Regeringskansliets rättsdatabaser

Regeringens proposition 2025/26:22 Ytterligare kompletteringar till bestämmelserna om tilläggsskatt för företag i stora koncerner Prop. 2025/26:22 Regeringen överlämnar denna proposition till riksdagen. Stockholm den 9 oktober 2025 Ulf Kristersson Elisabeth Svantesson (Finansdepartementet) Propositionens huvudsakliga innehåll Regeringen föreslår ytterligare kompletteringar till bestämmelserna om tilläggsskatt för företag i stora koncerner. Genom lagen (2023:875) om tilläggsskatt genomfördes direktivet om säkerställande av en global minimiskattenivå för multinationella koncerner och storskaliga nationella koncerner i unionen. Syftet med direktivet är att genomföra de modellregler om en global minimibeskattning som arbetats fram inom ramen för OECD/G20:s Inclusive Framework on Base Erosion and Profit Shifting (IF). Modellreglerna kompletteras av förklaringar och exempel i kommentaren till modellreglerna. Vidare har IF antagit administrativa riktlinjer med kompletteringar till kommentaren som syftar till att ytterligare klargöra tolkning och tillämpning av reglerna. Den 24 maj 2024 antogs ytterligare sådana administrativa riktlinjer som publicerades i juni 2024. I den utsträckning det är fråga om förtydliganden och exempel så omfattas riktlinjerna redan av de bestämmelser som finns i lagen om tilläggsskatt. Lagen behöver dock kompletteras med ytterligare eller ändrade bestämmelser. Lagändringarna föreslås träda i kraft den 1 januari 2026. Det införs dock en möjlighet för den rapporterande enheten att begära att samtliga eller vissa av bestämmelserna ska tillämpas första gången för beskattningsår som börjar närmast efter den 31 december 2023 eller, i fråga om svenska handelsbolag, räkenskapsår som börjar närmast efter den 31 december 2023. Innehållsförteckning 1Förslag till riksdagsbeslut4 2Förslag till lag om ändring i lagen (2023:875) om tilläggsskatt5 3Ärendet och dess beredning29 4Bakgrund29 5Det behöver införas ytterligare bestämmelser om tilläggsskatt för företag i stora koncerner31 6Skattskyldighet för ett specialföretag för värdepapperisering som är en koncernenhet34 7Fördelning av medräknade skatter som avräknas enligt regler om avräkning av utländsk skatt38 8Beräkning av justerat resultat för en huvudenhet – behandlingen av förlust i fasta driftställen46 9Förlust i huvud- eller moderenhet – särskild och fiktiv uppskjuten skattefordran48 10Uppskjuten skatt vid fördelning av medräknade skatter från en koncernenhet till en annan50 11Delägarbeskattad enhet – definition och fördelning av redovisat resultat53 12Minskning av redovisat resultat när en delägarbeskattad enhet har ägare som inte är koncernenheter56 13Fördelning av medräknade skatter – skattetransparenta enheter57 14Fördelning av medräknade skatter – hybridenheter och omvända hybridenheter59 15Femårsregeln beträffande uppskjutna skatter63 15.1Metod för att avgöra om skatt har återförts inom fem år eller inte63 15.2Tillgångar som leasas ut69 16Uppskjuten skatt när värdet beträffande tilläggsskatt skiljer sig åt från värdet enligt räkenskaperna71 17Övriga frågor – samriskföretag75 18Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser77 19Konsekvensanalys78 19.1Offentligfinansiell effekt79 19.2Effekter för företag80 19.3Effekter för kommuner och regioner80 19.4Övriga effekter80 19.5Effekter för Skatteverket och de allmänna förvaltningsdomstolarna81 20Författningskommentar81 Tax Challenges Arising from the Digitalisation of the Economy – Administrative Guidance on the Global Anti- Base Erosion Model Rules (Pillar Two), June 2024109 Sammanfattning av promemorian Ytterligare kompletteringar till bestämmelserna om tilläggsskatt för företag i stora koncerner253 Promemorians lagförslag254 Förteckning över remissinstanserna280 Lagrådsremissens lagförslag281 Lagrådets yttrande304 Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 9 oktober 2025312 Förslag till riksdagsbeslut Regeringens förslag: Riksdagen antar regeringens förslag till lag om ändring i lagen (2023:875) om tilläggsskatt. Förslag till lag om ändring i lagen (2023:875) om tilläggsskatt Härigenom föreskrivs i fråga om lagen om tilläggsskatt (2023:875) dels att 7 kap. 11, 25, 26 och 63–65 §§ ska upphöra att gälla, dels att rubrikerna närmast före 7 kap. 11, 25 och 63 §§ ska utgå, dels att 2 kap. 1 §, 3 kap. 23, 27, 34 a, 34 c och 36 §§, 6 kap. 1–2 a och 9 §§, 7 kap. 1, 3, 4, 6, 8, 24 och 29 §§, 8 kap. 4 a § och rubriken närmast före 3 kap. 27 § ska ha följande lydelse, dels att det ska införas 21 nya paragrafer, 2 kap. 23 a och 41 a §§, 3 kap. 27 a–27 o och 30 a §§, 4 kap. 16 a § och 6 kap. 2 b och 2 c §§, och närmast före 2 kap. 23 a och 41 a §§ och 4 kap. 16 a § nya rubriker av följande lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 2 kap. 1 § I detta kapitel finns definitioner av vissa begrepp samt förklaringar till hur vissa termer och uttryck används i denna lag. Det finns definitioner av vissa begrepp och förklaringar till hur vissa termer och uttryck används i lagen också i andra kapitel. Definitioner av följande begrepp samt förklaringar till hur vissa termer och uttryck används finns i nedan angivna paragrafer: allmänt erkänd redovisningsstandard i 20 § asymmetrisk vinst och förlust i utländsk valuta i 3 kap. 13 § balansvärde i 5 kap. 5 § beskattningsår i 24 § bestämmande inflytande i 14 § betydande snedvridning av konkurrensen i 3 kap. 7 § bokfört nettovärde av materiella tillgångar i 23 § delägarbeskattad enhet i 7 kap. 2 § delägd moderenhet i 13 § dotterföretag till ett samriskföretag i 7 kap. 44 § effektiv skattesats i 3 kap. 37 § enhet i 6 § första stycket fast driftställe i 7 kap. 17 § fastighetsinvesteringsföretag i 40 § försäkringsinvesteringsenhet i 41 § godkänd redovisningsstandard i 21 § godkänt utdelningsskattessystem i 31 § huvudenhet i 7 kap. 18 § huvudregel för tilläggsskatt i 4 § hybridenhet i 41 a § hör hemma i 1 kap. 11–16 §§ icke kvalificerat imputationsbelopp i 28 § icke marknadsmässigt överlåtbart skattetillgodohavande i 29 f § ideell organisation i 34 § internationell organisation i 33 § investeringsenhet i 38 § investeringsenhet för pensioner i 37 § investeringsfond i 39 § justerat resultat i 3 kap. 2 § justerad skattekostnad i 3 kap. 23 § kompletteringsregel för tilläggsskatt i 5 § koncern i 7 § koncernenhet i 8 § koncernredovisning i 19 § kvalificerat imputationsbelopp i 27 § kvalificerat skattetillgodohavande i 29 § lågbeskattad koncernenhet i 44 § lågskattestat i 45 § marknadsmässigt överlåtbart skattetillgodohavande i 29 a–29 e §§ medräknade skatter i 3 kap. 24–26 §§ mellanliggande moderenhet i 12 § minimiskattesats i 25 § minoritetsägd koncernenhet i 7 kap. 42 § modellreglerna i 47 § moderenhet i 10 § moderföretag i 11 § myndighetsenhet i 32 § nettoskattekostnad i 3 kap. 8 § offentligt organ i 6 § tredje stycket omorganisering i 7 kap. 59 § omvänd hybridenhet i 7 kap. 4 § pensionsenhet i 35 § pensionsfond i 36 § portföljinnehav i 17 § procentsats för tilläggsskatt i 3 kap. 38 § första stycket rapporterande enhet i 43 § redovisat resultat i 18 § regel om nationell tilläggsskatt i 3 § räkenskapsår i 22 § samriskföretag i 7 kap. 43 § skattetransparent enhet i 7 kap. 3 § stat i 46 § statslös koncernenhet i 48 § substansbelopp i 5 kap. 2 § svensk koncernenhet i 9 § system för beskattning av kontrollerade utländska företag i 26 § system med avdragsgill utdelning i 7 kap. 66 § särskild uppskjuten skattefordran i 4 kap. 13 § tilläggsskatt i 2 § tilläggsskattebelopp i 3 kap. 37–39 §§ tilläggsskatterapport i 42 § undantagna utdelningar i 3 kap. 9 § undantagen vinst och förlust avseende ägarintressen i 3 kap. 10 § undantagna enheter i 1 kap. 5–8 §§ värdet beträffande tilläggsskatt i 23 a § ägarenhet i 16 § ägarintresse i 15 § överskjutande vinst i 3 kap. 38 § andra stycket övrigt skattetillgodohavande i 30 §. Värdet beträffande tilläggsskatt 23 a § Med värdet beträffande tilläggsskatt avses det värde som tillgångar, skulder, intäkter eller kostnader tas upp till vid beräkning av det justerade resultatet. Hybridenhet 41 a § Med hybridenhet avses en enhet som 1. är skattskyldig för inkomstskatt i den stat där den hör hemma till den del dess delägare är skattskyldiga för enhetens intäkter, kostnader, vinst eller förlust i den stat där vardera delägaren hör hemma enligt lagstiftningen där, eller 2. hör hemma i en stat utan bolagsskattesystem, till den del dess delägare är skattskyldiga för enhetens intäkter, kostnader, vinst eller förlust i den stat där vardera delägaren hör hemma enligt lagstiftningen där och enheten inte är en skattetransparent enhet enligt 7 kap. 3 § andra stycket. 3 kap. 23 § Den justerade skattekostnaden är summan av de redovisade kostnaderna avseende medräknade aktuella skatter efter justeringar för 1. nettobeloppet för tillägg och minskningar enligt 28 och 29 §§, 1. nettobeloppet för tillägg och minskningar enligt 28–29 a §§, 2. det uppskjutna skattejusteringsbeloppet enligt 30–34 d §§, och 3. nettoförändringen av skatter som redovisas direkt mot eget kapital till den del de hänför sig till intäkter eller kostnader som ingår i det justerade resultatet och som beskattas enligt lokala skatteregler. Beräkningen av den justerade skattekostnaden ska utgå från den redovisning som används vid beräkning av det justerade resultatet enligt 2–7 §§. Vid beräkningen ska justering bara göras en gång även om flera bestämmelser skulle kunna gälla för samma skattebelopp. I 27 § och i 7 kap. 11, 25, 63 och 64 §§ finns bestämmelser om fördelning av medräknade skatter till en annan koncernenhet än den som har tagit upp skatterna i sin redovisning. I 27–27 o §§ finns bestämmelser om fördelning av medräknade skatter till en annan koncernenhet än den som har tagit upp skatterna i sin redovisning. I 27 § finns också bestämmelser om behandlingen av kostnaden för medräknade skatter om ett fast driftställes justerade vinst behandlas som justerad vinst för en huvudenhet enligt 7 kap. 24 §. Fördelning av medräknade skatter på utdelning Fördelning av medräknade skatter från en koncernenhet till en annan koncernenhet i samma koncern 27 § Skattekostnader som avses i 24 och 25 §§ i en koncernenhets räkenskaper och avser utdelning under räkenskapsåret från en annan koncernenhet ska fördelas till den koncernenhet som lämnade utdelningen. Kostnaden för medräknade skatter i en koncernenhets räkenskaper ska fördelas till en annan koncernenhet i samma koncern i följande fall. Fördelning ska ske till 1. ett fast driftställe, om skattekostnaden är hänförlig till det justerade resultatet för det fasta driftstället, 2. en ägarenhet till en skattetransparent enhet, om det redovisade resultatet för den skattetransparenta enheten ska fördelas till ägarenheten enligt 7 kap. 8 § 1 och skattekostnaden har redovisats i den skattetransparenta enhetens räkenskaper, 3. ett kontrollerat utländskt företag, om skattekostnaden är hänförlig till detta företags inkomst och har tagits ut enligt ett system för beskattning av kontrollerade utländska företag, 4. en hybridenhet eller omvänd hybridenhet, om skattekostnaden är hänförlig till den enhetens justerade vinst, och 5. en koncernenhet som lämnat utdelning, om skattekostnaden är hänförlig till utdelning under räkenskapsåret från denna koncernenhet. I 27 a § finns bestämmelser om fördelningen enligt första stycket 2. I 27 b–27 o §§ finns bestämmelser om fördelningen enligt första stycket 1 och 3–5. Om ett fast driftställes justerade vinst behandlas som justerad vinst för huvudenheten i enlighet med 7 kap. 24 §, ska kostnaden för medräknade skatter som uppkommer i den stat där det fasta driftstället hör hemma och som har samband med sådan vinst behandlas som en skattekostnad för huvudenheten. Detta gäller dock endast till den del beloppet inte överstiger vinsten multiplicerad med den högsta bolagsskattesatsen för inkomst i den stat där huvudenheten hör hemma. Vid beräkning av nationell tilläggsskatt ska den kostnad som avser utländsk skatt och som fördelas till en svensk koncernenhet enligt första stycket inte beaktas. Vid beräkning av nationell tilläggsskatt ska skattekostnad som avser utländsk skatt och som fördelas till en svensk koncernenhet enligt första stycket 1, 3, 4 eller 5 inte beaktas. 27 a § Om skattekostnad fördelas till en skattetransparent enhet enligt 27 § första stycket 3 till följd av att enheten är ett kontrollerat utländskt företag, ska den fördelade skattekostnaden också fördelas enligt 27 § första stycket 2. Detta gäller dock bara om ägarenheten till den skattetransparenta enheten ägs av den koncernenhet vars skatt fördelas till enheten enligt 27 § första stycket 3. 27 b § Fördelningen av kostnaden för medräknade skatter enligt 27 § första stycket 1 och 3–5 ska ske med ett belopp som motsvarar koncernenhetens skatt enligt lokala skatteregler i den stat där denna hör hemma på inkomsten från den andra koncernenheten, minskat med sådan utländsk skatt på inkomsten som avräknas. 27 c § Vid fördelningen av kostnaden för medräknade skatter enligt 27 § första stycket 3 och 4 ska skattekostnad som avser passiva intäkter fördelas med ett belopp som motsvarar det lägsta beloppet av medräknade skatter på passiva intäkter och ett belopp som utgörs av procentsatsen för tilläggsskatt för lågskattestaten multiplicerad med de passiva intäkterna. Vid beräkningen av procentsatsen för tilläggsskatt ska ägarenhetens medräknade skatter på de passiva intäkterna inte beaktas. Överskjutande medräknade skatter på passiva intäkter ska hänföras till ägarenheten. Med passiva intäkter avses i första stycket intäkter som 1. ingår i den justerade vinsten för en koncernenhet och beskattas hos ägarenheten enligt ett system för beskattning av kontrollerade utländska företag eller på grund av ägarintresse i en hybridenhet eller omvänd hybridenhet, och 2. utgör – utdelning eller motsvarande, – ränta eller motsvarande, – hyra, – royalty, – annan avtalsenlig ersättning som sker över tid (annuitetsbelopp), eller – nettovinst vid försäljning av egendom som ger upphov till sådana intäkter. 27 d § Vid fördelningen av kostnaden för medräknade skatter enligt 27 § första stycket 3 ska bestämmelserna i 27 e–27 h §§ tillämpas om 1. de medräknade skatterna har tagits ut enligt ett sådant system för beskattning av kontrollerade utländska företag som avses i 2 kap. 26 §, och 2. skatten för kontrollerade utländska företag enligt detta system beräknas gemensamt för samtliga sådana företag. 27 e § Kostnaden för medräknade skatter enligt 27 d § ska fördelas till varje kontrollerat utländskt företag med ett belopp som motsvarar kostnaden multiplicerad med kvoten av företagets fördelningsbelopp och fördelningsbeloppen för samtliga kontrollerade utländska företag. Ett kontrollerat utländskt företags fördelningsbelopp är ägarenhetens andel av företagets inkomst multiplicerad med skillnaden mellan skattesatsen enligt ett sådant system som avses i 27 d § och den effektiva skattesatsen. 27 f § Med effektiv skattesats i 27 e § avses den effektiva skattesatsen i en stat med följande avvikelser: – Skatt som har betalats enligt ett system för beskattning av kontrollerade utländska företag ska inte räknas med. – Sådan nationell tilläggsskatt som omfattas av rätt till avräkning av utländsk skatt enligt ett sådant system som avses i 27 d § ska räknas med. Om det i en stat finns flera effektiva skattesatser för koncernenheter, samriskföretag eller dotterföretag till ett samriskföretag, är den effektiva skattesatsen i första stycket den skattesats som beräknas för det kontrollerade utländska företaget. Vid beräkningen ska sådan nationell tilläggsskatt som omfattas av rätt till avräkning av utländsk skatt enligt ett sådant system som avses i 27 d § räknas med. 27 g § Om en effektiv skattesats inte ska beräknas för ett kontrollerat utländskt företag till följd av att enheten omfattas av förenklingsregeln i 8 kap. 3–5 §§, ska den effektiva skattesatsen utgöras av den skattesats som framgår av 8 kap. 4 §. Om en effektiv skattesats inte ska beräknas för ett kontrollerat utländskt företag till följd av förenklingsregeln i 8 kap. 18 §, ska den effektiva skattesatsen beräknas på följande sätt. Summan av skatt som enligt en regel om nationell tilläggsskatt beaktas vid beräkning av effektiv skattesats och nationell tilläggsskatt som omfattas av rätt till avräkning av utländsk skatt enligt ett sådant system som avses i 27 d § ska divideras med det justerade resultatet enligt en regel om nationell tilläggsskatt. Om en effektiv skattesats inte ska beräknas för ett kontrollerat utländskt företag av andra skäl än de som anges i första och andra styckena, ska den effektiva skattesatsen motsvara kvoten av koncernenheternas skattekostnad och vinst eller förlust före inkomstskatt enligt koncernens kvalificerade finansiella rapport. Om det i en stat finns flera effektiva skattesatser för koncernenheter, samriskföretag eller dotterföretag till ett samriskföretag, är den effektiva skattesatsen i andra stycket den skattesats som beräknas för det kontrollerade utländska företaget. Vid beräkningen ska sådan nationell tilläggsskatt som omfattas av rätt till avräkning av utländsk skatt enligt ett sådant system som avses i 27 d § räknas med. 27 h § För ett kontrollerat utländskt företag som inte är en koncernenhet, ett samriskföretag eller ett dotterföretag till ett samriskföretag ska den effektiva skattesatsen motsvara den skattesats som beräknats enligt 27 f eller 27 g § för de koncernenheter, samriskföretag eller dotterföretag till samriskföretag som hör hemma i samma stat som företaget, och vilkas andel utgör den största andelen av den inkomst för ägarenheten som omfattas av ett sådant system som avses i 27 d §. Om koncernen inte beräknar en effektiv skattesats för koncernenheter och enheter i den stat där det kontrollerade utländska företaget hör hemma, ska den effektiva skattesatsen motsvara kvoten av den sammanlagda redovisade inkomstskatten och den sammanlagda redovisade vinsten före inkomstskatt för samtliga sådana enheter som hör hemma i den aktuella staten och som omfattas av ett sådant system som avses i 27 d §. 27 i § Om utländsk skatt enligt lokala regler avräknas genom att hela den utländska skatten läggs samman och avräknas mot en moder- eller huvudenhets lokala skatt på inkomst som härrör från källa i en annan stat ska kostnaden för medräknade skatter som avser fasta driftställen, kontrollerade utländska företag, hybridenheter och omvända hybridenheter samt utdelning i moder- eller huvudenhetens räkenskaper fördelas enligt bestämmelserna i 27 j–27 l §§. Om flera lokala skatter tas ut på olika beskattningsunderlag ska fördelningen göras för varje sådan lokal skatt för sig. Om utländsk skatt enligt lokala regler avräknas separat inom olika inkomstkategorier mot en moder- eller huvudenhets lokala skatt ska fördelningen enligt 27 j–27 l §§ göras för varje sådan kategori för sig. Inkomst som härrör från källa i den stat där moder- eller huvudenheten hör hemma ska då hänföras till den kategori dit utländsk skatt på sådan inkomst hör. 27 j § Kostnaden för medräknade skatter ska fördelas från moder- eller huvudenheten till dess fasta driftställen, kontrollerade utländska företag, hybridenheter och omvända hybridenheter samt enheter som lämnat utdelning. Det belopp som ska fördelas till varje fast driftställe och enhet ska motsvaras av beloppet av medräknade skatter att fördela multiplicerat med kvoten av varje enhets fördelningsbelopp och summan av samtliga fördelningsbelopp. 27 k § Med medräknade skatter att fördela enligt 27 j § avses en moder- eller huvudenhets totala aktuella skattekostnad enligt lokala regler minskat med 1. ett belopp som motsvarar lokal skatt på inkomst som inte härrör från källa i en annan stat, 2. skatt som ska fördelas enligt 27 d–27 h §§, och 3. ett belopp som motsvarar lokal skatt som avser andra inkomstkategorier än den kategori som fördelningen av skatten avser, om fördelning ska ske på det sätt som anges i 27 i § andra stycket. Om skattesatsen för en moder- eller huvudenhet är progressiv ska beloppet i första stycket 1 beräknas genom att inkomsten hänförs till de tillämpliga skattesatserna i proportion till den lokala inkomstens andel av hela inkomsten. Med inkomst som härrör från källa i en annan stat enligt 27 i § första stycket avses 1. inkomst som enligt lokala regler om avräkning av utländsk skatt härrör från källa i en annan stat, 2. annan inkomst, om inkomsten ingår i det justerade resultatet för ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet som hör hemma i en annan stat, och 3. annan inkomst som härrör från källa i en annan stat. 27 l § Fördelningsbeloppet för ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet beräknas genom att moder- eller huvudenhetens inkomst från varje fast driftställe och enhet multipliceras med tillämplig skattesats i den stat där moder- eller huvudenheten hör hemma. Det beräknade beloppet minskas sedan med avräkningsbar utländsk skatt på inkomsten, dock lägst till noll. Fördelningsbeloppet för en moder- eller huvudenhet beräknas genom att annan inkomst som härrör från källa i en annan stat än inkomst från fasta driftställen, kontrollerade utländska företag, hybridenheter, omvända hybridenheter eller enheter som lämnat utdelning multipliceras med tillämplig skattesats i den stat där moder- eller huvudenheten hör hemma. Det beräknade beloppet minskas sedan med avräkningsbar utländsk skatt på inkomsten, dock lägst till noll. Om olika skattesatser gäller för inkomsterna, ska summan av inkomsterna i varje inkomstslag multipliceras med tillämplig skattesats och minskas med avräkningsbar utländsk skatt för varje inkomstslag. Fördelningsbeloppet för en enhet som lämnar utdelning beräknas genom att lämnad utdelning multipliceras med tillämplig skattesats i den stat där moderenheten hör hemma. Det beräknade beloppet minskas sedan med avräkningsbar utländsk skatt på inkomsten, dock lägst till noll. 27 m § Kostnaden för medräknade skatter som avser uppskjuten skatt i en koncernenhets räkenskaper och som är hänförlig till inkomst för ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet ska fördelas enligt 27 n–27 o §§. Första stycket gäller inte kostnaden för medräknade skatter som har tagits ut enligt ett system för beskattning av kontrollerade utländska företag enligt vilket skatten för kontrollerade utländska företag beräknas gemensamt för samtliga sådana företag. Sådana medräknade skatter ska enbart fördelas enligt 27 d–27 h §§. 27 n § Om kostnaden för medräknade skatter är hänförlig till inkomst som inte ingår i det justerade resultatet för ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet respektive en omvänd hybridenhet ska kostnaden fördelas till respektive koncernenhet med ett belopp som motsvarar den uppskjutna skattekostnaden minskat med utländsk skatt som omfattas av rätt till avräkning. Om kostnaden för uppskjuten skatt som avses i första stycket har beräknats utifrån en högre skattesats än minimiskattesatsen, ska den i stället beräknas utifrån minimiskattesatsen. 27 o § Om kostnaden för medräknade skatter är hänförlig till inkomst som ingår i det justerade resultatet för ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet ska kostnaden fördelas till respektive koncernenhet med ett belopp som motsvarar räkenskapsårets förändring av uppskjutna skatteskulder och skattefordringar minskat med utländsk skatt som omfattas av rätt till avräkning. Om kostnaden för medräknade skatter är hänförlig till ett kontrollerat utländskt företags, en hybridenhets eller en omvänd hybridenhets inkomst som ingår i det justerade resultatet för denna koncernenhet och som avser passiva intäkter ska kostnaden, i stället för vad som anges i första stycket, fördelas enligt följande. Om fördelningen av skattekostnaden inte begränsas vid tillämpning av 27 c §, ska kostnaden fördelas med hela beloppet. Om fördelningen av skattekostnaden begränsas vid tillämpning av 27 c §, ska den del av kostnaden som inte ska fördelas anses utgöras av i första hand uppskjuten skatt och i andra hand aktuell skatt. Om kostnaden för uppskjuten skatt som avses i första och andra styckena har beräknats utifrån en högre skattesats än minimiskattesatsen, ska den i stället beräknas utifrån minimiskattesatsen. 30 a § Om värdet beträffande tilläggsskatt för en tillgång, skuld, intäkt eller kostnad skiljer sig från det värde samma post har enligt räkenskaperna, ska uppskjuten skatt beräknas utifrån värdet beträffande tilläggsskatt i stället för värdet enligt räkenskaperna. Första stycket gäller inte om den redovisningsstandard som används för beräkning av det justerade resultatet inte tillåter att uppskjuten skatt redovisas för en viss transaktion. Detta gäller dock inte när uppskjuten skatt uppkommer på grund av en bestämmelse i denna lag. 34 a § För en moderenhet som enligt nationella skatteregler är skattskyldig för inkomst i ett kontrollerat utländskt företag ska en fiktiv uppskjuten skattefordran beräknas, om För en moderenhet eller huvudenhet som enligt nationella skatteregler är skattskyldig för inkomst i ett kontrollerat utländskt företag, ett fast driftställe, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet ska en fiktiv uppskjuten skattefordran beräknas, om 1. enhetens inhemska förlust helt eller delvis ska kvittas mot den utländska inkomsten, 1. enhetens inhemska förlust för det aktuella beskattningsåret eller tidigare beskattningsår helt eller delvis ska kvittas mot den utländska inkomsten, 2. utländsk skatt får avräknas mot enhetens skatt på den utländska inkomsten först efter kvittning enligt 1, 3. utländsk skatt inte får avräknas senare år, och 4. den inhemska förlust som helt eller delvis har kvittats enligt 1 ett tidigare år beaktas vid omklassificering av inhemsk inkomst till utländsk. Skattefordran ska uppgå till den inhemska förlusten som kvittas enligt första stycket 1 multiplicerad med det lägsta av den nationella skattesatsen och minimiskattesatsen. Om den nationella skattesatsen överstiger minimiskattesatsen, ska den fiktiva uppskjutna skattefordran räknas om genom att beloppet enligt andra stycket multipliceras med minimiskattesatsen och divideras med den tillämpliga nationella skattesatsen. Om den nationella skattesatsen därefter ändras, ska kvarstående belopp räknas om enligt den nya skattesatsen. 34 c § För en moderenhet som enligt nationella skatteregler är skattskyldig för inkomst i ett kontrollerat utländskt företag ska en särskild uppskjuten skattefordran beräknas, om För en moderenhet eller huvudenhet som enligt nationella skatteregler är skattskyldig för inkomst i ett kontrollerat utländskt företag, ett fast driftställe, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet ska en särskild uppskjuten skattefordran beräknas, om 1. enhetens inhemska förlust helt eller delvis ska kvittas mot den utländska inkomsten, 1. enhetens inhemska förlust för det aktuella beskattningsåret eller tidigare beskattningsår helt eller delvis ska kvittas mot den utländska inkomsten, 2. utländsk skatt får avräknas mot enhetens skatt på den utländska inkomsten först efter kvittning enligt 1, och 3. belopp som inte avräknats ett tidigare år får avräknas senare år mot skatt på den inhemska inkomst som ingår i beräkningen av enhetens justerade resultat. Den särskilda uppskjutna skattefordran ska uppgå till det lägsta av 1. det högsta tillåtna avräkningsbeloppet som enligt nationella regler får beaktas ett senare år, och 2. moderenhetens inhemska förlust för beskattningsåret enligt nationella regler multiplicerad med den nationella skattesatsen. 2. enhetens inhemska förlust för beskattningsåret eller tidigare beskattningsår enligt nationella regler, multiplicerad med den nationella skattesatsen. Om den nationella skattesatsen överstiger minimiskattesatsen, ska den särskilda uppskjutna skattefordran räknas om genom att beloppet enligt andra stycket multipliceras med minimiskattesatsen och divideras med den tillämpliga nationella skattesatsen. Om den nationella skattesatsen därefter ändras, ska kvarstående belopp räknas om enligt den nya skattesatsen. 36 § Bestämmelsen i 35 § första stycket gäller inte om den uppskjutna skatteskulden avser 1. värdeminskningsavdrag avseende materiella tillgångar, 2. kostnader för licenser eller liknande tillgångar som gäller i förhållande till en offentlig förvaltning och ger rätt att använda fast egendom eller nyttja en naturresurs, om nyttjandet medför betydande investeringar i materiella tillgångar, 3. kostnader för forskning och utveckling, 4. kostnader för avveckling och sanering, 5. orealiserade nettovinster vid redovisning till verkligt värde, 6. orealiserade nettovinster som beror på fluktuationer i utländsk valuta, 7. försäkringsreserver och förutbetalda anskaffningskostnader för försäkringsavtal, 8. vinster från försäljning av materiella anläggningstillgångar i samma stat som koncernenheten hör hemma i, om vinsterna återinvesteras i materiella anläggningstillgångar i samma stat, eller 9. ytterligare belopp som lagts till i redovisningen som en följd av en förändring av redovisningsprinciperna för de poster som avses i 1–8. För en leasegivare gäller att om ett leasingavtal avseende materiella tillgångar behandlas som en fordran i moderföretagets koncernredovisning men som en materiell tillgång vid leasegivarens inkomstbeskattning, ska en uppskjuten skatteskuld som är hänförlig till värdeminskningsavdrag avseende tillgången omfattas av första stycket 1. 4 kap. Alternativregel för uppskjuten skatt som ska fördelas till en koncernenhet 16 a § En rapporterande enhet kan välja att för moder- och huvudenheter i en stat inte tillämpa 3 kap. 27 m–27 o §§ om fördelning av uppskjuten skatt. Om ett sådant val görs ska den uppskjutna skatten inte ingå i den justerade skattekostnaden för vare sig moder- eller huvudenheten eller någon av de koncernenheter som fördelning annars skulle ha skett till. Ett sådant val gäller i fem år från och med det räkenskapsår som valet avser. Därefter fortsätter valet att gälla, om den rapporterande enheten inte återkallar valet. Om valet återkallas kan ett nytt val enligt första stycket göras först fem år efter det år som återkallelsen avser. 6 kap. 1 § I detta kapitel finns bestämmelser om – skattskyldighet för svensk nationell tilläggsskatt (2 och 2 a §§), – skattskyldighet för svensk nationell tilläggsskatt (2–2 c §§), – skattskyldighet enligt huvudregeln för tilläggsskatt (3–8 §§), – skattskyldighet enligt kompletteringsregeln för tilläggsskatt (9–15 §§), och – undantag från reglerna under fem år (16–18 §§). I 7 kap. finns bestämmelser om hur bestämmelserna i detta kapitel ska tillämpas för särskilda enheter och transaktioner. 2 § Om en svensk koncernenhet är lågbeskattad är enheten skattskyldig för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats på enheten enligt 3 kap. 37–40 §§ eller 4 kap. 19 §. Om en svensk koncernenhet är lågbeskattad är enheten skattskyldig för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats på enheten enligt 3 kap. 37–40 §§ eller 4 kap. 19 §. Ett specialföretag för värdepapperisering är endast skattskyldigt för ett sådant tilläggsskattebelopp i den utsträckning som framgår av 2 b §. En minoritetsägd koncernenhet som är en svensk koncernenhet är skattskyldig för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats på enheten enligt 7 kap. 41 §. Ett fast driftställe som är statslöst enligt 1 kap. 15 § är skattskyldigt för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats för enheten enligt 3 kap. 42 §, under förutsättning att 1. platsen för affärsverksamhet från vilken verksamhet bedrivs finns i Sverige, eller 2. verksamheten, om den inte bedrivs från någon viss plats, är att likställa med affärsverksamhet som bedrivs av en huvudenhet på en plats i Sverige. 2 a § En svensk koncernenhet är skattskyldig för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats på ett samriskföretag och ett dotterföretag till ett samriskföretag enligt 7 kap. 45 §, om företaget 1. hör hemma i Sverige, och 2. tillhör den koncern som den svenska koncernenheten ingår i. Om en koncern har flera svenska koncernenheter ska skattskyldigheten för tilläggsskattebeloppet fördelas mellan dessa i proportion till varje enhets andel av koncernens anställda och materiella tillgångar i Sverige under det beskattningsår som tilläggsskatten avser. Om svenska koncernenheter i två olika koncerner är skattskyldiga enligt första stycket för tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats på ett och samma samriskföretag eller dotterföretag till ett samriskföretag, ska det tilläggsskattebelopp som belöper sig på respektive koncern halveras. 2 b § En svensk koncernenhet som är originator är, utöver vad som framgår av 2 §, skattskyldig för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats enligt 3 kap. 37–40 §§ eller 4 kap. 19 § på en svensk koncernenhet som är ett specialföretag för värdepapperisering. Om originatorn inte är en svensk koncernenhet är i stället specialföretaget skattskyldigt för hela tilläggsskattebeloppet. 2 c § Med originator avses detsamma som i artikel 2.3 i Europaparlamentets och rådets förordning (EU) 2017/2402 av den 12 december 2017 om ett allmänt ramverk för värdepapperisering och om inrättande av ett särskilt ramverk för enkel, transparent och standardiserad värdepapperisering samt om ändring av direktiven 2009/65/EG, 2009/138/EG och 2011/61/EU och förordningarna (EG) nr 1060/2009 och (EU) nr 648/2012. Med specialföretag för värdepapperisering avses en koncernenhet 1. vars verksamhet uteslutande består i att främja genomförandet av en eller flera värdepapperiseringar, 2. som ställer sina tillgångar som säkerhet till förmån för sina fordringsägare eller fordringsägare i ett annat specialföretag för värdepapperisering, och 3. som varje år betalar ut all avkastning på tillgångarna till sina fordringsägare eller ett annat specialföretags fordringsägare förutom a) ett belopp för att tillgodose ett krav enligt avtal på utdelning av vinst till andelsägarna eller motsvarande, eller b) ett belopp som enligt avtal rimligen kommer att krävas för att – göra avsättningar för framtida betalningar som krävs av enheten enligt avtal, eller – behålla eller förbättra enhetens kreditvärdighet. En koncernenhet ska dock bara anses vara ett specialföretag för värdepapperisering om den vinst som avses i andra stycket 3 a är försumbar i förhållande till enhetens intäkter för ett visst räkenskapsår. Med värdepapperisering avses ett arrangemang som uppfyller följande förutsättningar: 1. Det genomförs i syfte att sammanföra och ompaketera en portfölj av tillgångar för andra investerare än koncernenheter på ett sådant sätt att tillgångarna avskiljs från originatorns tillgångar. 2. Det finns avtal som begränsar investerarnas risk vid insolvens hos den enhet som innehar de separerade tillgångarna på så sätt att övriga kända fordringsägares fordringar på enheten eller annan enhet som ingår i arrangemanget är efterställda i förhållande till investerarnas fordringar. 9 § Om tillämpningen av 2 § om nationell tilläggsskatt och en huvudregel för tilläggsskatt i en stat inte leder till att tilläggsskattebelopp för koncernens samtliga lågbeskattade koncernenheter tas ut i sin helhet, är svenska koncernenheter skattskyldiga för kompletterande tilläggsskatt enligt bestämmelserna i 10–13 §§. Kompletteringsregeln ska inte tillämpas på investeringsenheter. Kompletteringsregeln ska inte tillämpas på investeringsenheter eller specialföretag för värdepapperisering. 7 kap. 1 § I detta kapitel finns bestämmelser om – delägarbeskattade enheter (2–16 §§), – fasta driftställen (17–26 §§), – fasta driftställen (17–24 §§), – investeringsenheter och försäkringsinvesteringsenheter (27–40 §§), – minoritetsägda koncernenheter (41 och 42 §§), – samriskföretag (43–47 §§), – enheter som ansluter sig till eller lämnar en koncern (48–56 §§), – överföring av tillgångar eller skulder (57–62 §§), – kontrollerade utländska företag och hybridenheter (63–65 §§), – moderföretag som omfattas av system med avdragsgill utdelning (66–70 §§), – koncerner med flera moderföretag (71–77 §§), och – godkänt utdelningsskattesystem (78–83 §§). 3 § Med skattetransparent enhet avses en delägarbeskattad enhet till den del dess delägare är skattskyldiga för enhetens intäkter, kostnader, vinst eller förlust i den stat där ägaren hör hemma enligt lagstiftningen där. Med skattetransparent enhet avses en delägarbeskattad enhet till den del dess delägare är skattskyldiga för enhetens intäkter, kostnader, vinst eller förlust enligt lagstiftningen i den stat där vardera delägaren hör hemma. Med skattetransparent enhet avses också en delägarbeskattad enhet som en ägarenhet äger indirekt, genom en eller flera andra delägarbeskattade enheter, om ägarenheten är skattskyldig för enhetens och de mellanliggande enheternas intäkter, kostnader, vinster eller förluster enligt lagstiftningen i den stat där ägarenheten hör hemma. En delägarbeskattad enhet ska inte anses vara delägare. Om samtliga enheter är delägarbeskattade enheter ska moderföretaget dock anses vara delägare. Med skattetransparent enhet avses också en koncernenhet som 1. inte har skatterättslig hemvist i någon stat, 2. inte är skattskyldig för medräknade skatter eller för nationell tilläggsskatt på grundval av platsen för företagsledningen, platsen för bildandet eller annan liknande omständighet vad avser dess intäkter, kostnader, vinst eller förlust, och 3. uppfyller följande förutsättningar: – dess delägare hör hemma i en stat där de är skattskyldiga på det sätt som anges i första stycket, – enheten har inte platsen för affärsverksamhet i den stat där den bildades, och – enhetens intäkter, kostnader, vinst eller förlust kan inte hänföras till ett fast driftställe. 4 § Med omvänd hybridenhet avses en delägarbeskattad enhet till den del dess ägare inte är skattskyldiga för enhetens intäkter, kostnader, vinst eller förlust i den stat där delägaren hör hemma enligt lagstiftningen där. Med omvänd hybridenhet avses en delägarbeskattad enhet till den del dess delägare inte är skattskyldiga för enhetens intäkter, kostnader, vinst eller förlust enligt lagstiftningen i den stat där vardera delägaren hör hemma. Med omvänd hybridenhet avses också en delägarbeskattad enhet som en ägarenhet äger indirekt, genom en eller flera andra delägarbeskattade enheter, om ägarenheten inte är skattskyldig för enhetens och de mellanliggande enheternas intäkter, kostnader, vinster eller förluster enligt lagstiftningen i den stat där ägarenheten hör hemma. En delägarbeskattad enhet ska inte anses vara delägare. Om samtliga ägarenheter är delägarbeskattade ska moderföretaget dock anses vara delägare. 6 § Det redovisade resultatet för en delägarbeskattad enhet ska minskas med det belopp som hör till ägare som inte är koncernenheter och som äger enheten direkt eller genom en skattetransparent struktur. Det redovisade resultatet för en delägarbeskattad enhet ska minskas med det belopp som hör till ägare som inte är koncernenheter och som äger enheten 1. direkt, eller 2. indirekt genom en eller flera skattetransparenta enheter som för den koncernenhet som är delägare enligt 3 eller 4 § utgör en skattetransparent struktur enligt lagstiftningen i den stat där koncernenheten hör hemma. Första stycket gäller inte delägarbeskattade enheter som 1. är moderföretag, eller 2. ägs, direkt eller genom en skattetransparent struktur, av ett moderföretag som är en delägarbeskattad enhet. Första stycket gäller inte delägarbeskattade enheter som är moderföretag. Det gäller inte heller till den del en delägarbeskattad enhet ägs, direkt eller indirekt genom en skattetransparent struktur, av ett moderföretag som är en delägarbeskattad enhet. 