4 a § Bestämmelsen och rubriken före bestämmelsen är nya. Den som redovisar mervärdesskatt enligt den särskilda ordningen i 10 a kap. SBL har ingen avdragsrätt, se 8 kap. 1 a § ML. Den ingående skatt som betalats i Sverige kan i stället återfås efter ansökan. Då gäller samma regler som vid återbetalning av mervärdesskatt till utländska företagare (10 kap. 3 och 4 §§ samt 19 kap. 2-9 §§ ML). De begränsningar i avdragsrätten som finns i 8 kap. 9, 15 och 16 §§ ML skall gälla även i dessa fall. Återbetalningsrätten gäller den som redovisar svensk mervärdesskatt enligt den särskilda ordningen i Sverige eller enligt motsvarande ordning i ett annat EG-land. Bestämmelsen motsvarar artikel 26c.B 8 i det sjätte direktivet (enligt dess lydelse i direktiv 2002/38/EG). Se även avsnitt 7.4.2. Huvudrubriken närmast före 10 kap. 5 § Ändringen är en följd av att en ny paragraf, 4 a, tas in efter 4 §. 11 kap. 8 § Ändringen föranleds av att den tidigare punkten 7 i 11 kap. 5 § första stycket blev punkt 8 genom SFS 2001:971 (prop. 2001/02:28). 13 kap. 1 § Bestämmelsen innehåller en upplysning om i vilka andra lagar det finns bestämmelser om redovisning av mervärdesskatt. Bestämmelsen kompletteras med en hänvisning till nya 10 a kap. SBL. 19 kap. 3 § Ändringen i tredje stycket innebär att en tidigare felaktig hänvisning rättas. 10 § Bestämmelsen och rubriken före bestämmelsen är nya. Den som redovisar mervärdesskatt enligt den särskilda ordningen i 10 a kap. SBL har ingen avdragsrätt, se 8 kap. 1 a §. Den ingående skatten som betalats i Sverige kan i stället återfås efter ansökan. Då gäller samma regler som för återbetalning av mervärdesskatt till utländska företagare. Se även avsnitt 7.4.2. Rubriken närmast före 11 § Ändringen är en följd av att en ny paragraf, 10 §, införts. Ikraftträdandebestämmelser De nya bestämmelserna träder i kraft den 1 juli 2003. I punkt 2 har på Lagrådets inrådan tagits in en formulering som anger vissa av de nya bestämmelsernas koppling till direktiv 2002/38/EG och dess giltighet. Av punkt 3 framgår att reglerna endast skall tillämpas i fråga om mervärdesskatt för vilken skattskyldighet inträtt efter ikraftträdandet. Om skattskyldigheten inträtt före ikraftträdandet gäller således de äldre bestämmelserna. 11.2 Förslaget till lag om ändring i skattebetalningslagen (1997:483) 10 a kap. Kapitlet är nytt och innehåller regler motsvarande dem som finns i artikel 26c i sjätte direktivet i dess lydelse enligt artikel 1.3 i direktiv 2002/38/EG. Bestämmelserna, som nedan benämns "den särskilda ordningen", kommenteras även i avsnitt 7.4.2. 1 § Bestämmelsen innehåller vissa definitioner av begrepp som används i 10 a kap. Den särskilda ordningen i 10 a kap. får enligt 2 § endast tillämpas av icke-etablerade näringsidkare. I förevarande paragraf ges en definition av begreppet icke-etablerad näringsidkare. Bestämmelsen motsvarar delvis definitionen av begreppet icke-etablerad skattskyldig person som finns i artikel 26c.A a. I den definitionen har emellertid även rekvisitet att näringsidkaren inte får vara registrerad för skatteändamål i ett annat EG-land tagits med. Detta har i lagförslaget i stället tagits in i 2 § 6. Med begreppet skattemyndigheten avses i kapitlet endast Skattemyndigheten i Stockholm. Det är den myndigheten som handlägger ärenden om utländska företagares beskattning och därför även skall handlägga ärenden avseende tredjelandsföretags beskattning i Sverige av tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg. Den särskilda ordningen får endast tillämpas för elektroniska tjänster, dvs. tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg. Genom en hänvisning till 5 kap. 7 § andra stycket mervärdesskattelagen ges i bestämmelsen en definition av vad som avses därmed. Den som är skattskyldig i Sverige kan fullgöra sina skyldigheter i ett annat EG-land genom att tillämpa reglerna för den särskilda ordningen i det landet (se 4 §). Det anges här närmare vilka regler som avses när uttrycket motsvarande bestämmelser i ett annat EG-land används. Vid redovisning av mervärdesskatt enligt den särskilda ordningen skall en e-handelsdeklaration användas. Se även avsnitt 7.4.2. 2 § Paragrafen motsvarar artikel 26c.B 1 samt till viss del definitionen i artikel 26c.A a av icke-etablerad skattskyldig person. Av bestämmelsen framgår att en icke-etablerad näringsidkare kan få redovisa och betala mervärdesskatt enligt den särskilda ordning som regleras i 10 a kap. om vissa angivna förutsättningar är uppfyllda. Om näringsidkaren vill tillämpa den särskilda ordningen, skall han ansöka om det hos Skattemyndigheten i Stockholm som fattar ett s.k. identifieringsbeslut. Sådant beslut får endast fattas om den icke-etablerade näringsidkaren omsätter elektroniska tjänster till personer som inte är skattskyldiga inom EG, t.ex. privatpersoner eller juridiska personer som inte är näringsidkare, såsom myndigheter. Definitionen av icke-etablerad näringsidkare i 1 § medför att ett identifieringsbeslut endast får omfatta näringsidkare som inte har sätet för sin ekonomiska aktivitet eller ett fast etableringsställe inom EG och som inte är bosatta eller stadigvarande vistas inom EG. Reglerna om den särskilda ordningen för redovisning och betalning av skatt gäller således för näringsidkare från tredje land som levererar tjänster elektroniskt till framför allt privatpersoner i EG. Av punkt 5 framgår att identifieringsbeslut inte får fattas i Sverige om näringsidkaren redan anmält sig och blivit identifierad enligt en motsvarande särskilda ordning för elektronisk handel i ett annat EG-land. Av punkt 4 framgår att ett identifieringsbeslut inte heller får fattas om näringsidkaren från tredje land redan är registrerad till mervärdesskatt inom EG, eller är skyldig att registrera sig inom EG. Då skall all mervärdesskatt i stället redovisas enligt de allmänna reglerna. Vad gäller tjänster som levereras elektroniskt till privatpersoner, innebär detta att registrering, redovisning och betalning i sådant fall skall ske i varje land där kunderna finns. 3 § Bestämmelsen innehåller en upplysning om att bestämmelserna i 10 a kap. utgör lex specialis i förhållande till övriga bestämmelser i skattebetalningslagen. 4 § Den säljare från tredje land som är skattskyldig i Sverige för leverans av elektroniska tjänster till konsumenter här, har möjlighet att välja ett annat land än Sverige som kontaktpunkt i EG. Säljaren skall då fullgöra sina skyldigheter vad gäller redovisning och betalning av svensk mervärdesskatt till det landet. Säljaren anses ha fullgjort sina skyldigheter i Sverige om det skett genom att en särskild ordning i det andra landet motsvarande den i 10 a kap. SBL har tillämpats. Deklarationsuppgifterna och betalningarna skall överföras av det landets myndigheter till de svenska myndigheterna. Hur detta skall gå till framgår av rådets förordning (EG) 792/2002. Eftersom Sverige är beskattningsland för de omsättningar i Sverige som redovisas enligt den särskilda ordningen i ett annat EG-land, skall de förfaranderegler som gäller i Sverige även i vissa delar gälla för skatt som redovisas i det andra EG-landet, se 17, 19 och 21 §§. Bestämmelsen har utformats i enlighet med Lagrådets förslag. 5 § Bestämmelsen motsvarar artikel 26c.B 3 första stycket första meningen. Den som omfattas av ett identifieringsbeslut skall också tilldelas ett särskilt identifieringsnummer. Närmare föreskrifter om identifieringsnumrets utformning avses Riksskatteverket få bemyndigande om att bestämma, se avsnitt 7.4.2. 6 § Bestämmelsens första stycke motsvarar artikel 26c.B 2 andra stycket sista meningen och. är utformad efter förebild i 3 kap. 3 § SBL. Bestämmelsens andra stycke motsvarar till viss del art. 26c.B 2 första stycket första meningen. Sedan identifiering skett, skall näringsidkaren underrätta skattemyndigheten om eventuella förändringar av de uppgifter som lämnats. Skattemyndigheten skall också underrättas om verksamheten förändras eller upphör så att den särskilda ordningen inte längre får tillämpas. 7 § Bestämmelsen motsvarar artikel 26c.B 4. När den skattskyldige blivit identifierad enligt den särskilda ordningen, består identifieringen tills skattemyndigheten beslutar att den skall upphöra. I bestämmelsen tas fyra situationer upp då skattemyndigheten skall återkalla ett beslut om identifiering. Det skall ske när näringsidkaren anmäler att han inte längre tillhandahåller elektroniska tjänster, när det på annat sätt kan antas att hans verksamhet avslutats, när han inte uppfyller kraven för att få använda den särskilda ordningen eller när han missköter sig och vid upprepade tillfällen underlåter att följa reglerna i den särskilda ordningen. Beslutet kan omprövas av skattemyndigheten och överklagas till allmän förvaltningsdomstol enligt reglerna i 15 och 16 §§ samt 18 §. 