8 § Det redovisade resultat som återstår efter minskning och fördelning enligt 6 eller 7 § ska fördelas till 1. koncernenhetens ägare i enlighet med deras ägarintressen om enheten är en skattetransparent enhet som inte är moderföretag, 1. koncernenhetens ägare enligt 3 § i enlighet med deras ägarintressen om enheten är en skattetransparent enhet som inte är moderföretag, 2. koncernenheten själv om enheten är en skattetransparent enhet som är moderföretag, och 3. koncernenheten själv om enheten är en omvänd hybridenhet. 24 § Vid beräkningen av huvudenhetens justerade resultat ska en justerad förlust hos ett fast driftställe behandlas som en kostnad till den del förlusten behandlas som en kostnad vid beräkningen av huvudenhetens beskattningsbara inkomst i den stat där den hör hemma. Detta gäller under förutsättning att förlusten inte kvittas mot någon inkomst som är föremål för beskattning både i den stat där huvudenheten hör hemma och i den stat där det fasta driftstället hör hemma. Vid beräkningen av huvudenhetens justerade resultat ska en justerad förlust hos ett fast driftställe behandlas som en kostnad till den del förlusten behandlas som en kostnad vid beräkningen av huvudenhetens beskattningsbara inkomst enligt lagstiftningen i den stat där huvudenheten hör hemma. Detta gäller under förutsättning att förlusten inte kvittas mot någon inkomst som är föremål för beskattning både i den stat där huvudenheten hör hemma och i den stat där det fasta driftstället hör hemma. Om förlust hos ett fast driftställe kvittas mot vinst hos ett annat fast driftställe ska endast så stor del av förlusten som kvarstår efter sådan kvittning behandlas som en kostnad enligt första stycket. Om förlust hos två eller flera fasta driftställen kvittas mot inkomst från ett eller flera fasta driftställen ska den förlust som kvarstår efter sådan kvittning behandlas som kostnad för huvudenheten på följande sätt. Förlusten ska fördelas på de fasta driftställena i proportion till varje driftställes förlust enligt lokala skatteregler. Justerad vinst som uppstår ett senare år för det fasta driftstället ska behandlas som justerad vinst hos huvudenheten i den mån den inte överstiger den justerade förlust som enligt första stycket behandlades som en kostnad vid beräkningen av justerat resultat för huvudenheten. 29 § Vid beräkningen enligt 28 § ska beaktas endast den del av den justerade skattekostnaden som är hänförlig till koncernens andel av 1. justerad vinst, och 2. medräknade skatter som fördelats till investeringsenheten eller försäkringsinvesteringsenheten i enlighet med 3 kap. 27 §, 7 kap. 11, 25, 26 och 63–65 §§. 2. medräknade skatter som fördelats till investeringsenheten eller försäkringsinvesteringsenheten i enlighet med 3 kap. 27–27 o §§. Medräknade skatter som inte kan hänföras till inkomster som ingår i koncernens andel av enhetens justerade vinst ska inte beaktas. 8 kap. 4 a § En skattekostnad som en huvudenhet har haft för ett fast driftställe i den stat där driftstället hör hemma ska inte tas med vid beräkningen enligt 4 § första stycket i den stat där huvudenheten hör hemma. En skattekostnad som en huvudenhet har haft för ett fast driftställe i den stat där driftstället hör hemma ska inte tas med vid beräkningen enligt 4 § första stycket för den stat där huvudenheten hör hemma. Om ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag eller en hybridenhet inte omfattas av3–5 §§ i den stat där enheten hör hemma, ska 7 kap. 25 och 63–65 §§ inte tillämpas vid beräkningen enligt 4 § första stycket för den stat där ägarenheten eller huvudenheten hör hemma. Om ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet inte omfattas av 3–5 §§ för den stat där enheten hör hemma, ska 3 kap. 27 § första stycket 1, 3 och 4 inte tillämpas vid beräkningen enligt 4 § första stycket för den stat där ägarenheten eller huvudenheten hör hemma. 1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2026. 2. Lagen tillämpas första gången för beskattningsår som börjar närmast efter den 31 december 2025 eller, i fråga om svenska handelsbolag, räkenskapsår som börjar närmast efter den 31 december 2025. 3. Bestämmelserna i 3 kap. 27 d–27 h §§ tillämpas för beskattningsår som börjar före den 1 januari 2026 och som avslutas senast den 30 juni 2027. 4. Den rapporterande enheten får dock tillämpa samtliga eller vissa av bestämmelserna första gången för beskattningsår som börjar närmast efter den 31 december 2023 eller, i fråga om svenska handelsbolag, räkenskapsår som börjar närmast efter den 31 december 2023. Ärendet och dess beredning Den 1 januari 2024 trädde lagen (2023:875) om tilläggsskatt i kraft. Genom lagen genomfördes rådets direktiv (EU) 2022/2523 av den 14 december 2022 om säkerställande av en global minimiskattenivå för multinationella koncerner och storskaliga nationella koncerner i unionen, hädanefter kallat minimibeskattningsdirektivet, i svensk rätt. Syftet med minimibeskattningsdirektivet är att genomföra de modellregler om en global minimibeskattning (Global Anti-Base Erosion Model Rules, hädanefter kallade modellreglerna) som arbetats fram inom ramen för OECD/G20:s Inclusive Framework on Base Erosion and Profit Shifting (BEPS), hädanefter kallat det inkluderande ramverket (IF). Sedan modellreglerna antogs år 2021 har arbetet inom IF fortsatt och pågår fortfarande. Därefter har administrativa riktlinjer antagits av IF den 24 maj 2024. Dessa publicerades i juni 2024. Riktlinjerna finns i bilaga 1. De administrativa riktlinjerna medför att lagen om tilläggsskatt behöver ändras och kompletteras i vissa delar. Inom Finansdepartementet har därför tagits fram en promemoria, Ytterligare kompletteringar till bestämmelserna om tilläggsskatt för företag i stora koncerner. En sammanfattning av promemorian finns i bilaga 2. Promemorians lagförslag finns i bilaga 3. Promemorian har remissbehandlats. En förteckning över remissinstanserna finns i bilaga 4. Remissvaren finns tillgängliga i Finansdepartementet (Fi2025/00675). I denna proposition behandlas promemorians lagförslag. Lagrådet Regeringen beslutade den 14 augusti 2025 att inhämta Lagrådets yttrande över de förslag som finns i bilaga 5. Lagrådets yttrande finns i bilaga 6. Lagrådets förslag och synpunkter behandlas i avsnitt 6, 7, 9–12, 15.2 och 17 och i författningskommentaren. Regeringen följer i huvudsak Lagrådets förslag. I förhållande till lagrådsremissens lagförslag görs dessutom vissa språkliga och redaktionella ändringar. Bakgrund Europeiska kommissionen presenterade den 22 december 2021 ett förslag till rådets direktiv om en global minimiskatt för multinationella företag inom EU (COM(2021) 823). Den 14 december 2022 antogs minimibeskattningsdirektivet. Syftet med direktivet är att genomföra de modellregler om global minimibeskattning som antogs av IF den 14 december 2021. Syftet med modellreglerna är att säkerställa att stora multinationella koncerners vinster beskattas med en effektiv skattesats om minst 15 procent beräknat på ett underlag som utgår från koncernredovisningen. Modellreglerna kompletteras av förklaringar och exempel i Tax Challenges Arising from the Digitalisation of the Economy – Commentary to the Global Anti-Base Erosion Model Rules (Pillar Two), hädanefter kallad kommentaren, som godkänts av IF. Kommentaren syftar till att klargöra tolkning och tillämpning av modellreglerna. Till modellreglerna har därefter fogats administrativa riktlinjer med kompletteringar till kommentaren som syftar till att klargöra tolkning och tillämpning av reglerna, dvs. Tax Challenges Arising from the Digitalisation of the Economy – Administrative Guidance on the Global Anti-Base Erosion Model Rules (Pillar Two), hädanefter kallade administrativa riktlinjer. Vidare har ett dokument om s.k. safe harbour-regler (förenklingsregler) antagits av IF den 15 december 2022. Den 25 april 2024 publicerades en konsoliderad version av kommentaren till modellreglerna, som inkluderar administrativa riktlinjer och förenklingsregler fram t.o.m. år 2023. Kommissionen har i ett uttalande från Ekofin-rådets möte den 9 november 2023 uttalat att den anser att 2022 års dokument om safe harbour-regler och de administrativa riktlinjerna från februari och juli 2023 är förenliga med minimibeskattningsdirektivet. Kommissionen har den 30 september 2025 förklarat detsamma avseende de administrativa riktlinjerna från juni 2024. Den 9 maj 2025 publicerades en ny konsoliderad version av kommentaren till modellreglerna, som inkluderar administrativa riktlinjer och förenklingsregler fram t.o.m. mars 2025. Modellreglerna utgör ett koordinerat system för beskattning av lågbeskattade vinster genom att tilläggsskatt tas ut av koncernenheter som hör hemma i en annan stat på sådana vinster. Reglerna ska genomföras i form av ett gemensamt tillvägagångssätt (”common approach”). Det innebär att de stater som enats om reglerna inte är förbundna att införa dem i nationell rätt, men om de gör det ska reglerna införas och administreras i enlighet med modellreglerna och tillhörande kommentar. Regeringen föreslog i propositionen Tilläggsskatt för företag i stora koncerner bl.a. att det skulle införas bestämmelser i svensk rätt som motsvarar de materiella bestämmelserna i minimibeskattningsdirektivet samt att bestämmelserna skulle tas in i en särskild lag om tilläggsskatt (prop. 2023/24:32 s. 121 och 122). Riksdagen beslutade i allt väsentligt i enlighet med regeringens förslag. Lagen (2023:875) om tilläggsskatt trädde i kraft den 1 januari 2024. Sedan modellreglerna antogs år 2021 har arbetet inom IF fortsatt och det pågår fortfarande. Administrativa riktlinjer som antogs av IF den 1 februari 2023, 13 juli 2023 och 15 december 2023 har införts i lagen om tilläggsskatt genom propositionen Kompletteringar till bestämmelserna om tilläggsskatt för företag i stora koncerner (prop. 2024/25:7) till den del det har krävts en lagändring. I denna proposition behandlas ändringar i lagen om tilläggsskatt med anledning av de administrativa riktlinjerna från juni 2024. Vidare föreslås vissa förtydliganden och språkliga och redaktionella ändringar i lagen om tilläggsskatt. Frågan om sanktionslättnader (”transitional penalty relief regime”, se OECD (2022), Safe Harbours and Penalty Relief: Global Anti-Base Erosion Rules (Pillar Two), OECD/G20 Inclusive Framework on BEPS, OECD, Paris) kommer att tas om hand i ett annat lagstiftningsärende. De administrativa riktlinjerna från januari 2025 omfattas inte av denna proposition. Eftersom arbetet ännu inte är avslutat kommer det sannolikt att antas ytterligare administrativa riktlinjer framöver. Det behöver införas ytterligare bestämmelser om tilläggsskatt för företag i stora koncerner Regeringens bedömning Lagen om tilläggsskatt behöver kompletteras med ytterligare bestämmelser med anledning av de administrativa riktlinjerna från juni 2024 inom ramen för OECD/G20:s Inclusive Framework on Base Erosion and Profit Shifting (BEPS). Den föreslagna utformningen av dessa ytterligare bestämmelser i denna proposition bedöms vara förenlig med minimibeskattningsdirektivet och fördraget om Europeiska unionens funktionssätt. Promemorians bedömning Bedömningen i promemorian stämmer överens med regeringens. Remissinstanserna Näringslivets Skattedelegation (till vars yttrande, Fastighetsägarna, Svensk Försäkring, Svenskt Näringsliv och Svensk Sjöfart ansluter sig) välkomnar arbetet med att anpassa den svenska lagstiftningen till den internationella vägledningen och tillstyrker promemorians förslag. FAR påpekar att någon ändring av minimibeskattningsdirektivet inte har genomförts och att det inte kan uteslutas att direktivet och modellreglerna blir oförenliga i och med de nya riktlinjerna. Den alltför snabba lagstiftningsprocessen, inklusive remissarbetet, medför att risken för misstag och otydlighet ökar. Juridiska fakultetsnämnden vid Stockholms universitet har inga invändningar mot den föreslagna implementeringen av de administrativa riktlinjerna i sak men ifrågasätter om direktivet möjliggör den lagstiftningsteknik som används och en dynamisk tolkning vid rättstillämpningen. Sveriges advokatsamfund har i huvudsak inget att invända mot förslagen och bedömningarna i promemorian men efterfrågar bl.a. en noggrann analys av de administrativa riktlinjernas förenlighet med minimibeskattningsdirektivet och den grundlagsfästa legalitetsprincipen avseende skattelagstiftning. Skatteverket påpekar att behovet av permanenta förenklingsregler är påtagligt och bör prioriteras i det internationella arbetet. Vidare saknas det alltjämt en ändamålsenlig tvistlösningsmekanism och även det bör prioriteras i det internationella arbetet. Svensk Sjöfart efterfrågar permanenta förenklingsregler och en ”vit lista” vad avser stater med godkända regler. Skälen för regeringens bedömning I minimibeskattningsdirektivet anges att genomförandet av modellreglerna inom unionen bör ligga så nära den globala överenskommelsen som möjligt (skäl 4 och 6 i direktivet). Detta ska säkerställa att de regler som medlemsstaterna genomför i enlighet med direktivet är kvalificerade i den mening som avses i modellreglerna och att det blir en konsekvent tillämpning av reglerna i medlemsstaterna. I direktivet anges vidare att modellreglerna, förklaringarna och exemplen i kommentaren till modellreglerna som godkänts av IF samt implementeringspaketet, inbegripet dess safe harbour-dokument, utgör en källa till illustration eller tolkning i den mån dessa källor är förenliga med direktivet och unionsrätten (skäl 24 i direktivet). Vidare har kommissionen i ett uttalande från Ekofin-rådets möte den 9 november 2023 uttalat att den anser att 2022 års dokument om safe harbour-regler och de administrativa riktlinjerna från februari och juli 2023 är förenliga med minimibeskattningsdirektivet. Vidare har kommissionen den 30 september 2025 förklarat detsamma avseende de administrativa riktlinjerna från juni 2024. Av de administrativa riktlinjerna från december 2023 (punkt 4) framgår bl.a. följande. Utifrån artikel 8.3 i modellreglerna har IF kommit överens om att en stat som implementerar reglerna ska ”tillämpa modellreglerna i enlighet med antagna administrativa riktlinjer med förbehåll för de krav som följer av nationell rätt”. Uttrycket antagna administrativa riktlinjer definieras i artikel 10.1 i modellreglerna som riktlinjer som har utfärdats av IF om antingen ”tolkningen eller administrationen av modellreglerna”. Administrativa riktlinjer förväntas spela en viktig roll när det gäller förutsebarheten i fråga om modellreglerna genom att klargöra tolkningen av reglerna och genom att tillhandahålla vägledning för skattemyndigheter när det gäller hur reglerna ska tillämpas. Eftersom de administrativa riktlinjerna också kommer att återspegla IF:s gemensamma syn på hur modellreglerna ska tolkas och tillämpas kommer de att spela en viktig roll för att säkerställa en konsekvent tillämpning av modellreglerna och för att skapa en jämn spelplan för multinationella koncerner. Av punkt 5 framgår bl.a. att definitionen av ”antagna administrativa riktlinjer” enligt artikel 10.1 i modellreglerna förutser att IF kan anta riktlinjer både vad gäller tolkningen och tillämpningen av reglerna. Riktlinjerna kompletterar eller ersätter punkter i kommentaren eller förklarar hur ordalydelsen ska tillämpas på vissa förhållanden. Arbetet med kommentarerna till OECD:s modellregler pågår och är ännu inte avslutat. IF antog administrativa riktlinjer den 1 februari 2023, 13 juli 2023 och 15 december 2023. Dessa administrativa riktlinjer infördes i lagen om tilläggsskatt den 1 januari 2025 med anledning av förslagen i propositionen Kompletteringar till bestämmelserna om tilläggsskatt för företag i stora koncerner (prop. 2024/25:7). Ytterligare administrativa riktlinjer har antagits av IF den 24 maj 2024. Dessa publicerades i juni 2024. Av propositionen Tilläggsskatt för företag i stora koncerner framgår att vid tillämpningen av bestämmelserna i lagen om tilläggsskatt, genom vilken minimibeskattningsdirektivets bestämmelser genomförs, bör modellreglerna, kommentaren och de administrativa riktlinjerna utgöra en viktig källa för tolkning, i den mån dessa är förenliga med direktivet och unionsrätten (prop. 2023/24:32, s. 128 och 129). Detta gäller även för de förslag på kompletterande bestämmelser som lämnas i denna proposition. Även vad gäller dessa förslag är det viktigt att utforma dem så att de ligger så nära de administrativa riktlinjerna som möjligt. Mot denna bakgrund behöver lagen om tilläggsskatt endast kompletteras i de delar riktlinjerna från juni 2024 innebär att det krävs ytterligare lagstiftning. Det som anges i de administrativa riktlinjerna från juni 2024 – om det är fråga om förtydliganden och exempel – ryms redan inom de införda bestämmelserna. FAR, Juridiska fakultetsnämnden vid Stockholms universitet och Sveriges advokatsamfund ifrågasätter de administrativa riktlinjernas förenlighet med direktivet om minimibeskattning. Regeringen konstaterar att det av skälen till direktivet framgår att genomförandet av modellreglerna inom unionen bör ligga så nära den globala överenskommelsen som möjligt bl.a. i form av administrativa riktlinjer. Det framgår av skälen till minimibeskattningsdirektivet att modellreglerna, förklaringarna och exemplen i kommentaren till modellreglerna som godkänts av IF samt implementeringspaketet, inbegripet dess safe harbour-dokument, utgör en källa till illustration eller tolkning i den mån dessa källor är förenliga med direktivet och unionsrätten (skäl 4, 6 och 24 i direktivet). Vidare har kommissionen i ett uttalande från Ekofin-rådets möte den 9 november 2023 uttalat att den anser att 2022 års dokument om safe harbour-regler och de administrativa riktlinjerna från februari och juli 2023 är förenliga med minimibeskattningsdirektivet. Kommissionen har den 30 september 2025 förklarat att detsamma gäller avseende de administrativa riktlinjerna från juni 2024. Regeringen anser att lagen om tilläggsskatt bör kompletteras med ytterligare bestämmelser så länge bestämmelserna inte strider mot direktivet eller fördraget om Europeiska unionens funktionssätt. Regeringen gör bedömningen att de föreslagna bestämmelserna är förenliga med direktivet och unionsrätten. FAR anser att lagstiftningsarbetet går alltför fort fram. Regeringen har förståelse för denna synpunkt men anser att det är av största vikt att den svenska lagstiftningen anpassas till den internationella vägledningen i form av administrativa riktlinjer för att underlätta för svenska koncerner så att de inte behöver förhålla sig till regelverk som skiljer sig åt mellan staterna. En annan faktor som måste beaktas är kvalificeringsprocessen (den s.k. peer review-processen). För att de svenska bestämmelserna ska anses vara kvalificerade måste kraven vad avser implementeringstiden av de administrativa riktlinjerna hållas. Om reglerna inte anses vara kvalificerade så kan t.ex. QDMTT (”qualified domestic top-up tax”, nationell tilläggsskatt) safe harbour inte tillämpas på svenska koncernenheter dvs. tilläggsskattebeloppet för svenska koncernenheter kommer inte anses att vara noll i andra stater. Svensk Sjöfart och Skatteverket efterfrågar permanenta förenklingsregler. Regeringen konstaterar att arbetet med permanenta förenklingsregler pågår och ännu inte är avslutat men att det är en prioriterad fråga för IF. Svensk Sjöfart efterfrågar en ”vit lista” vad avser stater med godkända regler. Regeringen konstaterar att vad avser ”vit lista” så finns ”Central record of legislation” (annex B i kommentaren till modellreglerna) vilket är ett register där det framgår vilka staters huvudregel och regel om nationell tilläggsskatt som blivit godkända av IF. Detta register medför att kravet på en ”vit lista” bör vara uppfyllt. Det framgår även vilka stater som omfattas av förenklingsregeln vad avser nationell tilläggsskatt (”QDMTT Safe Harbour”). Skatteverket påpekar att det allt-jämt saknas en ändamålsenlig mekanism för att lösa tvister. Regeringen konstaterar att arbetet när det gäller reglerna om tvistelösning inte är slutfört i IF. Skattskyldighet för ett specialföretag för värdepapperisering som är en koncernenhet Regeringens förslag Det är originatorn som är skattskyldig för det nationella tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats på en svensk koncernenhet som är ett specialföretag för värdepapperisering om originatorn är en koncernenhet som hör hemma i Sverige. Om originatorn inte hör hemma i Sverige är den koncernenhet som är ett specialföretag för värdepapperisering skattskyldig för sin nationella tilläggsskatt. En koncernenhet som är ett specialföretag för värdepapperisering är inte skattskyldig för en annan koncernenhets nationella tilläggsskatt eller för kompletterande tilläggsskatt. Det införs en definition av originator, specialföretag för värdepapperisering och värdepapperisering i lagen om tilläggsskatt. Promemorians förslag Förslaget i promemorian stämmer överens med regeringens. Promemorians förslag har dock en något annan redaktionell utformning. Remissinstanserna Ingen remissinstans kommenterar förslaget särskilt. Skälen för regeringens förslag Gällande rätt om värdepapperisering Värdepapperisering är ett förfarande där vissa typer av tillgångar slås ihop så att de kan ompaketeras till räntebärande värdepapper. Inom EU regleras värdepapperiseringstransaktioner i Europaparlamentets och rådets förordning (EU) 2017/2402 av den 12 december 2017 om ett allmänt ramverk för värdepapperisering och om inrättande av ett särskilt ramverk för enkel, transparent och standardiserad värdepapperisering samt om ändring av direktiven 2009/65/EG, 2009/138/EG och 2011/61/EU och förordningarna (EG) nr 1060/2009 och (EU) nr 648/2012. Den 1 januari 2019 trädde lagen (2018:1981) med kompletterande bestämmelser till EU:s förordning om värdepapperisering i kraft. Lagen innehöll de bestämmelser som är nödvändiga för att förordningen skulle kunna tillämpas i Sverige fr.o.m. det datumet (se prop. 2018/19:7). Den lagen har numer ersatts av lagen (2019:1215) med kompletterande bestämmelser till EU:s förordning om värdepapperisering. Administrativa riktlinjer från juni 2024 Av avsnitt 6 i de administrativa riktlinjerna från juni 2024 framgår att det kan uppstå problem vid värdepapperisering, t.ex. när en bank överför portföljer av en viss typ av fordringar till ett specialföretag för värdepapperisering. Ett sådant företag kan då anses vara en koncernenhet som kan bli påförd tilläggsskatt. Detta kan påverka ett sådant företags soliditet och kreditvärdighet på ett negativt sätt, vilket påverkar systemet med värdepapperisering på ett negativt sätt. Av riktlinjerna framgår på vilket sätt detta problem kan lösas. Av avsnitt 6 i de administrativa riktlinjerna framgår att värdepapperisering gör det möjligt för en kreditgivare (”originatorn”), t.ex. ett kreditinstitut, att refinansiera en portfölj av fordringar, t.ex. bostadslån, billån eller leasing, genom att omvandla portföljen till överlåtbara värdepapper. Värdepapperisering sker genom att originatorn väljer ut en portfölj av sin utlåning, ompaketerar och sammanför lånen i olika riskkategorier riktade till olika typer av investerare. I en traditionell värdepapperisering överförs tillgångarna till ett specialföretag som emitterar värdepapper vars avkastning är kopplad till de underliggande lånen. Ett sådant specialföretag kan vara ett företag eller en trust eller ett liknande arrangemang. Specialföretaget emitterar ett skuldinstrument som har säkerhet i tillgångarna. Specialföretagets struktur ska vara utformad för att isolera dess förpliktelser från förpliktelser hos det institut som är originator. Detta förfarande gör det möjligt för originatorn att anskaffa finansiering till en lägre kostnad. Avkastningen till investerarna kommer från tillgångarnas kassaflöden (punkt 1–4). Av riktlinjerna framgår att om specialföretaget är ett företag kommer det vanligtvis att ägas av en oberoende tredje part och specialföretaget kommer inte att ingå i ägarbolagets koncernredovisning. Om specialföretaget är en trust eller ett liknande arrangemang kan originatorn inneha ägarintressen i specialföretaget. Specialföretaget kan dock ingå i samma koncern som originatorn och följaktligen kan företaget då vara en koncernenhet i den koncern som originatorn ingår i enligt modellreglerna. Detta kan bero på originatorns ägarintressen i specialföretaget eller på ett förvaltningsavtal eller annat arrangemang som originatorn ingår med specialföretaget enligt vilket originatorn tar ansvar för den dagliga förvaltningen av tillgångarna. Detta kan leda till att originatorn anses ha ett bestämmande inflytande i specialföretaget enligt vissa redovisningsstandarder. Det är ofta otydligt och det finns många fall där det är svårt att avgöra huruvida ett specialföretag ska anses ingå i samma koncern som originatorn eller inte (punkt 5 och 6). Värdepapperisering används i syfte att sänka originatorns finansieringskostnad eller i riskhanteringssyfte genom att tillgångar överförs till ett specialföretag för värdepapperisering som inte kan dras in i originatorns eller andra koncernenheters eventuella konkurs. En sådan enhet kan därmed få en bättre kreditvärdering. Systemet med värdepapperisering skulle kunna undergrävas avsevärt om specialföretaget skulle kunna bli skyldigt att betala tilläggsskatt för någon annan koncernenhet enligt reglerna om tilläggsskatt då det skulle innebära att specialföretaget inte längre är isolerat från originatorkoncernen (punkt 14 i de administrativa riktlinjerna och punkt 118.40.10 i kommentaren till artikel 10.1 [definitionen av ”qualified domestic top-up tax”, QDMTT] i modellreglerna). Då specialföretaget för värdepapperisering kommer att vara strukturerat på ett sådant sätt att ett eventuellt överskott från verksamheten kommer att betalas ut till originatorn eller en annan koncernenhet som ingår i samma koncern som originatorn kommer specialföretaget som mest att göra en försumbar vinst. Detta medför att specialföretaget inte kommer att ge upphov till någon betydande tilläggsskatt för egen del enligt tilläggsskattereglerna, trots att en sådan vinst skulle kunna vara obeskattad (punkt 16 i de administrativa riktlinjerna och punkt 148.1 i kommentaren till artikel 10.1 i definitionen av ”Securitisation Entity” i kommentaren). För att komma till rätta med problemet anser IF att en stat i förekommande fall kan fördela ansvaret för eventuell tilläggsskatt enligt regeln om nationell tilläggsskatt till en annan koncernenhet som hör hemma i staten. En regel om nationell tilläggsskatt kan också innehålla bestämmelser som säkerställer att tilläggsskatt inte kan påföras ett specialföretag för värdepapperisering. En regel om nationell tilläggsskatt kan vidare också utesluta ett specialföretag från tillämpningsområdet för nationell tilläggsskatt, dvs. specialföretaget kan uteslutas från beräkningen av den effektiva skattesatsen för staten. I ett sådant fall skulle de inkomster som tillhör ett specialföretag fortsätta att omfattas av modellreglerna dvs. huvudregeln och kompletteringsregeln (punkt 18 i de administrativa riktlinjerna och punkt 118.40.10 i kommentaren till artikel 10.1 [definitionen av ”qualified domestic top-up tax”, QDMTT, i modellreglerna]). Ett specialföretag för värdepapperisering kommer inte att vara en moderenhet i koncernen, vilket medför att företaget heller inte skulle vara skattskyldigt enligt huvudregeln. Ett specialföretag behöver inte vara skattskyldigt för kompletterande tilläggsskatt (punkt 20 och 21). Av punkt 148.2–148.4 i kommentaren till artikel 10.1 i definitionen av ”Securitisation Entity” i kommentaren till modellreglerna framgår vad som avses med ett ”specialföretag för värdepapperisering” och ”värdepapperisering”. Det framgår vidare att en enhet ska behandlas som ett specialföretag för värdepapperisering bara om dess vinst är försumbar för ett visst räkenskapsår i förhållande till enhetens intäkter. Av exempel 10 i punkt 49.1 i kommentaren till QDMTT Safe Harbour i modellreglerna framgår att om en stat utesluter ett specialföretag från tillämpningen av regeln om nationell tilläggsskatt eller utesluter ett specialföretag från att påföras någon tilläggsskatt, ska samtliga koncernenheter i den staten uteslutas från tillämpningen av förenklingsregeln för utländsk nationell tilläggsskatt i andra stater. Detta gäller dock inte om en annan koncernenhet i staten påförs skattskyldighet för den eventuella tilläggsskatt som kan uppstå för specialföretaget. Skattskyldighet för ett specialföretag för värdepapperisering I Sverige domineras värdepapperiseringsmarknaden av s.k. traditionell värdepapperisering, dvs. att tillgångarna säljs till ett specialföretag för värdepapperisering. Även vid syntetisk värdepapperisering (punkt 7 i de administrativa riktlinjerna) används i vissa fall specialföretag för värdepapperisering. Det vanligaste är att specialföretaget för värdepapperisering är ett helägt dotterföretag till originatorn, men det förekommer även andra lösningar t.ex. används nederländska s.k. stichtings som inte ägs av originatorn. Dotterföretaget hör för det mesta hemma i Sverige. Det förekommer dock att specialföretagen hör hemma i andra stater som t.ex. Irland. När ett specialföretag för värdepapperisering är ett helägt dotterbolag till originatorn innebär det att specialföretaget ingår i samma koncern som originatorn. Om koncernen har en årlig intäkt på minst 750 miljoner euro enligt koncernredovisningen under minst två av de fyra räkenskapsår som föregår det aktuella räkenskapsåret ska lagen om tilläggsskatt tillämpas. Specialföretaget för värdepapperisering är därmed en koncernenhet enligt 2 kap. 8 § lagen om tilläggsskatt. När en värdepapperisering uppnår en betydande risköverföring i enlighet med artikel 244 eller 245 i Europaparlamentets och rådets förordning (EU) nr 575/2013 av den 26 juni 2013 om tillsynskrav för kreditinstitut och värdepappersföretag och om ändring av förordning (EU) nr 648/2012 ingår dock inte specialföretagets tillgångar i koncernredovisningen. Specialföretaget är således inte en koncernenhet i det fallet. Av 6 kap. 2 § lagen om tilläggsskatt framgår att om en svensk koncernenhet är lågbeskattad är enheten skattskyldig för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats på enheten enligt 3 kap. 37–40 §§ eller 4 kap. 19 §. Detta innebär att en svensk koncernenhet som är ett specialföretag för värdepapperisering kan bli skattskyldig för sin eventuella nationella tilläggsskatt, men inte för andra svenska koncernenheters tilläggsskatt. Det framgår av de administrativa riktlinjerna från juni 2024 att ett specialföretag för värdepapperisering som är en koncernenhet kan påföras nationell tilläggsskatt eller kompletterande tilläggsskatt och att detta är ett problem för specialföretaget, bl.a. vad avser kreditvärderingen av specialföretaget. Enligt de administrativa riktlinjerna kan problemet lösas på olika sätt t.ex. genom att utesluta specialföretag för värdepapperisering från tillämpningsområdet för nationell tilläggsskatt. Om denna lösning väljs kommer den s.k. switch-off-regeln att slå till vilket innebär att de koncernenheter som hör hemma i Sverige inte kommer att kunna dra nytta av andra staters förenklingsregel vad avser nationell tilläggsskatt, vilket i sin tur innebär en större administrativ börda för koncernenheterna. Ett annat sätt att lösa problemet är att i stället låta originatorn vara skattskyldig för den eventuella tilläggsskatt som kan uppstå vad avser ett specialföretag. Mot bakgrund av ovanstående anser regeringen att skattskyldigheten vad avser specialföretaget för värdepapperisering bör placeras på originatorn, om originatorn hör hemma i Sverige. Om originatorn inte hör hemma i Sverige blir i stället specialföretaget för värdepapperisering skattskyldigt för sin eventuella nationella tilläggsskatt. Ett specialföretag för värdepapperisering ska inte påföras någon skattskyldighet för kompletterande tilläggsskatt. I de administrativa riktlinjerna definieras inte begreppet originator. En sådan definition måste dock införas. Begreppet originator ska därmed definieras på samma sätt som i artikel 2.3 i Europaparlamentets och rådets förordning (EU) 2017/2402 av den 12 december 2017 om ett allmänt ramverk för värdepapperisering och om inrättande av ett särskilt ramverk för enkel, transparent och standardiserad värdepapperisering samt om ändring av direktiven 2009/65/EG, 2009/138/EG och 2011/61/EU och förordningarna (EG) nr 1060/2009 och (EU) nr 648/2012. Hänvisningen till förordningen är dynamisk, dvs. det som avses är den vid varje tidpunkt gällande lydelsen av artikeln. Vad avser definitionerna av specialföretag för värdepapperisering och värdepapperisering finns dessa begrepp definierade i punkt 148.2–148.4 i kommentaren till artikel 10.1 i definitionen av ”Securitisation Entity”. Därmed införs definitioner i lagen som överensstämmer med dessa punkter. Lagrådet anser att eftersom specialföretaget under vissa förutsättningar ändå kan bli skattskyldigt för hela tilläggsskattebeloppet framstår undantaget i 2 § första stycket som något missvisande. Lagrådet föreslår därför att den meningen i 2 § första stycket formuleras om så att det framgår att sådana företag endast är skattskyldiga i den utsträckning som framgår av 2 b §. Regeringen instämmer i Lagrådets bedömning och ändrar förslaget i enlighet med vad Lagrådet har anfört. I enlighet med Lagrådets yttrande förtydligas vidare att en svensk koncernenhet som är originator är, utöver vad som framgår av 2 §, skattskyldig för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats enligt 3 kap. 37–40 §§ eller 4 kap. 19 § på en svensk koncernenhet som är ett specialföretag för värdepapperisering. Regeringen delar Lagrådets uppfattning och föreslår en ändrad lydelse av paragrafen i enlighet med Lagrådets förslag till lagtext. Lagförslag Förslaget medför ändringar i 6 kap. 1 och 2 §§ samt 9 § andra stycket och införandet av 6 kap. 2 b och 2 c §§ i lagen om tilläggsskatt. Fördelning av medräknade skatter som avräknas enligt regler om avräkning av utländsk skatt Regeringens förslag Det ska införas bestämmelser om hur det belopp för medräknade skatter i en koncernenhets räkenskaper som ska fördelas till ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet, en omvänd hybridenhet och en utdelande enhet ska beräknas. Det ska också införas bestämmelser om hur medräknade skatter som avser aktuell skatt ska fördelas till ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet, en omvänd hybridenhet och en utdelande enhet när avräkning av utländsk skatt sker genom s.k. overall-avräkning eller avräkning inom olika inkomstkategorier. Promemorians förslag Förslaget i promemorian stämmer i huvudsak överens med regeringens. I promemorian har bestämmelserna en annan placering och redaktionell utformning. Vidare saknas i promemorian förslag om den grundläggande fördelningen mellan koncernenheter av skattekostnaden samt ett villkor för fördelning av medräknade skatter från skattetransparenta enheter. Remissinstanserna FAR anser att det är viktigt att det klargörs om det endast är fråga om ett förtydligande av redan gällande allokeringsbestämmelser eller om det är helt nya bestämmelser. Lagförslaget är inte helt stringent vad avser utländska kontrollerade företag och hybrida enheter. Juridiska fakultetsnämnden vid Uppsala universitet påpekar att det inte har tagits in bestämmelser i lagen om tilläggsskatt vad avser den grundläggande frågan om hur fördelningen av skattekostnader ska göras mellan en huvudenhet och ett fast driftställe och det kan därmed ifrågasättas om det behövs uttryckliga bestämmelser i lagen om fördelning av medräknade skatter som ska avräknas enligt regler om avräkning av utländsk skatt. Skatteverket anser att vissa bestämmelser behöver förtydligas och att det bör övervägas om bestämmelserna som avser fördelning av medräknade skatter som avser aktuell skatt när den s.k. overall-metoden tillämpas kan införas samlat i lagen om tilläggsskatt. Skälen för regeringens förslag Gällande rätt I 7 kap. 25 § lagen om tilläggsskatt finns särskilda bestämmelser om fördelning av medräknade skatter från en huvudenhet till dess fasta driftställe. Enligt bestämmelsen ska medräknade skatter hos en koncernenhet i vissa fall fördelas till dess fasta driftställe (första stycket). Bestämmelsen innebär att de medräknade skatterna inte kommer att beaktas för den koncernenhet som haft skattekostnaden, utan endast för det fasta driftstället. Bestämmelsen motsvarar i denna del artikel 4.3.2 a i modellreglerna. Beräkningen av svensk nationell tilläggsskatt avviker från nu nämnda bestämmelser om fördelning genom att skattekostnad som fördelas från en huvudenhet till ett fast driftställe som är en svensk koncernenhet inte ska beaktas (andra stycket). Denna del av bestämmelsen motsvarar punkt 118.30 i kommentaren till artikel 10.1.1 i modellreglerna. I 3 kap. 27 §, 7 kap. 63 och 64 §§ lagen om tilläggsskatt finns bestämmelser med motsvarande innebörd avseende koncernenheter som lämnar utdelning, kontrollerade utländska företag och hybridenheter. Dessutom föreslås bestämmelsen i 7 kap. 64 § om hybridenheter kompletteras för att även omfatta omvända hybridenheter (se avsnitt 14). Av punkt 46–54 i kommentaren till artikel 4.3.2 a i modellreglerna framgår närmare hur fördelningen av skattekostnad till fasta driftställen ska ske. Det belopp avseende medräknade skatter som ska fördelas till ett fast driftställe utgörs av så stor del av huvudenhetens skatt avseende det fasta driftstället som återstår efter avräkning av utländsk skatt (punkt 50). Av punkterna 58 och 59 i kommentaren till artikel 4.3.2 b respektive 4.3.2 c framgår att de allmänna principerna också kan tillämpas i fråga om kontrollerade utländska företag, hybridenheter och omvända hybridenheter. Samma synsätt bör också gälla i fråga om skatt på utdelning som ska fördelas till en utdelande koncernenhet. För att bestämma hur stor andel av medräknade skatter hos en huvudenhet som hänför sig till inkomster från ett fast driftställe ska en beräkning göras i tre steg (punkt 47–49). I steg 1 beräknas hur stor andel av huvudenhetens beskattningsbara inkomst som hänför sig till det fasta driftstället enligt lokala regler i den stat där huvudenheten hör hemma. Beloppet kan framgå av huvudenhetens inkomstdeklaration. Eftersom beloppet bestäms av lokala regler behöver det inte överensstämma med det fasta driftställets justerade resultat. I steg 2 beräknas hur stor andel av huvudenhetens skattekostnad som hänför sig till inkomsten från det fasta driftstället. Om inkomsten från det fasta driftstället inte hålls separerad från huvudenhetens inkomst vid beskattningen behöver koncernenheten beräkna hur dess beskattning ser ut innan avräkning för utländsk skatt samt fördela skatten mellan huvudenheten och det fasta driftstället. I steg 3 beräknas eventuellt avräkningsbelopp avseende utländsk skatt som är hänförligt till det fasta driftstället. Ofta framgår detta belopp av huvudenhetens inkomstdeklaration. I vissa fall kan dock flera utländska inkomster ha slagits ihop vid beräkningen av avräkningsbelopp. Bedömningen får i dessa fall göras utifrån lokala regler och rimliga antaganden där sådana krävs (punkt 51). Om en huvudenhet har flera fasta driftställen ska beloppet fördelas mellan dessa utifrån hur stor andel som hänför sig till respektive fast driftställes inkomst för att medräknade skatter ska hänföras till rätt stat (punkt 51). Skatten avseende vart och ett av de fasta driftställena för huvudenheten i den stat där denna hör hemma behöver därför bestämmas. Nya riktlinjer och förslag Av punkt 52–52.33 i kommentaren till artikel 4.3.2 a i modellreglerna framgår hur fördelningen av medräknade skatter som avser aktuell skatt ska ske när den s.k. overall-metoden gäller enligt en stats regler om avräkning av utländsk aktuell skatt (”current cross-credited taxes”), dvs. att alla utländska skatter läggs samman och avräknas mot den lokala skatten på de utländska inkomsterna. Punkterna 52–52.33 rör fördelning till fasta driftställen och koncernenheter som lämnar utdelning. Enligt punkt 53 i kommentaren till artikel 4.3.2 a i modellreglerna ska dessa punkter också tillämpas på medräknade skatter som ska fördelas enligt artikel 4.3.2 c, 4.3.2 d och 4.3.2 e i modellreglerna, dvs. vid fördelning till ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller omvänd hybridenhet respektive en koncernenhet som lämnar utdelning. Förenklat kan fördelningen beskrivas enligt följande. I det första steget beräknas huvud- respektive moderenhetens direkta och indirekta utländska inkomster (”foreign source income”). I det andra steget beräknas ett belopp för medräknad skatt att fördela avseende den utländska inkomsten (”allocable covered taxes”). I det tredje steget beräknas fördelningsbelopp (”cross-crediting allocation key”) för huvud- respektive moderenheten och för den koncernenhet till vilken fördelning ska ske. I det fjärde och sista steget beräknas beloppet för medräknade skatter att fördela till en koncernenhet genom att det i steg 2 beräknade beloppet multipliceras med kvoten av beloppet i steg 3 för respektive enhet och samtliga belopp som beräknats i steg 3. Metoden beskrivs närmare i det följande. FAR efterfrågar ett klargörande av om riktlinjen är ett förtydligande av redan gällande allokeringsbestämmelser eller helt nya bestämmelser. Den nya riktlinjen, som har efterfrågats av intressenter, ersätter en enkelt utformad metod som tidigare beskrevs i punkt 52 för fördelning av medräknade skatter när overall-avräkning tillämpas (punkt 7 i avsnitt 3.1 i de administrativa riktlinjerna från juni 2024). Punkt 52–52.33 gäller också om avräkning sker enligt regler som delar in utländska inkomster i kategorier, s.k. baskets (punkt 52.1). Principerna i punkt 52–52.33 gäller för aktuell skatt som avser medräknade skatter avseende fasta driftställen, kontrollerade utländska företag, hybridenheter och omvända hybridenheter samt skatt på utdelning från en koncernenhet. Fördelning av medräknad skatt avseende dessa koncernenheter sker enligt artikel 4.3.2 a och 4.3.2 c–4.3.2 e (punkt 53). I fråga om uppskjuten skatt (”deferred tax”) finns riktlinjer i punkt 71.4–71.17 i kommentaren till artikel 4.4.1 i modellreglerna samt i punkt 59.4 till artikel 4.3.2 d och punkt 52 respektive 52.35 i kommentaren till artikel 4.3.2 a (se avsnitt 10). Fördelningen enligt punkt 52–52.33 innebär att medräknad skatt fördelas från en huvudenhet till dess fasta driftställe. Om huvudenheten har annan utländsk inkomst än inkomst från ett fast driftställe, t.ex. inkomst från ett kontrollerat utländskt företag eller inkomst från enheter som inte är koncernenheter (”non-Constituent Entities”), behöver även skatten avseende var och en av dessa bestämmas och fördelas för att den justerade skattekostnaden ska bli korrekt. Fördelningen av medräknade skatter enligt punkt 52–52.33 görs i fyra steg. Om avräkning sker enligt regler som delar in utländska inkomster i kategorier (s.k. baskets) ska de fyra stegen tillämpas separat för respektive kategori. Detta gäller också om skatt tas ut för en huvud- eller moderenhet på olika skattebaser som avser samma utländska inkomst, t.ex. i form av federal och lokal skatt, men däremot inte om samma skattebas gäller för olika skatter (punkt 52.1). I steg 1 beräknas belopp som motsvarar huvud- eller moderenhetens beskattningsbara inkomst hänförlig till fasta driftställen och utdelning från andra koncernenheter. Det beräknas separata belopp för varje sådan enhet. Vidare beräknas ett belopp som motsvarar huvud- eller moderenhetens beskattningsbara inkomst och som avser direkt utländsk inkomst, om inkomsten anses som utländsk inkomst enligt avräkningsreglerna i den stat där huvudenheten eller moderenheten hör hemma (punkt 52.2). Uttrycket utländsk inkomst omfattar t.ex. inkomst från fast driftställe eller ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller omvänd hybridenhet, men också annan inkomst från källa i utlandet, såsom utdelning, ränta och royalty med källa i utlandet. Som framgår ovan ska punkt 52–52.33 även tillämpas i fråga om fördelning enligt artikel 4.3.2 c–4.3.2 e i modellreglerna. Beloppet är ett nettobelopp beräknat enligt lokala regler i den stat där huvudenheten eller moderenheten hör hemma. Kostnader måste därför allokeras till ett fast driftställe, kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller omvänd hybridenhet. Om allokering enligt lokala regler enbart sker för beräkning av maximalt avräkningsbelopp, ska kostnader eller dylikt dock inte allokeras i steg 1 (punkt 52.3). Om utdelning enligt lokala regler räknas upp med skatt som avser det utdelande bolagets inkomst (s.k. gross-up), är det beloppet efter sådan uppräkning som ska tas med när huvudenhetens beskattningsbara inkomst bestäms (punkt 52.4). Avdrag eller dylikt som beräknas i proportion till inkomst, t.ex. som viss procent av inkomsten, ska också påverka den beskattningsbara inkomst som bestäms i steg 1. Det är i detta fall nettobeloppet som ska beaktas när beskattningsbar inkomst bestäms i steg 1 (punkt 52.4). Även om olika skattesatser eller avdrag gäller enligt lokala regler för olika inkomster som är föremål för overall-avräkning anses det för huvudenheten bara finnas en utländsk inkomst i steg 1 (punkt 52.5). Om inkomst i ett fast driftställe enligt lokala regler i den stat där huvudenheten hör hemma anses härröra från källa där och enligt tilläggsskattereglerna ingår i justerad vinst för det fasta driftstället ska inkomsten anses som utländsk inkomst vid fördelningen av skatt som omfattas av overall-avräkning. Detsamma gäller för inkomst i ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller omvänd hybridenhet. Delas inkomst enligt lokala regler in i kategorier (”baskets”) vid avräkning ska inkomsten hänföras till det fasta driftställe som skatten på inkomsten hänförs till enligt de lokala reglerna (punkt 52.7). Detsamma gäller för inkomst i ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller omvänd hybridenhet. Betalningar från en huvudenhet till dess fasta driftställe respektive från en moderenhet till dess kontrollerade utländska företag, hybridenhet eller omvända hybridenhet, och som inte beaktas enligt lokala skatteregler i den stat där huvudenheten eller moderenheten hör hemma ska anses som utländsk inkomst om de ingår i det justerade resultatet för den mottagande koncernenheten enligt tilläggsskattereglerna (punkt 52.8). Betalningar från ett fast driftställe, kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller omvänd hybridenhet som inte beaktas enligt lokala regler om avräkning påverkar beloppet för utländsk inkomst enligt steg 1 för den betalande koncernenheten till den del betalningen påverkar det justerade resultatet för den betalande koncernenheten enligt tilläggsskattereglerna (punkt 52.9). Betalningar mellan en huvud- respektive moderenhets olika fasta driftställen, kontrollerade utländska företag, hybridenheter eller omvända hybridenheter ska beaktas som inkomst för mottagaren i steg 1 om de påverkar beräkningen av justerat resultat hos båda parter enligt tilläggsskattereglerna (punkt 52.10). Om inkomst från fast driftställe, kontrollerat utländskt företag, hybridenhet och omvänd hybridenhet tas upp som bruttobelopp vid beräkning av beskattningsbar inkomst för huvudenheten respektive moderenheten enligt lokala skatteregler där denna hör hemma och kostnader allokeras enbart för beräkning av avräkningsbelopp, ska kostnader beaktas för nämnda koncernenheter i steg 1 endast om de påverkar det justerade resultatet för dessa koncernenheter (punkt 52.11). Kostnader som inte påverkar det justerade resultatet hos en sådan koncernenhet beaktas i stället hos huvudenheten respektive moderenheten. I steg 2 beräknas beloppet för medräknade skatter att fördela till en huvudenhets olika fasta driftställen respektive för övrig inkomst med källa i utlandet. Beloppet utgår från huvudenhetens respektive moderenhetens totala aktuella skatt enligt lokala skatteregler. Detta belopp minskas med skatt som avser ”inhemsk” inkomst och skatt enligt ett system för beskattning av kontrollerade utländska företag enligt vilket beskattning av en delägare sker gemensamt för ägarens kontrollerade utländska företag i olika stater (”blended CFC [Controlled Foreign Company] tax regime”) (punkt 52.13). Beloppet för medräknade skatter att fördela omfattar därmed inte skatt på inkomst med källa i den stat där huvudenheten hör hemma. Beloppet omfattar inte heller sådan skatt som tas ut enligt CFC-regler som innebär beskattning av inkomst som på global basis är lågbeskattad, t.ex. USA:s regler om ”Net CFC Tested Income” (tidigare GILTI-regler [”Global Intangible Low-Taxed Income”]). För skatt som tas ut enligt sådana CFC-regler gäller i stället vad som sägs i punkt 58.1–58.7 i kommentaren till artikel 4.3.2 c, vilket motsvaras av 7 kap. 63 a–63 e §§ lagen om tilläggsskatt (3 kap. 27 d–i §§ i denna proposition). Om lokala regler om avräkning innebär att inkomster delas in i kategorier (”baskets”) ska ett separat belopp beräknas för varje kategori och beloppet för total aktuell skatt enligt lokala skatteregler ska därför – utöver vad som anges ovan – även minskas med skatt som avser inhemsk inkomst i de övriga kategorier för vilka avräkningsbelopp beräknas (punkt 52.30). Med total aktuell skatt enligt lokala skatteregler avses aktuell skattekostnad för den beskattningsperiod som de aktuella overall-avräkningsreglerna gäller (punkt 52.14). Skattekostnad som avser utländsk skatt omfattas inte eftersom den inte avser skatt som tas ut enligt lokala regler i den stat där huvudenheten respektive moderenheten hör hemma. Skattekostnad som avser en osäker skatteposition eller som inte väntas betalas inom tre år omfattas inte heller (punkt 52.15). Detta följer av bestämmelsen om beräkning av justerad skattekostnad i artikel 4.1.3 i modellreglerna (3 kap. 29 § lagen om tilläggsskatt). Behandlingen av skattetillgodohavanden i tilläggsskattereglerna får genomslag när total aktuell skatt bestäms genom att antingen minska beloppet för total aktuell skatt eller öka beloppet för inhemsk inkomst (punkt 52.16). Beräkningen av huvudenhetens eller moderenhetens skatt på ”inhemsk” inkomst förutsätter en hypotetisk skatteberäkning som bortser från inkomst med källa i utlandet, varvid inte heller fordringar och skulder avseende uppskjuten skatt ska beaktas. Den hypotetiska beräkningen ska göras enligt lokala regler i den stat där huvudenheten respektive moderenheten hör hemma och uttrycket inkomst med källa i utlandet avser den inkomst som bestäms i steg 1 med följande justering (punkt 52.18). Om belopp behandlas som inhemsk inkomst i steg 1 (punkt 52.6–52.12) ska även skattekostnaden justeras För en huvudenhet eller moderenhet med både inhemsk och utländsk inkomst ska justering göras i proportion till respektive inkomst (punkt 52.19). Inhemska kostnader som allokeras till utländsk inkomst vid beräkning av avräkningsbelopp enligt lokala skatteregler ska inte beaktas i den hypotetiska beräkningen (punkt 52.20). Om det hypotetiskt beräknade beloppet uppgår till ett negativt belopp, eller till noll, utgörs beloppet för medräknade skatter att fördela av den totala aktuella skatten, dock lägst noll (punkt 52.22). Om det hypotetiskt beräknade beloppet överstiger total aktuell skatt för huvudenheten är beloppet för medräknade skatter att fördela noll. Beloppet skatt som avser inhemsk inkomst bestäms enligt lokala skatteregler och påverkas inte av artikel 4.3.4 i modellreglerna (punkt 52.22 och 7 kap. 26 § lagen om tilläggsskatt respektive 3 kap. 27 § andra stycket i denna proposition). Lokala skatteregler om progressiv beskattning påverkar beräkningen av inhemsk skatt olika beroende på utformningen av progressionen. Om en högre skattesats gäller för hela inkomsten när en viss tröskel överskrids ska skatten på den inhemska inkomsten beräknas med den skattesats som skulle ha gällt utan den utländska inkomsten. Om en skattesats gäller för inkomst upp till en viss nivå och en annan skattesats gäller för inkomst över denna nivå ska beloppet skatt som avser inhemsk inkomst beräknas genom att den inhemska inkomsten hänförs till respektive inkomstspann i proportion till den inhemska inkomstens andel av total inkomst (punkt 52.23). I steg 3 beräknas ett fördelningsbelopp (”cross-crediting allocation key”) för en huvudenhet och vart och ett av dess fasta driftställen samt för en moderenhet och var och en av de enheter denna tar emot utdelning från (punkt 52.24). Om lokala regler om avräkning innebär att inkomster delas in i kategorier (”baskets”) ska ett separat fördelningsbelopp beräknas för varje kategori (punkt 52.32). Fördelningsbeloppet för ett fast driftställe utgörs av huvudenhetens skattepliktiga inkomst från det fasta driftstället multiplicerat med gällande skattesats och minskat med avräkningsbar utländsk skatt på inkomsten. Fördelningsbeloppet för en enhet som lämnar utdelning till en moderenhet utgörs av moderenhetens skattepliktiga utdelning multiplicerat med gällande skattesats och minskat med avräkningsbar utländsk skatt på utdelningen. Fördelningsbeloppet för huvudenheten respektive moderenheten utgörs av dess direkta utländska inkomster och beräknas för att separera skatt hänförlig till annan inkomst från källa i utlandet, t.ex. royalty, från skatt hänförlig till t.ex. inkomst från fast driftställe eller utdelning från en enhet. Beloppet utgörs av huvudenhetens respektive moderenhetens skattepliktiga inkomst till den del inkomsten avser annan utländsk inkomst än t.ex. inkomst från fast driftställe eller utdelning multiplicerat med gällande skattesats och minskat med avräkningsbar skatt på inkomsten (punkt 52.24). Huvudenhetens respektive moderenhetens skattepliktiga inkomst från fast driftställe eller utdelning framgår av steg 1. Tillämplig skattesats är den skattesats som gäller för inkomst i den kategori till vilken inkomsten hör i avräkningshänseende (punkt 52.25). Om olika skattesatser gäller för olika typer av inkomst med källa i utlandet och avräkningsbelopp beräknas gemensamt för dessa inkomster, krävs att huvudenhetens skatt på inkomsten före avräkning bestäms. Skatten beräknas då som ett belopp som motsvarar varje inkomst multiplicerat med den skattesats som gäller för den aktuella inkomsttypen. Vid progressiv beskattning som innebär olika skattesatser för olika inkomstspann beräknas beloppet för skatt på inkomst genom att varje inkomst fördelas mellan aktuella inkomstspann i proportion till sin andel av total inkomst. Fördelningsbeloppet för huvudenheten respektive moderenheten beräknas därefter som enhetens skatt på den utländska inkomsten (annat än inkomst från fast driftställe eller utdelning från en enhet) före avräkning minskat med avräkningsbar utländsk skatt på denna inkomst. Uttrycket avräkningsbar utländsk skatt omfattar sådan betald eller upplupen utländsk skatt på den aktuella inkomsten som är avräkningsbar för huvudenheten enligt lagstiftningen där denna hör hemma. Även nationell tilläggsskatt omfattas om den är avräkningsbar. När fördelningsbelopp beräknas för huvudenheten respektive moderenheten omfattas upplupen skatt som ger rätt till avräkning och som innehålls av utbetalaren, t.ex. källskatt på royalty. Om beloppet i steg 3 är negativt ska det bestämmas till noll. En moderenhets skatt på utdelning beräknas som utdelningsinkomsten enligt steg 1 multiplicerat med tillämplig skattesats för moderenheten i den stat där denna hör hemma. I steg 4 sker fördelning enligt artikel 4.3.2 av medräknade skatter till huvudenhetens fasta driftställen och till enheter som lämnar utdelning. Ett belopp för skatt att fördela beräknas för varje fast driftställe och utdelande enhet samt för huvudenheten respektive moderenheten. Det belopp som ska fördelas till ett fast driftställe utgörs av det i steg 2 beräknade beloppet för medräknade skatter att fördela multiplicerat med det i steg 3 beräknade fördelningsbeloppet (”cross-crediting allocation key”) för det fasta driftstället dividerat med samtliga fördelningsbelopp (”the sum of all cross-crediting allocation keys”). Motsvarande beräkning görs såvitt avser medräknade skatter på utdelning. Det belopp som är hänförligt till huvudenheten respektive moderenheten, och som därför inte ska fördelas enligt artikel 4.3.2, beräknas på motsvarande sätt. Om lokala regler om avräkning innebär att inkomster delas in i kategorier (”baskets”) sker fördelningen separat för varje kategori (punkt 52.32). Medräknade skatter som är att hänföra till inkomst som inte ingår i det justerade resultatet för en enhet ska enligt artikel 4.1.3 inte ingå i den justerade skattekostnaden, punkt 52.28 och 52.29 (jfr 3 kap. 29 § lagen om tilläggsskatt). Fördelningen i steg 1–4 innebär att medräknade skatter i förekommande fall också ska fördelas till en enhet som inte är en koncernenhet, ett samriskföretag eller ett dotterföretag till ett samriskföretag (”non-GloBE entities”), dvs. en enhet för vilken ett justerat resultat inte beräknas enligt tilläggsskattereglerna. Skatten kommer därmed att uteslutas ur den justerade skattekostnaden såvida inte skatten avser inkomst som ingår i det justerade resultatet för en huvudenhet eller moderenhet. Som Juridiska fakultetsnämnden vid Uppsala universitet anför innehåller lagen om tilläggsskatt inte bestämmelser motsvarande den fördelning i tre steg som följer av punkt 47–50. För att lagen om tilläggsskatt ska överensstämma med punkt 46–51 samt 58 och 59 i kommentaren till artikel 4.3.2 i modellreglerna föreslår regeringen att det införs bestämmelser om den grundläggande beräkningen av belopp för medräknade skatter att fördela till en annan koncernenhet. Vidare föreslås att det i lagen om tilläggsskatt införs bestämmelser motsvarande punkt 52–52.33 och 53 i kommentaren till artikel 4.3.2 i modellreglerna om hur medräknade skatter som avser aktuell skatt ska fördelas till ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet, en omvänd hybridenhet och en utdelande enhet när avräkning av utländsk skatt sker genom s.k. overall-avräkning eller avräkning inom olika inkomstkategorier. Bestämmelserna föreslås, i enlighet med vad Skatteverket efterfrågat, placeras samlat i lagens 3 kap. Bestämmelserna förtydligas med anledning av vad Skatteverket anför. Lagrådet noterar att hänvisningarna i 3 kap. 23 § första stycket 1 och 3 kap. 27 k § i lagrådsremissens förslag bör ändras till hänvisningar till 28–29 a §§ respektive 27 i § samt att en hänvisning till 27 j § bör föras in i 27 k § tredje stycket. Lagrådet noterar vidare att i lagrådsremissens 3 kap. 27 § första stycket 2 saknas villkoret om att skattekostnaden har redovisats i den skattetransparenta enhetens räkenskaper samt anför att de föreslagna 3 kap. 27 j och 27 l §§ blir tydligare om uttrycket ”var och en av dessa enheter” ersätts med ”varje fast driftställe och enhet”. Regeringen delar Lagrådets uppfattning och föreslår att bestämmelserna ändras i enlighet med vad Lagrådet anfört, med undantag för att hänvisningen i 27 k § tredje stycket ändras till 27 i § första stycket i stället för 27 j § samt att hänvisningen i 27 i § till 27 k § utgår. Lagförslag Förslaget medför ändringar i 3 kap. 23 och 27 §§ och 7 kap. 29 § samt införandet av 3 kap. 27 a–27 l §§ i lagen om tilläggsskatt. Beräkning av justerat resultat för en huvudenhet – behandlingen av förlust i fasta driftställen Regeringens förslag Om förlust hos ett fast driftställe kvittas mot vinst hos ett annat fast driftställe ska endast så stor del av förlusten som kvarstår efter sådan kvittning behandlas som en kostnad för en huvudenhet. Om förlust hos två eller flera fasta driftställen kvittas mot inkomst från ett eller flera fasta driftställen ska den förlust som kvarstår efter sådan kvittning behandlas som kostnad för huvudenheten genom att förlusten först fördelas på de fasta driftställena i proportion till varje driftställes förlust enligt lokala skatteregler. Promemorians bedömning Bedömningen i promemorian stämmer inte överens med regeringens. I promemorian bedöms att det inte behövs någon lagstiftning, och därför lämnas inget förslag. Remissinstanserna Juridiska fakultetsnämnden vid Uppsala universitet anför att det är tveksamt om den nya riktlinjen kan tolkas in i direktivet eller den svenska lagtexten samt att den nya riktlinjens räckvidd är oklar. Nuvarande 7 kap. 24 § lagen om tilläggsskatt tar sikte på beräkningen av den beskattningsbara inkomsten. Om avräkning av utländsk skatt tillämpas är förluster i fasta driftställen i och för sig avdragsgilla från den beskattningsbara inkomsten. Hanteringen av förlusten vid avräkning kan ge liknande effekter som att avdrag nekas och skulle kunna uppfattas så att en förlust i ett fast driftställe inte ska beaktas om den ska dras av från inkomst i ett annat fast driftställe vid beräkningen av spärrbeloppet vid avräkning av utländsk skatt. Förlusten kan då potentiellt minska den avräkning som medges, men så behöver inte vara fallet. Att aldrig hänföra en förlust i ett fast driftställe till huvudenheten så snart förlusten ska beaktas i spärrbeloppsformelns täljare framstår som alltför restriktivt. Skälen för regeringens förslag Gällande rätt I 7 kap. 24 § lagen om tilläggsskatt finns särskilda bestämmelser om hanteringen av en justerad förlust för ett fast driftställe vid beräkningen av huvudenhetens justerade resultat om lokala regler innebär att huvudenheten tar upp vinst och drar av förlust hänförlig till ett fast driftställe, dvs. om beskattning sker av huvudenhetens samtliga inkomster oavsett var de har sin källa. En förlust i ett fast driftställe tillåts därför påverka beräkningen av effektiv skattesats i den stat där huvudenheten hör hemma genom att den justerade förlusten i vissa fall ska behandlas som en kostnad hos huvudenheten vid beräkning av dess justerade resultat. Detta gäller till den del det fasta driftställets förlust behandlas som en kostnad vid beräkningen av huvudenhetens beskattningsbara inkomst i den stat där den hör hemma. Om huvudenheten får föra det fasta driftställets förlust framåt för att dras av (”carry forward”) under en begränsad tid ska hela förlusten behandlas som en kostnad vid beräkningen av huvudenhetens beskattningsbara inkomst, oavsett om hela förlusten kan komma att utnyttjas eller inte. Vidare gäller att förlusten inte får kvittas mot inkomst som är föremål för beskattning både i den stat där huvudenheten hör hemma och den stat där det fasta driftstället hör hemma. Bestämmelsen i 7 kap. 24 § lagen om tilläggsskatt motsvaras av artikel 18.5 i direktivet och artikel 3.4.5 i modellreglerna. Nya riktlinjer och förslag Av punkt 200 i kommentaren till artikel 3.4.5 i modellreglerna framgår att vid bedömningen av om en förlust behandlas som kostnad vid beräkningen av en huvudenhets beskattningsbara inkomst ska lokala regler, inklusive regler om avräkning av utländsk skatt, beaktas. Som exempel nämns att om reglerna i den stat där huvudenheten hör hemma i första hand kvittar förlust i ett fast driftställe mot inkomst i ett annat fast driftställe vid fastställandet av de utländska inkomster som berättigar till avräkning av utländsk skatt ska endast en överskjutande del av förlusten behandlas som kostnad vid beräkningen av justerat resultat för huvudenheten. Vidare anges att en proportionering krävs om förlust i två eller flera fasta driftställen kvittas mot inkomst i ett eller flera fasta driftställen. Den totala förlusten för de fasta driftställena före kvittning ska då fördelas på de fasta driftställen som uppvisar förlust i proportion till vardera driftställes andel av förlusten före kvittning. Juridiska fakultetsnämnden vid Uppsala universitet anför att det är tveksamt om den nya riktlinjen kan tolkas in i direktivet eller den svenska lagtexten samt att riktlinjens räckvidd är oklar. Till skillnad från bedömningen i promemorian gör regeringen bedömningen att det bör införas bestämmelser som motsvarar punkt 200 i kommentaren till artikel 3.4.5 i modellreglerna och föreslår därför ytterligare bestämmelser om hur förluster hos fasta driftställen ska behandlas som kostnad för en huvudenhet. Lagförslag Förslaget medför ändringar i 7 kap. 24 § lagen om tilläggsskatt. Förlust i huvud- eller moderenhet – särskild och fiktiv uppskjuten skattefordran Regeringens förslag Bestämmelserna om beräkning av fiktiv uppskjuten skattefordran och särskild uppskjuten skattefordran ska gälla också för en huvudenhet eller moderenhet som är skattskyldig för inkomst av ett fast driftställe, en hybridenhet och en omvänd hybridenhet. Promemorians förslag Förslaget i promemorian stämmer i sak överens med regeringens. Remissinstanserna Skatteverket anser att vissa bestämmelser behöver förtydligas. Skälen för förslaget Gällande rätt I lagen om tilläggsskatt finns särskilda bestämmelser om justeringar hänförliga till uppskjuten skatt (3 kap. 30–36 §§), det s.k. uppskjutna skattejusteringsbeloppet. Vid beräkningen av det uppskjutna skattejusteringsbeloppet ska effekter som uppstår till följd av att skattereduktion beviljas eller att ett reduktionsbelopp utnyttjas inte räknas med (3 kap. 34 § 7 lagen om tilläggsskatt). Detta innebär i sin tur att förändringen av uppskjuten skatt avseende sådana skattereduktioner och reduktionsbelopp inte ingår vid beräkningen av justerad skattekostnad enligt 3 kap. 23 § 2 lagen om tilläggsskatt. Bestämmelsen i 3 kap. 34 § 7 lagen om tilläggsskatt motsvaras av artikel 22.5 e i direktivet och artikel 4.4.1 e i modellreglerna. Av punkt 80 i kommentaren till artikel 4.4.1 e i modellreglerna framgår att den aktuella punkten bl.a. omfattar skattereduktion avseende utländsk skatt, dvs. avräkning av utländsk skatt. Enligt artikel 4.4.1 e ska effekter som uppstår till följd av att skattereduktion beviljas eller att reduktionsbelopp utnyttjas inte räknas med i det uppskjutna skattejusteringsbeloppet. Av punkt 82 i kommentaren framgår att beviljandet av en skattereduktion därmed inte kommer att ge upphov till tilläggsskatt. Modellreglernas utformning innebär dock att artikel 4.4.1 e kan ge upphov till tilläggsskatt när en stats beskattningsregler innebär att en moderenhets inhemska förlust, i stället för att föras framåt till ett senare år, kvittas mot ett kontrollerat utländskt företags inkomst (CFC-inkomst) före eventuell avräkning av utländsk skatt. I punkt 82.1–82.5 i kommentaren till artikel 4.4.1 e i modellreglerna finns därför särskilda bestämmelser som hanterar denna situation. Avsikten är att utfallet vid inhemsk förlust i kombination med CFC-inkomst ett visst år ska vara likvärdigt oavsett om en stat tillåter rullning av förluster eller s.k. carry-forward vid avräkning av utländsk skatt (dvs. att utländsk skatt som inte kan avräknas ett visst år får föras framåt för att avräknas ett senare år) eller motsvarande (punkt 8 i avsnitt 2.8 i de administrativa riktlinjerna från februari 2023). Motsvarande reglering finns i 3 kap. 34 a–34 d §§ lagen om tilläggsskatt. Nya riktlinjer och förslag Av punkt 82.1 och 82.4 i kommentaren till artikel 4.4.1 e i modellreglerna framgår att vad som anges i punkt 82.1–82.4 i kommentaren till artikel 4.4.1 e i modellreglerna, ska gälla på motsvarande sätt om en stat beskattar inkomst från filial, fast driftställe, hybridenhet eller omvänd hybridenhet. Det föreslås därför att bestämmelserna i 3 kap. 34 a och c §§ ändras till att även omfatta dessa situationer. Av punkt 82.6 i kommentaren till artikel 4.4.1 e i modellreglerna framgår vidare att bestämmelserna i punkt 82.1–82.4 ska tillämpas även på förluster som förs framåt från tidigare år. Det föreslås därför bestämmelser om fiktiv uppskjuten skattefordran avseende inhemsk förlust som förs framåt och kvittas mot inkomst från ett utländskt kontrollerat företag, fast driftställe, hybridenhet eller omvänd hybridenhet i utlandet. Bestämmelserna förtydligas med anledning av vad Skatteverket anför. Lagrådet anför att modellreglerna inte innehåller någon definition av begreppet filial och att det blir otydligt och skapar oklarheter i lagstiftningens systematik att separera uttrycket filial från uttrycket fast driftställe i lagtexten. Uttrycket bör enligt Lagrådet antingen motiveras tydligare, inklusive vad avser konsekvenser för lagens tillämpning i övrigt, eller utgå ur lagtexten. Lagrådet anför vidare att det i 3 kap. 34 c § andra stycket 2 bör göras en följdändring för att såväl moder- som huvudenhet ska omfattas. Vad gäller begreppet filial konstaterar regeringen att det saknas skäl att särskilt nämna begreppet i de aktuella bestämmelserna. Regeringen föreslår därför att begreppet utgår samt att en följdändring görs i 3 kap. 34 c § i enlighet med vad Lagrådet anfört. Lagförslag Förslaget medför ändringar i 3 kap. 34 a och 34 c §§ lagen om tilläggsskatt. Uppskjuten skatt vid fördelning av medräknade skatter från en koncernenhet till en annan Regeringens förslag Det ska införas bestämmelser om hur kostnaden för medräknade skatter avseende uppskjuten skatt ska fördelas till ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet. En rapporterande enhet kan välja att uppskjuten skatt som ska fördelas till en annan koncernenhet inte ska ingå i den justerade skattekostnaden. Ett sådant val gäller i fem år från och med det räkenskapsår som valet avser. Därefter fortsätter valet att gälla, om den rapporterande enheten inte återkallar valet. Om valet återkallas kan ett nytt val göras först fem år efter det år som återkallelsen avser. Promemorians förslag Förslaget i promemorian stämmer i huvudsak överens med regeringens. I promemorian har bestämmelserna en annan placering och redaktionell utformning. Promemorians förslag vad avser omräkning har dock en annan utformning och innehåller en upplysning om bestämmelser om skattekostnader som inte ska ingå vid beräkningen av det uppskjutna skattejusteringsbeloppet. Remissinstanserna FAR anför att det är oklart om lagförslaget leder till en korrekt omräkning. Om det uppskjutna skattebeloppet redovisas som ett nettobelopp, dvs. den skatteskuld som kvarstår efter avräkning av utländsk skatt, bör beloppet delas upp för att kunna beräkna bruttobeloppet, dvs. den uppskjutna skattekostnaden kopplad till skatt före avräkning och en uppskjuten skatteintäkt avseende den utländska skatt som ska avräknas. Den del som avser skatt före avräkning ska omräknas till 15 procent, medan den del som motsvarar den utländska skatten som ska avräknas inte ska omräknas. Därefter ska nettobeloppet av dessa två delar allokeras till det fasta driftstället, hybridenheten eller det kontrollerade utländska företaget. I de föreslagna bestämmelserna framstår det dock som att båda bruttobeloppen ska omräknas till 15 procent. FAR anför vidare att det måste tydliggöras att uppskjuten skatt som fördelas enligt nämnda bestämmelser ska exkluderas från justerad skattekostnad efter allokering till det fasta driftstället, hybridenheten eller det kontrollerade utländska företaget och därefter exkluderas från enhetens justerade skattekostnad, vilket innebär att denna del av den uppskjutna skatten inte ingår i vare sig huvud- eller moderenhetens, eller den mottagande enhetens, justerade skattekostnad. Skälen för regeringens förslag Gällande rätt I lagen om tilläggsskatt finns bestämmelser om beräkning av det s.k. uppskjutna skattejusteringsbeloppet – dvs. nettoposten av uppskjuten skatt som ska beaktas vid beräkning av skattekostnaden – i 3 kap. 30–34 d §§. Förändringen av posten uppskjuten skatt i redovisningen påverkar skattekostnaden för det aktuella året. Uppskjuten skatt får inte beräknas utifrån en högre skattesats än minimiskattesatsen på 15 procent. Motsvarande bestämmelser om det uppskjutna skattejusteringsbeloppet finns i artikel 4.4.1 i modellreglerna. I 7 kap. 25 och 63–65 §§ finns särskilda bestämmelser om fördelning av medräknade skatter i fråga om fast driftställe, kontrollerat utländskt företag och hybridenhet. Dessutom föreslås bestämmelsen i 7 kap. 64 § om hybridenheter kompletteras för att även omfatta omvända hybridenheter (se avsnitt 14). Dessa bestämmelser motsvaras av artikel 4.3.2 i modellreglerna och gäller för såväl aktuell skatt som för uppskjuten skatt. I artikel 4.3.2 c och 4.3.3 i modellreglerna finns bestämmelser om fördelning av medräknade skatter avseende ett kontrollerat utländskt företag. Motsvarande bestämmelse finns i 7 kap. 63 och 65 §§ lagen om tilläggsskatt. I punkt 58.1–58.7 i kommentaren till artikel 4.3.2 finns särskilda bestämmelser om fördelning av medräknade skatter som tagits ut enligt ett system för beskattning av kontrollerade utländska företag som beräknar skatten för samtliga sådana företag samlat (s.k. blended CFC tax regime). Dessa motsvaras av 7 kap. 63 a–63 e §§ lagen om tilläggsskatt. Nya riktlinjer och förslag I punkt 71.4–71.17 i kommentaren till artikel 4.4.1 i modellreglerna finns särskilt angivet hur det uppskjutna skattejusteringsbeloppet ska påverka fördelningen av medräknad skatt som tas ut enligt ett system för beskattning av kontrollerade utländska företag. Det belopp som ska fördelas ska bestämmas i fem steg. Vad som sägs i nämnda punkter gäller inte sådan uppskjuten skatt som är hänförlig till skatt enligt ett system för beskattning av kontrollerade utländska företag som beräknar skatten för samtliga företag samlat (s.k. blended CFC tax regime). Sådan skatt ska därför inte beaktas vid beräkning av det uppskjutna skattejusteringsbeloppet och fördelning av sådan skatt ska i stället enbart ske på det sätt som framgår av punkt 58.1–58.7 i kommentaren till artikel 4.3.2 (7 kap. 63 a–63 e §§ lagen om tilläggsskatt respektive 3 kap. 27 d–27 i §§ i denna proposition). I steg 1 härleds den uppskjutna skatt i moderenhetens räkenskaper som ska hänföras till varje kontrollerat utländskt företag (punkt 71.5). De på detta sätt hänförda beloppen hänförs därefter till någon av kategorierna inkomst som inte ingår i justerat resultat, inkomst som ingår i justerat resultat som inte avser passiva intäkter respektive inkomst som ingår i justerat resultat som avser passiva intäkter. I steg 2 beräknas dels moderenhetens uppskjutna skatt avseende ett kontrollerat utländskt företag före eventuell avräkning av utländsk skatt, dels belopp för utländsk skatt för det kontrollerade utländska företaget som ger rätt till avräkning för moderenheten (punkt 71.6–71.7). Beräkningen görs för var och en av de tre kategorier som anges i steg 1. I steg 3 fördelas uppskjuten skatt avseende sådan inkomst som inte ingår i justerat resultat, minskat med avräkningsbar utländsk skatt enligt beräkningen i steg 2, till det kontrollerade utländska företaget (punkt 71.8). Det fördelade beloppet kommer därmed enligt artikel 4.4.1 a inte heller att beaktas för det kontrollerade utländska företaget (jfr 3 kap. 29 § 1 lagen om tilläggsskatt). I steg 4 fördelas uppskjuten skatt avseende sådan inkomst som ingår i det justerade resultatet och som inte avser passiva intäkter, minskat med avräkningsbar utländsk skatt enligt beräkningen i steg 2, till det kontrollerade utländska företaget (punkt 71.9). Fördelningen avser hela beloppet, såvida inte den rapporterande enheten gör ett femårigt val (se vidare nedan). Ingen del av beloppet kommer därmed att beaktas hos huvudenheten. Om den nationella skattesats som använts vid beräkningen är högre än minimiskattesatsen, ska posterna räknas om utifrån minimiskattesatsen. Den uppskjutna skatt som ska fördelas till det kontrollerade utländska företaget utgörs av förändringen av uppskjutna skatteskulder respektive skattefordringar – justerat till minimiskattesatsen – minskat med avräkningsbar utländsk skatt. I steg 5 fördelas uppskjuten skatt som avser sådan inkomst som ingår i det justerade resultatet och som avser passiva intäkter till det kontrollerade utländska företaget. Bestämmelser om fördelning av passiva intäkter finns i artikel 4.3.3 i modellreglerna (nuvarande 7 kap. 63 och 65 §§ lagen om tilläggsskatt som flyttas till 3 kap. 27 c § i denna proposition). Skattekostnad avseende uppskjuten och aktuell skatt på passiva intäkter som inte överskrider det högsta belopp med vilket fördelning ska ske fördelas med hela beloppet. Till den del skattekostnad avseende uppskjuten och aktuell skatt på passiva intäkter överskrider nämnda belopp ska fördelning inte ske. Det överskjutande beloppet ska anses i första hand utgöras av uppskjuten skatt och i andra hand av aktuell skatt. Det överskjutande beloppet fördelas inte utan kommer att ingå i skattekostnaden för moderenheten. Det föreslås att bestämmelser med denna innebörd införs i de nya paragraferna i 3 kap. 27 m–27 o §§ lagen om tilläggsskatt. Enligt punkt 71.16 i kommentaren till artikel 4.4.1 i modellreglerna kan en koncern välja att inte fördela uppskjutna skatteskulder från en huvud- eller moderenhet enligt artikel 4.3.2 a och 4.3.2 c–4.3.2 e i modellreglerna (nuvarande 3 kap. 27 § och 7 kap. 25, 63 och 64 §§ lagen om tilläggsskatt som flyttas till 3 kap. 27 § 1, 3 och 4 i denna proposition). Valet innebär att ingen uppskjuten skatt för koncernen ska fördelas från den stat för vilken valet görs. Om ett sådant val görs ska den uppskjutna skatt som annars ska fördelas uteslutas också från huvud- eller moderenhetens medräknade skatter. Även skatt som avser passiv inkomst och som skulle ha fördelats från huvud- eller moderenheten om begränsningen som följer av artikel 4.3.3 i modellreglerna (3 kap. 27 c § i denna proposition) ska uteslutas på detta sätt. Valet gäller alla koncernenheter som fördelning annars ska ske till, oavsett var dessa hör hemma. Valet påverkar inte fördelningen av medräknade skatter avseende aktuell skatt. Det föreslås att bestämmelser med denna innebörd införs i en ny paragraf, 4 kap. 16 a § lagen om tilläggsskatt. Artikel 4.3.2 d i modellreglerna rör fördelning av medräknade skatter avseende en hybridenhet och omvänd hybridenhet. Motsvarande bestämmelse finns i nuvarande 7 kap. 64 och 65 §§ lagen om tilläggsskatt respektive 3 kap. 27 § 4 och 27 c § i denna proposition (i fråga om omvända hybridenheter lämnas förslag i avsnitt 14). Av punkt 59.4 i kommentaren till artikel 4.3.2 d i modellreglerna framgår såvitt avser medräknad skatt avseende en hybridenhet eller omvänd hybridenhet att punkt 71.4–71.17 i kommentaren till artikel 4.4.1 i modellreglerna ska tillämpas också på uppskjuten skatt som avser dessa enheter. Det föreslås att bestämmelser med denna innebörd införs i de nya paragraferna i 3 kap. 27 m–27 o §§ i lagen om tilläggsskatt. Artikel 4.3.2 a i modellreglerna rör fördelning av medräknade skatter avseende fast driftställe. Motsvarande bestämmelse finns i nuvarande 7 kap. 25 § lagen om tilläggsskatt. Av punkt 52 i kommentaren till artikel 4.3.2 a i modellreglerna framgår såvitt avser medräknad skatt avseende ett fast driftställe att punkt 71.4–71.13, 71.16 och 71.17 ska tillämpas också på uppskjuten skatt som avser ett fast driftställe. Det föreslås därför att bestämmelser med denna innebörd införs i en ny paragraf, 