8 och 9 §§ Bestämmelserna motsvarar i stort artikel 26c.B 5 första stycket första meningen. Av bestämmelsen i 8 § framgår att mervärdesskatten skall redovisas i en e-handelsdeklaration. Därmed menas enligt definitionen i 1 § en sådan skattedeklaration som är avsedd för redovisning av mervärdesskatt enligt bestämmelserna i detta kapitel. Av kontrollskäl skall en e-handelsdeklaration lämnas för varje redovisningsperiod, även om någon omsättning inte förekommit och det därför inte finns någon skatt att redovisa. Bestämmelsen motsvarar därmed vad som gäller för mervärdesskatteredovisning i skattedeklarationer i Sverige, jfr 10 kap. 13 § SBL. Av bestämmelsen i 9 § framgår att redovisningsperioden är ett kalenderkvartal. 10 § Bestämmelsen motsvarar artikel 26c.B 5 andra stycket. I bestämmelsen anges vilka uppgifter e-handelsdeklarationen skall innehålla. Eftersom det endast lämnas en deklaration inom EG, måste den innehålla uppgifter om omsättningar i alla EG-länder. För varje EG-land skall därför anges dels det sammanlagda värdet (exklusive mervärdesskatt) av elektroniska tjänster som tillhandahållits till köpare i detta land, dels det sammanlagda beloppet av skatten på dessa omsättningar, dels tillämplig skattesats i landet. Deklarationen skall dessutom innehålla näringsidkarens identifieringsnummer i Sverige och det totala skattebelopp som skall betalas för alla omsättningar inom EG. Fler identifieringsuppgifter har inte ansetts behövliga. Genom identifieringsnumret kan man få fram de andra identifieringsuppgifter som näringsidkaren lämnat vid identifieringen eftersom de enligt artikel 9d i förordning (EG) 792/2002 skall sparas av medlemsstaterna. Deklarationen kommer därmed att innehålla färre uppgifter än vad en skattedeklaration gör enligt 10 kap. 17 § SBL. En orsak till detta är att EG-länderna har velat förenkla hanteringen så mycket som möjligt för de näringsidkare i tredje land som skall redovisa mervärdesskatt i EG utan att vara etablerade här. 11 § Bestämmelsen motsvarar artikel 26c.B 6. I direktivet sägs att deklaration skall göras i euro och att betalning skall göras till ett bankkonto i euro. De länder som inte har euro som nationell valuta, får dock begära att den nationella valutan skall tillämpas i stället. Även om Sverige inte är med i det europeiska valutasamarbetet skall euro tillämpas i detta sammanhang, se vidare avsnitt 7.4.2. I bestämmelsen anges också hur omräkning skall ske till euro för det fall försäljning skett i annan valuta. 12 § Bestämmelsens första stycke motsvarar artikel 26c.B 5 första stycket andra meningen. Där anges att e-handelsdeklarationen skall ha inkommit till skattemyndigheten i Stockholm senast den 20 i månaden efter redovisningsperiodens utgång. Av andra stycket framgår att deklarationen i stället kan tas emot av Riksskatteverket för skattemyndighetens räkning. 13 § I bestämmelsen anges att när en e-handelsdeklaration lämnas in, anses skatten beslutad i enlighet med redovisningen i deklarationen. Det gäller även när motsvarande deklaration lämnats till en skattemyndighet i ett annat EG-land. Detta innebär att skattemyndigheten inte aktivt behöver fatta ett beskattningsbeslut när en e-handelsdeklaration kommer in, jfr vad som anges i 11 kap. 16 § SBL för skattedeklarationer. Bestämmelsen har utformats i enlighet med vad Lagrådet förordat. 14 § Bestämmelsen motsvarar i huvudsak artikel 26c.B 7 första och andra meningarna. Skatten skall ha betalats senast den 20 i månaden efter redovisningsperiodens utgång, dvs. senast samtidigt som deklarationen skall vara inne enligt 12 §. Den skall betalas till ett särskilt konto i euro hos skattemyndigheten. Skatten anses betald samma dag den bokförs på skattemyndighetens konto (jfr bestämmelsen i 16 kap. 3 § SBL som avser andra skatteinbetalningar). 15 och 16 §§ I bestämmelserna regleras möjligheten till omprövning av de beslut som rör rätten att redovisa skatten enligt den särskilda ordningen. Ett beslut av skattemyndigheten får omprövas på begäran av näringsidkaren eller om det finns andra skäl (jfr 21 kap. 1 § SBL). Det kan således även ske på skattemyndighetens eget initiativ. Omprövning kan också begäras av ett beslut enligt 7 § att återkalla ett identifieringsbeslut. Begäran om omprövning skall ha kommit in senast tre veckor från den dag då beslutet för vilket omprövning begärs meddelats. Ett omprövningsbeslut som är till näringsidkarens fördel får på initiativ av skattemyndigheten meddelas även efter denna tid om det av det material som är tillgängligt för skattemyndigheten framgår att det ursprungliga beslutet är felaktigt (jfr 21 kap. 8 § andra stycket SBL). 17 § I bestämmelsen finns hänvisningar till vissa bestämmelser om omprövning i 21 kap. Bestämmelserna kommer att gälla sådan skatt för vilken skattskyldighet föreligger i Sverige, dvs. i de fall tjänsten enligt 5 kap. 7 § andra stycket 12 ML är omsatt inom landet. De kommer således dels att gälla sådan svensk mervärdeskatt som redovisas i en e-handelsdeklaration som lämnas här, dels sådan svensk mervärdesskatt som redovisas i en motsvarande e-handelsdeklaration hos ett annat EG-land. 18 § Av bestämmelsens första och andra stycken framgår att ett beslut som avser identifiering eller återkallelse av identifieringsbeslut får överklagas och att ett sådant överklagande skall ha kommit in senast tre veckor från den dag då det överklagade beslutet meddelades. Överklagande får göras av den icke-etablerade näringsidkaren som beslutet gäller eller av Riksskatteverket. I tredje stycket finns hänvisningar till vissa bestämmelser i 22 kap. som skall gälla även i dessa fall. 19 § I bestämmelsen finns hänvisningar till vissa bestämmelser i 22 kap. om överklagande som även skall gälla beskattningsbeslut avseende mervärdesskatt som skall tas ut enligt mervärdesskattelagen och som har redovisats enligt bestämmelserna i 10 a kap. eller motsvarande bestämmelser i ett annat EG-land. 20 § I bestämmelsen anges vilka andra regler i skattebetalningslagen som skall tillämpas även för beslut i fråga om identifiering eller återkallelse av identifieringsbeslut (jfr avsnitt 7.4.2 under rubriken Förfarandet). 21 §§ I bestämmelsen anges vilka övriga regler i skattebetalningslagen som skall tillämpas när svensk mervärdesskatt redovisas enligt bestämmelserna i detta kapitel eller enligt motsvarande bestämmelser i ett annat EG-land (jfr avsnitt 7.4.2 under rubriken Förfarandet). 22 § Bestämmelsen motsvarar artikel 26c.B 9. I första stycket hänvisas till reglerna i 14 kap. 2 § första stycket. Där stadgas det att den skattskyldige skall se till att det finns underlag för fullgörandet av deklarations- och uppgiftsskyldigheten samt för kontroll av uppgiftsskyldigheten och beskattningen. Den skattskyldige skall på begäran göra underlaget tillgängligt på elektronisk väg för skattemyndigheten. I andra stycket finns bestämmelser som avser arkivering av underlaget. Ikraftträdandebestämmelser De nya reglerna träder i kraft den 1 juli 2003. I punkt 2 har på Lagrådets inrådan tagits in en formulering som anger de nya bestämmelsernas koppling till direktiv 2002/38/EG och dess giltighet. Av punkt 3 framgår att reglerna endast skall tillämpas i fråga om mervärdesskatt för vilken skattskyldighet inträtt efter ikraftträdandet. Om skattskyldigheten inträtt före ikraftträdandet gäller således de äldre bestämmelserna. Lagförslag i promemorian Mervärdesskatteregler för elektronisk handel samt för radio- och TV-sändningar Förslag till lag om ändring i mervärdesskattelagen (1994:200) Härigenom föreskrivs1 i fråga om mervärdesskattelagen (1994:200)2 dels att 5 kap. 7 § skall ha följande lydelse, dels att det i lagen skall införas tre nya paragrafer, 8 kap. 1 a §, 10 kap. 4 a § och 19 kap. 11 a §, samt närmast före 10 kap. 4 a § en ny rubrik av följande lydelse, dels att rubriken närmast efter 10 kap. 4 a § skall lyda "Återbetalning i andra fall än som avses i 1-4 a §§". Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 5 kap. 7 §3 Tjänster som anges i andra stycket är omsatta inom landet, om de 1. tillhandahålls från ett annat EG-land eller från ett land utanför EG och förvärvaren är en näringsidkare som i Sverige har antingen sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett fast etableringsställe och tjänsten tillhandahålls dit eller, om näringsidkaren saknar sådant säte eller etableringsställe i Sverige, han är bosatt eller stadigvarande vistas här, eller 2. tillhandahålls från ett land utanför EG och förvärvas av någon som inte är en näringsidkare och förvärvaren är en svensk juridisk person eller är bosatt eller stadigvarande vistas i Sverige. 2. tillhandahålls från ett land utanför EG och förvärvas av någon som inte är en näringsidkare och förvärvaren är en svensk juridisk person eller är bosatt eller stadigvarande vistas i Sverige och annat inte följer av fjärde stycket. Första stycket gäller 1. överlåtelse eller upplåtelse av upphovsrätter, patenträttigheter, licensrättigheter, varumärkesrättigheter och liknande rättigheter, 2. reklam- och annonseringstjänster, 3. konsulttjänster, produktutveckling, projektering, ritning, konstruktion, juristtjänster, revisorstjänster, skrivtjänster, översättningstjänster och liknande tjänster, 4. automatisk databehandling samt utarbetande av system eller program för automatisk databehandling, 5. tillhandahållande av information, 6. bank- och finansieringstjänster utom uthyrning av förvaringsutrymmen, samt försäkrings- och återförsäkringstjänster, 7. uthyrning av arbetskraft, 8. uthyrning av andra varor som är lös egendom än transportmedel eller transporthjälpmedel, 9. förpliktelser att helt eller delvis avstå från att utnyttja en sådan rättighet som anges i 1 eller från att utöva en viss verksamhet, 10. telekommunikationstjänster, varmed förstås dels tjänster som avser överföring, sändning eller mottagning av signaler, skrift, bilder och ljud eller information i övrigt med hjälp av tråd, radio eller optiska eller andra elektromagnetiska medel, dels tjänster som avser överlåtelse eller upplåtelse av rättighet att utnyttja kapacitet för sådan överföring, sändning eller mottagning, och 11. sådan förmedling som görs för någon annans räkning i hans namn, om förmedlingen avser sådana tjänster som anges i denna paragraf. 10. telekommunikationstjänster, varmed förstås dels tjänster som avser överföring, sändning eller mottagning av signaler, skrift, bilder och ljud eller information i övrigt med hjälp av tråd, radio eller optiska eller andra elektromagnetiska medel, dels tjänster som avser överlåtelse eller upplåtelse av rättighet att utnyttja kapacitet för sådan överföring, sändning eller mottagning, 11. radio- och televisionssändningar, 12. tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg, såsom tillhandahållande av - webbplatser och härbärgering av sådana samt distansunderhåll av programvara och utrustning, - programvara och uppdatering av denna, - bilder, texter och uppgifter samt databaser, - musik, filmer och spel, inbegripet hasardspel och spel om pengar, samt politiska, kulturella, konstnärliga, idrottsliga, vetenskapliga eller underhållningsbetonade sändningar eller tilldragelser, - distansundervisning, och 13. sådan förmedling som görs för någon annans räkning i hans namn, om förmedlingen avser sådana tjänster som anges i denna paragraf. Tjänster som anges i andra stycket skall anses omsatta utomlands, om de 1. tillhandahålls en förvärvare i ett annat EG-land eller i ett land utanför EG och förvärvaren är en näringsidkare som i det landet har antingen sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett fast etableringsställe och tjänsten tillhandahålls dit eller, om näringsidkaren saknar sådant säte eller etableringsställe i det landet, han är bosatt eller stadigvarande vistas där, 2. tillhandahålls en förvärvare i ett land utanför EG som inte är en näringsidkare i det landet, eller 3. tillhandahålls från ett annat EG-land och förvärvaren inte är en näringsidkare här i landet. Tjänster som anges i andra stycket 10 eller 11 skall anses omsatta utomlands om de tillgodogörs i ett land utanför EG genom en fast anslutning för telefoni, radio eller television där, och förvärvas av någon som avses i första stycket 2. 8 kap. 1 a § Den som redovisar mervärdesskatt enligt den särskilda ordningen i 10 a kap. skattebetalningslagen (1997:483) för tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg eller enligt motsvarande särskilda ordning i ett annat EG-land har inte rätt till avdrag för ingående skatt enligt bestämmelserna i detta kapitel. I 10 kap. 4 a § finns bestämmelser om återbetalning av ingående skatt i dessa fall. 10 kap. Återbetalning till den som omfattas av den särskilda ordningen i 10 a kap. skattebetalningslagen (1997:483) för tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg 4 a § Den som redovisar mervärdesskatt enligt den särskilda ordningen i 10 a kap. skattebetalningslagen (1997:483) för tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg eller enligt motsvarande särskilda ordning i ett annat EG-land har rätt till återbetalning av ingående skatt som avser förvärv eller import som hänför sig till omsättning av elektroniska tjänster i Sverige om inte annat följer av tredje stycket. Vad som föreskrivs i 3 och 4 §§ gäller också får den som har rätt till återbetalning enligt första stycket. Rätt till återbetalning föreligger inte om den ingående skatten avser förvärv eller import som skulle ha omfattats av begränsningar i avdragsrätten enligt 8 kap. 9, 15 eller 16 § om den ingående skatten hade medfört rätt till avdrag enligt 8 kap. 19 kap. 11 a § Den som vill få återbetalning enligt 10 kap. 4 a § skall ansöka om detta hos Riksskatteverket. Vad som föreskrivs i 2-9 §§, utom 3 § andra stycket 2, gäller också för den som vill få återbetalning enligt 10 kap. 4 a §. Denna lag träder i kraft den 1 juli 2003 och gäller till och med utgången av juni månad 2006. Förslag till lag om ändring i skattebetalningslagen (1997:483) Härigenom föreskrivs att det i skattebetalningslagen (1997:483) skall införas ett nytt kapitel, 10 a kap., av följande lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 10 a kap. Särskild ordning för tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg Identifieringsbeslut 1 § Om en näringsidkare från ett land utanför EG ansöker om det, skall skattemyndigheten besluta att identifiera honom som skyldig att redovisa och betala mervärdesskatt enligt bestämmelserna i detta kapitel (identifieringsbeslut). Med en näringsidkare från ett land utanför EG förstås en näringsidkare som inte har sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett fast etableringsställe i Sverige eller ett annat EG-land och inte heller är bosatt eller stadigvarande vistas i Sverige eller ett annat EG-land. Med skattemyndigheten avses Skattemyndigheten i Stockholm. Ett identifieringsbeslut får endast fattas om 1. näringsidkaren tillhandahåller sådana tjänster som anges i 5 kap. 7 § andra stycket 12 mervärdesskattelagen (1994:200), 2. tjänsterna tillhandahålls en person som inte är skattskyldig men som är etablerad eller stadigvarande vistas i Sverige eller ett annat EG-land, 3. ett identifieringsbeslut motsvarande det som näringsidkaren ansöker om inte redan har fattats i ett annat EG-land, och 4. näringsidkaren inte redan är registrerad eller av annan anledning är skyldig att registrera sig för mervärdesskatt i Sverige eller annat EG-land. 2 § När skattemyndigheten fattar ett identifieringsbeslut skall den också tilldela näringsidkaren ett individuellt nummer (identifieringsnummer). Regeringen eller den myndighet regeringen bestämmer får meddela närmare föreskrifter om identifieringsnumrets utformning. 3 § Näringsidkaren får i stället för att redovisa och betala skatt enligt bestämmelserna i detta kapitel välja att redovisa och betala skatten enligt motsvarande bestämmelser i ett annat EG-land, eller enligt de allmänna bestämmelserna i denna lag om omsättningen görs i Sverige. 4 § Om näringsidkarens verksamhet har förändrats på ett sådant sätt att han inte längre skall omfattas av ett identifieringsbeslut, skall han underrätta skattemyndigheten om ändringen. Detsamma gäller om verksamheten har upphört. 5 § Skattemyndigheten skall återkalla ett identifieringsbeslut om näringsidkaren 1. anmäler att han inte längre tillhandahåller tjänster på elektronisk väg eller det på annat sätt kan antas att hans skattepliktiga verksamhet har upphört, 2. inte längre uppfyller de övriga krav som anges i 1 §, eller 3. vid upprepade tillfällen underlåter att följa bestämmelserna i detta kapitel. Redovisning och betalning av mervärdesskatt 6 § Näringsidkaren skall för varje redovisningsperiod redovisa utgående skatt i en skattedeklaration avsedd för tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg från ett land utanför EG (e-handelsdeklaration). En e-handelsdeklaration skall lämnas även i de fall näringsidkaren inte har någon utgående skatt att redovisa för perioden. 7 § En redovisningsperiod omfattar ett kalenderkvartal. 8 § En e-handelsdeklaration skall ta upp 1. ett sådant identifieringsnummer som anges i 2 § , 2. följande uppgifter för varje EG-land där mervärdesskatt skall betalas a) det sammanlagda värdet, exklusive mervärdesskatt, av ersättningarna för tjänster som tillhandahållits på elektronisk väg under redovisningsperioden, b) det sammanlagda beloppet av mervärdesskatten på dessa tjänster, c) tillämplig skattesats, och 3. det sammanlagda beloppet av den mervärdesskatt som skall betalas inom EG för redovisningsperioden. 9 § Belopp som redovisas i en e-handelsdeklaration skall anges i hela euro så att cent faller bort. Om tjänsterna har fakturerats i en annan valuta, skall en omräkning till euro ske. Omräkningen skall göras enligt den växelkurs som offentliggjorts av Europeiska centralbanken för den sista dagen i redovisningsperioden, eller, om någon kurs inte har offentliggjorts för den dagen, nästa dag som växelkurserna offentliggörs. 