3 kap. 27 m § lagen om tilläggsskatt. Bestämmelserna utformas med hänsyn till de tekniska synpunkter som FAR anför. Lagrådet anser att upplysningen i 3 kap. 27 n § i lagrådsremissen, om att 3 kap. 34 § 1 innehåller bestämmelser om skattekostnader som inte ska ingå vid beräkningen av det uppskjutna skattejusteringsbeloppet, skulle passa bättre i författningskommentaren. Regeringen instämmer i Lagrådets bedömning och föreslår en sådan justering av lagtexten och lämnar upplysningen i författningskommentaren. Lagförslag Förslaget medför ändringar i 3 kap. 23 § samt införandet av 3 kap. 27 m–27 o §§ och 4 kap. 16 a § i lagen om tilläggsskatt. Delägarbeskattad enhet – definition och fördelning av redovisat resultat Regeringens förslag En delägarbeskattad enhet som ägs indirekt av en ägarenhet genom en eller flera andra delägarbeskattade enheter, är en skattetransparent enhet om ägarenheten är skattskyldig för enhetens och varje mellanliggande enhets intäkter, kostnader, vinst eller förlust enligt lagstiftningen i den stat där ägarenheten hör hemma. En delägarbeskattad enhet ska inte anses vara delägare. Om samtliga enheter är delägarbeskattade enheter ska moderföretaget dock anses vara delägare. En delägarbeskattad enhet som ägs indirekt av en ägarenhet genom en eller flera andra delägarbeskattade enheter, är en omvänd hybridenhet om ägarenheten inte är skattskyldig för enhetens och varje mellanliggande enhets intäkter, kostnader, vinst eller förlust enligt lagstiftningen i den stat där ägarenheten hör hemma. En delägarbeskattad enhet ska inte anses vara ägarenhet. Om samtliga ägarenheter är delägarbeskattade enheter ska moderföretaget anses vara ägarenhet. Vid fördelningen av redovisat resultat för en delägarbeskattad enhet ska som delägare anses den enhet vars skattskyldighet bedöms vid bedömningen av om en delägarbeskattad enhet är en skattetransparent enhet eller en omvänd hybridenhet. Regeringens bedömning Det behöver inte införas några ytterligare bestämmelser om att kravet på skattskyldighet inte är uppfyllt om det i den stat där en enhet bildades inte finns ett bolagsskattesystem eller liknande skatt som omfattas av definitionen av medräknade skatter. Promemorians förslag och bedömning Förslaget och bedömningen i promemorian stämmer överens med regeringens. Promemorians förslag har dock en något annorlunda redaktionell utformning. Remissinstanserna Ingen remissinstans kommenterar förslaget särskilt. Skälen för regeringens förslag och bedömning Gällande rätt I 7 kap. 2 § lagen om tilläggsskatt anges de grundläggande förutsättningarna för att en enhet ska anses vara en delägarbeskattad enhet. Paragrafen hör samman med definitionerna av skattetransparent enhet i 7 kap. 3 §, omvänd hybridenhet i 7 kap. 4 § och skattetransparent struktur i 7 kap. 5 §. Motsvarande bestämmelser finns i artikel 10.2.1 i modellreglerna. Till vilken av kategorierna skattetransparent enhet eller omvänd hybridenhet en enhet ska hänföras avgörs av hur enheten behandlas vid beskattning av dess delägare i den stat där vardera delägaren hör hemma. Nya riktlinjer och förslag Av punkt 154–156 i kommentaren till artikel 10.2.1 i modellreglerna, punkt 160 i kommentaren till artikel 10.2.2 och punkt 214 i kommentaren till artikel 3.5.1 framgår att vid bedömningen av om den delägarbeskattade enheten är en skattetransparent enhet eller en omvänd hybridenhet ska såväl direkta som indirekta ägare beaktas. Den centrala bestämmelsen finns i punkt 154.1, vilken anger hur bedömningen ska göras om en delägarbeskattad enhet ägs av en annan delägarbeskattad enhet. I ett sådant fall ska bedömningen av om skattskyldighet föreligger på delägarnivå avse den skattemässiga behandlingen av en s.k. referensenhet (”reference entity”) och eventuella enheter mellan referensenheten och den delägarbeskattade enhet vars status ska avgöras. Med referensenhet avses den enhet i en ägarkedja som inte i sig är en delägarbeskattad enhet eller, om en sådan saknas, som är en delägarbeskattad enhet som är moderföretag. Bedömningen av skattskyldighet ska göras enligt lagstiftningen i den stat där referensenheten hör hemma. Bedömningen ska vidare göras med avseende på varje enskilt ägarintresse. Den delägarbeskattade enheten kan därmed vara en skattetransparent enhet i förhållande till en referensenhet och en omvänd hybridenhet i förhållande till en annan referensenhet. För att lagen om tilläggsskatt ska överensstämma med punkt 154.1 i kommentaren till artikel 10.2.1 föreslås att bestämmelser med denna innebörd införs i 7 kap. 3 och 4 §§ lagen om tilläggsskatt. Av punkt 160 i kommentaren till artikel 10.2.2 framgår såvitt avser uttrycket ”fiscally transparent” – dvs. att en delägarbeskattad enhets ägare är skattskyldig för enhetens intäkter, kostnader, vinst eller förlust enligt lagstiftningen i den stat där ägaren hör hemma – att en enhet är en delägarbeskattad enhet bara om det uttryckligen anges i lag i den stat där enheten bildades att dess delägare är skattskyldiga för dess intäkter, kostnader, vinst eller förlust enligt lagstiftningen. Denna förutsättning är inte uppfylld om det i den stat där enheten bildades inte finns ett bolagsskattesystem eller liknande skatt som omfattas av definitionen av medräknade skatter. Definitionen av delägarbeskattad enhet i 7 kap. 2 § lagen om tilläggsskatt anger att med delägarbeskattad enhet avses en enhet till den del dess delägare är skattskyldiga för dess intäkter, kostnader, vinst eller förlust enligt lagstiftningen i den stat där enheten bildades. Klargörandet om ”fiscally transparent” i ovannämnda punkt 160 bedöms därmed redan ha täckning i lagen om tilläggsskatt och ytterligare bestämmelser för att lagen ska stämma överens med punkt 160 i kommentaren behöver inte införas. I 7 kap. 7 § lagen om tilläggsskatt finns bestämmelser om fördelningen av redovisat resultat avseende delägarbeskattade enheter som bedriver verksamhet genom ett fast driftställe. I 7 kap. 8 § lagen om tilläggsskatt framgår hur det redovisade resultat som återstår efter minskning och fördelning enligt 6 eller 7 § ska fördelas. Fördelning sker till koncernenhetens ägare i enlighet med deras ägarintressen om enheten är en skattetransparent enhet som inte är moderföretag, till koncernenheten själv om enheten är en skattetransparent enhet som är moderföretag, och till koncernenheten själv om enheten är en omvänd hybridenhet. Motsvarande bestämmelser finns i artikel 3.5.1 i modellreglerna. I punkt 214 i kommentaren till artikel 3.5.1 anges att det justerade resultatet för en skattetransparent enhet ska fördelas till den enhet som är s.k. referensenhet enligt artikel 10.2.1. Syftet med bestämmelsen är att fördelningen av redovisat resultat ska följa hur delägarbeskattade enheter delas in i skattetransparenta enheter och omvända hybridenheter. För att lagen om tilläggsskatt ska överensstämma med punkt 214 i kommentaren till artikel 3.5.1 föreslås att bestämmelser med denna innebörd införs i 7 kap. 8 § lagen om tilläggsskatt. Lagrådet anser att definitionen av skattetransparent enhet är svårtillgänglig och föreslår en mindre svårtillgänglig lydelse. Lagrådet föreslår också att den utvidgade definitionen av omvänd hybridenhet, som omfattar indirekt ägande, utformas på ett mindre svårtillgängligt sätt och lämnar ett förslag med denna innebörd. Regeringen följer Lagrådets förslag till lagtext i dessa delar. Lagförslag Förslaget medför ändringar i 7 kap. 3, 4 och 8 §§ lagen om tilläggsskatt. Minskning av redovisat resultat när en delägarbeskattad enhet har ägare som inte är koncernenheter Regeringens förslag Det redovisade resultatet för en delägarbeskattad enhet ska minskas med det belopp som hör till ägare som inte är koncernenheter och som äger enheten direkt, eller indirekt genom en eller flera skattetransparenta enheter som, enligt lagstiftningen i den stat där den koncernenhet som är delägare hör hemma, utgör en skattetransparent struktur för den koncernenheten. Till den del en delägarbeskattad enhet ägs, direkt eller indirekt genom en skattetransparent struktur, av ett moderföretag som är en delägarbeskattad enhet ska minskning inte ske. Promemorians förslag Förslaget i promemorian stämmer överens med regeringens. Promemorians förslag har dock en något annorlunda redaktionell utformning. Remissinstanserna Ingen remissinstans kommenterar förslaget särskilt. Skälen för regeringens förslag Gällande rätt I 7 kap. 6 § lagen om tilläggsskatt finns bestämmelser om minskning av redovisat resultat när en delägarbeskattad enhet har delägare som inte är koncernenheter. Enligt bestämmelsen ska den delägarbeskattade enhetens redovisade resultat minskas med det belopp som belöper på direkta eller, genom en s.k. skattetransparent struktur, indirekta ägare som inte är koncernenheter (7 kap. 6 § första stycket, vilken motsvaras av artikel 3.5.3 i modellreglerna). Från bestämmelsens tillämpningsområde undantas delägarbeskattade enheter som antingen är moderföretag (7 kap. 6 § andra stycket 1, vilken motsvaras av artikel 3.5.4 a i modellreglerna), eller som ägs, direkt eller genom en skattetransparent struktur, av ett moderföretag som är en delägarbeskattad enhet (7 kap. 6 § andra stycket 2, vilken motsvaras av artikel 3.5.4 b i modellreglerna). Syftet med bestämmelsen är att beräkningen av koncernens effektiva skattesats ska bli korrekt genom att skatter som betalas av enheter som inte tillhör en koncern utesluts från beräkningen. Nya riktlinjer och förslag Av punkt 232.1 i kommentaren till artikel 3.5.4 i modellreglerna framgår att undantaget från bestämmelsen om minskning av redovisat resultat för en delägarbeskattad enhet i artikel 3.5.4 b gäller till den del enheten ägs direkt, eller indirekt genom en skattetransparent struktur, av ett moderföretag. Till den del en delägarbeskattad enhet ägs av enheter som inte är koncernenheter (minoritetsägare) ska alltså det redovisade resultatet minskas i enlighet med artikel 3.5.3. Utformningen av 7 kap. 6 § andra stycket 2 tar inte hänsyn till förekomsten av eventuella minoritetsägare. Det föreslås därför att bestämmelsen ändras för att överensstämma med punkt 232.1 i kommentaren till artikel 3.5.4. Av punkt 231 i kommentaren till artikel 3.5.3 framgår hur beräkningen av det belopp som ska minska det redovisade resultatet för en delägarbeskattad enhet, ”enhet A”, ska ske när minoritetsägare indirekt äger en delägarbeskattad enhet genom en skattetransparent struktur. Minskning enligt artikel 3.5.3 ska ske till den del en minoritetsägares innehav är indirekt genom en skattetransparent struktur som utgörs av en koncernenhet som är en delägarbeskattad enhet och som finns mellan enhet A och den koncernenhet närmast enhet A i ägarkedjan som inte är en delägarbeskattad enhet. I exempelsamlingen till modellreglerna (”the Globe Model Rules Examples”) finns exempel som illustrerar regelns tillämpning. Av 7 kap. 6 § första stycket lagen om tilläggsskatt framgår att det redovisade resultatet för en delägarbeskattad enhet ska minskas med det belopp som hör till ägare som inte är koncernenheter och som äger enheten direkt eller genom en skattetransparent struktur. De närmare förutsättningar som anges i punkt 231 i kommentaren framgår däremot inte. Bestämmelsen i 7 kap. 6 § lagen om tilläggsskatt föreslås därför kompletteras med bestämmelser med denna innebörd. Lagrådet anser att bestämmelsen i första stycket är svårtillgänglig och föreslår en ändrad lydelse uppdelad i två meningar. Regeringen anser dock att en mer lämplig utformning är en bestämmelse indelad i punkter. Lagrådet föreslår vidare en formulering med uttrycket ”skattetransparent struktur enligt 3 eller 4 §”, vilket enligt regeringens uppfattning inte är korrekt. Med anledning av vad Lagrådet har anfört om det föreslagna första stycket i paragrafen har därför ytterligare bearbetningar och förtydliganden gjorts av paragrafen. Lagförslag Förslaget medför ändringar i 7 kap. 6 § lagen om tilläggsskatt. Fördelning av medräknade skatter – skattetransparenta enheter Regeringens förslag När en skattekostnad fördelas från en skattetransparent enhet till dess ägarenhet ska även en skattekostnad som fördelats till den skattetransparenta enheten till följd av att enheten är ett kontrollerat utländskt företag fördelas till ägarenheten om den ägs av den koncernenhet vars skatt fördelats till den skattetransparenta enheten. Regeringens bedömning Det behöver inte införas ytterligare bestämmelser om beräkningen av belopp att fördela vad gäller skatt enligt sådana CFC-regler som innebär beskattning av inkomst som på global basis är lågbeskattad. Promemorians förslag och bedömning Förslaget och bedömningen i promemorian stämmer överens med regeringens. Promemorians förslag har dock en något annorlunda redaktionell utformning. Remissinstanserna Ingen remissinstans kommenterar förslaget särskilt. Skälen för regeringens förslag och bedömning Gällande rätt I 7 kap. 11 § lagen om tilläggsskatt finns bestämmelser om fördelning av medräknade skatter som redovisats i räkenskaper för en delägarbeskattad enhet som är en skattetransparent enhet och som inte är ett moderföretag. Om det redovisade resultatet fördelas till en skattetransparent enhets ägarenhet enligt 7 kap. 8 § 1 lagen om tilläggsskatt ska även skattekostnad avseende medräknade skatter som redovisats i den skattetransparenta enhetens räkenskaper fördelas till ägarenheten i enlighet med dess ägarintressen. Fördelningen av skattekostnader mellan koncernenheterna följer därmed fördelningen av inkomsten enligt artikel 3.5.1 i modellreglerna (jfr 7 kap. 8 § 1 lagen om tilläggsskatt). Bestämmelsen i 7 kap. 11 § motsvaras av artikel 4.3.2 b i modellreglerna. Nya riktlinjer och förslag Enligt punkt 57.1–57.4 i kommentaren till artikel 4.3.2 b ska fördelningen av medräknade skatter från en skattetransparent enhet till dess ägare enligt artikel 4.3.2 b även omfatta medräknade skatter som fördelats till den skattetransparenta enheten enligt artikel 4.3.2 c om fördelning från en ägarenhet till ett kontrollerat utländskt företag. Fördelningen av skattekostnad kommer därmed att återspegla fördelningen av det redovisade resultatet enligt artikel 3.5.1 b i modellreglerna (jfr 7 kap. 8 § 1 lagen om tilläggsskatt). Detta gäller endast till den del en delägarbeskattad enhet är en skattetransparent enhet. Till den del en delägarbeskattad enhet är en omvänd hybridenhet gäller alltså inte vad som anges i punkt 57.1. Av punkt 57.2 framgår hur CFC-skatt som fördelas enligt artikel 4.3.2 c till en skattetransparent enhet som samtidigt är ett kontrollerat utländskt företag ska fördelas om den koncernenhet som CFC-beskattas äger det kontrollerade utländska företaget indirekt. Fördelning enligt artikel 4.3.2 b ska bara ske till en s.k. referensenhet som ägs av den koncernenhet som CFC-beskattats (se avsnitt 11 i fråga om uttrycket referensenhet). Av punkt 57.3 framgår hur fördelningen ska göras om en moderenhet äger en skattetransparent enhet genom flera s.k. referensenheter. Skatten ska i detta fall fördelas till referensenheterna med samma andelar som det redovisade resultatet fördelas. Om en delägarbeskattad enhet är både en skattetransparent enhet och en omvänd hybridenhet till följd av olika skattemässig behandling hos delägarna ska CFC-skatten fördelas till en skattetransparent enhet med en andel som motsvarar enhetens ägarandel. Ingen fördelning ska ske till en omvänd hybridenhet, vilket återspeglar fördelningen av redovisat resultat enligt artikel 3.5.1. I exempelsamlingen till modellreglerna (”the Globe Model Rules Examples”) finns exempel som illustrerar regelns tillämpning. Enligt 7 kap. 11 § 2 lagen om tilläggsskatt krävs för att fördelning ska ske enligt bestämmelsen att skattekostnaden har redovisats i den delägarbeskattade enhetens räkenskaper. Detta krav är inte uppfyllt i de fall skattekostnaden fördelats till den delägarbeskattade enheten enligt 7 kap. 63 § lagen om tilläggsskatt (3 kap. 27 § 3 i denna proposition). För att lagen om tilläggsskatt ska överensstämma med punkt 57.1–57.3 föreslås att lagen om tilläggsskatt kompletteras med bestämmelser med denna innebörd. Bestämmelserna föreslås placeras samlat i 3 kap. lagen om tilläggsskatt. Av punkt 57.4 framgår vad som gäller i fråga om sådan skatt enligt system för beskattning av kontrollerade utländska företag (CFC-bolag) enligt vilket beskattning av en delägare sker gemensamt för ägarens CFC-bolag i olika stater (”blended CFC tax regime”) som fördelas enligt punkt 58.1–58.7 i kommentaren till artikel 4.3.2 c. Om det kontrollerade utländska företaget är en skattetransparent enhet ska fördelning av medräknade skatter till det kontrollerade utländska företaget enligt punkt 58.1–58.7 ske före fördelningen enligt artikel 3.5.1 av redovisat resultat till den skattetransparenta enheten. CFC-skatt som fördelats till det kontrollerade utländska företaget fördelas därefter enligt artikel 4.3.2 b till den skattetransparenta enheten. Bestämmelser om fördelning av denna typ av skatt finns i 7 kap. 63 a–63 e §§ lagen om tilläggsskatt som gäller vid tillämpningen av 7 kap. 63 § i samma lag (3 kap. 27 d–27 h §§ respektive 3 kap. 27 § 3 i denna proposition). Vad som anges i punkt 57.4 följer av lagens systematik tillsammans med de ändringar som föreslås med anledning av punkt 57.1–57.3. Det finns således inte behov av att ändra bestämmelserna i lagen om tilläggsskatt med anledning av vad som framgår av punkt 57.4. Lagförslag Förslaget medför införandet av 3 kap. 27 a § i lagen om tilläggsskatt. Fördelning av medräknade skatter – hybridenheter och omvända hybridenheter Regeringens förslag Kostnaden för medräknade skatter i en koncernenhets räkenskaper ska fördelas till en omvänd hybridenhet om den är hänförlig till den omvända hybridenhetens justerade vinst. Vid beräkning av nationell tilläggsskatt ska skattekostnad som fördelas till en omvänd hybridenhet som är en svensk koncernenhet inte beaktas. I fråga om skattekostnad som avser passiva intäkter ska fördelningen motsvara det lägsta beloppet av medräknade skatter på passiva intäkter och ett belopp som utgörs av procentsatsen för tilläggsskatt för lågskattestaten multiplicerad med de passiva intäkterna. Vid beräkningen av procentsatsen för tilläggsskatt ska ägarenhetens medräknade skatter på de passiva intäkterna inte beaktas. Överskjutande medräknade skatter på passiva intäkter ska hänföras till ägarenheten. Definitionen av hybridenhet kompletteras så att även en enhet som hör hemma i en stat utan bolagsskattesystem omfattas, om enheten beskattas hos delägarna i den stat där dessa hör hemma och enheten inte är en skattetransparent enhet enligt lagen om tilläggsskatt. Om en omvänd hybridenhet inte omfattas av förenklingsregeln för den stat där enheten hör hemma, ska skattekostnaden inte fördelas vid den förenklade beräkningen av den effektiva skattesatsen för den stat där ägarenheten hör hemma. Regeringens bedömning Bestämmelserna om fördelning av medräknade skatter till en hybridenhet behöver inte ändras för att omfatta både direkt och indirekt innehav. Promemorians förslag och bedömning Förslaget och bedömningen i promemorian stämmer överens med regeringens. Promemorians förslag har dock en något annorlunda redaktionell utformning. Remissinstanserna Ingen remissinstans kommenterar förslaget särskilt. Skälen för regeringens förslag och bedömning Gällande rätt I 7 kap. 64 och 65 §§ lagen om tilläggsskatt finns bestämmelser om fördelning av medräknade skatter i fråga om hybridenheter. Skattekostnaden enligt 3 kap. 25–27 §§ i en koncernenhets räkenskaper ska fördelas till en hybridenhet om den avser hybridenhetens justerade vinst (7 kap. 64 § första stycket). Hybridenhet definieras som en enhet som är skattskyldig för inkomstskatt i den stat där den hör hemma och som beskattas hos delägarna i den stat där dessa hör hemma (7 kap. 64 § andra stycket). I artikel 4.3.2 i modellreglerna finns bestämmelser om fördelning av medräknad skatt mellan koncernenheter. Artikel 4.3.2 d behandlar fördelning till hybridenheter. I 8 kap. 4 a § lagen om tilläggsskatt finns bestämmelser om att 7 kap. 25 och 63–65 §§ inte ska tillämpas vid beräkningen enligt 8 kap. 4 § första stycket för den stat där ägarenheten eller huvudenheten hör hemma. Detta gäller om ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag eller en hybridenhet inte omfattas av den tillfälliga förenklingsregeln i den stat där en sådan enhet hör hemma. Detta gäller trots att en del av eller alla sådana skatter också beaktas vid beräkningen av den effektiva skattesatsen i den stat där ett fast driftställe, kontrollerat utländskt företag eller hybridenhet hör hemma. Paragrafen har sin grund i punkt 87–89 i avsnitt 1 i annex A i kommentaren till modellreglerna. Nya riktlinjer och förslag I punkt 59 i kommentaren till artikel 4.3.2 d i modellreglerna framgår att artikel 4.3.2 d ska tillämpas också på skattekostnad som avser medräknad skatt hos omvända hybridenheter samt att såväl direkt som indirekt innehav i en hybridenhet eller omvänd hybridenhet ska omfattas av bestämmelsen. I exempelsamlingen till modellreglerna (”the Globe Model Rules Examples”) finns exempel som illustrerar regelns tillämpning. I artikel 10.2.5 i modellreglerna definieras hybridenhet som en enhet som är skattskyldig för inkomstskatt i den stat där den hör hemma och som beskattas hos delägarna i den stat där dessa hör hemma. Genom punkt 169 i kommentaren till artikel 10.2.5 i modellreglerna utvidgas definitionen till att även omfatta en enhet som hör hemma i en stat som saknar bolagsskattesystem om enheten dels är skattetransparent där dess ägare hör hemma, dels inte är skattetransparent enligt artikel 10.2.4. Definitionen av hybridenhet i 7 kap. 64 § andra stycket lagen om tilläggsskatt är inte i linje med ovannämnda punkt 169 i kommentaren till artikel 4.3.2 d i modellreglerna. Lagen om tilläggsskatt föreslås därför kompletteras med bestämmelser med innebörden att även enhet som hör hemma i en stat som saknar bolagsskattesystem är en omvänd hybridenhet om enheten dels är skattetransparent där dess ägare hör hemma, dels inte är skattetransparent enligt 7 kap. 3 § andra stycket lagen om tilläggsskatt. Bestämmelsen i 7 kap. 64 § andra stycket föreslås samtidigt föras över till 2 kap. 41 a §. Vidare gäller enligt ovannämnda punkt 59 att bestämmelserna om fördelning av skattekostnad avseende hybridenheter och omvända hybridenheter ska tillämpas också vid indirekt innehav i en sådan enhet. Denna utvidgning bedöms redan ha täckning i lagen om tilläggsskatt och ytterligare bestämmelser för att lagen ska stämma överens med kommentaren behöver inte införas. Av punkt 62 i kommentaren till artikel 4.3.3 i modellreglerna, vilken rör s.k. passiva intäkter, framgår att artikel 4.3.3 ska tillämpas också på omvända hybridenheter. Enligt nuvarande 7 kap. 64 § första stycket lagen om tilläggsskatt (3 kap. 27 § 4 i denna proposition) begränsas den skattekostnad som ska fördelas när skattekostnaden avser passiva intäkter. Enligt bestämmelsen gäller vidare att vid beräkning av nationell tilläggsskatt ska skattekostnad som fördelas till en hybridenhet som är en svensk koncernenhet inte beaktas. Vad som avses med passiva intäkter när det gäller hybridenheter framgår av nuvarande 7 kap. 65 § första stycket lagen om tilläggsskatt (3 kap. 27 c § i denna proposition). För att bestämmelsen ska överensstämma med punkt 62 i kommentaren till artikel 4.3.3 i modellreglerna föreslås en följdändring i bestämmelsen om vad som avses med passiva intäkter så att regleringen även gäller omvända hybridenheter. Bestämmelserna om fördelning av medräknade skatter från en koncernenhet till en annan föreslås samlas i 3 kap. lagen om tilläggsskatt. I punkt 118.30 i kommentaren till artikel 10.1.1 i modellreglerna anges att vid beräkning av nationell tilläggsskatt i en stat ska skattekostnad som fördelas till hybridenheter eller till omvända hybridenheter som hör hemma i den aktuella staten eller som omfattas av den statens nationella tilläggsskatt pga. att de är statslösa och bildade där, inte beaktas. Av 1 kap. 14 § lagen om tilläggsskatt följer att en delägarbeskattad enhet som är en omvänd hybridenhet hör hemma i Sverige om den är ett moderföretag eller är skyldig att tillämpa en huvudregel för tilläggsskatt och att andra delägarbeskattade enheter i koncernen är statslösa. En delägarbeskattad enhet som hör hemma i Sverige är en svensk koncernenhet enligt 2 kap. 9 § lagen om tilläggsskatt och därmed skattskyldig enligt 6 kap. 2 § lagen om tilläggsskatt för det egna tilläggsskattebeloppet. Statslösa delägarbeskattade enheter är däremot inte skattskyldiga för svensk nationell tilläggsskatt (jfr 6 kap. 2 och 2 a §§ lagen om tilläggsskatt). Vidare utvecklas i punkt 118.30 i kommentaren till artikel 10.1.1 i modellreglerna vad som gäller i fråga om skatt som tas ut i den stat för vilken nationell tilläggsskatt beräknas. Sådan skatt omfattas inte av undantaget från fördelning. För att bestämmelsen om undantag från fördelning till en annan koncernenhet vid beräkning av svensk nationell tilläggsskatt i nuvarande 7 kap. 64 § lagen om tilläggsskatt (3 kap. 27 § 4 i denna proposition) ska överensstämma med punkt 118.30 föreslås att undantaget även ska omfatta omvända hybridenheter. Bestämmelserna om fördelning av medräknade skatter från en koncernenhet till en annan föreslås samlas i 3 kap. lagen om tilläggsskatt. Det föreslås också att bestämmelsen förtydligas så att det framgår att den skatt som avses i bestämmelsen är utländsk skatt. Vidare föreslås en följdändring i 8 kap. 4 a § lagen om tilläggsskatt. Ändringen innebär att skattekostnaden inte ska fördelas vid den förenklade beräkningen av effektiv skattesats enligt 8 kap. lagen om tilläggsskatt för den stat där ägarenheten hör hemma om en omvänd hybridenhet inte omfattas av förenklingsregeln för den stat där denna hör hemma. Lagförslag Förslaget medför ändringar i 2 kap. 1 §, 3 kap. 27 § 4, 7 kap. 1 § och 8 kap. 4 a § samt införandet av 2 kap. 41 a § och 3 kap. 27 c § i lagen om tilläggsskatt. Femårsregeln beträffande uppskjutna skatter Metod för att avgöra om skatt har återförts inom fem år eller inte Regeringens bedömning I lagen om tilläggsskatt finns redan en grundläggande regel om omräkning av skattekostnaden när en skuld avseende uppskjuten skatt inte har återförts, betalats eller reglerats på annat sätt inom fem år. Det behövs ingen ytterligare lagstiftning för att precisera denna regel. Promemorians bedömning Bedömningen i promemorian stämmer överens med regeringens. Remissinstanserna FAR anser att översättningen av OECD:s begrepp ”general ledger account” till ”huvudbokskonto” utan ytterligare förtydligande riskerar att skapa missförstånd samt att de svenska avskrivningsreglerna för inventarier är svåra att förena med OECD:s krav vilket gör det nödvändigt att tillämpa schabloner. Skatteverket framför att det behövs ytterligare förtydliganden om hur de administrativa riktlinjerna om uppskjutna skatter ska tillämpas i förhållande till de svenska avskrivningsreglerna avseende inventarier och framhåller behovet av schabloniserade regler. Skälen för regeringens bedömning Bakgrund Systemet med tilläggsskatt bygger i stor utsträckning på företagens redovisning. När den effektiva skattesatsen ska beräknas är utgångspunkten det redovisade resultatet och de kostnader för inkomstskatt som tagits med i räkenskaperna. Att systemet bygger på de skattekostnader som redovisas innebär att såväl aktuella som uppskjutna skatter beaktas. Uttrycket ”aktuell skatt” innebär sådan skatt som belöper på årets skattepliktiga resultat medan ”uppskjuten skatt” är sådan skatt som kommer att regleras i framtiden och som beror på temporära skillnader, dvs. skillnader mellan redovisat och skattemässigt värde på en tillgång eller skuld. Ett exempel på när en temporär skillnad uppstår gäller tillgångar som skrivs av snabbare skattemässigt än redovisningsmässigt. De år som den skattemässiga avskrivningen är större än den redovisningsmässiga uppkommer en kostnad för uppskjuten skatt. Eftersom kostnaden ännu inte har betalats bokförs beloppet som en skuld i balansräkningen. Denna skuld återförs sedan successivt de år då den bokföringsmässiga kostnaden är större än den skattemässiga. För att säkerställa att lågbeskattade inkomster verkligen blir föremål för tilläggsbeskattning finns en regel i 3 kap. 35 § lagen om tilläggsskatt (artikel 4.4.4 i modellreglerna och artikel 22.7 i direktivet) som ska tillämpas på uppskjutna skatteskulder som inte betalats eller reglerats i redovisningen senast fem år från det att skulden först redovisades. Om en skatteskuld blir äldre än fem år ska skattekostnaden för det år när skulden först redovisades räknas om vilket kan medföra att ett tillkommande tilläggsskattebelopp ska betalas. I avsnitt 1 i de administrativa riktlinjerna från juni 2024 behandlas frågan om hur det ska avgöras om en viss uppskjuten skatt verkligen har återförts inom fem år eller inte. Detta görs genom att olika kategorier preciseras. Det anges också vilken metod som ska användas för respektive kategori. Nedan redogörs översiktligt för innehållet i det avsnittet. Det bör noteras att de administrativa riktlinjerna är skrivna för att vara generellt tillämpliga. Internationellt är det vanligt att tillgångar skattemässigt skrivs av individuellt, ofta utifrån exempelvis förväntad nyttjandeperiod medan de svenska skattereglerna avseende inventarier är starkt schabloniserade och bygger dessutom på kollektiv avskrivning. De svenska skattereglerna avseende inventarier finns i 18 kap. inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL. Den svenska definitionen av inventarier är mycket bred. Till den del inventarier avser materiella tillgångar blir de beskrivna reglerna inte tillämpliga eftersom värdeminskningsavdrag på sådana omfattas av undantaget i 3 kap. 36 § 1 lagen om tilläggsskatt. För inventarier torde reglerna därför främst bli tillämpliga på immateriella tillgångar som har förvärvats från någon annan. Uttrycket ”general ledger account” I promemorian används uttrycket ”huvudbokskonto” för att beskriva det som i de administrativa riktlinjerna benämns ”general ledger accounts”. FAR anser att denna översättning riskerar att skapa missförstånd utan ytterligare förtydligande. Enligt FAR använder OECD termen "general ledger account" för att beskriva hur företagen mer detaljerat kan sortera och klassificera olika slags tillgångar. Inom svensk bokföring och redovisning förknippas termen ”huvudbokskonto” med konton som genererar transaktioner i redovisningen enligt kronologisk och systematisk ordning i enlighet med bokföringslagen. I de administrativa riktlinjerna används uttrycket ”general ledger account” på ett flertal ställen. Det behövs därför ett svenskt uttryck när reglerna ska beskrivas på svenska. Det svenska uttryck som ligger närmast det engelska begreppet är huvudbokskonto. Som FAR skriver har begreppet huvudbokskonto en viss betydelse i svensk kontext som möjligen inte överensstämmer med hur begreppet ”general ledger account” används i de administrativa riktlinjerna. I brist på bättre svenskt uttryck kommer emellertid uttrycket ”huvudbokskonto” att användas nedan. Avsikten är dock att det ska tolkas på ett sätt som motsvarar den innebörd det har i de administrativa riktlinjerna. Allmänna utgångspunkter Som nämnts ovan uppkommer en uppskjuten skatt när det är olika värden för en tillgång eller skuld vid redovisningen respektive beskattningen. Företagen beräknar dock vanligtvis inte fordringar eller skulder avseende uppskjutna skatter för varje enskild tillgång eller skuld. Beräkningen följer inte heller alltid den kontoindelning som används för koncernredovisningsändamål. Detta kan exempelvis bli fallet om företaget upprättar en särskild balansräkning för skatteändamål, något som kan förekomma utomlands. Beräkningen av fordringar och skulder avseende uppskjuten skatt görs i stället ofta gemensamt för olika konton. Hur detta görs skiljer sig åt från företag till företag men många gånger görs det på en högre nivå än individuella huvudbokskonton. I koncernredovisningen läggs de uppskjutna skatterna för de olika posterna för samtliga bolag samman. Systemet med tilläggsskatt bygger i stor utsträckning på företagens redovisning, och då främst den redovisning som ligger till grund för koncernredovisningen. Systemet med tilläggsskatt förutsätter också att företagen kan identifiera sådana skulder avseende uppskjuten skatt som inte har betalats eller reglerats i redovisningen inom fem år. Om företagens redovisning inte är uppbyggd så att man klart kan utläsa i vilken mån uppskjutna skatter betalas eller regleras inom fem år måste företagen tillämpa en tillförlitlig metod för att avgöra detta. Ett och samma huvudbokskonto kan innehålla tillgångar som skrivs av på samma tid redovisningsmässigt men på olika tid skattemässigt. Många företag mäter uppskjutna skatter i förhållande till sammanslagningar av olika huvudbokskonton under ett och samma balansräkningskonto eller underkonto till ett sådant. Mätning av uppskjutna skatter i förhållande till sammanslagna konton medför tre olika risker beträffande tilläggsskatten. Den första risken är att vissa konton som slås samman har en fordran avseende uppskjuten skatt medan andra konton i den sammanslagna kategorin har en skuld avseende uppskjuten skatt. Nettot beträffande sammanslagningen blir därför en kombination av fordringar och skulder avseende uppskjutna skatter. Till den del skulder avseende uppskjuten skatt motsvaras av fordringar kommer någon effektiv återföring inte i fråga. Den andra risken är att en och samma kategori av uppskjutna skatteskulder innehåller både skulder som återförs inom fem år och sådana som inte gör det. Den tredje risken är att skulder avseende uppskjuten skatt som uppkommer i transaktioner med närstående företag kan struktureras på så sätt att de aldrig betalas eller regleras. Dessa risker kan motverkas genom att det införs begränsningar för hur olika konton kan slås samman och genom den metod som används för att avgöra om skulden för den uppskjutna skatten är äldre än fem år eller inte. De metoder som föreskrivs för att avgöra detta är FIFO (first-in, first-out, först in, först ut-principen) respektive LIFO (last-in, first-out, sist in, först ut-principen). Enligt FIFO antar man att de skulder avseende uppskjuten skatt som finns kvar vid årets slut är de som uppkom senast. De återföringar som görs är alltså hänförliga till de först uppkomna skulderna. Enligt LIFO antar man att de skulder avseende uppskjuten skatt som finns vid årets slut är de som uppkom först och att de återföringar som görs är hänförliga till de skulder som uppkom senast. De administrativa riktlinjerna innehåller både regler om sammanslagning av konton och om metod. Principer för sammanslagning av konton För att avgöra om en uppskjuten skatt har återförts inom fem år eller inte behöver en koncernenhet inte följa upp detta post-för-post. I stället kan olika huvudbokskonton slås samman och saldot följas på de sammanslagna kontona (i det följande benämnd ”sammanslagen kategori”). På grund av de systematiska risker det skulle medföra för systemet är det dock inte tillåtet att slå samman vissa typer av konton med andra. Detta gäller uppskjutna skatter avseende följande tillgångar och skulder: icke avskrivningsbara immaterialrätter, avskrivningsbara immaterialrätter med en nyttjandeperiod på mer än fem år, och fordringar och skulder till närstående parter. En sammanslagen kategori får inte heller innehålla sådana konton som alltid visar en fordran avseende uppskjuten skatt. Detta gäller också sådana konton som vissa år visar en fordran och andra år en skuld (svängande konton). Inte heller konton med sådana uppskjutna skatter som exkluderas från beräkning av det uppskjutna skattejusteringsbeloppet får ingå i någon sammanslagen kategori. Slutligen får konton med sådana skatter som är undantagna från femårsregeln inte ingå i någon kategori (3 kap. 36 § lagen om tilläggsskatt). Metod för att avgöra om en uppskjuten skatt träffas av femårsregeln eller inte i en sammanslagen kategori För företagen är det en fördel att även få tillgodoräkna sig uppskjutna skatter och inte bara aktuella skatter när den effektiva skattesatsen ska beräknas. Syftet med femårsregeln är att säkerställa att denna fördel inte överutnyttjas på så sätt att företagen räknar med skulder avseende uppskjuten skatt som inte betalas eller regleras på mycket lång tid. Den tid som har valts är fem år. Typiskt sett följer inte företagen uppskjutna skatter post-för-post. I stället görs det vanligtvis på kollektiv basis genom att man jämför värdet vid årets utgång på ett huvudbokskonto eller en samling av sådana konton med det skattemässiga värdet för de aktuella tillgångarna eller skulderna. Kostnaden för uppskjuten skatt i resultaträkningen baseras på nettot av förändringen mellan två år. I balansräkningen kan beloppet för uppskjuten skatt för enskilda konton vara oförändrat även om skatter i praktiken återförs. Det kan bli fallet om nya tillgångar eller skulder bokförs på kontona. Ett enkelt exempel kan illustrera. Anta att en koncernenhet köper en tillgång vid slutet av år 1, skriver av den i bokföringen på två år men omedelbart vid beskattningen (eftersom tillgången köps i slutet av år 1 blir det ingen bokföringsmässig avskrivning detta år). Om anskaffningsvärdet är 100 och skattesatsen 15 procent kommer koncernenheten att redovisa en skuld avseende uppskjuten skatt på 15 för år 1. Vid utgången av år 2 kommer skulden för uppskjuten skatt för den tillgången att uppgå till 7,5. Om företaget emellertid köper en liknande tillgång i början av år två så kommer skulden för uppskjuten skatt avseende denna tillgång att också uppgå till 7,5 (eftersom tillgången köptes i början av året kommer den att skrivas av bokföringsmässigt hela året). Sammanlagt kommer skulden för uppskjuten skatt att uppgå till 15 för år 2 vilket är samma belopp som för år 1. I redovisningen uppkommer därför ingen kostnad för uppskjuten skatt för år 2. Eftersom företagen inte redovisar uppskjuten skatt för varje tillgång för sig behövs det en schabloniserad metod för att avgöra om någon återföring har skett i praktiken eller inte. Enligt FIFO-metoden antar man att en återföring hänförs till de först redovisade posterna medan man enligt LIFO-metoden gör det motsatta antagandet. Om företagen tillämpar en sammanslagen kategori som består av både uppskjutna skatter som återförs på mindre än fem år och sådana som återförs på längre tid än fem år skulle FIFO-metoden kunna leda till att det ser ut som om sådana skulder för uppskjuten skatt som återförs under mer än fem år rent faktiskt har återförts snabbare. Det gör att de administrativa riktlinjerna ställer upp ett antal krav för att FIFO-metoden ska få användas. FIFO-metoden får användas om: skulden för uppskjuten skatt bestäms utifrån ett enskilt huvudbokskonto, skulden för uppskjuten skatt bestäms utifrån en samlad kategori av konton där samtliga konton har liknande återföringsprofil (dvs. återförs helt och hållet inom en tvåårsperiod från varandra, dvs. exempelvis mellan 9 och 11 år), eller skulden för uppskjuten skatt bestäms utifrån en samlad kategori där kontona inte har en liknande återföringsprofil men där företaget kan visa att FIFO-metoden trots det ger ett rimligt mått på återföring till den del återföringstiden överstiger fem år. Om en koncernenhet väljer att inte tillämpa FIFO-metoden för en samlad kategori, eller om man inte kan visa att punkterna ovan är uppfyllda, måste LIFO-metoden