10 § En e-handelsdeklaration skall ha kommit in till skattemyndigheten senast den 20 i månaden efter redovisningsperiodens utgång. 11 § En e-handelsdeklaration skall lämnas enligt fastställt formulär i form av ett elektroniskt meddelande. Deklarationen får tas emot av Riksskatteverket för skattemyndighetens räkning. 12 § Mervärdesskatt som skall redovisas i en e-handelsdeklaration skall ha betalats senast samma dag som deklarationen skall ha kommit in till skattemyndigheten enligt 10 §. Inbetalning skall göras genom insättning på skattemyndighetens särskilda konto i euro för skatteinbetalningar som görs enligt detta kapitel. Skatten anses ha betalats den dag då betalningen har bokförts på kontot. Omprövning 13 § Bestämmelserna om omprövning i 21 kap. gäller även för beskattningsbeslut avseende svensk mervärdesskatt som redovisas enligt bestämmelserna i detta kapitel eller enligt motsvarande bestämmelser i ett annat EG-land. Om inte annat anges gäller de även för identifieringsbeslut enligt 1 § eller beslut att återkalla ett identifieringsbeslut enligt 5 §. 14 § En skattskyldig som vill begära omprövning av ett identifieringsbeslut enligt 1 § eller av ett beslut enligt 5 § om återkallelse av ett identifieringsbeslut skall göra detta skriftligt eller genom ett elektroniskt meddelande. Begäran skall ha kommit in till skattemyndigheten senast fyra veckor efter den dag beslutet meddelades. 15 § Om skattemyndigheten självmant omprövar ett identifieringsbeslut enligt 1 § eller ett beslut om återkallelse av ett identifieringsbeslut enligt 5 §, får omprövningsbeslut meddelas senast fyra veckor från den dag det omprövade beslutet meddelades. Ett sådant omprövningsbeslut får meddelas även efter denna tid, om det av material som är tillgängligt för skattemyndigheten framgår att det beslut som omprövas är felaktigt. Överklagande 16 § Bestämmelserna om överklagande i 22 kap. gäller även för beskattningsbeslut avseende svensk mervärdesskatt som redovisas enligt bestämmelserna i detta kapitel eller enligt motsvarande bestämmelser i ett annat EG-land. Om inte annat anges gäller de även för identifieringsbeslut enligt 1 § eller beslut att återkalla ett identifieringsbeslut enligt 5 §. 17 § Ett överklagande av ett identifieringsbeslut enligt 1 § eller av ett beslut enligt 5 § om återkallelse av ett identifieringsbeslut skall ha kommit in senast fyra veckor från den dag det överklagade beslutet meddelades. Överklagande kan göras av den som beslutet gäller eller av Riksskatteverket. Särskilt om tillämpningen av andra bestämmelser i denna lag 18 § Följande bestämmelser gäller inte vid redovisning av mervärdesskatt i en e-handelsdeklaration om inte annat anges i 19 §: 1 kap. 7 §, 3 kap. 2-5 §§, 10 kap. 9, 10 och 14 §§, 11 kap. 19 §, 13 kap. 1 §, 14 kap. 2 § andra stycket, 15 kap., 16 kap. 11 §, 17 kap. 2 §, 19 kap., 21 kap. 4, 5, 8, 9 och 10-20 §§, 22 kap. 3, 4 och 7 §§ samt 23 kap. 1 och 4 §§. 19 § Följande bestämmelser skall gälla även vid redovisning av mervärdesskatt i en e-handelsdeklaration: 10 kap. 27 § och 21 kap. 1 §. 20 § Följande bestämmelser skall inte gälla den som är skattskyldig i Sverige och som redovisar skatt i ett annat EG-land enligt bestämmelser motsvarande dem detta kapitel om inte annat anges i 21 §: 3 kap. 2-5, 10 kap. 9 och 10 §§, 13 kap. 1 §, 14 kap. 2 § andra stycket, 15 kap. 16 kap. 11 §, 17 kap. 2 §, 19 kap., 21 kap. 10-20 §§, 22 kap. 7 § samt 23 kap. 4 §. 21 § Följande bestämmelser skall gälla även den som är skattskyldig i Sverige och som redovisar mervärdesskatt enligt bestämmelserna i detta kapitel eller motsvarande bestämmelser i ett annat EG-land: 11 kap. 1, 2 och 20 §§, 12 kap. 6, 7 och 9 §§ samt 12 § första stycket och 13 §, 14 kap. 1 § och 3-7a §§, 20 kap. samt 21 kap. 1 §. 22 § Vad som sägs i 14 kap. 2 § första stycket skall också gälla för sådana skattskyldiga som avses i 21 §. Om skattemyndigheten begär det, skall den skattskyldige göra handlingarna tillgängliga på elektronisk väg för myndigheten och för myndigheterna i de länder där tjänsterna anses tillhandahållna. Underlaget skall bevaras i tio år efter utgången av det år då den transaktion som underlaget avser utfördes. Denna lag träder i kraft den 1 juli 2003 och gäller till och med utgången av juni månad 2006. Förteckning över remissinstanser beträffande Finansdepartementets promemoria Mervärdesskatteregler för elektronisk handel samt för radio- och TV-sändningar (dnr Fi2002/3418) Efter remiss har yttrande över promemorian lämnats av Kammarrätten i Göteborg, Konsumentverket, Kommerskollegium, Tullverket, Riksrevisionsverket, Riksskatteverket, Stockholms Handelskammare, Svenskt Näringsliv, FAR, Landsorganisationen i Sverige (LO), Telia AB och Tidningsutgivarna. Bokföringsnämnden, Konkurrensverket och Företagarnas Riksorganisation har förklarat sig inte ha några invändningar mot förslagen i remissen. Sveriges Exportråd, Svensk Handel, Svenska Revisorssamfundet (SRS), Gemenskapen för Elektroniska affärer (GEA), Svenska IT-företagens organisation, Svenska Kabel-TV-föreningen, Sveriges Television AB, Internationella Handelshögskolan i Jönköping, Svenska Filminstitutet och Branschföreningen för innehålls- och tjänsteleverantörer på on line-marknaden i Sverige (BitoS), har beretts tillfälle att yttra sig men har inte gjort det. Sveriges Akademikers Centralorganisation (SACO), Svenska kommunförbundet, Sveriges Radio AB, Sveriges Utbildningsradio AB, Odette Sweden, Statens Kulturråd och Riksidrottsförbundet har beretts tillfälle att avge yttrande men har förklarat sig avstå från att göra det. Lagrådsremissens lagförslag Förslag till lag om ändring i mervärdesskattelagen (1994:200) Härigenom föreskrivs26 i fråga om mervärdesskattelagen (1994:200)27 dels att 1 kap. 2 §, 3 kap. 32 §, 5 kap. 6 a-7 §§, 13 kap. 1 § och 19 kap. 3 § skall ha följande lydelse, dels att det i lagen skall införas tre nya paragrafer, 8 kap. 1 a §, 10 kap. 4 a § och 19 kap. 10 §, samt närmast före 10 kap. 4 a § och 19 kap. 10 § nya rubriker av följande lydelse, dels att huvudrubriken närmast före 10 kap. 5 § skall lyda "Återbetalning i andra fall än som avses i 1-4 a §§"28, dels att rubriken närmast före 19 kap. 11 § skall lyda "Återbetalning i andra fall än som avses i 1 och 10 §§"29. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 1 kap. 2 §30 Skyldig att betala mervärdesskatt (skattskyldig) är 1. för sådan omsättning som anges i 1 § första stycket 1, om inte annat följer av 2-4 b: den som omsätter varan eller tjänsten, 2. för omsättning som anges i 1 § första stycket 1 av sådana tjänster som avses i 5 kap. 7 §, om den som omsätter tjänsten är en utländsk företagare och förvärvaren är en näringsidkare: den som förvärvar tjänsten, 3. för omsättning som anges i 1 § första stycket 1 av sådana tjänster som avses i 5 kap. 5 § tredje stycket samt 5 a, 6 a, 6 b och 7 a §§, om den som omsätter tjänsten är en utländsk företagare och förvärvaren är registrerad till mervärdesskatt här: den som förvärvar tjänsten, 4. för sådan efterföljande omsättning inom landet som avses i 3 kap. 30 b § första stycket: den till vilken omsättningen görs, 4 a. för omsättning som anges i 1 § första stycket 1 mellan näringsidkare som är eller skall vara registrerade till mervärdesskatt här, av guldmaterial eller halvfärdiga produkter med en finhalt av minst 325 tusendelar eller av investeringsguld om den som omsätter guldet är skattskyldig enligt 3 kap. 10 b §: den som förvärvar varan, 4 b. för annan omsättning som anges i 1 § första stycket 1 än som avses i första stycket 2 eller 3 i förevarande paragraf, i 3 kap. 3 § andra och tredje styckena, i 5 kap. 6 § första stycket 1 eller i 7 kap. 1 § tredje stycket 11, om den som omsätter varan eller tjänsten är en utländsk företagare och förvärvaren är registrerad till mervärdesskatt här: den som förvärvar varan eller tjänsten, om inte annat följer av 2 d §, 4 b. för annan omsättning som anges i 1 § första stycket 1 än som avses i första stycket 2 eller 3 i förevarande paragraf, i 3 kap. 3 § andra och tredje styckena, i 5 kap. 6 § 1 eller i 7 kap. 1 § tredje stycket 11, om den som omsätter varan eller tjänsten är en utländsk företagare och förvärvaren är registrerad till mervärdesskatt här: den som förvärvar varan eller tjänsten, om inte annat följer av 2 d §, 5. för sådant förvärv som anges i 1 § första stycket 2: den som förvärvar varan, och 6. för import av varor a) som förs in från ett område som ligger utanför Europeiska gemenskapens tullområde: den som med anledning av importen är skyldig att betala tull för varorna enligt tullagstiftningen eller skulle ha varit skyldig att göra detta om varorna hade varit tullbelagda, b) som förs in från ett område som ligger inom Europeiska gemenskapens tullområde men utanför dess mervärdesskatteområde: den som skulle ha varit skyldig att betala tull för varorna enligt tullagstiftningen om varorna hade varit tullbelagda och förts in från ett område som ligger utanför Europeiska gemenskapens tullområde. Särskilda bestämmelser om vem som i vissa fall är skattskyldig finns i 6 kap., 9 kap. och 9 c kap. 3 kap. 32 § Utgör ersättningen för en tjänst en sådan omkostnad som enligt 7 kap. 8 § andra stycket skall ingå i beskattningsunderlaget för import, är omsättningen av tjänsten undantagen från skatteplikt. Utgör ersättningen för en tjänst en sådan bikostnad som enligt 7 kap. 8 § andra stycket skall ingå i beskattningsunderlaget för import, är omsättningen av tjänsten undantagen från skatteplikt. 