användas. Både FIFO- och LIFO-metoderna är schabloniserade metoder för att avgöra om uppskjutna skatter har återförts inom fem år eller inte. Om den valda metoden visar att koncernenheten inte har återfört vissa uppskjutna skatter inom fem år ska omräkning göras beträffande det år då skattekostnaden redovisades och det belopp som inte har återförts ska inte räknas som en skattekostnad för det året. Båda metoderna bygger på att man beräknar skillnaden mellan det redovisade värdet (”outstanding balance”) för sådana uppskjutna skatter som har uppkommit från och med övergångsåret (dvs. det första år då koncernenheten omfattas av ett regelverk för tilläggsskatt) och det högsta tillåtna värdet för uppskjuten skatt för ett visst konto eller en kategori (”maximal justifiable amount”). Om det redovisade värdet är större än det högsta tillåtna värdet föreligger en icke tillåten balans (”unjustified balance”) för det år som prövas (dvs. det femte året efter det år då skatten redovisades). Detta värde jämförs med motsvarande värde för föregående år. Om värdet har ökat ska mellanskillnaden behandlas som en sådan icke återförd skatt som inte har återförts inom fem år och som därför ska påverka skatteberäkningen för omräkningsåret enligt 3 kap. 35 § lagen om tilläggsskatt. Om värdet däremot har minskat ska mellanskillnaden behandlas som antingen en minskning av uppskjutna skatter som har påverkat skatteberäkningen, en minskning av sådana uppskjutna skatter som koncernenheten valt att inte ta med vid skatteberäkningen enligt 4 kap. 17 § lagen om tilläggsskatt eller som en minskning av sådana uppskjutna skatter som fördes in i systemet enligt 4 kap. 25 § lagen om tilläggsskatt. Det högsta tillåtna värdet för uppskjuten skatt beräknas olika beroende på om man tillämpar FIFO- eller LIFO-metoden. När man tillämpar FIFO-metoden bestäms beloppet som summan av nettoökningen av det redovisade värdet – de åren då det redovisade värdet ökade – för de senaste fem åren. På så sätt kommer en eventuell nettominskning av det redovisade värdet att anses som en återföring av de tidigast redovisade beloppen. När man tillämpar LIFO-metoden bestäms beloppet som summan av nettobeloppet av ökningar och återföringar under de senaste fem åren, under förutsättning att summan är större än noll. På så sätt kommer återföringar att i första hand att hänföras till ökningar under femårsperioden. Om en koncernenhet kan visa att en sammanslagen kategori enbart består av uppskjutna skatter som återförs inom fem år behöver inte något system för att spåra och återföra sådana skatter för den kategorin användas. Sådana uppskjutna skatter som förs in i systemet enligt 4 kap. 25 § lagen om tilläggsskatt omfattas inte av femårsregeln. Koncernenheten måste därför undanta återföring av sådana uppskjutna skatter på ett sätt som är konsekvent med den metod som används på det sätt som framgår av de administrativa riktlinjerna. De administrativa riktlinjerna innehåller även vissa förtydliganden beträffande sådana uppskjutna skatter som koncernenheten enligt 4 kap. 17 § lagen om tilläggsskatt väljer att inte inkludera vid beräkning av den justerade skattekostnaden eftersom de inte förväntas bli reglerade inom fem år. Ytterligare lagstiftning behövs inte Den grundläggande regeln om uppskjuten skatt som inte har återförts, betalats eller reglerats på annat sätt inom fem år finns redan i lagen (3 kap. 35 § lagen om tilläggsskatt). De administrativa riktlinjerna ändrar inte på detta. Det som behandlas i de administrativa riktlinjerna är på vilket sätt det ska avgöras om en viss uppskjuten skatt har återförts eller inte. I prop. 2023/24:32 (avsnitt 5.2, s. 128–132) behandlas frågan om hur modellreglerna och kommentarerna till dessa förhåller sig till lagen. Det konstateras att såväl nuvarande som kommande riktlinjer från OECD bör kunna användas för att tolka lagen. En tolkning grundad på riktlinjerna kan dock aldrig gå utöver den lagstiftning som har beslutats (se vidare avsnitt 5 ovan). De administrativa riktlinjerna går inte utöver det som framgår av lagen förutom beträffande tillgångar som leasas ut (se avsnitt 15.2 i denna proposition). De administrativa riktlinjerna innehåller ett antal olika bevisregler för hur en koncernenhet, i enlighet med 3 kap. 35 § lagen om tilläggsskatt, ska visa om en viss uppskjuten skatt har återförts inom fem år eller inte. Mot denna bakgrund görs bedömningen att någon särskild lagstiftning inte behöver införas. Som konstateras ovan är de administrativa riktlinjerna skrivna för att vara generellt tillämpliga. De svenska skattereglerna avseende inventarier är starkt schabloniserade, bygger på kollektiv avskrivning och har en mycket bred definition av de tillgångar som omfattas. Reglerna gäller såväl materiella tillgångar (18 kap. 1 § första stycket IL) som immateriella tillgångar som har förvärvats från någon annan (18 kap. 1 § andra stycket 1 IL). Såvitt avser materiella tillgångar blir de regler som beskrivits ovan inte tillämpliga eftersom värdeminskningsavdrag på sådana omfattas av undantaget i 3 kap. 36 § 1 lagen om tilläggsskatt. För inventarier blir reglerna därför främst tillämpliga på immateriella tillgångar som har förvärvats från någon annan. FAR och Skatteverket anser att det behövs schabloniserade regler för att hantera de speciella svenska förhållandena. Det gäller exempelvis hur uppskjutna skatter ska hänföras till respektive kategori av materiella respektive immateriella tillgångar och hur återföringsreglerna ska tillämpas på immateriella tillgångar som har förvärvats från någon annan. Regeringen håller med om att det kan vara svårt att tillämpa de administrativa riktlinjerna på svenska förhållanden. Hur detta ska lösas i praktiken är emellertid en fråga för rättstillämpningen. I denna proposition föreslås därför inga särskilda regler som preciserar tillämpningen. Tillgångar som leasas ut Regeringens förslag För en leasegivare gäller att om ett leasingavtal avseende materiella tillgångar behandlas som en fordran i moderföretagets koncernredo-visning men som en materiell tillgång vid leasegivarens inkomstbe-skattning, ska en uppskjuten skatteskuld som är hänförlig till värde-minskningsavdrag avseende tillgången anses som en uppskjuten skatt avseende materiella tillgångar. Promemorians förslag Förslaget i promemorian stämmer i sak överens med regeringens. Pro-memorians förslag har dock en något annorlunda redaktionell utformning. Remissinstanserna Finansbolagens förening noterar att promemorians förslag innehåller vissa förtydliganden när det gäller leasing samt att man tidigare har framfört att leasing är ett område som på ett orimligt sätt drabbas av negativa effekter om inte nödvändiga anpassningar genomförs. Skälen för regeringens förslag Som framgått i avsnitt 15.1 bygger systemet med tilläggsskatt på att såväl aktuella som uppskjutna skatter beaktas. För att säkerställa att lågbeskattade inkomster verkligen blir föremål för tilläggsbeskattning finns en regel i 3 kap. 35 § lagen om tilläggsskatt som ska tillämpas på uppskjutna skatteskulder som inte betalats eller reglerats i redovisningen senast fem år från det att skulden först redovisades. Om en skatteskuld blir äldre än fem år ska skattekostnaden för det år när skulden först redovisades räknas om vilket kan medföra att ett tillkommande tilläggsskattebelopp ska betalas. I 3 kap. 36 § lagen om tilläggsskatt finns ett antal särskilt uppräknade undantag från denna regel. För de uppskjutna skatter som räknas upp gäller inte femårsregeln. Sådana skatteskulder som nämns i 3 kap. 36 § får alltså finnas kvar hur länge som helst och det finns inget behov av att särskilja när olika delar av skatteskulden som är hänförlig till en viss tillgång har uppstått. Den första punkten i uppräkningen gäller uppskjutna skatteskulder som avser värdeminskningsavdrag avseende materiella tillgångar. Denna bestämmelse får exempelvis betydelse för hanteringen av leasingtransaktioner. Beträffande leasingtransaktioner anges följande i prop. 2023/24:32 (s. 230): FAR, Bankföreningen och Finansbolagens förening har pekat på att förslaget kan få stora konsekvenser för leasingtransaktioner. Systemet med tilläggsskatt bygger på redovisning enligt IFRS. Samtidigt kan det konstateras att reglerna för leasing skiljer sig mycket åt mellan IFRS och svensk skatterätt. Mycket översiktligt innebär IFRS (och därmed även systemet med tilläggsskatt) att det är leasetagaren som tar upp den leasade tillgången i sin balansräkning och skriver av på den. Leasegivaren tar upp en fordran. Enligt svensk skatterätt ska leasegivaren ta upp tillgången och leasetagaren dra av leasingavgifterna. Eftersom leasegivaren drar av avskrivningar vid beskattningen kommer ofta det skattemässiga resultatet (de första åren av leasingen) att vara lägre än det redovisningsmässiga resultatet. Leasegivaren kommer då att redovisa en uppskjuten skatt avseende överavskrivningarna. Eftersom leasegivaren kommer att redovisa en fordran (i stället för tillgången) kommer denna latenta skatt inte att betraktas som en uppskjuten skatt avseende materiella tillgångar. Det innebär i sin tur att om den uppskjutna skatten inte återförs inom fem år kommer leasegivaren att bli tvungen att göra en omräkning med anledning av förslaget. Detta kan bli administrativt betungande. Förutom det kan ett leasegivande företag – beroende på dess förhållanden i övrigt – komma att anses lågbeskattat vilket i så fall leder till att det måste betala tilläggsskatt. För tillgångar där redovisningsmässiga avskrivningstiden är 10 år eller kortare kan en leasegivare förmodligen undvika den här effekten genom en konsekvent tillämpning av 20 procents-regeln (jfr ovan). Detta skulle dock ändra de kalkylmässiga förutsättningarna för leasingverksamhet. Eftersom inventarier skrivs av kollektivt kan det bli svårt att tillämpa denna metod om bolaget även har tillgångar som skrivs av på längre tid i redovisningen. I propositionen utgick alltså regeringen från att den uppskjutna skatten för en leasegivare skulle anses hänförlig till leasegivarens fordran och inte till den tillgång som leasas ut med påföljd att den inte skulle anses falla in under bestämmelsen i 3 kap. 36 § 1 lagen om tilläggsskatt. I de administrativa riktlinjerna från juni 2024 behandlas denna situation (avsnitt 1, punkt 95.1 i kommentaren till artikel 4.4.5 a i modellreglerna). Där klargörs att när den tillgång som leasas ut är en materiell tillgång så ska en uppskjuten skatt anses hänförlig till värdeminskningsavdrag på den materiella tillgången och inte till en fordran. Det innebär att femårsregeln inte ska gälla i dessa fall. En bestämmelse med den innebörden bör därför införas i lagen om tilläggsskatt. Lagrådet anför att den föreslagna lagtexten är otydlig beträffande vilka räkenskaper som bestämmelsen syftar på och föreslår att bestämmelsen utformas så att det klart framgår att det är moderföretagets koncernredovisning som avses. Regeringen instämmer i Lagrådets bedömning och föreslår en sådan justering av lagtexten. Lagförslag Förslaget medför ändringar i 3 kap. 36 § lagen om tilläggsskatt. Uppskjuten skatt när värdet beträffande tilläggsskatt skiljer sig åt från värdet enligt räkenskaperna Regeringens förslag Det införs en generell regel som innebär att om värdet beträffande tilläggsskatt för en tillgång, skuld, intäkt eller kostnad skiljer sig åt från det värde samma post har enligt räkenskaperna ska uppskjuten skatt beräknas utifrån värdet beträffande tilläggsskatt i stället för värdet enligt räkenskaperna. Med undantag för sådan uppskjuten skatt som uppkommer på grund av en uttrycklig bestämmelse i denna lag ska detta dock inte gälla om den redovisningsstandard som används för beräkning av det justerade resultatet inte tillåter att uppskjuten skatt redovisas för en viss transaktion. Det införs en definition av begreppet ”värdet beträffande tilläggsskatt” som innebär det värde som tillgångar, skulder, intäkter eller kostnader tas upp till vid beräkning av det justerade resultatet. Regeringens bedömning Det behövs ingen ytterligare lagstiftning för att precisera den generella regeln. Promemorians förslag och bedömning Förslaget och bedömningen i promemorian stämmer i huvudsak överens med regeringens. I promemorian lämnas inget förslag beträffande sådana uppskjutna skatter som inte tillåts enligt den aktuella redovisningsstandarden. Remissinstanserna FAR anser att det är positivt att det införs en lagbestämmelse som reglerar den generella principen om att uppskjuten skatt ska beräknas utifrån skillnaden mellan skattemässigt värde och värdet enligt lagen om tilläggsskatt, om detta skiljer sig från värdet enligt räkenskaperna. Förtydliganden efterfrågas beträffande avskrivningar och sådana uppskjutna skatter som inte är tillåtna enligt den aktuella redovisningsstandarden. Skälen för regeringens förslag och bedömning Gällande rätt Systemet med tilläggsskatt bygger till stor del på företagens redovisning och då främst koncernredovisningen. Systemet bygger också på att såväl aktuella som uppskjutna skatter beaktas när den effektiva skattesatsen beräknas. Uttrycket ”aktuell skatt” innebär sådan skatt som belöper på årets skattepliktiga resultat medan ”uppskjuten skatt” är sådan skatt som kommer att regleras i framtiden och som beror på temporära skillnader, dvs. skillnader mellan redovisat och skattemässigt värde på en tillgång eller skuld. Utgångspunkten är att de aktuella och uppskjutna skatter som finns i redovisningen – med vissa undantag – också kan beaktas beträffande tilläggsskatten. Eftersom utgångspunkten för systemet är de tillgångar, skulder, intäkter och kostnader som finns i redovisningen är det en rimlig princip att även beakta de uppskjutna skatter som finns i redovisningen eftersom dessa har beräknats utifrån skillnaden mellan det redovisade värdet och det värde som är gäller för lokal bolagsbeskattning. Systemet med tilläggsskatt bygger alltså till stor del på de värden som gäller enligt redovisningen. Regelverket innehåller emellertid ett antal uttryckliga regler för tilläggsskatten när det gäller vissa tillgångar, skulder, intäkter eller kostnader som gör att värdet beträffande tilläggsskatt kan skilja sig från vad som gäller redovisningsmässigt. När värdet för tilläggsskatt skiljer sig åt från vad som gäller redovisningsmässigt blir det materiellt fel att beakta de redovisade värdena för uppskjutna skatter som har beräknats för posten i fråga. Den uppskjutna skatten behöver i stället beräknas utifrån skillnaden mellan värdet för tilläggsskatt och det värde som gäller för lokal bolagsskatt. I de administrativa riktlinjerna från juni 2024 behandlas denna fråga i avsnitt 2. Nedan redogörs översiktligt för innehållet i det avsnittet. Skillnader mellan det redovisade värdet och värdet beträffande tilläggsskatt I de administrativa riktlinjerna (punkt 5) listas de artiklar i modellreglerna som innehåller bestämmelser som gör att värdet beträffande tilläggsskatt kan skilja sig åt från det redovisade värdet. I lagen om tilläggsskatt motsvaras detta av: 3 kap. 16 § – justering beträffande pensionskostnader (artikel 3.2.1 i), 4 kap. 2 § – valmöjlighet beträffande aktierelaterade ersättningar (artikel 3.2.2), 3 kap. 17 § – justering av koncerninterna transaktioner (artikel 3.2.3), 4 kap. 6–8 §§ – valmöjlighet att använda realisationsprincipen i stället för värdering till verkligt värde (artikel 3.2.5), 7 kap. 50 § – värden på tillgångar och skulder för en enhet som ansluter sig till en koncern (artikel 6.2.1 c), 7 kap. 56 § – situationer när en andelsöverlåtelse ska behandlas som inkråmsöverlåtelse (artikel 6.2.2), 7 kap. 57 § – förvärv eller avyttring av tillgångar och skulder som inte ingår i en omorganisering (artikel 6.3.1), 7 kap. 60 § – den generella behandlingen av tillgångar och skulder vid förvärv eller avyttring som en del av en omorganisering enligt 7 kap. 59 § (artikel 6.3.2), 7 kap. 61 § – hanteringen av tillgångar och skulder i samband med en omorganisering enligt 7 kap. 59 § som leder till en icke kvalificerad vinst eller förlust för den avyttrande koncernenheten (artikel 6.3.3) och 7 kap. 62 § – valmöjlighet att under vissa förutsättningar anpassa värdet beträffande tilläggsskatt till värdet enligt lokala skatteregler (artikel 6.3.4). När värdet beträffande tilläggsskatt skiljer sig åt från det redovisade värdet blir det inte ett korrekt utfall att beräkna det uppskjutna skattejusteringsbeloppet (3 kap. 30–34 d §§ lagen om tilläggsskatt) utifrån redovisade värden. I stället måste beräkningen utgå från värdet beträffande tilläggsskatt. Alla framtida beräkningar av det uppskjutna skattejusteringsbeloppet måste utgå från detta värde med justeringar enligt samma redovisningsstandard som används för beräkning av det justerade resultatet (3 kap. 2–6 b §§ lagen om tilläggsskatt). I de fall när värdet för tilläggsskatt anpassas till värdet enligt lokala skatteregler innebär detta att det ska bortses från den uppskjutna skatt som finns i räkenskaperna. Det innebär exempelvis att regeln i 3 kap. 35 § lagen om tilläggsskatt om återföring inom fem år inte blir tillämplig för sådana uppskjutna skattefordringar i räkenskaperna. I de fall när värdet beträffande tilläggsskatt inte överensstämmer med värdet enligt lokala skatteregler måste fordran eller skuld avseende uppskjuten skatt beräknas utifrån värdet beträffande tilläggsskatt och justeras enligt den redovisningsstandard som används för att beräkna det justerade resultatet. Det gäller även om det inte finns någon fordran eller skuld avseende uppskjuten skatt i räkenskaperna för den aktuella posten. I de administrativa riktlinjerna behandlas även vissa situationer då värdet beträffande tilläggsskatt kan skilja sig från det redovisade värdet i samband med reglerna om övergång till systemet och vid koncerninterna transaktioner. Även i dessa fall ska uppskjuten skatt beräknas utifrån värdet beträffande tilläggsskatt. Slutligen behandlas bestämmelsen om substansbelopp i 5 kap. 2–11 §§ lagen om tilläggsskatt. Balansvärdet för materiella tillgångar baseras på värdet enligt redovisningen. Det innebär att reglerna om särskilda värden beträffande tilläggsskatt för olika poster inte blir tillämpliga när substansbeloppet beräknas. Ny generell regel om uppskjuten skatt De administrativa riktlinjerna föranleder viss ny lagstiftning. Den lagstiftning som behövs är en generell regel om att uppskjuten skatt – för det fall värdet beträffande tilläggsskatt för en tillgång, skuld, intäkt eller kostnad skiljer sig åt från det värde samma post har enligt räkenskaperna – ska beräknas utifrån värdet beträffande tilläggsskatt i stället för värdet enligt räkenskaperna. Det föreslås därför att lagen om tilläggsskatt kompletteras med en sådan bestämmelse. Begreppet ”värdet beträffande tilläggsskatt” används i lagen om tilläggsskatt när det behöver markeras att det som avses är ett värde som beräknas enligt särskilda regler i lagen om tilläggsskatt. Detta värde kan – men behöver inte – skilja sig åt från det redovisade värdet (som är grunden för beräkningen enligt lagen om tilläggsskatt). Begreppets innebörd behandlades i propositionen Kompletteringar till bestämmelserna om tilläggsskatt för företag i stora koncerner (prop. 2024/25:7 s. 93). Där framgår att avsikten är att begreppet ska motsvara det värde som i inkomstskattelagen betecknas ”skattemässigt värde”. I och med förslaget i denna proposition kommer begreppet att användas i större omfattning än tidigare. Det finns därför anledning att införa en uttrycklig definition i lagen om tilläggsskatt. Det föreslås därför att med ”värdet beträffande tilläggsskatt” ska avses det värde som tillgångar, skulder, intäkter eller kostnader tas upp till vid beräkning av det justerade resultatet. I promemorian gjordes bedömningen att ingen ytterligare lagstiftning behövde införas eftersom de mer precisa reglerna i de administrativa riktlinjerna endast reglerar hur den generella principen ska tolkas i ett antal olika specifika fall (se vidare avsnitt 5 ovan). FAR efterfrågar förtydliganden i två avseenden. Det gäller dels vissa situationer när redovisningsreglerna inte tillåter att uppskjuten skatt redovisas, dels det faktum att avskrivningar ska baseras på värdet beträffande tilläggsskatt om detta skiljer sig från värdet i räkenskaperna. När det gäller frågan om avskrivningar baserade på värdet beträffande tilläggsskatt anser regeringen att en sådan lösning är en naturlig konsekvens av systemet och att något förtydligande inte behövs i lagstiftningen. Den andra frågan som FAR tar upp gäller situationer när redovisningsreglerna inte tillåter att uppskjuten skatt redovisas. Detta behandlas i punkt 68.4 i kommentaren till artikel 4.4 i modellreglerna. Av den punkten framgår att det faktum att man baserar uppskjuten skatt på värdet beträffande tilläggsskatt inte rubbar på tillämpningen av den redovisningsstandard som används för att beräkna det justerade resultatet. Det innebär att i den utsträckning som redovisningsstandarden inte tillåter redovisning av en fordran eller skuld avseende uppskjuten skatt så ska detta gälla även beträffande tilläggsskatten. Detta exemplifieras med undantaget för redovisning av uppskjuten skatt i IAS 12 (”the initial recognition exemption”). Denna regel ska dock inte gälla fullt ut. I de fall när uppskjuten skatt tillskapas genom reglerna för tilläggsskatt ska uppskjuten skatt ändå räknas med. Som exempel på en sådan situation anges en sådan fordran avseende uppskjuten skatt som avses i 4 kap. 28 a § lagen om tilläggsskatt (artikel 9.1.3 i modellreglerna). Enligt regeringen behöver en lagregel med denna innebörd införas i lagen om tilläggsskatt. I övrigt delar regeringen den bedömning som görs i promemorian att det inte behövs någon ytterligare lagstiftning med anledning av de administrativa riktlinjerna eftersom de mer precisa reglerna endast reglerar hur den generella principen ska tolkas i ett antal olika specifika fall. Lagförslag Förslaget medför ändringar i 2 kap. 1 § samt införandet av 2 kap. 23 a § och 3 kap. 30 a § i lagen om tilläggsskatt. Övriga frågor – samriskföretag Regeringens förslag Om svenska koncernenheter i två olika koncerner är skattskyldiga för tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats på ett och samma samriskföretag eller dotterföretag till ett samriskföretag, ska det tilläggsskattebelopp som belöper sig på respektive koncern halveras. Promemorians förslag Förslaget i promemorian stämmer i sak överens med regeringens. Promemorians förslag har dock en något annorlunda redaktionell utformning. Remissinstanserna Näringslivets Skattedelegation (till vars yttrande, Fastighetsägarna, Svensk Försäkring, Svenskt Näringsliv och Svensk Sjöfart ansluter sig), nedan NSD m.fl. påpekar att dubbelbeskattning kan uppstå om den ena ägaren av ett samriskföretag är en utländsk koncernenhet som är skattskyldig enligt sitt lands regelverk motsvarande modellreglerna. Vidare löser inte förslaget problematiken kring att den s.k. ”switch-off”-regeln blir tillämplig för svenska samriskföretag som är delägt av en svenskägd koncern, vilket medför en ytterligare administrativ börda och eventuellt tillkommande tilläggsskatt i utlandet. Skattskyldigheten för nationell tilläggsskatt för svenska samriskföretag med dess dotterföretag bör påföras samriskföretaget i stället för deras delägare i enlighet med regeringens promemoria från mars 2024. Skatteverket anser att förslaget avseende situationen när två svenska koncerner har ett gemensamt samriskföretag innebär att beskattningen begränsas på ett korrekt sätt (till maximalt 100 procent av den nationella tilläggsskatten) När ett svenskt samriskföretag ägs av såväl en svensk som en utländsk koncern följer det dock av bestämmelsen att den utländska koncernen inte kan nyttja en förenklingsregel för nationell tilläggsskatt trots att den svenska regeln om nationell tilläggsskatt är en kvalificerad regel och trots att bestämmelsen säkerställer att de svenska koncernenheterna är skattskyldiga för hela tilläggsskattebeloppet. Detta beror på att den s.k. switch-off-regeln ska tillämpas avseende samriskföretaget eftersom detta inte är ett skattesubjekt. Den utländska koncernen ska följaktligen beräkna och redovisa ett tilläggsskattebelopp som reduceras av den svenska nationella tilläggsskatten. Då förslaget avviker från vad som förefaller ha varit tanken från OECD bör bestämmelsen (samt berörda regler i skatteförfarandelagen) ses över och justeras så att den utländska koncernen i ovan exempel i framtiden kan förlita sig på en förenklingsregel för nationell tilläggsskatt. Skälen för regeringens förslag I 6 kap. 2 a § lagen om tilläggsskatt finns bestämmelser om skattskyldighet för nationell tilläggsskatt som avser samriskföretag och dotterföretag till samriskföretag. En svensk koncernenhet är skattskyldig för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats på ett samriskföretag och ett dotterföretag till ett samriskföretag enligt 7 kap. 45 § lagen om tilläggsskatt om företaget hör hemma i Sverige och tillhör den koncern som den svenska koncernenheten ingår i (första stycket). Om det finns flera svenska koncernenheter i samma koncern som är skattskyldiga ska skattskyldigheten fördelas mellan dessa koncernenheter i proportion till varje enhets andel av anställda och materiella tillgångar i Sverige under det beskattningsår som tilläggsskatten avser (andra stycket). Bestämmelserna har sin grund i artikel 11 om nationell tilläggsskatt i direktivet och punkt 118.10 i kommentaren till artikel 10.1.1 i modellreglerna. Utformningen av 6 kap. 2 a § första stycket lagen om tilläggsskatt innebär att två svenska koncernenheter samtidigt kan bli skattskyldiga för hela tilläggsskattebeloppet. Detta kan även bli fallet om ett samriskföretag och ett dotterföretag till ett samriskföretag ägs av två olika koncerner som omfattas av lagen och som båda har svenska koncernenheter vilka är skattskyldiga enligt bestämmelsen. För att denna dubbelbeskattning ska undvikas föreslås att bestämmelsen ändras så att det tilläggsskattebelopp för vilket en svensk koncernenhet är skattskyldig ska minskas med hälften om en svensk koncernenhet i en annan koncern också är skattskyldig för beloppet. NSD m.fl. anför att problem med dubbelbeskattning även fortsatt kan uppstå då en svensk koncernenhet och en utländsk koncernenhet gemensamt äger samriskföretaget och den svenska koncernenheten är skattskyldig för 100 procent av den nationella tilläggsskatt som beräknats och fördelats på samriskföretaget och den utländska koncernenheten samtidigt betalar 50 procent (motsvarande dess ägarandel av samriskföretaget) i tilläggsskatt, enligt regler motsvarande modellreglerna i den stat där denna hör hemma. För att dubbelbeskattning ska undvikas i denna situation ska den nationella tilläggsskatt som den svenska koncernenheten är skattskyldig för anses betalas av samriskföretaget. Den tillåts därmed minska det tilläggsskattebelopp som beräknas enligt bestämmelser motsvarande artikel 5.2.3 i modellreglerna i denna andra stat. Av punkt 47 (exempel 7) i avsnitt 3 i annex A i kommentaren till modellreglerna om s.k. QDMTT safe harbour (förenklingsregeln för nationell tilläggsskatt) följer att den s.k. switch-off-regeln gäller i det fall skattskyldigheten för nationell tilläggsskatt påförs ägaren i stället för samriskföretaget. Förenklingsregeln för nationell tilläggsskatt i den andra staten omfattar därför inte den tilläggsskatt som beräknats och fördelats på samriskföretaget dvs. tilläggsskattebeloppet för ett samriskföretag som hör hemma i Sverige ska inte anses vara noll. Vad gäller de ytterligare ändringar som NSD m.fl. och Skatteverket efterfrågar konstaterar regeringen att det saknas beredningsunderlag för att införa dessa inom ramen för detta lagstiftningsärende. Lagrådet anser att det bör förtydligas i 6 kap. 2 a § tredje stycket att bestämmelsen bara blir tillämplig om skattskyldigheten uppkommer för ett och samma samriskföretag och föreslår en ändrad lydelse. Regeringen instämmer i Lagrådets bedömning och följer Lagrådets förslag. Lagförslag Förslaget medför ändringar i 6 kap. 2 a § lagen om tilläggsskatt. Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser Regeringens förslag Lagändringarna träder i kraft den 1 januari 2026. Bestämmelserna ska tillämpas första gången för beskattningsår som börjar närmast efter den 31 december 2025, eller i fråga om svenska handelsbolag, räkenskapsår som börjar närmast efter den 31 december 2025. De bestämmelser som föreslås om fördelning av medräknade skatter som tagits ut enligt ett system för beskattning av kontrollerade utländska företag som beräknar skatten för samtliga sådana företag samlat ska tillämpas för beskattningsår som börjar före den 1 januari 2026 och som avslutas senast den 30 juni 2027. Den rapporterande enheten får dock tillämpa samtliga eller vissa av bestämmelserna första gången för beskattningsår som börjar närmast efter den 31 december 2023 eller, i fråga om svenska handelsbolag, räkenskapsår som börjar närmast efter den 31 december 2023. Promemorians förslag Promemorian stämmer överens med regeringens. Remissinstanserna Ingen remissinstans kommenterar förslaget särskilt. Skälen för regeringens förslag Det är angeläget att lagändringarna träder i kraft så snart som möjligt för att säkerställa att den svenska lagen är i överensstämmelse med minimibeskattningsdirektivet och modellreglerna. Lagändringarna ska därför träda i kraft den 1 januari 2026. Bestämmelserna ska tillämpas första gången för beskattningsår som börjar närmast efter den 31 december 2025, eller i fråga om svenska handelsbolag, räkenskapsår som börjar närmast efter den 31 december 2025. Vidare föreslås att den rapporterande enheten får tillämpa samtliga eller vissa av bestämmelserna första gången för beskattningsår som börjar närmast efter den 31 december 2023 eller, i fråga om svenska handelsbolag, räkenskapsår som börjar närmast efter den 31 december 2023. Regeringen konstaterar att möjligheten att införa retroaktiv lagstiftning bör tillämpas mycket restriktivt (prop. 2024/25:7 s. 238–241). I det tidigare lagstiftningsärendet (prop. 2024/25:7) infördes administrativa riktlinjer som antagits av IF i februari, juli och december 2023 i lagen om tilläggsskatt. De bestämmelserna trädde i kraft den 1 januari 2025 men den rapporterande enheten kan dock välja att tillämpa samtliga eller vissa av bestämmelserna första gången för beskattningsår som börjar närmast efter den 31 december 2023 eller, i fråga om svenska handelsbolag, räkenskapsår som börjar närmast efter den 31 december 2023. Motiveringen till att bestämmelserna skulle kunna tillämpas retroaktivt av de skattskyldiga var att det är av stor vikt att de svenska reglerna om tilläggsskatt kan tillämpas på samma sätt och samtidigt som de regler som övriga medlemsstater har infört i sina nationella rättsordningar vid genomförandet av minimibeskattningsdirektivet. Detsamma gäller regler som stater utanför EU har infört med anledning av modellreglerna. De bestämmelser som föreslås i denna proposition kommer att träda i kraft den 1 januari 2026. Bestämmelserna är av stor betydelse för redovisningen som ska lämnas i en tilläggsskatterapport senast den 30 juni 2026 avseende beskattningsår som har avslutats före den 31 mars 2025 samt för eventuell tilläggsskattedeklaration som ska lämnas senast en månad därefter. De föreslagna lagändringarna baseras på de administrativa riktlinjer som beslutats under år 2024. De administrativa riktlinjerna kan således ha kommit att beaktas i andra medlemsstaters och staters lagstiftning redan från och med den 1 januari 2024 då många stater inte har något problem med att införa lagstiftning retroaktivt. Det är därmed angeläget att även de svenska reglerna kan tillämpas från och med detta datum. Vidare så anpassar sig många koncerner efter de administrativa riktlinjerna från det att de publiceras. För att inte stå i strid med retroaktivitetsförbudet föreslås att bestämmelsernas retroaktiva verkan görs frivillig för företagen. Det innebär att företagen vad avser beskattningsåren 2024 och 2025 kan välja att tillämpa lagen om tilläggsskatt antingen i dess lydelse från och med det ursprungliga ikraftträdandet eller i dess lydelse från och med år 1 januari 2026. Det intresse retroaktivitetsförbudet i 2 kap 10 § regeringsformen är avsett att skydda bör därmed anses tillgodosett. Företagen bör kunna välja att bara tillämpa en eller några enstaka av de lagändringar som föreslås retroaktivt för beskattningsår som påbörjas efter den 31 december 2023. Det bör inte ställas upp några särskilda krav avseende rapportering av vilka val som görs i detta hänseende. För svenska handelsbolag gäller vad som sägs ovan för räkenskapsåren 2024 och 2025. Det bedöms ändamålsenligt att det ska vara den rapporterande enheten, dvs. den enhet som lämnar tilläggsskatterapport, som får begära en retroaktiv tillämpning. En sådan begäran bör ske genom att den rapporterande enheten tillämpar en eller flera av de nu föreslagna reglerna vid beräkningarna enligt lagen om tilläggsskatt som sedermera redovisas i tilläggsskatterapporten, med verkan från beskattningsår 2024. I avsnitt 7 och 10 föreslås bestämmelser om fördelning av medräknade skatter från en koncernenhet till en annan koncernenhet. Bestämmelserna föreslås placeras samlas i lagens 3 kap. Detta innebär att även de bestämmelser som finns i nuvarande 7 kap. 63 a–63 e §§ förs över till 3 kap. 27 d–27 h §§. Dessa bestämmelser ska även med den nya placeringen gälla under en begränsad tid; för beskattningsår som börjar före den 1 januari 2026 och som avslutas senast den 30 juni 2027. Konsekvensanalys I detta avsnitt redogörs för förslagens effekter i den omfattning som bedöms stå i proportion till det aktuella lagstiftningsärendet och med utgångspunkt i relevanta delar av 7 § förordningen (2024:183) om konsekvensutredningar. Regelrådet bedömer att konsekvensutredningen inte uppfyller kraven i förordningen om konsekvensutredningar. Lagen (2023:875) om tilläggsskatt trädde i kraft den 1 januari 2024. Lagen genomför minimibeskattningsdirektivet och därmed även modellreglerna i svensk lagstiftning. Modellreglerna är ett omfattade och komplext regelverk och resultatet av ett mångårigt internationellt samarbete. I propositionen Tilläggsskatt för företag i stora koncerner (prop. 2023/24:32) finns en analys av konsekvenserna av förslaget om införande av lagen om tilläggsskatt. Det finns i dag ingen ny information om svenska multinationella koncerner som kan användas för att fördjupa konsekvensanalysen och eventuellt ompröva de bedömningar som gjordes i nämnda proposition. I denna proposition finns förslag och bedömningar om en rad nya och ändrade bestämmelser i lagen om tilläggsskatt. Det rör t.ex. vägledning om hur återföringsregeln för uppskjutna skatteskulder ska tillämpas, regler om hur uppskjutna skattefordringar och skatteskulder ska fastställas för tilläggsskatteändamål när värdet beträffande tilläggsskatt för en tillgång, skuld, intäkt eller kostnad skiljer sig åt från det värde samma post har enligt räkenskaperna samt riktlinjer för gränsöverskridande fördelning av skatter, allokering av vinster och skatter i vissa strukturer som involverar skattetransparenta enheter och behandlingen av specialföretag för värdepapperisering. Förslagen ska tolkas och analyseras i relation till lagen om tilläggsskatt. De grundläggande bestämmelserna finns i lagen medan förslagen i propositionen utgör anpassningar för att säkerställa att lagen kan tillämpas på avsett sätt och att de administrativa riktlinjerna följs. Ur ett konsekvensanalysperspektiv bör förslagen därför tolkas och utvärderas tillsammans med de befintliga bestämmelserna i lagen om tilläggsskatt. Förslagen i denna proposition ändrar inte i sak de bedömningar som gjordes och slutsatser som drogs i nämnda proposition. Advokatsamfundet noterar i sitt remissvar att konsekvensanalysen i promemorian är mycket kortfattad och att det i stora delar hänvisas till den konsekvensanalys som ingick i propositionen för implementeringen av direktivet (prop. 2023/24:32). Regeringen har visserligen förståelse för att det efterfrågas en mer omfattande konsekvensanalys men den omständighet att de aktuella förslagen utgör kompletteringar till bestämmelserna om lagen om tilläggsskatt i syfte att säkerställa att de administrativa riktlinjerna följs gör att regeringen anser att konsekvensanalysen står i proportion till förslagets effekter. Offentligfinansiell effekt Inget av förslagen i propositionen bedöms ge upphov till någon offentligfinansiell effekt enligt Finansdepartementets beräkningskonventioner vid ändrade skatte- och avgiftsregler. Effekter för företag Regelrådet finner att konsekvensutredningen saknar en hel del information om vilka konsekvenser förslagen får för de företag som berörs. Regelrådet skriver vidare att det hade varit motiverat med en tydligare beskrivning av att förslagen inte har någon påverkan på skattekostnader för de berörda företagen. Även Finansbolagens Förening framför att det saknas en gedigen konsekvensanalys om hur företagen kommer påverkas av så väl kompletteringarna som den sammantagna regelbördan med befintliga regler. Förslagen i propositionen påverkar de företag som omfattas av lagen om tilläggsskatt. I propositionen Tilläggsskatt för företag i stora koncerner (prop. 2023/24:32) bedömdes att mellan 120 och 130 koncerner med ett svenskt moderföretag skulle omfattas av lagen. Dessa koncerner bedömdes bestå av ca 13 000 koncernenheter (företag) varav 4 000 i Sverige och 9 000 i utlandet. Lagen bedömdes också omfatta 8 000 koncernenheter i Sverige i koncerner med ett utländskt moderföretag. Det finns i dag ingen ny information som ändrar denna bedömning. Vilka av koncernerna och företagen som kommer att påverkas av respektive förslag är dock svårt, och i vissa fall omöjligt, att avgöra. Det är därför inte möjligt, som Regelrådet och Finansbolagens Förening efterfrågar, att göra en fullskalig analys av förslagens effekter för berörda företag utifrån antal, storlek och bransch, påverkan på berörda företags kostnader, tidsåtgång och verksamhet samt påverkan på konkurrensförhållandena för berörda företag. I propositionen Tilläggsskatt för företag i stora koncerner finns en detaljerad analys av hur de administrativa kostnaderna för företagen påverkas av införandet av lagen om tilläggsskatt. Förslagen i denna proposition ändrar inte denna bedömning. Information om de nya bestämmelserna bör tillhandahållas inom ramen för övrig information om modellreglerna och lagen om tilläggsskatt. Skatteverket förutsätts uppdatera sina informationsmaterial och vidta lämpliga informationsinsatser. Förslagets konsekvenser bedöms inte vara av sådan omfattning att en större utvärdering av vad som föreslås i denna proposition är nödvändig. Effekter för kommuner och regioner Förslagen bedöms inte få några effekter för kommuner och regioner. Övriga effekter Förslagen bedöms inte få några effekter för enskilda, den ekonomiska jämställdheten, den ekonomiska fördelningen eller sysselsättningen. Effekter för Skatteverket och de allmänna förvaltningsdomstolarna Förslagen bedöms endast medföra marginella förändringar för Skatteverket och de allmänna förvaltningsdomstolarna då det endast är fråga om ett begränsat antal nya bestämmelser som kompletterar de befintliga bestämmelserna i lagen om tilläggsskatt. Eventuella tillkommande kostnader för Skatteverket och de allmänna förvaltningsdomstolarna ska hanteras inom befintliga ekonomiska ramar. Författningskommentar Förslaget till lag om ändring i lagen (2023:875) om tilläggsskatt 2 kap. 1 § I detta kapitel finns definitioner av vissa begrepp samt förklaringar till hur vissa termer och uttryck används i denna lag. Det finns definitioner av vissa begrepp och förklaringar till hur vissa termer och uttryck används i lagen också i andra kapitel. Definitioner av följande begrepp samt förklaringar till hur vissa termer och uttryck används finns i nedan angivna paragrafer: allmänt erkänd redovisningsstandard i 20 § asymmetrisk vinst och förlust i utländsk valuta i 3 kap. 13 § balansvärde i 5 kap. 5 § beskattningsår i 24 § bestämmande inflytande i 14 § betydande snedvridning av konkurrensen i 3 kap. 7 § bokfört nettovärde av materiella tillgångar i 23 § delägarbeskattad enhet i 7 kap. 2 § delägd moderenhet i 13 § dotterföretag till ett samriskföretag i 7 kap. 44 § effektiv skattesats i 3 kap. 37 § enhet i 6 § första stycket fast driftställe i 7 kap. 17 § fastighetsinvesteringsföretag i 40 § försäkringsinvesteringsenhet i 41 § godkänd redovisningsstandard i 21 § godkänt utdelningsskattessystem i 31 § huvudenhet i 7 kap. 18 § huvudregel för tilläggsskatt i 4 § hybridenhet i 41 a § hör hemma i 1 kap. 11–16 §§ icke kvalificerat imputationsbelopp i 28 § icke marknadsmässigt överlåtbart skattetillgodohavande i 29 f § ideell organisation i 34 § internationell organisation i 33 § investeringsenhet i 38 § investeringsenhet för pensioner i 37 § investeringsfond i 39 § justerat resultat i 3 kap. 2 § justerad skattekostnad i 3 kap. 23 § kompletteringsregel för tilläggsskatt i 5 § koncern i 7 § koncernenhet i 8 § koncernredovisning i 19 § kvalificerat imputationsbelopp i 27 § kvalificerat skattetillgodohavande i 29 § lågbeskattad koncernenhet i 44 § lågskattestat i 45 § marknadsmässigt överlåtbart skattetillgodohavande i 29 a–29 e §§ medräknade skatter i 3 kap. 24–26 §§ mellanliggande moderenhet i 12 § minimiskattesats i 25 § minoritetsägd koncernenhet i 7 kap. 42 § modellreglerna i 47 § moderenhet i 10 § moderföretag i 11 § myndighetsenhet i 32 § nettoskattekostnad i 3 kap. 8 § offentligt organ i 6 § tredje stycket omorganisering i 7 kap. 59 § omvänd hybridenhet i 7 kap. 4 § pensionsenhet i 35 § pensionsfond i 36 § portföljinnehav i 17 § procentsats för tilläggsskatt i 3 kap. 38 § första stycket rapporterande enhet i 43 § redovisat resultat i 18 § regel om nationell tilläggsskatt i 3 § räkenskapsår i 22 § samriskföretag i 7 kap. 43 § skattetransparent enhet i 7 kap. 3 § stat i 46 § statslös koncernenhet i 48 § substansbelopp i 5 kap. 2 § svensk koncernenhet i 9 § system för beskattning av kontrollerade utländska företag i 26 § system med avdragsgill utdelning i 7 kap. 66 § särskild uppskjuten skattefordran i 4 kap. 13 § tilläggsskatt i 2 § tilläggsskattebelopp i 3 kap. 37–39 §§ tilläggsskatterapport i 42 § undantagna utdelningar i 3 kap. 9 § undantagen vinst och förlust avseende ägarintressen i 3 kap. 10 § undantagna enheter i 1 kap. 5–8 §§ värdet beträffande tilläggsskatt i 23 a § ägarenhet i 16 § ägarintresse i 15 § överskjutande vinst i 3 kap. 38 § andra stycket övrigt skattetillgodohavande i 30 §. I paragrafen finns en lista över begrepp, termer och uttryck som definieras och förklaras i lagen. Listan kompletteras med de nya definitionerna av hybridenhet och värdet beträffande tilläggsskatt. Vidare läggs nuvarande definitioner av minoritetsägd koncernenhet, dotterföretag till ett samriskföretag samt samriskföretag till i listan. Övervägandena finns i avsnitt 14 och 16. Värdet beträffande tilläggsskatt 23 a § Med värdet beträffande tilläggsskatt avses det värde som tillgångar, skulder, intäkter eller kostnader tas upp till vid beräkning av det justerade resultatet. Paragrafen, som är ny, saknar motsvarighet i såväl modellreglerna som direktivet. I paragrafen definieras uttrycket ”värdet beträffande tilläggsskatt” som det värde som tillgångar, skulder, intäkter eller kostnader tas upp till vid beräkning av det justerade resultatet. Uttrycket används i 3 kap. 18 och 18 a §§ och 4 kap. 28 § samt i förslaget till 3 kap. 30 a §. Övervägandena finns i avsnitt 16. Hybridenhet 41 a § Med hybridenhet avses en enhet som 1. är skattskyldig för inkomstskatt i den stat där den hör hemma till den del dess delägare är skattskyldiga för enhetens intäkter, kostnader, vinst eller förlust i den stat där vardera delägaren hör hemma enligt lagstiftningen där, eller 2. hör hemma i en stat utan bolagsskattesystem, till den del dess delägare är skattskyldiga för enhetens intäkter, kostnader, vinst eller förlust i den stat där vardera delägaren hör hemma enligt lagstiftningen där och enheten inte är en skattetransparent enhet enligt 7 kap. 3 § andra stycket. Paragrafen, som är ny, motsvarar artikel 10.2.5 i modellreglerna och artikel 24 andra stycket i direktivet samt punkt 169 i kommentaren till artikel 10.2.5 i modellreglerna. I paragrafen definieras begreppet ”hybridenhet”. Ändringen innebär att första punkten förs över från nuvarande 7 kap. 64 § andra stycket och förtydligas för att motsvara bestämmelsen i modellreglerna samt att en ny andra punkt införs. Av första punkten framgår att begreppet hybridenhet definieras som en enhet som är skattskyldig för inkomstskatt i den stat där den hör hemma till den del dess delägare är skattskyldiga för enhetens intäkter, kostnader, vinst eller förlust i den stat där delägaren hör hemma enligt lagstiftningen där. Genom ändringen klargörs att en enhet kan behandlas på olika sätt i förhållande till olika delägare i olika stater. Av andra punkten, framgår att med hybridenhet avses också en enhet som hör hemma i en stat utan bolagsskattesystem, till den del dess delägare är skattskyldiga för enhetens intäkter, kostnader, vinst eller förlust i den stat där delägaren hör hemma enligt lagstiftningen där och enheten inte är en skattetransparent enhet enligt 7 kap. 3 § andra stycket. På samma sätt som enligt första punkten kan en enhet behandlas på olika sätt i förhållande till olika delägare i olika stater. Begreppet används i de föreslagna 3 kap. 27 § första stycket 4, 27 c, 27 i–27 o, 34 a, 34 c §§ i denna proposition och i nuvarande 8 kap. 4 a §. Övervägandena finns i avsnitt 14. 3 kap. 23 § Den justerade skattekostnaden är summan av de redovisade kostnaderna avseende medräknade aktuella skatter efter justeringar för 1. nettobeloppet för tillägg och minskningar enligt 28–29 a §§, 2. det uppskjutna skattejusteringsbeloppet enligt 30–34 d §§, och 3. nettoförändringen av skatter som redovisas direkt mot eget kapital till den del de hänför sig till intäkter eller kostnader som ingår i det justerade resultatet och som beskattas enligt lokala skatteregler. Beräkningen av den justerade skattekostnaden ska utgå från den redovisning som används vid beräkning av det justerade resultatet enligt 2–7 §§. Vid beräkningen ska justering bara göras en gång även om flera bestämmelser skulle kunna gälla för samma skattebelopp. I 27–27 o §§ finns bestämmelser om fördelning av medräknade skatter till en annan koncernenhet än den som har tagit upp skatterna i sin redovisning. I 27 § finns också bestämmelser om behandlingen av kostnaden för medräknade skatter om ett fast driftställes justerade vinst behandlas som justerad vinst för en huvudenhet enligt 7 kap. 24 §. Paragrafen motsvarar delvis artikel 21.1 och artikel 21.4 i direktivet och artikel 4.1.1 i modellreglerna. I paragrafen behandlas den justerade skattekostnaden. Ändringen i första stycket 1 är av rättelsekaraktär och innebär att de nuvarande hänvisningarna till 28 och 29 §§ ändras till 28–29 a §§. Ändringarna i tredje stycket, som innehåller bestämmelser om fördelning av medräknade skatter till en annan koncernenhet än den som har tagit upp skatterna i sin redovisning, är följdändringar med anledning av ändringar i 27 § och de nya bestämmelserna i 27 a–27 o §§. I stycket införs också en hänvisning till bestämmelserna om behandlingen av kostnaden för medräknade skatter om ett fast driftställes justerade vinst behandlas som justerad vinst för en huvudenhet som finns i 7 kap. 24 §. Paragrafens första stycke utformas enligt Lagrådets förslag. Övervägandena finns i avsnitt 10. Fördelning av medräknade skatter från en koncernenhet till en annan koncernenhet i samma koncern 27 § Kostnaden för medräknade skatter i en koncernenhets räkenskaper ska fördelas till en annan koncernenhet i samma koncern i följande fall. Fördelning ska ske till 1. ett fast driftställe, om skattekostnaden är hänförlig till det justerade resultatet för det fasta driftstället, 2. en ägarenhet till en skattetransparent enhet, om det redovisade resultatet för den skattetransparenta enheten ska fördelas till ägarenheten enligt 7 kap. 8 § 1 och skattekostnaden har redovisats i den skattetransparenta enhetens räkenskaper, 3. ett kontrollerat utländskt företag, om skattekostnaden är hänförlig till detta företags inkomst och har tagits ut enligt ett system för beskattning av kontrollerade utländska företag, 4. en hybridenhet eller omvänd hybridenhet, om skattekostnaden är hänförlig till den enhetens justerade vinst, och 5. en koncernenhet som lämnat utdelning, om skattekostnaden är hänförlig till utdelning under räkenskapsåret från denna koncernenhet. I 27 a § finns bestämmelser om fördelningen enligt första stycket 2. I 27 b–27 o §§ finns bestämmelser om fördelningen enligt första stycket 1 och 3–5. Om ett fast driftställes justerade vinst behandlas som justerad vinst för huvudenheten i enlighet med 7 kap. 24 §, ska kostnaden för medräknade skatter som uppkommer i den stat där det fasta driftstället hör hemma och som har samband med sådan vinst behandlas som en skattekostnad för huvudenheten. Detta gäller dock endast till den del beloppet inte överstiger vinsten multiplicerad med den högsta bolagsskattesatsen för inkomst i den stat där huvudenheten hör hemma. Vid beräkning av nationell tilläggsskatt ska skattekostnad som avser utländsk skatt och som fördelas till en svensk koncernenhet enligt första stycket 1, 3, 4 eller 5 inte beaktas. Paragrafen motsvarar artikel 24.5 och 24.7 i direktivet och artikel 4.3.2 och 4.3.4 i modellreglerna samt, såvitt avser första stycket 4, även punkt 59 i kommentaren till artikel 4.3.2 d. Bestämmelsen i fjärde stycket motsvarar punkt 118.30 i kommentaren till artikel 10.1.1 i modellreglerna. I paragrafen finns bestämmelser om fördelning av medräknade skatter till en annan koncernenhet än den som har tagit upp skatterna i sin redovisning. Bestämmelserna i nuvarande 27 §, om medräknade skatter som avser utdelning från en annan koncernenhet, kompletteras med bestämmelser avseende ett fast driftställe, en skattetransparent enhet, ett kontrollerat utländskt företag respektive en hybridenhet, vilka förs över från nuvarande 7 kap. 11, 25, 63 och 64 §§. När det gäller hybridenheter utvidgas bestämmelsen samtidigt till att även omfatta omvända hybridenheter, vilket motsvarar punkt 59 i kommentaren till artikel 4.3.2 d i modellreglerna. I första stycket anges i vilka situationer medräknade skatter ska fördelas. Av första punkten framgår att fördelning ska ske till ett fast driftställe, om kostnaden är hänförlig till det justerade resultatet för det fasta driftstället. Av andra punkten framgår att fördelning ska ske till en ägarenhet till en skattetransparent enhet, om det redovisade resultatet för den skattetransparenta enheten ska fördelas till ägarenheten enligt 7 kap. 8 § 1 och skattekostnaden har redovisats i den skattetransparenta enhetens räkenskaper. Av tredje punkten framgår att fördelning ska ske till ett kontrollerat utländskt företag, om kostnaden är hänförlig till detta företags inkomst och har tagits ut enligt ett system för beskattning av kontrollerade utländska företag. Av fjärde punkten framgår att fördelning ska ske till en hybridenhet eller omvänd hybridenhet, om kostnaden är hänförlig till hybridenhetens justerade vinst. Av femte punkten framgår att fördelning ska ske till en koncernenhet som lämnat utdelning, om kostnaden är hänförlig till utdelning under räkenskapsåret från denna koncernenhet. I andra stycket finns hänvisningar till 27 a § vad gäller fördelningen till skattetransparenta enheter enligt första stycket 2 och till 27 b–27 o §§ vad gäller fördelningen till andra koncernenheter enligt första stycket 1 och 3–5. Genom ändringen flyttas nuvarande andra stycket till fjärde stycket. I tredje stycket finns bestämmelser om hanteringen av kostnaden för medräknade skatter när ett fast driftställes justerade vinst behandlas som en justerad vinst för huvudenheten enligt 7 kap. 24 §. Bestämmelsen förs över från nuvarande 7 kap. 26 §. Bestämmelsen får en ny placering till följd av att bestämmelserna om fördelning av medräknade skatter från en koncernenhet till en annan koncernenhet samlas i denna paragraf. Bestämmelserna i fjärde stycket, som rör behandlingen av skattekostnad som fördelats till en koncernenhet vid beräkningen av nationell tilläggsskatt finns i nuvarande i 27 § och 7 kap. 25, 63 och 64 §§. Ändringen innebär att regleringen samlas i paragrafen och är en följd av att bestämmelserna om fördelning av medräknade skatter från en koncernenhet till en annan koncernenhet samlas i denna paragraf. Paragrafens första stycke 2 utformas enligt Lagrådets förslag. Övervägandena finns i avsnitt 7, 10 och 14. 27 a § Om skattekostnad fördelas till en skattetransparent enhet enligt 27 § första stycket 3 till följd av att enheten är ett kontrollerat utländskt företag, ska den fördelade skattekostnaden också fördelas enligt 27 § första stycket 2. Detta gäller dock bara om ägarenheten till den skattetransparenta enheten ägs av den koncernenhet vars skatt fördelas till enheten enligt 27 § första stycket 3. Paragrafen, som är ny, motsvarar punkt 57.1–57.4 i kommentaren till artikel 4.3.2 b i modellreglerna. I paragrafen anges vad som gäller om en skattetransparent enhet också är ett kontrollerat utländskt företag till vilket skatt som tas ut enligt system för beskattning av kontrollerade utländska företag fördelas enligt 27 § första stycket 3. Skattekostnad som fördelas till den skattetransparenta enheten enligt nämnda bestämmelse ska fördelas vidare till dess ägarenhet. Detta gäller dock bara om ägarenheten till den skattetransparenta enheten ägs av den koncernenhet vars skatt fördelas till enheten enligt 27 § första stycket 3, dvs. den koncernenhet som CFC-beskattats. Övervägandena finns i avsnitt 13. 27 b § Fördelningen av kostnaden för medräknade skatter enligt 27 § första stycket 1 och 3–5 ska ske med ett belopp som motsvarar koncernenhetens skatt enligt lokala skatteregler i den stat där denna hör hemma på inkomsten från den andra koncernenheten, minskat med sådan utländsk skatt på inkomsten som avräknas. Paragrafen, som är ny, motsvarar punkt 47–51 i kommentaren till artikel 4.3.2 a i modellreglerna. I paragrafen anges att fördelningen enligt 27 § 1 och 3–5 av kostnaden för medräknade skatter ska ske med ett belopp som motsvarar koncernenhetens skatt enligt lokala skatteregler i den stat där denna hör hemma på inkomsten från den andra koncernenheten, minskat med sådan utländsk skatt på inkomsten som avräknas. Genom bestämmelsen framgår uttryckligen den beräkning som ska göras för att avgöra med vilket belopp fördelning ska ske (se prop. 2023/24:32 s. 616 och 617). Övervägandena finns i avsnitt 7 och 13. 27 c § Vid fördelningen av kostnaden för medräknade skatter enligt 27 § första stycket 3 och 4 ska skattekostnad som avser passiva intäkter fördelas med ett belopp som motsvarar det lägsta beloppet av medräknade skatter på passiva intäkter och ett belopp som utgörs av procentsatsen för tilläggsskatt för lågskattestaten multiplicerad med de passiva intäkterna. Vid beräkningen av procentsatsen för tilläggsskatt ska ägarenhetens medräknade skatter på de passiva intäkterna inte beaktas. Överskjutande medräknade skatter på passiva intäkter ska hänföras till ägarenheten. Med passiva intäkter avses i första stycket intäkter som 1. ingår i den justerade vinsten för en koncernenhet och beskattas hos ägarenheten enligt ett system för beskattning av kontrollerade utländska företag eller på grund av ägarintresse i en hybridenhet eller omvänd hybridenhet, och 2. utgör – utdelning eller motsvarande, – ränta eller motsvarande, – hyra, – royalty, – annan avtalsenlig ersättning som sker över tid (annuitetsbelopp), eller – nettovinst vid försäljning av egendom som ger upphov till sådana intäkter. Paragrafen, som är ny, motsvarar artikel 24.6 fjärde stycket i direktivet och artikel 4.3.3 och 10.1.1 (”passive income”) i modellreglerna samt punkt 62 i kommentaren till artikel 4.3.2 d. Bestämmelsen förs över från nuvarande 7 kap. 63, 64 och 65 §§. I paragrafen definieras uttrycket passiva intäkter, vilket förekommer i 27 § första stycket 3 och 4 om fördelning av medräknade skatter mellan ägare och kontrollerade utländska företag respektive hybridenheter och omvända hybridenheter. Bestämmelsen ändras till att även gälla i fråga om omvända hybridenheter. Övervägandena finns i avsnitt 7 och 14. 27 d § Vid fördelningen av kostnaden för medräknade skatter enligt 27 § första stycket 3 ska bestämmelserna i 27 e–27 h §§ tillämpas om 1. de medräknade skatterna har tagits ut enligt ett sådant system för beskattning av kontrollerade utländska företag som avses i 2 kap. 26 §, och 2. skatten för kontrollerade utländska företag enligt detta system beräknas gemensamt för samtliga sådana företag. Paragrafen, som är ny, innebär att bestämmelsen förs över från nuvarande 7 kap. 63 a §. Någon ändring i sak görs inte. I paragrafen behandlas fördelning av medräknade skatter mellan ägarenhet och ett kontrollerat utländskt företag om skatten tagits ut enligt ett sådant system för beskattning av kontrollerade utländska företag som beräknar skatten för samtliga sådana företag samlat. 27 e § Kostnaden för medräknade skatter enligt 27 d § ska fördelas till varje kontrollerat utländskt företag med ett belopp som motsvarar kostnaden multiplicerad med kvoten av företagets fördelningsbelopp och fördelningsbeloppen för samtliga kontrollerade utländska företag. Ett kontrollerat utländskt företags fördelningsbelopp är ägarenhetens andel av företagets inkomst multiplicerad med skillnaden mellan skattesatsen enligt ett sådant system som avses i 27 d § och den effektiva skattesatsen. Paragrafen, som är ny, innebär att bestämmelsen förs över från nuvarande 7 kap. 63 b §. Någon ändring i sak görs inte. I paragrafen behandlas fördelning av medräknade skatter mellan ägarenhet och ett kontrollerat utländskt företag om skatten tagits ut enligt ett sådant system för beskattning av kontrollerade utländska företag som beräknar skatten för samtliga sådana företag samlat. 27 f § Med effektiv skattesats i 27 e § avses den effektiva skattesatsen i en stat med följande avvikelser: – Skatt som har betalats enligt ett system för beskattning av kontrollerade utländska företag ska inte räknas med. – Sådan nationell tilläggsskatt som omfattas av rätt till avräkning av utländsk skatt enligt ett sådant system som avses i 27 d § ska räknas med. Om det i en stat finns flera effektiva skattesatser för koncernenheter, samriskföretag eller dotterföretag till ett samriskföretag, är den effektiva skattesatsen i första stycket den skattesats som beräknas för det kontrollerade utländska företaget. Vid beräkningen ska sådan nationell tilläggsskatt som omfattas av rätt till avräkning av utländsk skatt enligt ett sådant system som avses i 27 d § räknas med. Paragrafen, som är ny, innebär att bestämmelsen förs över från nuvarande 7 kap. 63 c §. Någon ändring i sak görs inte. I paragrafen behandlas fördelning av medräknade skatter mellan ägarenhet och ett kontrollerat utländskt företag om skatten tagits ut enligt ett sådant system för beskattning av kontrollerade utländska företag som beräknar skatten för samtliga sådana företag samlat. Paragrafen fungerar som en hjälpregel till 3 kap. 27 e § enligt vilken fördelningsbeloppet för ett sådant kontrollerat utländskt företag som avses i 3 kap. 27 d § beräknas. 27 g § Om en effektiv skattesats inte ska beräknas för ett kontrollerat utländskt företag till följd av att enheten omfattas av förenklingsregeln i 8 kap. 3–5 §§, ska den effektiva skattesatsen utgöras av den skattesats som framgår av 8 kap. 4 §. Om en effektiv skattesats inte ska beräknas för ett kontrollerat utländskt företag till följd av förenklingsregeln i 8 kap. 18 §, ska den effektiva skattesatsen beräknas på följande sätt. Summan av skatt som enligt en regel om nationell tilläggsskatt beaktas vid beräkning av effektiv skattesats och nationell tilläggsskatt som omfattas av rätt till avräkning av utländsk skatt enligt ett sådant system som avses i 27 d § ska divideras med det justerade resultatet enligt en regel om nationell tilläggsskatt. Om en effektiv skattesats inte ska beräknas för ett kontrollerat utländskt företag av andra skäl än de som anges i första och andra styckena, ska den effektiva skatte-satsen motsvara kvoten av koncernenheternas skattekostnad och vinst eller förlust före inkomstskatt enligt koncernens kvalificerade finansiella rapport. Om det i en stat finns flera effektiva skattesatser för koncernenheter, samriskföretag eller dotterföretag till ett samriskföretag, är den effektiva skattesatsen i andra stycket den skattesats som beräknas för det kontrollerade utländska företaget. Vid beräkningen ska sådan nationell tilläggsskatt som omfattas av rätt till avräkning av utländsk skatt enligt ett sådant system som avses i 27 d § räknas med. Paragrafen, som är ny, innebär att bestämmelsen förs över från nuvarande 7 kap. 63 d §. Någon ändring i sak görs inte. I paragrafen behandlas fördelning av medräknade skatter mellan ägarenhet och ett kontrollerat utländskt företag om skatten tagits ut enligt ett sådant system för beskattning av kontrollerade utländska företag som beräknar skatten för samtliga sådana företag samlat. Paragrafen fungerar som en hjälpregel till 3 kap. 27 e § enligt vilken fördelningsbeloppet för ett sådant kontrollerat utländskt företag som avses i 3 kap. 27 d § beräknas. 27 h § För ett kontrollerat utländskt företag som inte är en koncernenhet, ett samriskföretag eller ett dotterföretag till ett samriskföretag ska den effektiva skattesatsen motsvara den skattesats som beräknats enligt 27 f eller 27 g § för de koncernenheter, samriskföretag eller dotterföretag till samriskföretag som hör hemma i samma stat som företaget, och vilkas andel utgör den största andelen av den inkomst för ägarenheten som omfattas av ett sådant system som avses i 27 d §. Om koncernen inte beräknar en effektiv skattesats för koncernenheter och enheter i den stat där det kontrollerade utländska företaget hör hemma, ska den effektiva skattesatsen motsvara kvoten av den sammanlagda redovisade inkomstskatten och den sammanlagda redovisade vinsten före inkomstskatt för samtliga sådana enheter som hör hemma i den aktuella staten och som omfattas av ett sådant system som avses i 27 d §. Paragrafen, som är ny, innebär att bestämmelsen förs över från nuvarande 7 kap. 63 e §. I paragrafen behandlas fördelning av medräknade skatter mellan ägarenhet och ett kontrollerat utländskt företag om skatten tagits ut enligt ett sådant system för beskattning av kontrollerade utländska företag som beräknar skatten för samtliga sådana företag samlat. Paragrafen fungerar som en hjälpregel till 3 kap. 27 e § enligt vilken fördelningsbeloppet för ett sådant kontrollerat utländskt företag som avses i 3 kap. 27 d § beräknas. 27 i § Om utländsk skatt enligt lokala regler avräknas genom att hela den utländska skatten läggs samman och avräknas mot en moder- eller huvudenhets lokala skatt på inkomst som härrör från källa i en annan stat ska kostnaden för medräknade skatter som avser fasta driftställen, kontrollerade utländska företag, hybridenheter och omvända hybridenheter samt utdelning i moder- eller huvudenhetens räkenskaper fördelas enligt bestämmelserna i 27 j–27 l §§. Om flera lokala skatter tas ut på olika beskattningsunderlag ska fördel-ningen göras för varje sådan lokal skatt för sig. Om utländsk skatt enligt lokala regler avräknas separat inom olika inkomstkategorier mot en moder- eller huvudenhets lokala skatt ska fördelningen enligt 27 j–27 l §§ göras för varje sådan kategori för sig. Inkomst som härrör från källa i den stat där moder- eller huvudenheten hör hemma ska då hänföras till den kategori dit utländsk skatt på sådan inkomst hör. Paragrafen, som är ny, saknar motsvarighet i direktivet men motsvarar delar av punkterna 52–52.33 i kommentaren till artikel 4.3.2 a i modellreglerna om fördelning av medräknade skatter till fasta driftställen, vilka enligt punkt 53 i kommentaren till artikel 4.3.2 ska gälla också i fråga om fördelning av medräknade skatter som avser kontrollerade utländska företag, hybridenheter och omvända hybridenheter samt i fråga om fördelning av medräknade skatter på utdelning som lämnas av en koncernenhet till en annan. Paragrafen rör fördelning av aktuell skatt. Av första stycket framgår att om utländsk skatt enligt lokala regler avräknas genom s.k. overall-avräkning, dvs. att alla utländska skatter läggs samman och avräknas mot den lokala skatten på de utländska inkomsterna, ska kostnaden för medräknade skatter i huvudenhetens räkenskaper fördelas enligt bestämmelserna i 27 j–27 l §§. Av andra stycket framgår att om avräkning sker enligt regler som delar in utländska inkomster i kategorier, s.k. baskets, ska fördelningen enligt 27 j–27 l §§ göras för varje sådan kategori för sig. Vidare framgår att när fördelningen ska göras på detta sätt ska inkomst som härrör från källa i den stat där huvudenheten hör hemma hänföras till den kategori till vilken utländsk skatt på sådan inkomst hör. Vad som avses med uttrycket medräknade skatter att fördela framgår av 27 k §. I 27 l § framgår hur fördelningsbelopp ska beräknas. I exempelsamlingen till modellreglerna (”the Globe Model Rules Examples”) finns exempel som visar beräkningar i olika situationer. Övervägandena finns i avsnitt 7. 27 j § Kostnaden för medräknade skatter ska fördelas från moder- eller huvudenheten till dess fasta driftställen, kontrollerade utländska företag, hybridenheter och omvända hybridenheter samt enheter som lämnat utdelning. Det belopp som ska fördelas till varje fast driftställe och enhet ska motsvaras av beloppet av medräknade skatter att fördela multiplicerat med kvoten av varje enhets fördelningsbelopp och summan av samtliga fördelningsbelopp. Paragrafen, som är ny, saknar motsvarighet i direktivet men omfattas av delar av punkterna 52–52.33 i kommentaren till artikel 4.3.2 a i modellreglerna om fördelning av medräknade skatter till fasta driftställen, vilka enligt punkt 53 i kommentaren till artikel 4.3.2 ska gälla också i fråga om fördelning av medräknade skatter som avser kontrollerade utländska företag, hybridenheter och omvända hybridenheter samt i fråga om fördelning av medräknade skatter på utdelning som lämnas av en koncernenhet till en annan. I paragrafen anges att kostnaden för medräknade skatter ska fördelas från moder- eller huvudenheten till dess fasta driftställen, kontrollerade utländska företag, hybridenheter och omvända hybridenheter samt enheter som lämnat utdelning. Det belopp som ska fördelas till varje fast driftställe och enhet ska motsvaras av beloppet av medräknade skatter att fördela enligt 27 k § multiplicerat med kvoten av varje enhets fördelningsbelopp och summan av samtliga fördelningsbelopp. I exempelsamlingen till modellreglerna (”the Globe Model Rules Examples”) finns exempel som visar beräkningar i olika situationer. Paragrafen utformas enligt Lagrådets förslag. Övervägandena finns i avsnitt 7. 27 k § Med medräknade skatter att fördela enligt 27 j § avses en moder- eller huvudenhets totala aktuella skattekostnad enligt lokala regler minskat med 1. ett belopp som motsvarar lokal skatt på inkomst som inte härrör från källa i en annan stat, 2. skatt som ska fördelas enligt 27 d–27 h §§, och 3. ett belopp som motsvarar lokal skatt som avser andra inkomstkategorier än den kategori som fördelningen av skatten avser, om fördelning ska ske på det sätt som anges i 27 i § andra stycket. Om skattesatsen för en moder- eller huvudenhet är progressiv ska beloppet i första stycket 1 beräknas genom att inkomsten hänförs till de tillämpliga skattesatserna i proportion till den lokala inkomstens andel av hela inkomsten. Med inkomst som härrör från källa i en annan stat enligt 27 i § första stycket avses 1. inkomst som enligt lokala regler om avräkning av utländsk skatt härrör från källa i en annan stat, 2. annan inkomst, om inkomsten ingår i det justerade resultatet för ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet som hör hemma i en annan stat, och 3. annan inkomst som härrör från källa i en annan stat. Paragrafen, som är ny, saknar motsvarighet i direktivet men omfattas av delar av punkterna 52–52.33 i kommentaren till artikel 4.3.2 a i modellreglerna om fördelning av medräknade skatter till fasta driftställen, vilka enligt punkt 53 i kommentaren till artikel 4.3.2 ska gälla också i fråga om fördelning av medräknade skatter som avser kontrollerade utländska företag, hybridenheter och omvända hybridenheter samt i fråga om fördelning av medräknade skatter på utdelning som lämnas av en enhet till en annan. I första stycket anges vad som avses med uttrycket medräknade skatter att fördela enligt 27 j §. Beloppet medräknade skatter att fördela utgår från en huvudenhets eller moderenhets totala aktuella skattekostnad enligt lokala regler (första punkten). Detta belopp ska minskas med ett belopp som motsvarar lokal skatt på inkomst som inte härrör från källa i en annan stat och med skatt som ska fördelas enligt 27 d–27 h §§, dvs. skatt enligt ett system för beskattning av kontrollerade utländska företag (CFC-bolag) enligt vilket beskattning av en delägare sker gemensamt för ägarens CFC-bolag i olika stater, ”blended CFC tax regime” (andra punkten). Av första stycket framgår vidare att om avräkning enligt lokala regler sker separat för olika kategorier av inkomster ska minskning ske även med lokal skatt i andra inkomstkategorier (tredje punkten). Av andra stycket framgår att om en huvudenhet beskattas med en progressiv skattesats ska inkomsten proportioneras på de tillämpliga skattesatserna. I tredje stycket anges vad som avses med uttrycket inkomst som härrör från källa i en annan stat enligt 27 §i § första stycket. Det är dels sådan inkomst som enligt lokala regler om avräkning av utländsk skatt härrör från källa i en annan stat (första punkten), dels annan inkomst, om inkomsten ingår i det justerade resultatet för ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet som hör hemma i en annan stat (andra punkten), dels annan inkomst som härrör från källa i en annan stat (tredje punkten). I exempelsamlingen till modellreglerna (”the Globe Model Rules Examples”) finns exempel som visar beräkningar i olika situationer. Paragrafen utformas i huvudsak enligt Lagrådets förslag. Övervägandena finns i avsnitt 7. 27 l § Fördelningsbeloppet för ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet beräknas genom att moder- eller huvudenhetens inkomst från varje fast driftställe och enhet multipliceras med tillämplig skattesats i den stat där moder- eller huvudenheten hör hemma. Det beräknade beloppet minskas sedan med avräkningsbar utländsk skatt på inkomsten, dock lägst till noll. Fördelningsbeloppet för en moder- eller huvudenhet beräknas genom att annan inkomst som härrör från källa i en annan stat än inkomst från fasta driftställen, kontrollerade utländska företag, hybridenheter, omvända hybridenheter eller enheter som lämnat utdelning multipliceras med tillämplig skattesats i den stat där moder- eller huvudenheten hör hemma. Det beräknade beloppet minskas sedan med avräkningsbar utländsk skatt på inkomsten, dock lägst till noll. Om olika skattesatser gäller för inkomsterna, ska summan av inkomsterna i varje inkomstslag multipliceras med tillämplig skattesats och minskas med avräkningsbar utländsk skatt för varje inkomstslag. Fördelningsbeloppet för en enhet som lämnar utdelning beräknas genom att lämnad utdelning multipliceras med tillämplig skattesats i den stat där moderenheten hör hemma. Det beräknade beloppet minskas sedan med avräkningsbar utländsk skatt på inkomsten, dock lägst till noll. Paragrafen, som är ny, saknar motsvarighet i direktivet men omfattas av delar av punkt 52–52.33 i kommentaren till artikel 4.3.2 a i modellreglerna om fördelning av medräknade skatter till fasta driftställen, vilka enligt punkt 53 i kommentaren till artikel 4.3.2 ska gälla också i fråga om fördelning av medräknade skatter som avser kontrollerade utländska företag, hybridenheter och omvända hybridenheter samt i fråga om fördelning av medräknade skatter på utdelning som lämnas av en enhet till en annan. I första stycket anges att fördelningsbeloppet för ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet beräknas genom att moderenhetens eller huvudenhetens inkomst från varje fast driftställe och enhet multipliceras med tillämplig skattesats i den stat där moderenheten eller huvudenheten hör hemma. Det beräknade beloppet minskas sedan med avräkningsbar utländsk skatt på inkomsten, dock lägst till noll. I andra stycket anges att fördelningsbeloppet för en huvud- eller moderenhet beräknas genom att inkomst med källa i en annan stat, som inte är utdelning eller inkomst från fast driftställe, multipliceras med tillämplig skattesats i den stat där huvud- eller moderenheten hör hemma. Det beräknade beloppet minskas sedan med avräkningsbar utländsk skatt på inkomsten, dock lägst till noll. Om olika skattesatser gäller för inkomsterna, ska summan av inkomsterna i varje inkomstslag multipliceras med tillämplig skattesats och minskas med avräkningsbar utländsk skatt för varje inkomstslag. I tredje stycket anges att fördelningsbeloppet för en enhet som lämnar utdelning beräknas genom att lämnad utdelning multipliceras med tillämplig skattesats i den stat där moderenheten hör hemma. Det beräknade be-loppet minskas sedan med avräkningsbar utländsk skatt på inkomsten, dock lägst till noll. I exempelsamlingen till modellreglerna (”the Globe Model Rules Examples”) finns exempel som visar beräkningar i olika situationer. Paragrafen utformas enligt Lagrådets förslag. Övervägandena finns i avsnitt 7. 27 m § Kostnaden för medräknade skatter som avser uppskjuten skatt i en koncernenhets räkenskaper och som är hänförlig till inkomst för ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet ska fördelas enligt 27 n–27 o §§. Första stycket gäller inte kostnaden för medräknade skatter som har tagits ut enligt ett system för beskattning av kontrollerade utländska företag enligt vilket skatten för kontrollerade utländska företag beräknas gemensamt för samtliga sådana företag. Sådana medräknade skatter ska enbart fördelas enligt 27 d–27 h §§. Paragrafen, som är ny, saknar motsvarighet i direktivet men omfattas av delar av punkt 71.4–71.15 i kommentaren till artikel 4.4.1 i modellreglerna i fråga om kontrollerade utländska företag. Av punkt 52 och 52.35 i kommentaren till artikel 4.3.2 a i modellreglerna framgår att punkt 71.4–71.13 i kommentaren till artikel 4.4.1 ska gälla också i fråga om fasta driftställen. Vidare framgår av punkt 59.4 i kommentaren till artikel 4.3.2 d i modellreglerna att punkt 71.4–71.15 i kommentaren till artikel 4.4.1 också ska gälla i fråga om hybridenheter och omvända hybridenheter. Paragrafen behandlar fördelningen av kostnaden för medräknade skatter som avser uppskjuten skatt mellan en huvudenhet och ett fast driftställe samt mellan en ägarenhet och ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet respektive en omvänd hybridenhet. I första stycket anges att bestämmelserna i 27 n–27 o §§ ska tillämpas. Av andra stycket framgår att vad som anges i första stycket inte gäller i fråga om sådan uppskjuten skatt som är hänförlig till skatt enligt ett system för beskattning av kontrollerade utländska företag som beräknar skatten för samtliga företag samlat (s.k. blended CFC tax regime). Uppskjuten skatt avseende skatt enligt ett sådant system ska därför inte beaktas vid beräkning av det uppskjutna skattejusteringsbeloppet och fördelning av sådan skatt ska i stället enbart ske på det sätt som framgår av punkt 58.1–58.7 i kommentaren till artikel 4.3.2 (vilka motsvaras av 27 d–27 h §§ i denna proposition). I punkt 71.4–71.15 beskrivs närmare hur beräkningarna ska ske. I 4 kap. 16 a § finns bestämmelser om att en rapporterande enhet kan välja att inte fördela uppskjuten skatt. Övervägandena finns i avsnitt 10. 27 n § Om kostnaden för medräknade skatter är hänförlig till inkomst som inte ingår i det justerade resultatet för ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet respektive en omvänd hybridenhet ska kostnaden fördelas till respektive koncernenhet med ett belopp som motsvarar den uppskjutna skattekostnaden minskat med utländsk skatt som omfattas av rätt till avräkning. Om kostnaden för uppskjuten skatt som avses i första stycket har beräknats utifrån en högre skattesats än minimiskattesatsen, ska den i stället beräknas utifrån minimiskattesatsen. Paragrafen, som är ny, saknar motsvarighet i direktivet. Paragrafen motsvarar dock delar av punkt 71.4–71.15 i kommentaren till artikel 4.4.1 i modellreglerna i fråga om kontrollerade utländska företag. Av punkt 59.4 i kommentaren till artikel 4.3.2 d i modellreglerna framgår att punkt 71.4–71.15 också ska gälla i fråga om hybridenheter och omvända hybridenheter. Vidare framgår av punkt 52 och 52.35 i kommentaren till artikel 4.3.2 a i modellreglerna att punkt 71.4–71.13 i kommentaren till artikel 4.4.1 också ska gälla i fråga om fasta driftställen. Paragrafen behandlar fördelningen av kostnaden för medräknade skatter som avser uppskjuten skatt mellan en huvudenhet och ett fast driftställe samt mellan en ägarenhet och ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet respektive en omvänd hybridenhet. I första stycket anges att om kostnaden för medräknade skatter är hänförlig till inkomst som inte ingår i det justerade resultatet för ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet respektive en omvänd hybridenhet ska kostnaden fördelas till respektive koncernenhet med ett belopp som motsvarar den uppskjutna skattekostnaden minskat med utländsk skatt som omfattas av rätt till avräkning. Av 34 § 1 framgår att skattekostnad som är hänförlig till poster som inte ingår i beräkningen av det justerade resultatet inte räknas med vid beräkningen av det uppskjutna skattejusteringsbeloppet. Av andra stycket framgår att om kostnaden för uppskjuten skatt som avses i första stycket har beräknats utifrån en högre skattesats än minimiskattesatsen, ska den i stället beräknas utifrån minimiskattesatsen. I punkt 71.4–71.15 beskrivs närmare hur beräkningarna ska ske. I 4 kap. 16 a § finns bestämmelser om att en rapporterande enhet kan välja att inte fördela uppskjuten skatt. Paragrafen utformas enligt Lagrådets förslag. Övervägandena finns i avsnitt 10. 