5 kap. 6 a § Om en tjänst som anges i 6 § första stycket 2 tillhandahålls som ett led i en varutransport som avses i 5 a §, skall tjänsten inte anses omsatt i Sverige om den utförs här i landet och förvärvet av tjänsten har gjorts under angivande av ett registreringsnummer för köparen i ett annat EG-land. Förmedling som görs för någon annans räkning i dennes namn av en sådan tjänst skall inte anses omsatt inom landet om den förmedlade tjänsten utförs i Sverige och förvärvet av förmedlingstjänsten har gjorts under angivande av ett registreringsnummer för köparen i ett annat EG-land. Om en tjänst som anges i 6 § första stycket 2 tillhandahålls som ett led i en varutransport som avses i 5 a §, skall tjänsten anses omsatt i Sverige även om den utförs i ett annat EG-land om köparen av tjänsten är registrerad till mervärdesskatt här i landet och han har förvärvat tjänsten under angivande av registreringsnumret. Förmedling som görs för någon annans räkning i dennes namn av en sådan tjänst skall anses omsatt inom landet även om den förmedlade tjänsten utförs i ett annat EG-land om köparen av förmedlingstjänsten är registrerad till mervärdesskatt här i landet och han har förvärvat förmedlingstjänsten under angivande av registreringsnumret. Om en tjänst som anges i 6 § 2 tillhandahålls som ett led i en varutransport som avses i 5 a §, skall tjänsten inte anses omsatt i Sverige om den utförs här i landet och förvärvet av tjänsten har gjorts under angivande av ett registreringsnummer för köparen i ett annat EG-land. Förmedling som görs för någon annans räkning i dennes namn av en sådan tjänst skall inte anses omsatt inom landet om den förmedlade tjänsten utförs i Sverige och förvärvet av förmedlingstjänsten har gjorts under angivande av ett registreringsnummer för köparen i ett annat EG-land. Om en tjänst som anges i 6 § 2 tillhandahålls som ett led i en varutransport som avses i 5 a §, skall tjänsten anses omsatt i Sverige även om den utförs i ett annat EG-land om köparen av tjänsten är registrerad till mervärdesskatt här i landet och han har förvärvat tjänsten under angivande av registreringsnumret. Förmedling som görs för någon annans räkning i dennes namn av en sådan tjänst skall anses omsatt inom landet även om den förmedlade tjänsten utförs i ett annat EG-land om köparen av förmedlingstjänsten är registrerad till mervärdesskatt här i landet och han har förvärvat förmedlingstjänsten under angivande av registreringsnumret. 6 b § En tjänst som anges i 6 § första stycket 3 eller 4 skall inte anses omsatt i Sverige om den utförs här i landet och varorna sedan tjänsten utförts har transporterats ut ur landet samt förvärvet av tjänsten har gjorts under angivande av ett registreringsnummer för köparen i ett annat EG-land. En tjänst som anges i 6 § första stycket 3 eller 4 skall anses omsatt i Sverige även om den har utförts i ett annat EG-land varifrån varorna transporterats ut om köparen av tjänsten är registrerad till mervärdesskatt här i landet och han har förvärvat tjänsten under angivande av registreringsnumret. En tjänst som anges i 6 § 3 eller 4 skall inte anses omsatt i Sverige om den utförs här i landet och varorna sedan tjänsten utförts har transporterats ut ur landet samt förvärvet av tjänsten har gjorts under angivande av ett registreringsnummer för köparen i ett annat EG-land. En tjänst som anges i 6 § 3 eller 4 skall anses omsatt i Sverige även om den har utförts i ett annat EG-land varifrån varorna transporterats ut om köparen av tjänsten är registrerad till mervärdesskatt här i landet och han har förvärvat tjänsten under angivande av registreringsnumret. 7 §31 Tjänster som anges i andra stycket är omsatta inom landet, om de 1. tillhandahålls från ett annat EG-land eller från ett land utanför EG och förvärvaren är en näringsidkare som i Sverige har antingen sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett fast etableringsställe och tjänsten tillhandahålls dit eller, om näringsidkaren saknar sådant säte eller etableringsställe i Sverige, han är bosatt eller stadigvarande vistas här, eller 1. tillhandahålls från ett annat EG-land eller från ett land utanför EG och förvärvaren är en näringsidkare som i Sverige har antingen sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett fast etableringsställe till vilket tjänsten tillhandahålls eller, om näringsidkaren saknar sådant säte eller etableringsställe i Sverige, han är bosatt eller stadigvarande vistas här, 2. tillhandahålls från ett land utanför EG och förvärvas av någon som inte är en näringsidkare och förvärvaren är en svensk juridisk person eller är bosatt eller stadigvarande vistas i Sverige. 2. tillhandahålls från ett land utanför EG och förvärvas här av någon som inte är en näringsidkare men som är etablerad, bosatt eller stadigvarande vistas i Sverige, eller 3. avser sådana tjänster som anges i punkten 10 eller 11 och tjänsterna - tillgodogörs inom landet genom en fast anslutning för telefoni, radio eller television här, - tillhandahålls från ett land utanför EG, och - förvärvas av någon som inte är en näringsidkare men som är etablerad, bosatt eller stadigvarande vistas i ett annat EG-land eller i ett land utanför EG. Första stycket gäller 1. överlåtelse eller upplåtelse av upphovsrätter, patenträttigheter, licensrättigheter, varumärkesrättigheter och liknande rättigheter, 2. reklam- och annonseringstjänster, 3. konsulttjänster, produktutveckling, projektering, ritning, konstruktion, juristtjänster, revisorstjänster, skrivtjänster, översättningstjänster och liknande tjänster, 4. automatisk databehandling samt utarbetande av system eller program för automatisk databehandling, 5. tillhandahållande av information, 6. bank- och finansieringstjänster utom uthyrning av förvaringsutrymmen, samt försäkrings- och återförsäkringstjänster, 7. uthyrning av arbetskraft, 8. uthyrning av andra varor som är lös egendom än transportmedel eller transporthjälpmedel, 9. förpliktelser att helt eller delvis avstå från att utnyttja en sådan rättighet som anges i 1 eller från att utöva en viss verksamhet, 10. telekommunikationstjänster, varmed förstås dels tjänster som avser överföring, sändning eller mottagning av signaler, skrift, bilder och ljud eller information i övrigt med hjälp av tråd, radio eller optiska eller andra elektromagnetiska medel, dels tjänster som avser överlåtelse eller upplåtelse av rättighet att utnyttja kapacitet för sådan överföring, sändning eller mottagning, och 11. sådan förmedling som görs för någon annans räkning i hans namn, om förmedlingen avser sådana tjänster som anges i denna paragraf. 10. telekommunikationstjänster, varmed förstås dels tjänster som avser överföring, sändning eller mottagning av signaler, skrift, bilder och ljud eller information i övrigt med hjälp av tråd, radio eller optiska eller andra elektromagnetiska medel, dels tjänster som avser överlåtelse eller upplåtelse av rättighet att utnyttja kapacitet för sådan överföring, sändning eller mottagning, 11. radio- och televisionssändningar, 12. tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg, såsom tillhandahållande av a. webbplatser och härbärgering av sådana samt distansunderhåll av programvara och utrustning, b. programvara och uppdatering av denna, c. bilder, texter och uppgifter samt databasåtkomst, d. musik, filmer och spel, inbegripet hasardspel och spel om pengar, samt politiska, kulturella, konstnärliga, idrottsliga, vetenskapliga eller underhållningsbetonade sändningar eller evenemang, e. distansundervisning, 13. sådan förmedling som görs för någon annans räkning i hans namn, om förmedlingen avser sådana tjänster som anges i denna paragraf. Tjänster som anges i andra stycket skall anses omsatta utomlands, om de 1. tillhandahålls en förvärvare i ett annat EG-land eller i ett land utanför EG och förvärvaren är en näringsidkare som i det landet har antingen sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett fast etableringsställe och tjänsten tillhandahålls dit eller, om näringsidkaren saknar sådant säte eller etableringsställe i det landet, han är bosatt eller stadigvarande vistas där, 2. tillhandahålls en förvärvare i ett land utanför EG som inte är en näringsidkare i det landet, eller 1. tillhandahålls härifrån och förvärvaren är en näringsidkare som i ett annat EG-land eller i ett land utanför EG har antingen sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett fast etableringsställe till vilket tjänsten tillhandahålls eller, om näringsidkaren saknar sådant säte eller etableringsställe i det landet, han är bosatt eller stadigvarande vistas där, 2. tillhandahålls härifrån och förvärvas i ett land utanför EG av någon som inte är en näringsidkare i det landet, eller 3. tillhandahålls från ett annat EG-land och förvärvaren inte är en näringsidkare här i landet. 8 kap . 1 a § Den som redovisar mervärdesskatt enligt bestämmelserna i 10 a kap. skattebetalningslagen (1997:483) för tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg eller enligt motsvarande bestämmelser i ett annat EG-land har inte rätt till avdrag för ingående skatt enligt bestämmelserna i detta kapitel. I 10 kap. 4 a § finns bestämmelser om återbetalning av ingående skatt i dessa fall. 10 kap. Återbetalning när fråga är om tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg 4 a § Den som redovisar mervärdesskatt enligt bestämmelserna i 10 a kap. skattebetalningslagen (1997:483) för tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg eller enligt motsvarande bestämmelser i ett annat EG-land har på ansökan rätt till återbetalning av ingående skatt som avser förvärv eller import som hänför sig till omsättning av de elektroniska tjänsterna i Sverige, om inte annat följer av tredje stycket. Vad som föreskrivs i 3 och 4 §§ gäller också för den som har rätt till återbetalning enligt första stycket. Rätten till återbetalning enligt första stycket gäller dock inte om den ingående skatten avser förvärv eller import som omfattas av begränsningar i avdragsrätten enligt 8 kap. 9, 15 eller 16 §. 13 kap. 1 § I 10 kap. skattebetalningslagen (1997:483) och i lagen (2000:46) om omräkningsförfarande vid beskattningen för företag som har sin redovisning i euro, m.m. finns bestämmelser om redovisning av mervärdesskatt. Ytterligare bestämmelser om redovisningen finns i det följande i 6-28 a §§. I 10 och 10 a kap. skattebetalningslagen (1997:483) samt i lagen (2000:46) om omräkningsförfarande vid beskattningen för företag som har sin redovisning i euro, m.m. finns bestämmelser om redovisning av mervärdesskatt. Ytterligare bestämmelser om redovisningen finns i det följande i 6-28 a §§. 19 kap. 3 § Ansökan skall göras på en blankett enligt formulär som fastställs av regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer. Avser den ingående skatten förvärv skall till ansökan fogas 1. faktura eller jämförlig handling som innehåller sådana uppgifter som anges i 11 kap. 5 § första stycket, 2. intyg om att sökandens verksamhet i hemlandet medför skattskyldighet till mervärdesskatt, och 3. andra handlingar som behövs för att bedöma om den sökande har rätt till återbetalning. Första stycket 2 gäller inte om sökanden under de senaste 12 månaderna lämnat ett sådant intyg till den myndighet som avses i 1 §. Andra stycket 2 gäller inte om sökanden under de senaste 12 månaderna lämnat ett sådant intyg till den myndighet som avses i 1 §. Avser den ingående skatten import skall till ansökan fogas en av Tullverket utfärdad tullräkning. Uppgifterna i ansökan skall lämnas på heder och samvete. Återbetalning när fråga är om tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg 10 § Den som vill få återbetalning av ingående skatt enligt 10 kap. 4 a § skall ansöka om detta hos Riksskatteverket. Vad som föreskrivs i 2-9 §§, utom 3 § andra stycket 2, gäller också för återbetalning enligt första stycket. Denna lag träder i kraft den 1 juli 2003. Äldre bestämmelser gäller dock i fråga om mervärdesskatt för vilken skattskyldighet inträtt före ikraftträdandet. Förslag till lag om ändring i skattebetalningslagen (1997:483) Härigenom föreskrivs att det i skattebetalningslagen (1997:483) skall införas ett nytt kapitel, 10 a kap., av följande lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 10 a kap. Särskilda bestämmelser om mervärdesskatt när tjänster tillhandahålls på elektronisk väg Definitioner 1 § I detta kapitel förstås med icke-etablerad näringsidkare: en näringsidkare som inte har sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett fast etableringsställe i Sverige eller i ett annat EG-land och inte heller är bosatt eller stadigvarande vistas i Sverige eller i ett annat EG-land, skattemyndigheten: Skattemyndigheten i Stockholm, tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg: sådana tjänster som anges i 5 kap. 7 § andra stycket 12 mervärdesskattelagen (1994:200), motsvarande bestämmelser i ett annat EG-land: bestämmelser som tagits in i det nationella regelverket i ett annat EG-land och som har sin grund i bestämmelserna i rådets direktiv 2002/38/EG av den 7 maj 2002 om ändring och ändring för en begränsad tid av direktiv 77/388/EEG vad gäller mervärdesskatteordningen för radio- och televisionssändningar samt vissa tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg32, e-handelsdeklaration: en sådan skattedeklaration som är avsedd för redovisning av mervärdesskatt enligt bestämmelserna i detta kapitel. Identifieringsbeslut 2 § Skattemyndigheten skall fatta ett beslut om att identifiera en icke-etablerad näringsidkare som skyldig att redovisa och betala mervärdesskatt enligt bestämmelserna i detta kapitel (identifieringsbeslut) om 1. näringsidkaren ansöker om det, 2. mervärdesskatten avser tillhandahållanden av tjänster på elektronisk väg, 3. tillhandahållandena skall beskattas i Sverige eller i ett annat EG-land, 4. tjänsterna tillhandahålls en person som inte är näringsidkare men som är etablerad, bosatt eller stadigvarande vistas i Sverige eller i ett annat EG-land, 5. det inte redan fattats ett motsvarande identifieringsbeslut i i ett annat EG-land, och 6. näringsidkaren inte redan är registrerad eller av annan anledning är skyldig att registrera sig för mervärdesskatt i Sverige eller i ett annat EG-land. 3 § Den som omfattas av ett identifieringsbeslut skall inte redovisa och betala mervärdesskatt enligt övriga bestämmelser i denna lag. 4 § En icke-etablerad näringsidkare får i stället för att redovisa och betala mervärdesskatt enligt bestämmelserna i detta kapitel välja att redovisa och betala skatten enligt motsvarande bestämmelser i ett annat EG-land. 5 § När skattemyndigheten fattar ett identifieringsbeslut skall näringsidkaren tilldelas ett individuellt nummer (identifieringsnummer). Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer får meddela närmare föreskrifter om identifieringsnumrets utformning. 6 § Om ett förhållande som har tagits upp i en ansökan om identifiering har ändrats, skall den icke-etablerade näringsidkaren underrätta skattemyndigheten om ändringen. Om näringsidkarens verksamhet har förändrats på ett sådant sätt att han inte längre får omfattas av ett identifieringsbeslut, skall han underrätta skattemyndigheten om ändringen. Detsamma gäller om verksamheten har upphört. 7 § Skattemyndigheten skall fatta ett beslut om att återkalla ett identifieringsbeslut om näringsidkaren 1. anmäler att han inte längre tillhandahåller tjänster på elektronisk väg eller det på annat sätt kan antas att denna verksamhet har upphört, 2. inte längre uppfyller de övriga krav som anges i 2 §, eller 3. vid upprepade tillfällen inte följer bestämmelserna i detta kapitel. Redovisning och betalning av mervärdesskatt 8 § Näringsidkaren som omfattas av ett identifieringbeslut skall för varje redovisningsperiod lämna en e-handelsdeklaration. En e-handelsdeklaration skall lämnas även i de fall näringsidkaren inte har någon mervärdesskatt att redovisa för perioden. 9 § En redovisningsperiod omfattar ett kalenderkvartal. 10 § En e-handelsdeklaration skall ta upp 1. ett sådant identifieringsnummer som anges i 5 § , 2. följande uppgifter för Sverige eller varje annat EG-land där tillhandahållanden av tjänster på elektronisk väg skall beskattas: a) det sammanlagda värdet, exklusive mervärdesskatt, av ersättningarna för dessa tjänster under redovisningsperioden, b) det sammanlagda beloppet av mervärdesskatten på tjänsterna, och c) tillämplig skattesats, samt 3. det sammanlagda beloppet av den mervärdesskatt som skall betalas för redovisningsperioden. 11 § Belopp som redovisas i en e-handelsdeklaration skall anges i euro. Om de tillhandahållna tjänsterna har fakturerats i en annan valuta, skall beloppet räknas om till euro. Omräkningen skall göras enligt den växelkurs som offentliggjorts av Europeiska centralbanken för den sista dagen i redovisningsperioden, eller, om någon kurs inte har offentliggjorts för den dagen, enligt den växelkurs som offentliggörs närmaste dag därefter. 12 § En e-handelsdeklaration skall ha kommit in till skattemyndigheten senast den 20 i månaden efter redovisningsperiodens utgång. Deklarationen får tas emot av Riksskatteverket för skattemyndighetens räkning. 13 § Om en e-handelsdeklaration har lämnats på rätt sätt anses ett beslut om mervärdesskatten ha fattats i enlighet med deklarationen. 14 § Mervärdesskatt som skall redovisas i en e-handelsdeklaration skall ha betalats till skattemyndigheten senast samma dag som deklarationen skall ha kommit in enligt 12 §. Inbetalning skall göras genom insättning på skattemyndighetens särskilda konto i euro för skatteinbetalningar som görs enligt detta kapitel. Skatten anses ha betalats den dag då betalningen har bokförts på kontot. Omprövning 15 § Skattemyndigheten skall ompröva ett beslut i fråga om identifiering enligt 2 § eller ett beslut om återkallelse enligt 7 § av ett identifieringsbeslut om den icke-etablerade näringsidkaren som beslutet gäller begär det eller om det finns andra skäl. Den som vill begära omprövning får göra detta på elektronisk väg. Begäran skall ha kommit in till skattemyndigheten senast tre veckor från den dag då beslutet meddelades. En begäran på elektronisk väg anses ha kommit in till skattemyndigheten när begäran har blivit tillgänglig för myndigheten för överföring till sådan form att den kan läsas. Bestämmelserna i 21 kap. 3 § gäller också för beslut som avses i första stycket och som avgjorts av en allmän förvaltningsdomstol. 16 § Om skattemyndigheten självmant omprövar ett beslut som avses i 15 § första stycket får omprövningsbeslut meddelas senast tre veckor från den dag då det omprövade beslutet meddelades. Ett omprövningsbeslut som är till fördel för den som beslutet gäller får meddelas även efter denna tid, om det av material som är tillgängligt för skattemyndigheten framgår att det beslut som omprövas är felaktigt. 17 § Bestämmelserna om omprövning i 21 kap. 1, 3-6 och 8-14 §§, 15 § första stycket samt 16-20 §§ gäller även för beskattningsbeslut avseende skatt enligt mervärdesskattelagen (1994:200) som redovisas enligt bestämmelserna i detta kapitel eller enligt motsvarande bestämmelser i ett annat EG-land. Överklagande 18 § Beslut av skattemyndigheten i fråga om identifiering enligt 2 § eller beslut om återkallelse enligt 7 § av ett identifieringsbeslut får överklagas hos allmän förvaltningsdomstol av den icke-etablerade näringsidkaren som beslutet gäller eller av Riksskatteverket. Överklagandet skall ha kommit in senast tre veckor från den dag då det överklagade beslutet meddelades. Bestämmelserna i 22 kap. 1 § första stycket andra meningen, 2 § 2, 6 § första stycket samt 13 § gäller också för beslut som avses i första stycket. 19 § Bestämmelserna om överklagande i 22 kap. 1 § första stycket, 2-4 §§, 6 § första stycket samt 7, 9, 11 och 13 §§ gäller även för beskattningsbeslut avseende skatt enligt mervärdesskattelagen (1994:200) som redovisas enligt bestämmelserna i detta kapitel eller enligt motsvarande bestämmelser i ett annat EG-land. Särskilt om tillämpningen av andra bestämmelser 20 § För beslut i fråga om identifiering enligt 2 § och beslut om återkallelse enligt 7 § av ett identifieringsbeslut gäller även följande bestämmelser: 1 kap. 1 och 3 §§, 2 kap. 5 och 6 §§ samt 7 § första stycket samt 23 kap. 5, 6, 8 och 9 §§. 21 § När skatt enligt mervärdesskattelagen (1994:200) redovisas enligt bestämmelserna i detta kapitel eller enligt motsvarande bestämmelser i ett annat EG-land gäller endast följande bestämmelser, om inte annat följer av 13, 16, 18-21 och 23 §§: 1 kap. 1 och 3 §§, 2 kap. 5 och 6 §§ samt 7 § första stycket, 10 kap. 37 §, 11 kap. 1, 2 och 20 §§, 12 kap. 6 och 7 §§, 12 § första stycket och 13 §, 13 kap. 1 § första stycket, 14 kap. 1 §, 2 § första stycket och 4-8 §§, 16 kap. 6 § andra stycket första meningen samt tredje och fjärde styckena samt 13 §, 17 kap. 2, 3 och 6-11 §§, 18 kap. 8 och 9 §§ samt 10 § andra stycket, 20 kap. 1-5 §§ och 7 § samt 23 kap. 5-9 §§. 22 § Om skattemyndigheten begär det, skall den icke-etablerade näringsidkaren göra det underlag som avses i 14 kap. 2 § första stycket tillgängligt på elektronisk väg för myndigheten och för myndigheterna i de EG-länder där tjänsterna skall beskattas. Underlaget skall bevaras i tio år efter utgången av det år då den transaktion som underlaget avser utfördes. 23 § Bestämmelser om förfarandet för utbyte av information och överföring av pengar mellan EG-ländernas behöriga myndigheter när det gäller mervärdesskatt som omfattas av bestämmelserna i detta kapitel eller motsvarande bestämmelser i ett annat EG-land finns i rådets förordning (EG) nr 792/2002 av den 7 maj 2002 om ändring för en begränsad tid av förordning (EEG) nr 218/92 om administrativt samarbete inom området för indirekt beskattning (mervärdesskatt) när det gäller ytterligare åtgärder för elektronisk handel33. Denna lag träder i kraft den 1 juli 2003. Äldre bestämmelser gäller dock i fråga om mervärdesskatt för vilken skattskyldighet inträtt före ikraftträdandet. Lagrådets yttrande Utdrag ur protokoll vid sammanträde 2003-02-13 Närvarande: f.d. justitierådet Hans Danelius, regeringsrådet Gustaf Sandström, justitierådet Dag Victor. Enligt en lagrådsremiss den 6 februari 2003 (Finansdepartementet) har regeringen beslutat inhämta Lagrådets yttrande över förslag till 1. lag om ändring i mervärdesskattelagen (1994:200), 2. lag om ändring i skattebetalningslagen (1997:483). Förslagen har inför Lagrådet föredragits av ämnesrådet Eva Posjnov. Förslagen föranleder följande yttrande av Lagrådet: Allmänt Flertalet av de nya lagregler som föreslås i remissen har till syfte att i svensk lag omsätta bestämmelserna i artikel 1 i rådets direktiv 2002/38/EG av den 7 maj 2002 om ändring och ändring för begränsad tid av direktiv 77/388/EEG vad gäller mervärdesskatteordningen för radio- och televisionssändningar samt vissa tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg. Enligt artikel 4 i direktiv 2002/38/EG skall artikel 1 tillämpas under en period om tre år från och med den 1 juli 2003, alltså fram till den 1 juli 2006. Vad som därefter skall gälla är en öppen fråga. I punkt 10 i direktivets preambel sägs att den treåriga giltighetstiden skall kunna förlängas av praktiska skäl men att bestämmelserna under alla omständigheter utifrån vunna erfarenheter bör ses över inom treårstiden. Avsikten är, enligt vad som uppges i remissen (s. 32 och 56 f.), att EG-staterna skall söka komma överens om en ordning som bygger på mer långtgående tekniska lösningar men att, om detta inte lyckas, rådet på förslag av kommissionen skall förlänga den nu införda temporära ordningen. Någon tidsbegränsning av de nya lagreglernas giltighet föreslås emellertid inte i remissen. Detta kan visa sig vara en fördel om den temporära ordningens giltighetstid förlängs efter utgången av treårsperioden. Om den däremot då ersätts av nya regler och de lagbestämmelser som grundar sig på det nu framlagda förslaget inte hunnit anpassas till de nya reglerna, kan problem uppkomma. Enligt remissen har i ett sådant fall den EG-rättsliga grunden för de svenska lagreglerna bortfallit, varför dessa inte längre kan tillämpas, även om de inte har tidsbegränsats (remissen s. 57). Att de svenska lagreglerna i ett sådant fall automatiskt och i sin helhet inte skulle kunna tillämpas är emellertid inte givet. Det kan ju tänkas bl.a. att dessa regler delvis är förenliga med den nya ordningen inom EG och att de därför i vissa delar kan förbli gällande. I vart fall uppkommer betydande osäkerhet om rättsläget intill dess de gällande lagreglerna ersatts av nya regler, och det är dessutom otillfredsställande att lagregler formellt är i kraft, trots att de helt eller delvis inte längre skall tillämpas. För att undvika rättsosäkerhet finner Lagrådet det lämpligt att i lagtexten - såväl i mervärdesskattelagen som i skattebetalningslagen - markera sambandet med direktivet. Bestämmelser härom kan utformas så att det blir klart att de ifrågavarande reglernas giltighet är beroende av att bestämmelserna i direktivet fortsatt är gällande. En formulering av följande slag skulle tillgodose detta syfte: "Bestämmelserna i - - - har till syfte att ge effekt åt rådets direktiv 2002/38/EG av den 7 maj 2002 om ändring och ändring för begränsad tid av direktiv 77/388/EEG vad gäller mervärdesskatteordningen för radio- och televisionssändningar samt vissa tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg. De skall därför tillämpas endast så länge bestämmelserna i artikel 1 i detta direktiv gäller." Det kan vidare ifrågasättas om det är lämpligt att i mervärdesskattelagen och skattebetalningslagen, vilka är avsedda att gälla under lång tid, införa bestämmelser med kort tidsbegränsad giltighet (jfr Lagrådets yttrande i prop. 2001/02:45 s. 79). Lagrådet finner emellertid lagstiftningsmetoden försvarlig i detta fall, där bestämmelserna efter tre år skall antingen fortsätta att gälla eller ersättas med nya liknande bestämmelser. Förslaget till lag om ändring i mervärdesskattelagen 5 kap. 7 § Paragrafen består av tre stycken. Första stycket gäller tjänster som är omsatta inom landet och tredje stycket tjänster som skall anses omsatta utomlands. I andra stycket definieras de tjänster som första och tredje styckena skall tillämpas på. Detta är enligt Lagrådets mening en egendomlig disposition av paragrafen. Det synes naturligt att låta andra och tredje styckena byta plats, vilket medför att förutsättningarna för att en tjänst skall vara omsatt inom eller utom landet anges först och att det därefter preciseras vilka slags tjänster det i båda fallen är fråga om. Förslaget till lag om ändring i skattebetalningslagen 10 a kap. 4 § I paragrafen behandlas fall då en näringsidkare skall få välja att redovisa och betala svensk skatt i ett annat EG-land. Med den föreslagna formuleringen är emellertid paragrafen oklar till sitt innehåll. Lagrådet föreslår att den omformuleras på följande sätt: "Om den som är skattskyldig i Sverige med avseende på tjänster som omfattas av 2 § innehar ett identifieringsbeslut i ett annat EG-land, skall han redovisa och betala skatten enligt bestämmelserna i detta land." 13 § Enligt paragrafen skall ett beslut om mervärdesskatt anses ha fattats i enlighet med en e-handelsdeklaration som lämnats på rätt sätt. Innebörden av uttrycket "på rätt sätt" är i detta sammanhang oklar, och orden bör enligt Lagrådets mening kunna utgå. Eftersom med e-handelsdeklaration endast torde åsyftas en deklaration som getts in till svensk skattemyndighet (jfr föreslagna 12 §), bör paragrafen kompletteras med en bestämmelse som gör det klart att ett beslut skall anses ha fattats även i det fallet att en motsvarande deklaration lämnats till skattemyndighet i annat EG-land. Bestämmelsen kan då få följande avfattning: "Om en e-handelsdeklaration har lämnats, anses ett beslut om mervärdesskatten ha fattats i enlighet med deklarationen. Detsamma gäller i fråga om en deklaration som har lämnats till myndighet i ett annat EG-land i enlighet med de motsvarande bestämmelser som gäller i detta land." Rubriken före 20 § Om Lagrådets förslag nedan rörande 23 § godtas, kommer bestämmelserna under denna rubrik att uteslutande gälla bestämmelser i andra delar av skattebetalningslagen. Rubriken kan då omformuleras till "Tillämpning av bestämmelser i andra kapitel". 23 § Paragrafen är endast av informativ karaktär. Upplysning lämnas om var bestämmelser om förfarandet för utbyte av information och överföring av pengar inom EG kan återfinnas. Informationen synes nästan enbart riktad till myndigheter och kan, om den över huvud taget anses behövlig, lämpligen få sin plats i andra föreskrifter än lag. Paragrafen bör därför utgå. Finansdepartementet Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 13 mars 2003 Närvarande: statsministern Persson, ordförande, och statsråden Winberg, Ulvskog, Lindh, Pagrotsky, Östros, Messing, Engqvist, Lövdén, Ringholm, Bodström, Karlsson J. O., Sommestad, Karlsson H., Lund, Andnor, Johansson, Hallengren, Björklund Föredragande: statsrådet Bosse Ringholm Regeringen beslutar proposition Mervärdesskatteregler för elektronisk handel samt för radio- och TV-sändningar Rättsdatablad Författningsrubrik Bestämmelser som inför, ändrar, upp-häver eller upprepar ett normgivnings-bemyndigande Celexnummer för bakomliggande EG-regler Mervärdesskattelagen (1994:200) 377L0388 32002L0038 1 Jfr rådets direktiv 2002/38/EG av den 7 maj 2002 om ändring och ändring för en begränsad tid av direktiv 77/388/EEG vad gäller mervärdesskatteordningen för radio- och televisionssändningar samt vissa tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg (EGT L 128, 15.5.2002, s. 41, Celex 32002L0038). 2 Lagen omtryckt 2000:500. 3 Senaste lydelse 2002:392. 4 Senaste lydelse 2002:392. 5 Senaste lydelse 2002:392. 6 Senaste lydelse 2002:1004. 7 Senaste lydelse 2002:1004. 8 EGT L 128, 15.5.2002, s. 41 (Celex 32002L0038). 9 Europeiska gemenskapen, EG, är en del av Europeiska unionen, EU. De regler som finns på mervärdesskatteområdet är EG-regler. I det följande används därför i huvudsak uttrycket EG i anslutning till dessa regler. 10 Rådets sjätte direktiv 77/388/EEG av den 17 maj 1977 om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter - Gemensamt system för mervärdesskatt: enhetlig beräkningsgrund (EGT L 145, 13.6.1977, s. 1, Celex 31977L0388). Direktivet senast ändrat genom direktiv 2002/38/EG (EGT L 128, 15.5.2002, s. 41, Celex 32002L0038). 11 Rådets förordning (EEG) nr 218/92 om administrativt samarbete inom området för indirekt beskattning (mervärdesskatt) (EGT L 24, 1.2.1992, s.1, Celex 31992R0218). Förordningen senast ändrad genom förordning (EG) 792/2002, (EGT L 128, 15.5.2002, s. 1, Celex 32002R0792). 12 XXI/98/0359 - Interim report on the implications of electronic commerce on VAT and Customs, finns tillgänglig på Internet-adressen http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/working_doc/. 13 KOM(98) 374 slutligt, finns tillgängligt via Internet-adressen http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/working_doc/. 14 "Electronic Commerce: Taxation Framework Conditions", dokumentet finns tillgängligt på Internet-adressen http://www.oecd.org/. 15 XXI/99/1201 - Indirect Taxes and e-commerce, finns tillgängligt på Internet-adressen http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/working_doc/. 16 Förslag till europaparlamentets och rådets förordning om ändring av förordning (EEG) nr 218/92 om administrativt samarbete inom området för indirekt beskattning (mervärdesskatt) och förslag till rådets direktiv om ändring av direktiv 77/388/EEG vad gäller mervärdesskatteordningen för vissa tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg, KOM(2000) 349 slutlig, finns på Internet-adressen http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/working_doc/. 17 Rådets direktiv 2002/38/EG av den 7 maj 2002 om ändring och ändring för en begränsad tid av direktiv 77/338/EEG vad gäller mervärdesskatteordningen för radio- och televisionssändningar samt vissa tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg (EGT L 128, 15.5.2002, s. 41, Celex 32002L0038). 18 Rådets förordning nr (EG) 792/2002 av den 7 maj 2002 om ändring för en begränsad tid av förordning (EEG) nr 218/92 om administrativt samarbete inom området för indirekt beskattning (mervärdesskatt) när det gäller ytterligare åtgärder för elektronisk handel (EGT L 128, 15.5.2002, s. 1, Celex 32002R0792). 19 Rådets direktiv 2001/115/EG av den 20 december 2001 om ändring av direktiv 77/388/EEG i syfte att förenkla, modernisera och harmonisera kraven på fakturering när det gäller mervärdesskatt, EGT L 15, 17.1.2002, s. 24, Celex 32002L0115. 20 Rekommendationerna finns tillgängliga i publikationen "Taxation and Electronic Commerce", vilken även finns på Internet-adressen http://www.oecd.org/. 21 Celex nr 31983R0918. 22 Internettjänsten "VIES-on-Internet" för kontroll av VAT-nummer avseende företag inom EG är tillgänglig på följande adress: http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/vies/sv/vieshome.htm 23 Växelkurserna kan hittas på Europeiska Centralbankens hemsida på följande adress: www.ecb.int. De kan också hittas i EGT som dels publiceras i pappersform, dels finns på följande adress: www.europa.eu.int. 24 Källa: E-handel och statens instrument för att utveckla förutsättningarna (2002), Post- och telestyrelsen. 25 Rådets direktiv 89/552/EEG av den 3 oktober 1989 om samordning av vissa bestämmelser som fastställts i medlemsstaternas lagar och andra författningar om utförandet av sändningsverksamhet för television, Celex 31989L0552. 1 Jfr rådets direktiv 2002/38/EG av den 7 maj 2002 om ändring och ändring för en begränsad tid av direktiv 77/388/EEG vad gäller mervärdesskatteordningen för radio- och televisionssändningar samt vissa tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg (EGT L 128, 15.5.2002, s. 41, Celex 32002L0038). 2 Lagen omtryckt 2000:500. 3 Lydelse enligt prop. 2002/03:5. 26 Jfr rådets direktiv 2002/38/EG av den 7 maj 2002 om ändring och ändring för en begränsad tid av direktiv 77/388/EEG vad gäller mervärdesskatteordningen för radio- och televisionssändningar samt vissa tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg (EGT L 128, 15.5.2002, s. 41, Celex 32002L0038). 27 Lagen omtryckt 2000:500. 28 Senaste lydelse 2002:392. 29 Senaste lydelse 2002:392. 30 Senaste lydelse 2002:392. 31 Senaste lydelse 2002:1004. 32 EGT L 128, 15.5.2002, s. 41 (Celex 32002L0038). 33 EGT L 128, 15.5.2002, s. 1, Celex 32002R0792. Prop. 2002/03:77 38 1 Prop. 2002/03:77 Bilaga 1 Prop. 2002/03:77 Bilaga 2 Prop. 2002/03:77 Bilaga 3 Prop. 2002/03:77 Bilaga 4 Prop. 2002/03:77 101 64