27 o § Om kostnaden för medräknade skatter är hänförlig till inkomst som ingår i det justerade resultatet för ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet ska kostnaden fördelas till respektive koncernenhet med ett belopp som motsvarar räkenskapsårets förändring av uppskjutna skatteskulder och skattefordringar minskat med utländsk skatt som omfattas av rätt till avräkning. Om kostnaden för medräknade skatter är hänförlig till ett kontrollerat utländskt företags, en hybridenhets eller en omvänd hybridenhets inkomst som ingår i det justerade resultatet för denna koncernenhet och som avser passiva intäkter ska kostnaden, i stället för vad som anges i första stycket, fördelas enligt följande. Om fördelningen av skattekostnaden inte begränsas vid tillämpning av 27 c §, ska kostnaden fördelas med hela beloppet. Om fördelningen av skattekostnaden begränsas vid tillämpning av 27 c §, ska den del av kostnaden som inte ska fördelas anses utgöras av i första hand uppskjuten skatt och i andra hand aktuell skatt. Om kostnaden för uppskjuten skatt som avses i första och andra styckena har beräknats utifrån en högre skattesats än minimiskattesatsen, ska den i stället beräknas utifrån minimiskattesatsen. Paragrafen, som är ny, saknar motsvarighet i direktivet men motsvarar punkt 71.4–71.15 i kommentaren till artikel 4.4.1 i modellreglerna i fråga om kontrollerade utländska företag. Av punkt 52 och 52.35 i kommentaren till artikel 4.3.2 a i modellreglerna framgår att punkt 71.4–71.13 i kommentaren till artikel 4.4.1 också ska gälla i fråga om fasta driftställen. Vidare framgår av punkt 59.4 i kommentaren till artikel 4.3.2 d i modellreglerna att punkt 71.4–71.15 i kommentaren till artikel 4.4.1 i modellreglerna också ska gälla i fråga om hybridenheter och omvända hybridenheter. Av första stycket framgår att om kostnaden är hänförlig till inkomst för ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet som inte ingår i det justerade resultatet för det fasta driftstället ska den fördelas med ett belopp som motsvarar den uppskjutna skattekostnaden minskat med utländsk skatt som omfattas av rätt till avräkning. I andra stycket anges att om kostnaden för medräknade skatter är hänförlig till ett kontrollerat utländskt företags, en hybridenhets eller en omvänd hybridenhets inkomst som ingår i det justerade resultatet för denna koncernenhet och som avser passiva intäkter ska kostnaden, i stället för vad som anges i första stycket, fördelas på ett av följande två sätt. Om fördelningen av skattekostnaden inte begränsas vid tillämpning av 27 c §, vilken rör passiva intäkter, ska kostnaden fördelas med hela beloppet. Om fördelningen av skattekostnaden däremot begränsas vid tillämpning av 27 c §, ska den del av kostnaden som inte ska fördelas enligt nämnda bestämmelse anses utgöras av i första hand uppskjuten skatt och i andra hand aktuell skatt. Av tredje stycket framgår att om kostnaden för uppskjuten skatt som avses i första och andra styckena har beräknats utifrån en högre skattesats än minimiskattesatsen, ska den i stället beräknas utifrån minimiskattesatsen. I punkt 71.4–71.13 beskrivs närmare hur beräkningarna ska ske. I 4 kap. 16 a § finns bestämmelser om att en rapporterande enhet kan välja att inte fördela uppskjuten skatt. Övervägandena finns i avsnitt 10. 30 a § Om värdet beträffande tilläggsskatt för en tillgång, skuld, intäkt eller kostnad skiljer sig från det värde samma post har enligt räkenskaperna, ska uppskjuten skatt beräknas utifrån värdet beträffande tilläggsskatt i stället för värdet enligt räkenskaperna. Första stycket gäller inte om den redovisningsstandard som används för beräkning av det justerade resultatet inte tillåter att uppskjuten skatt redovisas för en viss transaktion. Detta gäller dock inte när uppskjuten skatt uppkommer på grund av en bestämmelse i denna lag. Paragrafen, som är ny, saknar motsvarighet i såväl direktiv som modellreglerna. Däremot kommer den allmänna princip som paragrafen innehåller till uttryck i flera olika kommentarspunkter till olika artiklar i modellreglerna. I första stycket slås fast en allmän princip för regelverket för tilläggsskatt. Enligt regelverket gäller normalt sett att de uppskjutna skatter som finns i redovisningen – med vissa undantag – kan beaktas vid beräkning av den effektiva skattesatsen (30 §). I regelverket för tilläggsskatten finns det emellertid ett antal uttryckliga regler där beräkningen av det justerade resultatet görs utifrån andra värden än de som finns i koncernenhetens redovisning. Den allmänna princip som slås fast i paragrafen innebär att den rapporterande enheten i sådana fall inte ska beakta den uppskjutna skatt som finns i redovisningen för posten i fråga. Uppskjuten skatt kommer därmed i dessa fall att beräknas utifrån skillnaden mellan värdet för tilläggsskatt och det värde som gäller för lokal bolagsskatt. När bestämmelsen tillämpas uppstår en särskild fordran eller skuld för uppskjuten skatt. Den ska beräknas och justeras på samma sätt som övriga fordringar och skulder för uppskjuten skatt justeras enligt den redovisningsstandard som ligger till grund för beräkningen av justerat resultat. Om inte annat följer av andra stycket gäller detta samtliga poster där det redovisade värdet och värdet beträffande tilläggsskatt skiljer sig åt. Det gäller även om det inte finns någon uppskjuten skatt i redovisningen för posten i fråga på grund av att det redovisade värdet överensstämmer med värdet enligt lokala skatteregler. I andra stycket finns ett undantag från den generella principen i första stycket. Det gäller situationer när redovisningsreglerna inte tillåter att uppskjuten skatt redovisas för en viss transaktion. Detta behandlas i punkt 68.4 i kommentaren till artikel 4.4 i modellreglerna. Av den punkten framgår att det faktum att man baserar uppskjuten skatt på värdet beträffande tilläggsskatt inte rubbar på tillämpningen av den redovisningsstandard som används för att beräkna det justerade resultatet. Det innebär att i den utsträckning som redovisningsstandarden inte tillåter redovisning av en fordran eller skuld avseende uppskjuten skatt så ska detta gälla även beträffande tilläggsskatten. Detta exemplifieras med undantaget för redovisning av uppskjuten skatt i IAS 12 (”the Initial Recognition Exemption”). Denna regel ska dock inte gälla fullt ut. I de fall när uppskjuten skatt tillskapas genom reglerna för tilläggsskatt ska uppskjuten skatt ändå räknas med. Som exempel på en sådan situation anges en sådan fordran avseende uppskjuten skatt som avses i 4 kap. 28 a § (artikel 9.1.3 i modellreglerna). Närmare vägledning om hur den generella principen ska tillämpas för olika poster finns i avsnitt 2 i de administrativa riktlinjerna från juni 2024. I 2 kap. 23 a § definieras uttrycket ”värdet beträffande tilläggsskatt”. Övervägandena finns i avsnitt 16. 34 a § För en moderenhet eller huvudenhet som enligt nationella skatteregler är skattskyldig för inkomst i ett kontrollerat utländskt företag, ett fast driftställe, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet ska en fiktiv uppskjuten skattefordran beräknas, om 1. enhetens inhemska förlust för det aktuella beskattningsåret eller tidigare beskattningsår helt eller delvis ska kvittas mot den utländska inkomsten, 2. utländsk skatt får avräknas mot enhetens skatt på den utländska inkomsten först efter kvittning enligt 1, 3. utländsk skatt inte får avräknas senare år, och 4. den inhemska förlust som helt eller delvis har kvittats enligt 1 ett tidigare år beaktas vid omklassificering av inhemsk inkomst till utländsk. Skattefordran ska uppgå till den inhemska förlusten som kvittas enligt första stycket 1 multiplicerad med det lägsta av den nationella skattesatsen och minimiskattesatsen. Om den nationella skattesatsen överstiger minimiskattesatsen, ska den fiktiva uppskjutna skattefordran räknas om genom att beloppet enligt andra stycket multipliceras med minimiskattesatsen och divideras med den tillämpliga nationella skattesatsen. Om den nationella skattesatsen därefter ändras, ska kvarstående belopp räknas om enligt den nya skattesatsen. Paragrafen, som saknar motsvarighet i direktivet, motsvarar delvis punkt 82.4 i kommentaren till artikel 4.4.1 e i modellreglerna. Ändringen i första stycket är en följd av punkt 82.4 i kommentaren till artikel 4.4.1 e i modellreglerna. Ändringen i första stycket innebär att vad som gäller i fråga om kontrollerade utländska företag enligt paragrafen också ska gälla i fråga om ett fast driftställe, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet samt att även tidigare års förlust ska beaktas. Paragrafen utformas efter synpunkter från Lagrådet. Övervägandena finns i avsnitt 9. 34 c § För en moderenhet eller huvudenhet som enligt nationella skatteregler är skattskyldig för inkomst i ett kontrollerat utländskt företag, ett fast driftställe, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet ska en särskild uppskjuten skattefordran beräknas, om 1. enhetens inhemska förlust för det aktuella beskattningsåret eller tidigare beskattningsår helt eller delvis ska kvittas mot den utländska inkomsten, 2. utländsk skatt får avräknas mot enhetens skatt på den utländska inkomsten först efter kvittning enligt 1, och 3. belopp som inte avräknats ett tidigare år får avräknas senare år mot skatt på den inhemska inkomst som ingår i beräkningen av enhetens justerade resultat. Den särskilda uppskjutna skattefordran ska uppgå till det lägsta av 1. det högsta tillåtna avräkningsbeloppet som enligt nationella regler får beaktas ett senare år, och 2. enhetens inhemska förlust för beskattningsåret eller tidigare beskattningsår enligt nationella regler, multiplicerad med den nationella skattesatsen. Om den nationella skattesatsen överstiger minimiskattesatsen, ska den särskilda uppskjutna skattefordran räknas om genom att beloppet enligt andra stycket multipliceras med minimiskattesatsen och divideras med den tillämpliga nationella skattesatsen. Om den nationella skattesatsen därefter ändras, ska kvarstående belopp räknas om enligt den nya skattesatsen. Paragrafen, som saknar motsvarighet i direktivet, motsvarar delvis punkt 82.2 och 82.3 i kommentaren till artikel 4.4.1 e i modellreglerna. Ändringen i första stycket är en följd av punkt 82.1 i kommentaren till artikel 4.4.1 e i modellreglerna. Ändringen i första stycket innebär att vad som gäller i fråga om kontrollerade utländska företag enligt paragrafen också ska gälla i fråga om ett fast driftställe, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet samt att även tidigare års förlust ska beaktas. I andra stycket 2 klargörs att bestämmelsen även avser tidigare beskattningsår. Det görs även en följdändring som innebär att punkten gäller för en enhet. Paragrafen utformas efter synpunkter från Lagrådet. Övervägandena finns i avsnitt 9. 36 § Bestämmelsen i 35 § första stycket gäller inte om den uppskjutna skatte-skulden avser 1. värdeminskningsavdrag avseende materiella tillgångar, 2. kostnader för licenser eller liknande tillgångar som gäller i förhållande till en offentlig förvaltning och ger rätt att använda fast egendom eller nyttja en naturresurs, om nyttjandet medför betydande investeringar i materiella tillgångar, 3. kostnader för forskning och utveckling, 4. kostnader för avveckling och sanering, 5. orealiserade nettovinster vid redovisning till verkligt värde, 6. orealiserade nettovinster som beror på fluktuationer i utländsk valuta, 7. försäkringsreserver och förutbetalda anskaffningskostnader för försäkringsavtal, 8. vinster från försäljning av materiella anläggningstillgångar i samma stat som koncernenheten hör hemma i, om vinsterna återinvesteras i materiella anläggningstillgångar i samma stat, eller 9. ytterligare belopp som lagts till i redovisningen som en följd av en förändring av redovisningsprinciperna för de poster som avses i 1–8. För en leasegivare gäller att om ett leasingavtal avseende materiella tillgångar behandlas som en fordran i moderföretagets koncernredovisning men som en materiell tillgång vid leasegivarens inkomstbeskattning, ska en uppskjuten skatteskuld som är hänförlig till värdeminskningsavdrag avseende tillgången omfattas av första stycket 1. Paragrafen motsvarar artikel 22.8 i direktivet och artikel 4.4.5 i modell-reglerna. I paragrafen finns en uppräkning av de områden inom vilka den femåriga tidsgränsen i 35 § första stycket inte gäller. Andra stycket, som är nytt, saknar motsvarighet i direktivet men motsvarar punkt 95.1 i kommentaren till artikel 4.4.5 a i modellreglerna. Bestämmelsen gäller när en leasegivare har en materiell tillgång som omfattas av ett leasingavtal. Enligt svenska skatte- och redovisningsregler för juridisk person kan en leasegivare redovisa en sådan tillgång i sin balansräkning. Såväl skatte- som redovisningsmässigt är det alltså leasegivaren som gör avskrivningar på tillgången. I koncernredovisningen (exempelvis enligt IFRS) ska däremot en leasegivare vanligtvis inte redovisa den materiella tillgången i sin balansräkning. I stället redovisas en fordran på leasetagaren. För svenska företag är det alltså en skillnad mellan redovisningen i juridisk person och koncernredovisningen. Genom det nya andra stycket klargörs att en uppskjuten skatteskuld som är hänförlig till värdeminskningsavdrag på sådana tillgångar ska anses vara hänförlig till materiella tillgångar och inte till en fordran. En sådan skuld avseende uppskjuten skatt ska därför omfattas av bestämmelsen i första stycket 1. Även om en sådan skuld inte har återförts, betalats eller reglerats på annat sätt inom fem år kommer den därmed inte att medföra omräkning enligt 35 §. Bestämmelsen tar sikte på den redovisningsmässiga behandlingen i moderföretagets koncernredovisning och den skattemässiga behandlingen i juridisk person. Det kan förekomma att en svensk leasegivare redovisar en fordran även i en juridisk person, men vid beskattningen behandlar tillgången som en materiell tillgång. Även i ett sådant fall är bestämmelsen tillämplig. Paragrafen utformas enligt Lagrådets förslag. Övervägandena finns i avsnitt 15.2. 4 kap. Alternativregel för uppskjuten skatt som ska fördelas till en koncernenhet 16 a § En rapporterande enhet kan välja att för moder- och huvudenheter i en stat inte tillämpa 3 kap. 27 m–27 o §§ om fördelning av uppskjuten skatt. Om ett sådant val görs ska den uppskjutna skatten inte ingå i den justerade skattekostnaden för vare sig moder- eller huvudenheten eller någon av de koncernenheter som fördelning annars skulle ha skett till. Ett sådant val gäller i fem år från och med det räkenskapsår som valet avser. Därefter fortsätter valet att gälla, om den rapporterande enheten inte återkallar valet. Om valet återkallas kan ett nytt val enligt första stycket göras först fem år efter det år som återkallelsen avser. Paragrafen, som är ny, saknar motsvarighet i direktivet men motsvarar punkt 71.16 i kommentaren till artikel 4.4.1, punkt 59.4 i kommentaren till artikel 4.3.2 d och punkt 52.35 i kommentaren till artikel 4.3.2 a i modellreglerna. Av första stycket framgår att den rapporterande enheten får välja att inte fördela uppskjuten skatt från en koncernenhet till en annan enligt 3 kap. 27 m–27 o §§. Bestämmelserna om fördelning av skattekostnad ska i sådant fall endast tillämpas på aktuell skatt. Valet omfattar samtliga uppskjutna skatter i en stat. Uppskjuten skatt i andra stater omfattas däremot inte. Om ett sådant val görs ska den uppskjutna skatten inte ingå i den justerade skattekostnaden för vare sig moder- eller huvudenheten eller någon av de koncernenheter som fördelning annars ska ske till enligt 3 kap. 27 m–27 o §§. För en moder- respektive huvudenhet ska därför inte heller uppskjuten skatt som avser passiv inkomst och som hänförs till enheten enligt 3 kap. 27 c § till följd av att beloppet överstiger det belopp som ska fördelas enligt den bestämmelsen ingå i enhetens justerade skattekostnad. Fördelningen enligt 3 kap. 27 c § avser kontrollerade utländska företag, hybridenheter och omvända hybridenheter. Av andra stycket framgår att valet är giltigt i fem år från och med det räkenskapsår som valet avser. Om valet inte återkallas, fortsätter det att gälla tills vidare. Om valet återkallas, så är återkallelsen bindande i fem år från och med det år som återkallelsen avser. Övervägandena finns i avsnitt 10. 6 kap. 1 § I detta kapitel finns bestämmelser om – skattskyldighet för svensk nationell tilläggsskatt (2–2 c §§), – skattskyldighet enligt huvudregeln för tilläggsskatt (3–8 §§), – skattskyldighet enligt kompletteringsregeln för tilläggsskatt (9–15 §§), och – undantag från reglerna under fem år (16–18 §§). I 7 kap. finns bestämmelser om hur bestämmelserna i detta kapitel ska tillämpas för särskilda enheter och transaktioner. I paragrafen anges vilka bestämmelser som kapitlet innehåller. Hänvisningen i första strecksatsen ändras eftersom 2 b och 2 c §§ införs i kapitlet. 2 § Om en svensk koncernenhet är lågbeskattad är enheten skattskyldig för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats på enheten enligt 3 kap. 37–40 §§ eller 4 kap. 19 §. Ett specialföretag för värdepapperisering är endast skattskyldigt för ett sådant tilläggsskattebelopp i den utsträckning som framgår av 2 b §. En minoritetsägd koncernenhet som är en svensk koncernenhet är skattskyldig för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats på enheten enligt 7 kap. 41 §. Ett fast driftställe som är statslöst enligt 1 kap. 15 § är skattskyldigt för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats för enheten enligt 3 kap. 42 §, under förutsättning att 1. platsen för affärsverksamhet från vilken verksamhet bedrivs finns i Sverige, eller 2. verksamheten, om den inte bedrivs från någon viss plats, är att likställa med affärsverksamhet som bedrivs av en huvudenhet på en plats i Sverige. Paragrafen har sin grund i artikel 11 i direktivet (som gäller nationell tilläggsskatt), vilken speglar huvudregeln för tilläggsskatt. Motsvarande reglering saknas i modellreglerna. Paragrafen innehåller bestämmelsen om skattskyldighet för svensk nationell tilläggsskatt. Av den nya andra meningen i första stycket framgår att ett specialföretag för värdepapperisering endast är skattskyldigt för ett sådant tilläggsskattebelopp som avses i första meningen i den utsträckning som framgår av 2 b §. Paragrafen utformas efter synpunkter från Lagrådet. Övervägandena finns i avsnitt 6. 2 a § En svensk koncernenhet är skattskyldig för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats på ett samriskföretag och ett dotterföretag till ett samriskföretag enligt 7 kap. 45 §, om företaget 1. hör hemma i Sverige, och 2. tillhör den koncern som den svenska koncernenheten ingår i. Om en koncern har flera svenska koncernenheter ska skattskyldigheten för tilläggsskattebeloppet fördelas mellan dessa i proportion till varje enhets andel av koncernens anställda och materiella tillgångar i Sverige under det beskattningsår som tilläggsskatten avser. Om svenska koncernenheter i två olika koncerner är skattskyldiga enligt första stycket för tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats på ett och samma samriskföretag eller dotterföretag till ett samriskföretag, ska det tilläggsskattebelopp som belöper sig på respektive koncern halveras. Paragrafen har sin grund i artikel 11 om nationell tilläggsskatt i direktivet och punkt 118.10 i kommentaren till artikel 10.1.1 i modellreglerna. Paragrafen innehåller bestämmelsen om skattskyldighet för svensk nationell tilläggsskatt såvitt avser samriskföretag och dotterföretag till samriskföretag. Tredje stycket, som är nytt, innebär att i det fall att svenska koncernenheter i två olika koncerner är skattskyldiga enligt bestämmelsens första stycke för tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats på ett och samma samriskföretag eller ett dotterföretag till ett samriskföretag ska det tilläggsskattebelopp som belöper sig på respektive koncern halveras. Paragrafen utformas enligt Lagrådets förslag. Övervägandena finns i avsnitt 17. 2 b § En svensk koncernenhet som är originator är, utöver vad som framgår av 2 §, skattskyldig för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats enligt 3 kap. 37–40 §§ eller 4 kap. 19 § på en svensk koncernenhet som är ett specialföretag för värdepapperisering. Om originatorn inte är en svensk koncernenhet är i stället specialföretaget skattskyldigt för hela tilläggsskattebeloppet. Paragrafen, som är ny, saknar motsvarighet i direktivet, men motsvarar punkt 118.40.10 i kommentaren till artikel 10.1 (definitionen av ”qualified domestic top-up tax”) i modellreglerna. Paragrafen är en särskild reglering för specialföretag för värdepapperisering och gäller i stället för 2 §. I paragrafen regleras skattskyldigheten för en svensk koncernenhet som är ett specialföretag för värdepapperisering. Om originatorn är en svensk koncernenhet, t.ex. en bank, så är det originatorn som är skattskyldig för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats på en svensk koncernenhet som är ett specialföretag för värdepapperisering. Om originatorn hör hemma i en annan stat är det i stället specialföretaget för värdepapperisering som är skattskyldigt för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats på detta. Originator, specialföretag för värdepapperisering och värdepapperisering definieras i 2 c §. Paragrafen utformas enligt Lagrådets förslag. Övervägandena finns i avsnitt 6. 2 c § Med originator avses detsamma som i artikel 2.3 i Europaparlamentets och rådets förordning (EU) 2017/2402 av den 12 december 2017 om ett allmänt ramverk för värdepapperisering och om inrättande av ett särskilt ramverk för enkel, transparent och standardiserad värdepapperisering samt om ändring av direktiven 2009/65/EG, 2009/138/EG och 2011/61/EU och förordningarna (EG) nr 1060/2009 och (EU) nr 648/2012. Med specialföretag för värdepapperisering avses en koncernenhet 1. vars verksamhet uteslutande består i att främja genomförandet av en eller flera värdepapperiseringar, 2. som ställer sina tillgångar som säkerhet till förmån för sina fordringsägare eller fordringsägare i ett annat specialföretag för värdepapperisering, och 3. som varje år betalar ut all avkastning på tillgångarna till sina fordringsägare eller ett annat specialföretags fordringsägare förutom a) ett belopp för att tillgodose ett krav enligt avtal på utdelning av vinst till andelsägarna eller motsvarande, eller b) ett belopp som enligt avtal rimligen kommer att krävas för att – göra avsättningar för framtida betalningar som krävs av enheten enligt avtal, eller – behålla eller förbättra enhetens kreditvärdighet. En koncernenhet ska dock bara anses vara ett specialföretag för värdepapperisering om den vinst som avses i andra stycket 3 a är försumbar i förhållande till enhetens intäkter för ett visst räkenskapsår. Med värdepapperisering avses ett arrangemang som uppfyller följande förutsättningar: 1. Det genomförs i syfte att sammanföra och ompaketera en portfölj av tillgångar för andra investerare än koncernenheter på ett sådant sätt att tillgångarna avskiljs från originatorns tillgångar. 2. Det finns avtal som begränsar investerarnas risk vid insolvens hos den enhet som innehar de separerade tillgångarna på så sätt att övriga kända fordringsägares fordringar på enheten eller annan enhet som ingår i arrangemanget är efterställda i förhållande till investerarnas fordringar. Paragrafen, som är ny, saknar motsvarighet i direktivet, men andra till fjärde stycket motsvarar punkt 148.2–148.4 i kommentaren till artikel 10.1 i definitionen av ”Securitisation Entity” i kommentaren. I paragrafen definieras originator, specialföretag för värdepapperisering och värdepapperisering. Av första stycket framgår att med originator avses detsamma som i artikel 2.3 i Europaparlamentets och rådets förordning (EU) 2017/2402 av den 12 december 2017 om ett allmänt ramverk för värdepapperisering och om inrättande av ett särskilt ramverk för enkel, transparent och standardiserad värdepapperisering samt om ändring av direktiven 2009/65/EG, 2009/138/EG och 2011/61/EU och förordningarna (EG) nr 1060/2009 och (EU) nr 648/2012. Av artikel 2.3 i förordningen framgår att en originator är en enhet som själv eller via anknutna enheter, direkt eller indirekt, var part i det ursprungliga avtal som gav upphov till de förpliktelser eller potentiella förpliktelser för gäldenären eller den potentiella gäldenären som ligger till grund för de exponeringar som värdepapperiseras, eller förvärvar tredje parts exponeringar för sin egen räkning och därefter värdepapperiserar dem. Hänvisningen till förordningen är dynamisk dvs. det som avses är den vid varje tidpunkt gällande lydelsen av artikeln. I andra stycket definieras specialföretag för värdepapperisering. För att det ska vara fråga om ett specialföretag för värdepapperisering måste vissa krav uppfyllas. Av första punkten framgår att koncernenhetens verksamhet uteslutande ska bestå i att främja genomförandet av en eller flera värdepapperiseringar. Det kan vara ett bolag, en trust eller en annan enhet, som inte är en originator eller ett medverkande institut, som inrättats för att genomföra en eller flera värdepapperiseringar. Koncernenhetens verksamhet får inte gå utöver vad som är lämpligt för att uppnå detta mål. Enligt andra punkten ska koncernenheten ställa sina tillgångar som säkerhet till förmån för sina fordringsägare eller fordringsägare i ett annat specialföretag för värdepapperisering. I tredje punkten anges att koncernenheten varje år eller mer frekvent ska betala all avkastning på tillgångarna till sina fordringsägare eller ett annat specialföretags fordringsägare. Detta gäller dock inte belopp som behövs för att tillgodose ett krav enligt avtal på utdelning av vinst till dess andelsägare eller motsvarande. Det gäller heller inte belopp som enligt avtal rimligen kommer att krävas för att göra avsättningar för framtida betalningar som krävs av enheten enligt avtal, eller behålla eller förbättra enhetens kreditvärdighet. Av tredje stycket framgår att en koncernenhet dock bara anses vara ett specialföretag för värdepapperisering om den vinst som avses i punkt 3 a är försumbar i förhållande till enhetens intäkter för ett visst räkenskapsår. I fjärde stycket definieras värdepapperisering. Av första punkten framgår att värdepapperisering är ett arrangemang som genomförs i syfte att sammanföra och ompaketera en portfölj av tillgångar för andra investerare än koncernenheter på ett sådant sätt att tillgångarna avskiljs från originatorns tillgångar (jfr artikel 2.2 i Europaparlamentets och rådets förordning (EU) 2017/2402 av den 12 december 2017 om ett allmänt ramverk för värdepapperisering och om inrättande av ett särskilt ramverk för enkel, transparent och standardiserad värdepapperisering samt om ändring av direktiven 2009/65/EG, 2009/138/EG och 2011/61/EU och förordningarna (EG) nr 1060/2009 och (EU) nr 648/2012). Det är således av stor vikt att koncernenhetens förpliktelser avskiljs från originatorns förpliktelser. Av andra punkten framgår att det också krävs att det finns avtal som begränsar investerarnas risk vid insolvens hos den enhet som innehar de separerade tillgångarna på så sätt att övriga kända fordringsägares fordringar på enheten eller annan enhet som ingår i arrangemanget är efterställda i förhållande till investerarnas fordringar. Det finns olika typer av värdepapperisering. Traditionell värdepapperisering är det vanligaste och det innebär att det ekonomiska intresset i de exponeringar som värdepapperiseras överförs genom att äganderätten till dessa exponeringar överförs från originatorn till ett specialföretag för värdepapperisering eller genom sekundärt deltagande av ett specialföretag för värdepapperisering, i fall där de emitterade värdepapperen inte medför någon betalningsförpliktelse för originatorn. Övervägandena finns i avsnitt 6. 9 § Om tillämpningen av 2 § om nationell tilläggsskatt och en huvudregel för tilläggsskatt i en stat inte leder till att tilläggsskattebelopp för koncernens samtliga lågbeskattade koncernenheter tas ut i sin helhet, är svenska koncernenheter skattskyldiga för kompletterande tilläggsskatt enligt bestämmelserna i 10–13 §§. Kompletteringsregeln ska inte tillämpas på investeringsenheter eller specialföretag för värdepapperisering. Paragrafen är en inledande bestämmelse vad avser skattskyldighet enligt kompletteringsregeln. Andra stycket motsvarar artikel 12.3 och 13.3 i direktivet och artikel 2.4.3 i modellreglerna. Tillägget i det andra stycket motsvarar punkt 20 i avsnitt 6.1.4 i de administrativa riktlinjerna från juni 2024. Av tillägget i andra stycket framgår att specialföretag för värdepapperisering är undantagna från tillämpningen av kompletteringsregeln. Sådana koncernenheter kan såldes inte bli skattskyldiga för kompletterande tilläggsskatt. Övervägandena finns i avsnitt 6. 7 kap. 1 § I detta kapitel finns bestämmelser om – delägarbeskattade enheter (2–16 §§), – fasta driftställen (17–24 §§), – investeringsenheter och försäkringsinvesteringsenheter (27–40 §§), – minoritetsägda koncernenheter (41 och 42 §§), – samriskföretag (43–47 §§), – enheter som ansluter sig till eller lämnar en koncern (48–56 §§), – överföring av tillgångar eller skulder (57–62 §§), – moderföretag som omfattas av system med avdragsgill utdelning (66–70 §§), – koncerner med flera moderföretag (71–77 §§), och – godkänt utdelningsskattesystem (78–83 §§). I paragrafen anges vilka bestämmelser som kapitlet innehåller. Hänvisningen i andra strecksatsen ändras eftersom 25 och 26 §§ upphävs. Vidare har den nuvarande åttonde strecksatsen tagits bort eftersom 63–65 §§ upphävs. 3 § Med skattetransparent enhet avses en delägarbeskattad enhet till den del dess delägare är skattskyldiga för enhetens intäkter, kostnader, vinst eller förlust enligt lagstiftningen i den stat där vardera delägaren hör hemma. Med skattetransparent enhet avses också en delägarbeskattad enhet som en ägarenhet äger indirekt, genom en eller flera andra delägarbeskattade enheter, om ägarenheten är skattskyldig för enhetens och de mellanliggande enheternas intäkter, kostnader, vinster eller förluster enligt lagstiftningen i den stat där ägarenheten hör hemma. En delägarbeskattad enhet ska inte anses vara delägare. Om samtliga ägarenheter är delägarbeskattade enheter ska moderföretaget dock anses vara delägare. Med skattetransparent enhet avses också en koncernenhet som 1. inte har skatterättslig hemvist i någon stat, 2. inte är skattskyldig för medräknade skatter eller för nationell tilläggsskatt på grundval av platsen för företagsledningen, platsen för bildandet eller annan liknande omständighet vad avser dess intäkter, kostnader, vinst eller förlust, och 3. uppfyller följande förutsättningar: – dess delägare hör hemma i en stat där de är skattskyldiga på det sätt som anges i första stycket, – enheten har inte platsen för affärsverksamhet i den stat där den bildades, och – enhetens intäkter, kostnader, vinst eller förlust kan inte hänföras till ett fast driftställe. Paragrafen motsvarar delvis artikel 3.12 i direktivet och artikel 10.2.1 och 10.2.4 i modellreglerna. I paragrafen anges vad som avses med skattetransparent enhet. En delägarbeskattad enhet är enligt första stycket en skattetransparent enhet till den del dess delägare är skattskyldiga för dess intäkter, kostnader, vinst eller förlust enligt lagstiftningen i den stat där dess ägare hör hemma. Ändringen i första stycket är en följd av punkt 154–156 i kommentaren till artikel 10.2.1 i modellreglerna. Ändringen i första stycket innebär att klassificeringen av en delägar-beskattad enhet som skattetransparent enhet eller omvänd hybridenhet ska, när enheten innehas av en annan delägarbeskattad enhet, göras med avseende på om skattskyldighet gäller för denna andra enhets delägare som inte är delägarbeskattad. Detta ska inte gälla om delägaren är ett moderföretag. Dessutom förtydligas att bedömningen av om delägaren är skattskyldig ska göras enligt lagstiftningen i den stat där vardera delägaren hör hemma. Paragrafen utformas enligt Lagrådets förslag. Övervägandena finns i avsnitt 11. 4 § Med omvänd hybridenhet avses en delägarbeskattad enhet till den del dess delägare inte är skattskyldiga för enhetens intäkter, kostnader, vinst eller förlust enligt lagstiftningen i den stat där vardera delägaren hör hemma. Med omvänd hybridenhet avses också en delägarbeskattad enhet som en ägarenhet äger indirekt, genom en eller flera andra delägarbeskattade enheter, om ägarenheten inte är skattskyldig för enhetens och de mellanliggande enheternas intäkter, kostnader, vinster eller förluster enligt lagstiftningen i den stat där ägarenheten hör hemma. En delägarbeskattad enhet ska inte anses vara delägare. Om samtliga ägarenheter är delägarbeskattade ska moderföretaget dock anses vara delägare. Paragrafen motsvarar delvis artikel 3.12 i direktivet och artikel 10.2.1 i modellreglerna. I paragrafen anges vad som avses med omvänd hybridenhet. En delägarbeskattad enhet är en omvänd hybridenhet till den del dess ägare inte är skattskyldiga för enhetens intäkter, kostnader, vinst eller förlust enligt lagstiftningen i den stat där ägaren hör hemma. Ändringen är en följd av punkt 154–156 i kommentaren till artikel 10.2.1 i modellreglerna. Ändringen innebär att klassificeringen av en delägarbeskattad enhet som skattetransparent enhet eller omvänd hybridenhet ska, när enheten innehas av en annan delägarbeskattad enhet, göras med avseende på om skattskyldighet gäller för denna andra enhets delägare som inte är delägarbeskattad. Detta ska inte gälla om delägaren är ett moderföretag. Dessutom förtydligas att bedömningen av om delägaren inte är skattskyldig ska göras enligt lagstiftningen i den stat där vardera delägaren hör hemma. Paragrafen utformas enligt Lagrådets förslag. Övervägandena finns i avsnitt 11. 6 § Det redovisade resultatet för en delägarbeskattad enhet ska minskas med det belopp som hör till ägare som inte är koncernenheter och som äger enheten 1. direkt, eller 2. indirekt genom en eller flera skattetransparenta enheter som för den koncernenhet som är delägare enligt 3 eller 4 § utgör en skattetransparent struktur enligt lagstiftningen i den stat där koncernenheten hör hemma. Första stycket gäller inte delägarbeskattade enheter som är moderföretag. Det gäller inte heller till den del en delägarbeskattad enhet ägs, direkt eller indirekt genom en skattetransparent struktur, av ett moderföretag som är en delägarbeskattad enhet. Paragrafen motsvarar artikel 19.1 i direktivet och artikel 3.5.3 och 3.5.4 i modellreglerna. Paragrafen behandlar minskning av redovisat resultat när den delägarbeskattade enheten har ägare som inte är koncernenheter (minoritetsägare). Ändringarna är en följd av punkt 59 i kommentaren till artikel 3.5.3 och punkt 232.1 i kommentaren till artikel 3.5.4 i modellreglerna. Ändringen i första stycket innebär att det klargörs att vid indirekt ägande, genom en eller flera skattetransparenta enheter, av en minoritetsägare och en koncernenhet som är delägare vid tillämpning av 3 eller 4 § ska bedömningen av om de skattetransparenta enheterna utgör en skattetransparent struktur göras enligt lagstiftningen i den stat där koncernenheten hör hemma. Behandlingen i den stat där minoritetsägaren hör hemma saknar alltså betydelse. Ändringen i andra stycket innebär att undantaget i nuvarande andra stycket 2 begränsas till att gälla till den del den delägarbeskattade enheten ägs, direkt eller indirekt genom en skattetransparent struktur, av ett moderföretag som är en delägarbeskattad enhet. Paragrafen utformas delvis efter Lagrådets förslag. Övervägandena finns i avsnitt 12. 8 § Det redovisade resultat som återstår efter minskning och fördelning enligt 6 eller 7 § ska fördelas till 1. koncernenhetens ägare enligt 3 § i enlighet med deras ägarintressen om enheten är en skattetransparent enhet som inte är moderföretag, 2. koncernenheten själv om enheten är en skattetransparent enhet som är moderföretag, och 3. koncernenheten själv om enheten är en omvänd hybridenhet. Paragrafen motsvarar artikel 19.4 och 19.5 i direktivet och artikel 3.5.1 b och c i modellreglerna. I paragrafen behandlas fördelningen av redovisat resultat. Ändringarna är en följd av punkt 214 i kommentaren till artikel 3.5.1 i modellreglerna. Ändringen i första stycket 1 innebär att fördelningen av redovisat resultat ska återspegla bedömningen i 3 § i fråga om vilken koncernenhet som anses vara delägare. Övervägandena finns i avsnitt 11. 24 § Vid beräkningen av huvudenhetens justerade resultat ska en justerad förlust hos ett fast driftställe behandlas som en kostnad till den del förlusten behandlas som en kostnad vid beräkningen av huvudenhetens beskattningsbara inkomst enligt lagstiftningen i den stat där huvudenheten hör hemma. Detta gäller under förutsättning att förlusten inte kvittas mot någon inkomst som är föremål för beskattning både i den stat där huvudenheten hör hemma och i den stat där det fasta driftstället hör hemma. Om förlust hos ett fast driftställe kvittas mot vinst hos ett annat fast driftställe ska endast så stor del av förlusten som kvarstår efter sådan kvittning behandlas som en kostnad enligt första stycket. Om förlust hos två eller flera fasta driftställen kvittas mot inkomst från ett eller flera fasta driftställen ska den förlust som kvarstår efter sådan kvittning behandlas som kostnad för huvudenheten på följande sätt. Förlusten ska fördelas på de fasta driftställena i proportion till varje driftställes förlust enligt lokala skatteregler. Justerad vinst som uppstår ett senare år för det fasta driftstället ska behandlas som justerad vinst hos huvudenheten i den mån den inte överstiger den justerade förlust som enligt första stycket behandlades som en kostnad vid beräkningen av justerat resultat för huvudenheten. Paragrafen motsvarar artikel 18.5 i direktivet och artikel 3.4.5 i modellreglerna. I paragrafen behandlas hanteringen av en justerad förlust Ändringarna är en följd av punkt 200 i kommentaren till artikel 3.4.5 i modellreglerna. Genom ändringen i första stycket förtydligas att bedömningen av om en förlust behandlas som kostnad vid beräkningen av en huvudenhets beskattningsbara inkomst ska följa lokala regler i den stat där huvudenheten hör hemma. I andra stycket förs nya bestämmelser in om förlust hos ett fast driftställe som kvittas mot vinst hos ett annat fast driftställe. I detta fall ska endast så stor del av förlusten som kvarstår efter sådan kvittning behandlas som en kostnad enligt första stycket. Vidare anges hur förlust hos två eller flera fasta driftställen som kvittas mot inkomst från ett eller flera fasta driftställen ska behandlas. Den förlust som kvarstår efter sådan kvittning ska behandlas som kostnad för huvudenheten genom att förlusten fördelas på de fasta driftställena i proportion till varje driftställes förlust enligt lokala skatteregler. Genom ändringen flyttas nuvarande andra stycket till tredje stycket. Övervägandena finns i avsnitt 8. 29 § Vid beräkningen enligt 28 § ska beaktas endast den del av den justerade skattekostnaden som är hänförlig till koncernens andel av 1. justerad vinst, och 2. medräknade skatter som fördelats till investeringsenheten eller försäkringsinvesteringsenheten i enlighet med 3 kap. 27–27 o §§. Medräknade skatter som inte kan hänföras till inkomster som ingår i koncernens andel av enhetens justerade vinst ska inte beaktas. Paragrafen motsvarar artikel 41.3 i direktivet och artikel 7.4.3 i modellreglerna. Av paragrafen framgår vilka skattekostnader som ska beaktas vid beräkningen enligt 28 §. Ändringen i första stycket 2 innebär att hänvisningarna till bestämmelserna om fördelning av medräknade skatter ändras till följd av att dessa förs över till 3 kap. 8 kap. 4 a § En skattekostnad som en huvudenhet har haft för ett fast driftställe i den stat där driftstället hör hemma ska inte tas med vid beräkningen enligt 4 § första stycket för den stat där huvudenheten hör hemma. Om ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet inte omfattas av 3–5 §§ för den stat där enheten hör hemma, ska 3 kap. 27 § första stycket 1, 3 och 4 inte tillämpas vid beräkningen enligt 4 § första stycket för den stat där ägarenheten eller huvudenheten hör hemma. I paragrafen, som har sin grund i punkt 87–89 i avsnitt 1 i annex A i kommentaren till modellreglerna, regleras vad som gäller fördelning av skattekostnad vid tillämpningen av förenklingsregeln i detta kapitel. Ändringen i första stycket är av rättelsekaraktär och innebär att det förtydligas att beräkningen enligt 4 § första stycket görs för den stat där huvudenheten hör hemma. Ändringen i andra stycket är en följdändring med anledning av att bestämmelserna om fördelning av skattekostnad till en hybridenhet föreslås även omfatta omvända hybridenheter samt att bestämmelserna om fördelning av medräknade skatter förs över till 3 kap. Övervägandena finns i avsnitt 14. Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser 1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2026. 2. Lagen tillämpas första gången för beskattningsår som börjar närmast efter den 31 december 2025 eller, i fråga om svenska handelsbolag, räkenskapsår som börjar närmast efter den 31 december 2025. 3. Bestämmelserna i 3 kap. 27 d–27 h §§ tillämpas för beskattningsår som börjar före den 1 januari 2026 och som avslutas senast den 30 juni 2027. 4. Den rapporterande enheten får dock tillämpa samtliga eller vissa av bestämmelserna första gången för beskattningsår som börjar närmast efter den 31 december 2023 eller, i fråga om svenska handelsbolag, räkenskapsår som börjar närmast efter den 31 december 2023. Av första punkten framgår att ändringarna i lagen träder i kraft den 1 januari 2026. Enligt andra punkten ska bestämmelserna tillämpas första gången för beskattningsår som börjar närmast efter den 31 december 2025 eller, i fråga om svenska handelsbolag, räkenskapsår som börjar närmast efter den 31 december 2025. I tredje punkten anges att bestämmelserna i 3 kap. 27 d–27 h §§ tillämpas för beskattningsår som börjar före den 1 januari 2026 och som avslutas senast den 30 juni 2027. Denna punkt rör fördelning av medräknade skatter som tagits ut enligt ett system för beskattning av kontrollerade utländska företag som beräknar skatten för samtliga sådana företag samlat. Punkten motsvaras av den tredje punkten i övergångsbestämmelserna till SFS 2024:1248 och föranleds av att de bestämmelser som avses i punkten har fått en ny placering. Av fjärde punkten framgår att den rapporterande enheten får välja att tillämpa samtliga eller vissa av bestämmelserna första gången för beskattningsår som börjar närmast efter den 31 december 2023 eller, i fråga om svenska handelsbolag, räkenskapsår som börjar närmast efter den 31 december 2023. I 2 kap. 43 § finns en definition av rapporterande enhet. Med en rapporterande enhet avses en enhet som lämnar tilläggsskatterapport. Det ställs inte upp några särskilda krav avseende rapportering av vilka val som görs i detta hänseende. Från och med beskattningsår, eller i fråga om handelsbolag räkenskapsår, som börjar efter den 31 december 2025, ska de föreslagna bestämmelserna i sin helhet tillämpas i sin nya lydelse. Övervägandena finns i avsnitt 18. Tax Challenges Arising from the Digitalisation of the Economy – Administrative Guidance on the Global Anti- Base Erosion Model Rules (Pillar Two), June 2024 Sammanfattning av promemorian Ytterligare kompletteringar till bestämmelserna om tilläggsskatt för företag i stora koncerner I denna promemoria lämnas förslag på ytterligare kompletteringar till bestämmelserna om tilläggsskatt för företag i stora koncerner, lagen (2023:875) om tilläggsskatt. Genom lagen om tilläggsskatt genomfördes direktivet om säkerställande av en global minimiskattenivå för multinationella koncerner och storskaliga nationella koncerner i unionen (minimibeskattningsdirektivet). Syftet med direktivet är att genomföra de modellregler avseende en global minimibeskattning som arbetats fram inom ramen för OECD/G20:s Inclusive Framework on Base Erosion and Profit Shifting (BEPS), kallat det inkluderande ramverket (IF). Modellreglerna kompletteras av förklaringar och exempel i Tax Challenges Arising from the Digitalisation of the Economy – Commentary to the Global Anti-Base Erosion Model Rules (Pillar Two), även kallad kommentaren, som godkänts av IF. Kommentaren syftar till att klargöra tolkning och tillämpning av reglerna. Vidare har IF antagit administrativa riktlinjer dvs. Tax Challenges Arising from the Digitalisation of the Economy – Administrative Guidance on the Global Anti-Base Erosion Model Rules (Pillar Two) med kompletteringar till kommentaren som syftar till att ytterligare klargöra tolkning och tillämpning av reglerna. Den 24 maj 2024 antog IF ytterligare sådana administrativa riktlinjer som publicerades i juni 2024, nedan administrativa riktlinjer från juni 2024. I den utsträckning det är fråga om förtydliganden och exempel så omfattas riktlinjerna redan av de bestämmelser som finns i lagen om tilläggsskatt. Lagen om tilläggsskatt för företag i stora koncerner behöver dock kompletteras med ytterligare eller ändrade bestämmelser. Detta gäller till den del som det är nödvändigt med ny lagstiftning med anledning av dessa administrativa riktlinjer. Lagändringarna föreslås träda i kraft den 1 januari 2026. Det lämnas dock ett förslag om att det ska införas en möjlighet för den rapporterande enheten att begära att samtliga eller vissa av bestämmelserna ska tillämpas första gången för beskattningsår som börjar närmast efter den 31 december 2023 eller, i fråga om svenska handelsbolag, räkenskapsår som börjar närmast efter den 31 december 2023. Promemorians lagförslag Förslag till lag om ändring i lagen (2023:875) om tilläggsskatt Härigenom föreskrivs i fråga om lagen om tilläggsskatt (2023:875) dels att 2 kap. 1 §, 3 kap. 34 a, 34 c och 36 §§, 6 kap. 1, 2, 2 a och 9 §§, 7 kap. 1, 3, 4, 6, 8, 11, 25, 64 och 65 §§ och 8 kap. 4 a § ska ha följande lydelse, dels att det ska införas 31 nya paragrafer, 2 kap. 23 a §, 3 kap. 27 a–27 d och 30 a §§, 4 kap. 16 a §, 6 kap. 2 b och 2 c §§ och 7 kap. 25 a–25 f, 63 f–63 m och 64 a–64 h §§ av följande lydelse, dels att rubriken närmast före 7 kap. 63 § ska ha följande lydelse, dels att det närmast före 2 kap. 23 a § och 4 kap. 16 a § ska införas nya rubriker av följande lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 2 kap. 1 § I detta kapitel finns definitioner av vissa begrepp samt förklaringar till hur vissa termer och uttryck används i denna lag. Det finns definitioner av vissa begrepp och förklaringar till hur vissa termer och uttryck används i lagen också i andra kapitel. Definitioner av följande begrepp samt förklaringar till hur vissa termer och uttryck används finns i nedan angivna paragrafer: allmänt erkänd redovisningsstandard i 20 § asymmetrisk vinst och förlust i utländsk valuta i 3 kap. 13 § balansvärde i 5 kap. 5 § beskattningsår i 24 § bestämmande inflytande i 14 § betydande snedvridning av konkurrensen i 3 kap. 7 § bokfört nettovärde av materiella tillgångar i 23 § delägarbeskattad enhet i 7 kap. 2 § delägd moderenhet i 13 § effektiv skattesats i 3 kap. 37 § enhet i 6 § första stycket fast driftställe i 7 kap. 17 § fastighetsinvesteringsföretag i 40 § försäkringsinvesteringsenhet i 41 § godkänd redovisningsstandard i 21 § godkänt utdelningsskattessystem i 31 § huvudenhet i 7 kap. 18 § huvudregel för tilläggsskatt i 4 § hör hemma i 1 kap. 11–16 §§ icke kvalificerat imputationsbelopp i 28 § icke marknadsmässigt överlåtbart skattetillgodohavande i 29 f § ideell organisation i 34 § internationell organisation i 33 § investeringsenhet i 38 § investeringsenhet för pensioner i 37 § investeringsfond i 39 § justerat resultat i 3 kap. 2 § justerad skattekostnad i 3 kap. 23 § kompletteringsregel för tilläggsskatt i 5 § koncern i 7 § koncernenhet i 8 § koncernredovisning i 19 § kvalificerat imputationsbelopp i 27 § kvalificerat skattetillgodohavande i 29 § lågbeskattad koncernenhet i 44 § lågskattestat i 45 § marknadsmässigt överlåtbart skattetillgodohavande i 29 a–29 e §§ medräknade skatter i 3 kap. 24–26 §§ mellanliggande moderenhet i 12 § minimiskattesats i 25 § modellreglerna i 47 § moderenhet i 10 § moderföretag i 11 § myndighetsenhet i 32 § nettoskattekostnad i 3 kap. 8 § offentligt organ i 6 § tredje stycket omorganisering i 7 kap. 59 § omvänd hybridenhet i 7 kap. 4 § pensionsenhet i 35 § pensionsfond i 36 § portföljinnehav i 17 § procentsats för tilläggsskatt i 3 kap. 38 § första stycket rapporterande enhet i 43 § redovisat resultat i 18 § regel om nationell tilläggsskatt i 3 § räkenskapsår i 22 § skattetransparent enhet i 7 kap. 3 § stat i 46 § statslös koncernenhet i 48 § substansbelopp i 5 kap. 2 § svensk koncernenhet i 9 § system för beskattning av kontrollerade utländska företag i 26 § system med avdragsgill utdelning i 7 kap. 66 § särskild uppskjuten skattefordran i 4 kap. 13 § tilläggsskatt i 2 § tilläggsskattebelopp i 3 kap. 37–39 §§ tilläggsskatterapport i 42 § undantagna utdelningar i 3 kap. 9 § undantagen vinst och förlust avseende ägarintressen i 3 kap. 10 § undantagna enheter i 1 kap. 5–8 §§ värdet beträffande tilläggsskatt i 23 a § ägarenhet i 16 § ägarintresse i 15 § överskjutande vinst i 3 kap. 38 § andra stycket övrigt skattetillgodohavande i 30 §. Värdet beträffande tilläggsskatt 23 a § Med värdet beträffande tilläggsskatt avses det värde som tillgångar, skulder, intäkter eller kostnader tas upp till vid beräkning av det justerade resultatet. 3 kap. 27 a § Om utländsk skatt enligt lokala regler avräknas genom att hela den utländska skatten läggs samman och avräknas mot en moderenhets lokala skatt på inkomst som härrör från källa i en annan stat enligt 27 c § ska kostnaden för medräknade skatter som avser utdelning i moderenhetens räkenskaper fördelas enligt bestämmelserna i 27 b–27 d §§. Om flera lokala skatter tas ut på olika beskattningsunderlag ska fördelningen göras för varje sådan lokal skatt för sig. Om utländsk skatt enligt lokala regler avräknas separat inom olika inkomstkategorier ska fördelningen enligt 27 b–27 d §§ göras för varje sådan kategori för sig. Inkomst som härrör från källa i den stat där moderenheten hör hemma ska då hänföras till den kategori dit utländsk skatt på sådan inkomst hör. 27 b § Kostnaden för medräknade skatter ska fördelas från moder-enheten till dess fasta driftställen och enheter. Det belopp som ska fördelas ska motsvaras av medräknade skatter att fördela enligt 27 c § multiplicerat med kvoten av det fasta driftställets eller enhetens fördelningsbelopp och summan av samtliga fördelningsbelopp. 27 c § Med medräknade skatter att fördela avses en huvudenhets eller moderenhets totala aktuella skattekostnad enligt lokala regler minskat med 1. ett belopp som motsvarar lokal skatt på inkomst som inte härrör från källa i en annan stat, 2. skatt som ska fördelas enligt 7 kap. 63 a–63 e §§, och 3. ett belopp som motsvarar lokal skatt som avser andra inkomstkategorier än den kategori som fördelningen av skatten avser, om fördelning ska ske på det sätt som anges i 27 a § andra stycket. Om skattesatsen för en moderenhet är progressiv ska beloppet i första stycket 1 beräknas genom att inkomsten hänförs till de tillämpliga skattesatserna i proportion till den lokala inkomstens andel av hela inkomsten. Med inkomst som härrör från källa i en annan stat avses – inkomst som enligt lokala regler om avräkning av utländsk skatt härrör från källa i en annan stat, och – annan inkomst, om inkomsten ingår i det justerade resultatet för ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet som hör hemma i en annan stat. 27 d § Fördelningsbeloppet för ett fast driftställe beräknas genom att huvudenhetens inkomst från det fasta driftstället multipliceras med tillämplig skattesats i den stat där huvudenheten hör hemma. Det beräknade beloppet minskas sedan med avräkningsbar utländsk skatt på inkomsten, dock lägst till noll. Fördelningsbeloppet för en huvudenhet eller moderenhet beräknas genom att annan inkomst som härrör från källa i en annan stat än utdelning eller inkomst från fast driftställe, multipliceras med tillämplig skattesats i den stat där huvudenheten hör hemma. Det beräknade beloppet minskas sedan med avräkningsbar utländsk skatt på inkomsten, dock lägst till noll. Om olika skattesatser gäller för inkomsterna, ska summan av inkomsterna i varje inkomstslag multipliceras med tillämplig skattesats och minskas med avräkningsbar utländsk skatt för varje inkomstslag. Fördelningsbeloppet för en enhet som lämnar utdelning beräknas genom att lämnad utdelning multipliceras med tillämplig skattesats i den stat där moderenheten hör hemma. Det beräknade beloppet minskas sedan med avräkningsbar utländsk skatt på inkomsten, dock lägst till noll. 30 a § Om värdet beträffande tilläggs-skatt för en tillgång, skuld, intäkt eller kostnad skiljer sig åt från det värde samma post har enligt räkenskaperna ska uppskjuten skatt beräknas utifrån värdet beträffande tilläggsskatt i stället för värdet enligt räkenskaperna. 34 a § För en moderenhet som enligt nationella skatteregler är skatt-skyldig för inkomst i ett kontrollerat utländskt företag ska en fiktiv uppskjuten skattefordran beräknas, om För en moderenhet eller huvudenhet som enligt nationella skatteregler är skattskyldig för inkomst i ett kontrollerat utländskt företag, en filial, ett fast driftställe, en hybridenhet eller omvänd hybridenhet ska en fiktiv uppskjuten skattefordran beräknas, om 1. enhetens inhemska förlust helt eller delvis ska kvittas mot den utländska inkomsten, 1. enhetens inhemska förlust för det aktuella beskattningsåret eller tidigare beskattningsår helt eller delvis ska kvittas mot den utländska inkomsten, 2. utländsk skatt får avräknas mot enhetens skatt på den utländska inkomsten först efter kvittning enligt 1, 3. utländsk skatt inte får avräknas senare år, och 4. den inhemska förlust som helt eller delvis har kvittats enligt 1 ett tidigare år beaktas vid omklassificering av inhemsk inkomst till utländsk. Skattefordran ska uppgå till den inhemska förlusten som kvittas enligt första stycket 1 multiplicerad med det lägsta av den nationella skattesatsen och minimiskattesatsen. Om den nationella skattesatsen överstiger minimiskattesatsen, ska den fiktiva uppskjutna skattefordran räknas om genom att beloppet enligt andra stycket multipliceras med minimiskattesatsen och divideras med den tillämpliga nationella skattesatsen. Om den nationella skattesatsen därefter ändras, ska kvarstående belopp räknas om enligt den nya skattesatsen. 34 c § För en moderenhet som enligt nationella skatteregler är skattskyldig för inkomst i ett kontrollerat utländskt företag ska en särskild uppskjuten skattefordran beräknas, om För en moderenhet eller huvudenhet som enligt nationella skatteregler är skattskyldig för inkomst i ett kontrollerat utländskt företag, en filial, ett fast driftställe, en hybridenhet eller omvänd hybridenhet ska en särskild uppskjuten skattefordran beräknas, om 1. enhetens inhemska förlust helt eller delvis ska kvittas mot den utländska inkomsten, 1. enhetens inhemska förlust för det aktuella beskattningsåret eller tidigare beskattningsår helt eller delvis ska kvittas mot den utländska inkomsten, 2. utländsk skatt får avräknas mot enhetens skatt på den utländska inkomsten först efter kvittning enligt 1, och 3. belopp som inte avräknats ett tidigare år får avräknas senare år mot skatt på den inhemska inkomst som ingår i beräkningen av enhetens justerade resultat. Den särskilda uppskjutna skattefordran ska uppgå till det lägsta av 1. det högsta tillåtna avräkningsbeloppet som enligt nationella regler får beaktas ett senare år, och 2. moderenhetens inhemska förlust för beskattningsåret enligt nationella regler multiplicerad med den nationella skattesatsen. Om den nationella skattesatsen överstiger minimiskattesatsen, ska den särskilda uppskjutna skattefordran räknas om genom att beloppet enligt andra stycket multipliceras med minimiskattesatsen och divideras med den tillämpliga nationella skattesatsen. Om den nationella skattesatsen därefter ändras, ska kvarstående belopp räknas om enligt den nya skattesatsen. 36 § Bestämmelsen i 35 § första stycket gäller inte om den uppskjutna skatteskulden avser 1. värdeminskningsavdrag avseende materiella tillgångar, 2. kostnader för licenser eller liknande tillgångar som gäller i förhållande till en offentlig förvaltning och ger rätt att använda fast egendom eller nyttja en naturresurs, om nyttjandet medför betydande investeringar i materiella tillgångar, 3. kostnader för forskning och utveckling, 4. kostnader för avveckling och sanering, 5. orealiserade nettovinster vid redovisning till verkligt värde, 6. orealiserade nettovinster som beror på fluktuationer i utländsk valuta, 7. försäkringsreserver och förutbetalda anskaffningskostnader för försäkringsavtal, 8. vinster från försäljning av materiella anläggningstillgångar i samma stat som koncernenheten hör hemma i, om vinsterna återinvesteras i materiella anläggningstillgångar i samma stat, eller 9. ytterligare belopp som lagts till i redovisningen som en följd av en förändring av redovisningsprinciperna för de poster som avses i 1–8. Om en leasegivare behandlar ett leasingavtal avseende materiella tillgångar som en fordran i räkenskaperna men som en materiell tillgång vid inkomstbeskattningen, ska en uppskjuten skatteskuld som är hänförlig till värdeminskningsavdrag avseende tillgången omfattas av första stycket 1. 4 kap. Alternativregel för uppskjuten skatt som ska fördelas till en koncernenhet 16 a § En rapporterande enhet kan välja att inte tillämpa 3 kap. 27 §, 7 kap. 25 a, 63 f–63 i och 64 a–64 d §§ om fördelning av upp-skjuten skatt för en stat. Om ett sådant val görs ska den uppskjutna skatten inte ingå i den justerade skattekostnaden för vare sig huvudenheten eller moderenheten eller någon av koncernenheterna. Ett sådant val gäller i fem år från och med det räkenskapsår som valet avser. Därefter fortsätter valet att gälla, om den rapporterande enheten inte återkallar valet. Om valet återkallas kan ett nytt val enligt första stycket göras först fem år efter det år som återkallelsen avser. 6 kap. 1 § I detta kapitel finns bestämmelser om – skattskyldighet för svensk nationell tilläggsskatt (2 och 2 a §§), – skattskyldighet för svensk nationell tilläggsskatt (2–2 c §§), – skattskyldighet enligt huvudregeln för tilläggsskatt (3–8 §§), – skattskyldighet enligt kompletteringsregeln för tilläggsskatt (9–15 §§), och – undantag från reglerna under fem år (16–18 §§). I 7 kap. finns bestämmelser om hur bestämmelserna i detta kapitel ska tillämpas för särskilda enheter och transaktioner. 2 § Om en svensk koncernenhet är lågbeskattad är enheten skattskyldig för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats på enheten enligt 3 kap. 37–40 §§ eller 4 kap. 19 §. Om en svensk koncernenhet är lågbeskattad är enheten skattskyldig för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats på enheten enligt 3 kap. 37–40 §§ eller 4 kap. 19 §. Detta gäller dock inte ett specialföretag för värdepapperisering. En minoritetsägd koncernenhet som är en svensk koncernenhet är skattskyldig för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats på enheten enligt 7 kap. 41 §. Ett fast driftställe som är statslöst enligt 1 kap. 15 § är skattskyldigt för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats för enheten enligt 3 kap. 42 §, under förutsättning att 1. platsen för affärsverksamhet från vilken verksamhet bedrivs finns i Sverige, eller 2. verksamheten, om den inte bedrivs från någon viss plats, är att likställa med affärsverksamhet som bedrivs av en huvudenhet på en plats i Sverige. 2 a § En svensk koncernenhet är skattskyldig för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats på ett samriskföretag och ett dotterföretag till ett samriskföretag enligt 7 kap. 45 §, om företaget 1. hör hemma i Sverige, och 2. tillhör den koncern som den svenska koncernenheten ingår i. Om en koncern har flera svenska koncernenheter ska skattskyldigheten för tilläggsskattebeloppet fördelas mellan dessa i proportion till varje enhets andel av koncernens anställda och materiella tillgångar i Sverige under det beskattningsår som tilläggsskatten avser. Om skattskyldighet enligt första stycket avser svenska koncern-enheter i olika koncerner ska tilläggsskattebeloppet för respektive koncernenhet minskas med hälften. 2 b § En svensk koncernenhet som är originator är skattskyldig för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats på en svensk koncernenhet som är ett specialföretag för värdepapperisering. Om originatorn inte är en svensk koncernenhet är specialföretaget skattskyldigt för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats på detta. 2 c § Med originator avses detsamma som i artikel 2.3 i Europaparlamentets och rådets förordning (EU) 2017/2402 av den 12 december 2017 om ett allmänt ramverk för värdepapperisering och om inrättande av ett särskilt ramverk för enkel, transparent och standardiserad värdepapperisering samt om ändring av direktiven 2009/65/EG, 2009/138/EG och 2011/61/EU och förordningarna (EG) nr 1060/2009 och (EU) nr 648/2012. Med specialföretag för värdepapperisering avses en koncernenhet 1. vars verksamhet uteslutande består i att främja genomförandet av en eller flera värdepapperiseringar, 2. som ställer sina tillgångar som säkerhet till förmån för sina fordringsägare eller fordringsägare i ett annat specialföretag för värdepapperisering, och 3. som varje år betalar ut all avkastning på tillgångarna till sina fordringsägare eller ett annat specialföretags fordringsägare förutom a) ett belopp för att tillgodose ett krav enligt avtal på utdelning av vinst till andelsägarna eller motsvarande, eller b) ett belopp som enligt avtal rimligen kommer att krävas för att – göra avsättningar för framtida betalningar som krävs av enheten enligt avtal, eller – behålla eller förbättra enhetens kreditvärdighet. En koncernenhet ska dock bara anses vara ett specialföretag för värdepapperisering om den vinst som avses i andra stycket 3 a är försumbar i förhållande till enhetens intäkter för ett visst räkenskapsår. Med värdepapperisering avses ett arrangemang som uppfyller följande förutsättningar. 1. Det genomförs i syfte att sammanföra och ompaketera en portfölj av tillgångar för andra investerare än koncernenheter på ett sådant sätt att tillgångarna avskiljs från originatorns tillgångar. 2. Det finns avtal som begränsar investerarnas risk vid insolvens hos den enhet som innehar de separerade tillgångarna på så sätt att övriga kända fordringsägares fordringar på enheten eller annan enhet som ingår i arrangemanget är efterställda i förhållande till investerarnas fordringar. 9 § Om tillämpningen av 2 § om nationell tilläggsskatt och en huvudregel för tilläggsskatt i en stat inte leder till att tilläggsskattebelopp för koncernens samtliga lågbeskattade koncernenheter tas ut i sin helhet, är svenska koncernenheter skattskyldiga för kompletterande tilläggsskatt enligt bestämmelserna i 10–13 §§. Kompletteringsregeln ska inte tillämpas på investeringsenheter. Kompletteringsregeln ska inte tillämpas på investeringsenheter eller specialföretag för värdepapperisering. 7 kap. 1 § I detta kapitel finns bestämmelser om – delägarbeskattade enheter (2–16 §§), – fasta driftställen (17–26 §§), – investeringsenheter och försäkringsinvesteringsenheter (27–40 §§), – minoritetsägda koncernenheter (41 och 42 §§), – samriskföretag (43–47 §§), – enheter som ansluter sig till eller lämnar en koncern (48–56 §§), – överföring av tillgångar eller skulder (57–62 §§), – kontrollerade utländska företag och hybridenheter (63–65 §§), – kontrollerade utländska företag, hybridenheter och omvända hybridenheter (63–65 §§), – moderföretag som omfattas av system med avdragsgill utdelning (66–70 §§), – koncerner med flera moderföretag (71–77 §§), och – godkänt utdelningsskattesystem (78–83 §§). 3 § Med skattetransparent enhet avses en delägarbeskattad enhet till den del dess delägare är skatt-skyldiga för enhetens intäkter, kostnader, vinst eller förlust i den stat där ägaren hör hemma enligt lagstiftningen där. Med skattetransparent enhet avses en delägarbeskattad enhet till den del dess delägare är skatt-skyldiga för enhetens intäkter, kostnader, vinst eller förlust i den stat där delägaren hör hemma enligt lagstiftningen där. För att en ägare ska anses vara delägare ska den inte vara en delägarbeskattad enhet. Det krävs också att samtliga enheter under delägaren i ägarkedjan är skattetransparenta enligt lagstiftningen i den stat där ägaren hör hemma. Om samtliga ägarenheter i ägarkedjan är delägarbeskattade ska moderföretaget anses vara delägare. Med skattetransparent enhet avses också en koncernenhet som 1. inte har skatterättslig hemvist i någon stat, 2. inte är skattskyldig för medräknade skatter eller för nationell tilläggsskatt på grundval av platsen för företagsledningen, platsen för bildandet eller annan liknande omständighet vad avser dess intäkter, kostnader, vinst eller förlust, och 3. uppfyller följande förutsättningar: – dess delägare hör hemma i en stat där de är skattskyldiga på det sätt som anges i första stycket, – enheten har inte platsen för affärsverksamhet i den stat där den bildades, och – enhetens intäkter, kostnader, vinst eller förlust kan inte hänföras till ett fast driftställe. 4 § Med omvänd hybridenhet avses en delägarbeskattad enhet till den del dess ägare inte är skattskyldiga för enhetens intäkter, kostnader, vinst eller förlust i den stat där delägaren hör hemma enligt lagstiftningen där. Med omvänd hybridenhet avses en delägarbeskattad enhet till den del dess delägare inte är skattskyldiga för enhetens intäkter, kostnader, vinst eller förlust i den stat där delägaren hör hemma enligt lagstiftningen där. För att en ägare ska anses vara delägare ska den inte vara en delägarbeskattad enhet. Det krävs också att samtliga enheter under ägaren i ägarkedjan är skattetransparenta enligt lagstiftningen i den stat där ägaren hör hemma. Om samtliga ägarenheter i ägarkedjan är delägarbeskattade ska moderföretaget anses vara delägare. 6 § Det redovisade resultatet för en delägarbeskattad enhet ska minskas med det belopp som hör till ägare som inte är koncernenheter och som äger enheten direkt eller genom en skattetransparent struktur. Det redovisade resultatet för en delägarbeskattad enhet ska minskas med det belopp som hör till ägare som inte är koncernenheter och som äger enheten direkt eller indirekt genom en sådan skattetransparent struktur som också ägs av den koncernenhet som är delägare enligt 3 eller 4 §. Första stycket gäller inte delägarbeskattade enheter som 1. är moderföretag, eller 2. ägs, direkt eller genom en skattetransparent struktur, av ett moderföretag som är en delägarbeskattad enhet. Första stycket gäller inte delägarbeskattade enheter som är moderföretag. Det gäller inte heller till den del en delägarbeskattad enhet ägs, direkt eller indirekt genom en skattetransparent struktur, av ett moderföretag som är en delägarbeskattad enhet. 8 § Det redovisade resultat som återstår efter minskning och fördelning enligt 6 eller 7 § ska fördelas till 1. koncernenhetens ägare i enlighet med deras ägarintressen om enheten är en skattetransparent enhet som inte är moderföretag, 1. koncernenhetens ägare enligt 3 § i enlighet med deras ägar-intressen om enheten är en skattetransparent enhet som inte är moderföretag, 2. koncernenheten själv om enheten är en skattetransparent enhet som är moderföretag, och 3. koncernenheten själv om enheten är en omvänd hybridenhet. 11 § Om redovisat resultat fördelas till en ägarenhet enligt 8 § 1 ska skattekostnad fördelas till ägarenheten på samma sätt, om skattekostnaden 1. avser medräknade skatter, och 2. har redovisats i den delägarbeskattade enhetens räkenskaper. 2. har redovisats i den skattetransparenta enhetens räkenskaper. Om skattekostnad fördelas till en skattetransparent enhet enligt 63 § till följd av att enheten är ett kontrollerat utländskt företag ska den fördelade skattekostnaden också omfattas av fördelning enligt första stycket. Detta gäller dock enbart om ägarenheten ägs av den koncernenhet som anges i 63 § första stycket. 25 § Kostnaden för medräknade skatter i en koncernenhets räkenskaper ska fördelas till ett fast driftställe om den är hänförlig till det justerade resultatet för det fasta driftstället. Kostnaden för andra medräknade skatter i en huvudenhets räkenskaper än sådana som avses i 25 a–25 e §§ ska fördelas till ett fast driftställe om den är hänförlig till det justerade resultatet för det fasta driftstället. Fördelning enligt första stycket ska ske med ett belopp som motsvarar huvudenhetens skatt på inkomsten från det fasta driftstället enligt lokala skatteregler i den stat där huvudenheten hör hemma, minskat med utländsk skatt på inkomsten som avräknas. Vid beräkning av nationell tilläggsskatt ska kostnad som enligt första stycket fördelas till ett fast driftställe som är en svensk koncernenhet inte beaktas. 25 a § Kostnaden för medräknade skatter i en huvudenhets räkenskaper som avser uppskjuten skatt ska fördelas enligt följande. Om kostnaden är hänförlig till inkomst för ett fast driftställe som inte ingår i det justerade resultatet för det fasta driftstället ska den fördelas med ett belopp som motsvarar den uppskjutna skattekostnaden minskat med utländsk skatt som omfattas av rätt till avräkning. Om kostnaden är hänförlig till inkomst för ett fast driftställe som ingår i det justerade resultatet för det fasta driftstället ska den fördelas till varje fast driftställe med ett belopp som motsvarar räkenskapsårets förändring av uppskjutna skatteskulder och skattefordringar minskat med utländsk skatt som omfattas av rätt till avräkning. Om den nationella skattesats som använts vid beräkningen av uppskjuten skattefordran eller skatteskuld är högre än minimiskattesatsen, ska dessa poster räknas om utifrån minimiskattesatsen. 25 b § Om utländsk skatt enligt lokala regler avräknas genom att hela den utländska skatten läggs samman och avräknas mot en huvudenhets lokala skatt på inkomst som härrör från källa i en annan stat enligt 25 d § ska kostnaden för medräknade skatter i huvudenhetens räkenskaper fördelas enligt bestämmelserna i 25 c och 25 d §§. Om flera lokala skatter tas ut på olika beskattningsunderlag ska fördelningen göras för varje sådan lokal skatt för sig. Om utländsk skatt enligt lokala regler avräknas separat inom olika inkomstkategorier ska fördelningen enligt 25 c och 25 d §§ göras för varje sådan kategori för sig. Inkomst som härrör från källa i den stat där huvudenheten hör hemma ska då hänföras till den kategori dit utländsk skatt på sådan inkomst hör. 25 c § Kostnaden för medräknade skatter ska fördelas från huvudenheten till dess fasta driftställen och enheter. Det belopp som ska fördelas ska motsvaras av beloppet av medräknade skatter att fördela enligt 25 d § multiplicerat med kvoten av det fasta driftställets eller enhetens fördelningsbelopp och summan av samtliga fördelningsbelopp. 25 d § Med medräknade skatter att fördela avses en huvudenhets eller moderenhets totala aktuella skattekostnad enligt lokala regler minskat med 1. ett belopp som motsvarar lokal skatt på inkomst som inte härrör från källa i en annan stat, 2. skatt som ska fördelas enligt 63 a–63 e §§, och 3. ett belopp som motsvarar lokal skatt som avser andra inkomstkategorier än den kategori som fördelningen av skatten avser, om fördelning ska ske på det sätt som anges i 25 b § andra stycket. Om skattesatsen för en huvudenhet är progressiv ska beloppet i första stycket 1 beräknas genom att inkomsten hänförs till de tillämpliga skattesatserna i proportion till den lokala inkomstens andel av hela inkomsten. Med inkomst som härrör från källa i en annan stat avses – inkomst som enligt lokala regler om avräkning av utländsk skatt härrör från källa i en annan stat, och – annan inkomst, om inkomsten ingår i det justerade resultatet för ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet som hör hemma i en annan stat. 25 e § Fördelningsbeloppet för ett fast driftställe beräknas genom att huvudenhetens inkomst från det fasta driftstället multipliceras med tillämplig skattesats i den stat där huvudenheten hör hemma. Det beräknade beloppet minskas sedan med avräkningsbar utländsk skatt på inkomsten, dock lägst till noll. Fördelningsbeloppet för en huvudenhet eller moderenhet beräknas genom att inkomst med källa i en annan stat, som inte är utdelning eller inkomst från fast driftställe, multipliceras med tillämplig skattesats i den stat där huvudenheten hör hemma. Det beräknade beloppet minskas sedan med avräkningsbar utländsk skatt på inkomsten, dock lägst till noll. Om olika skattesatser gäller för inkomsterna, ska summan av inkomsterna i varje inkomstslag multipliceras med tillämplig skattesats och minskas med avräkningsbar utländsk skatt för varje inkomstslag. Fördelningsbeloppet för en enhet som lämnar utdelning beräknas genom att lämnad utdelning multipliceras med tillämplig skattesats i den stat där moderenheten hör hemma. Det beräknade beloppet minskas sedan med avräkningsbar utländsk skatt på inkomsten, dock lägst till noll. 25 f § Vid beräkning av nationell tilläggsskatt ska skattekostnad som enligt 25–25 c §§ fördelas till ett fast driftställe som är en svensk koncernenhet inte beaktas. Kontrollerade utländska företag och hybridenheter Kontrollerade utländska företag, hybridenheter och omvända hybridenheter 63 f § Kostnaden för medräknade skatter i en koncernenhets räkenskaper som avser uppskjuten skatt ska fördelas till ett kontrollerat utländskt företag enligt 63 g–63 i §§. Vad som sägs i första stycket gäller inte för medräknade skatter som har tagits ut enligt ett system för beskattning av kontrollerade utländska företag om skatten för kontrollerade utländska företag enligt detta system beräknas gemensamt för samtliga sådana företag. 63 g § Om kostnaden är hänförlig till ett kontrollerat utländskt företags inkomst som inte ingår i det justerade resultatet för företaget ska den fördelas med ett belopp som motsvarar den uppskjutna skattekostnaden minskat med utländsk skatt som omfattas av rätt till avräkning. 63 h § Om kostnaden är hänförlig till ett kontrollerat utländskt företags inkomst som ingår i det justerade resultatet för företaget och som inte avser passiva intäkter ska den fördelas med ett belopp som motsvarar räkenskapsårets förändring av uppskjutna skatte-skulder och skattefordringar minskat med utländsk skatt som omfattas av rätt till avräkning. Om den nationella skattesats som använts vid beräkningen av uppskjuten skattefordran eller skatteskuld är högre än minimiskattesatsen, ska dessa poster räknas om utifrån minimi-skattesatsen. 63 i § Om kostnaden är hänförlig till ett kontrollerat utländskt företags inkomst som ingår i det justerade resultatet för företaget och som avser passiva intäkter ska den fördelas enligt följande. Om fördelningen av skattekostnaden inte begränsas vid tillämpning av 63 § andra stycket, ska kostnaden fördelas med hela beloppet. Om fördelningen av skattekostnaden begränsas vid tillämpning av 63 § andra stycket, ska den del av kostnaden som inte ska fördelas anses utgöras av i första hand uppskjuten skatt och i andra hand aktuell skatt. 63 j § Om utländsk skatt enligt lokala regler avräknas genom att hela den utländska skatten läggs samman och avräknas mot en moderenhets lokala skatt på inkomst som härrör från källa i en annan stat enligt 63 l § ska kostnaden för medräknade skatter i moderenhetens räkenskaper avseende ett kontrollerat utländskt företag fördelas enligt bestämmelserna i 63 k–63 m §§. Om flera lokala skatter tas ut på olika beskattningsunderlag ska fördelningen göras för varje sådan lokal skatt för sig. Om utländsk skatt enligt lokala regler avräknas separat inom olika inkomstkategorier ska fördelningen enligt 63 k–63 m §§ göras för varje sådan kategori för sig. Inkomst som härrör från källa i den stat där moderenheten hör hemma ska då hänföras till den kategori dit utländsk skatt på sådan inkomst hör. 63 k § Kostnaden för medräknade skatter ska fördelas från moderenheten till dess fasta driftställen och enheter. Det belopp som ska fördelas ska motsvaras av beloppet av medräknade skatter att fördela enligt 63 l § multiplicerat med kvoten av det fasta driftställets eller enhetens fördelningsbelopp och summan av samtliga fördelningsbelopp. 63 l § Med medräknade skatter att fördela avses en huvudenhets eller moderenhets totala aktuella skattekostnad enligt lokala regler minskat med 1. ett belopp som motsvarar lokal skatt på inkomst som inte härrör från källa i en annan stat, 2. skatt som ska fördelas enligt 63 a–63 e §§, och 3. ett belopp som motsvarar lokal skatt som avser andra inkomstkategorier än den kategori som fördelningen av skatten avser, om fördelning ska ske på det sätt som anges i 63 j § andra stycket. Om skattesatsen för en moderenhet är progressiv ska beloppet i första stycket 1 beräknas genom att inkomsten hänförs till de tillämpliga skattesatserna i proportion till den lokala inkomstens andel av hela inkomsten. Med inkomst som härrör från källa i en annan stat avses – inkomst som enligt lokala regler om avräkning av utländsk skatt härrör från källa i en annan stat, och – annan inkomst, om inkomsten ingår i det justerade resultatet för ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet som hör hemma i en annan stat. 63 m § Fördelningsbeloppet för ett fast driftställe beräknas genom att huvudenhetens inkomst från det fasta driftstället multipliceras med tillämplig skattesats i den stat där huvudenheten hör hemma. Det beräknade beloppet minskas sedan med avräkningsbar utländsk skatt på inkomsten, dock lägst till noll. Fördelningsbeloppet för en huvudenhet eller moderenhet beräknas genom att inkomst som härrör från källa i en annan stat enligt 63 l §, som inte är utdelning eller inkomst från fast driftställe, multipliceras med tillämplig skattesats i den stat där huvudenheten hör hemma. Det beräknade beloppet minskas sedan med avräkningsbar utländsk skatt på inkomsten, dock lägst till noll. Om olika skattesatser gäller för inkomsterna, ska summan av inkomsterna i varje inkomstslag multipliceras med tillämplig skattesats och minskas med avräkningsbar utländsk skatt för varje inkomstslag. Fördelningsbeloppet för en enhet som lämnar utdelning beräknas genom att lämnad utdelning multipliceras med tillämplig skattesats i den stat där moderenheten hör hemma. Det beräknade beloppet minskas sedan med avräkningsbar utländsk skatt på inkomsten, dock lägst till noll. 64 § Kostnaden för medräknade skatter i en koncernenhets räkenskaper ska fördelas till en hybridenhet om den avser hybridenhetens justerade vinst. Den del av kostnaden som avser passiva intäkter ska fördelas på sätt som anges i 63 § andra och tredje styckena. Vid beräkning av nationell tilläggsskatt ska skattekostnad som fördelas till en hybrid-enhet som är en svensk koncernenhet inte beaktas. Kostnaden för medräknade skatter i en koncernenhets räkenskaper ska fördelas till en hybridenhet om den avser hybridenhetens justerade vinst. Den del av kostnaden som avser passiva intäkter ska fördelas på sätt som anges i 63 § andra och tredje styckena. Vid beräkning av nationell tilläggsskatt ska skattekostnad som avser utländsk skatt som fördelas till en hybridenhet som är en svensk koncernenhet inte beaktas. Med hybridenhet avses en enhet som är skattskyldig för inkomst-skatt i den stat där den hör hemma och som beskattas hos delägarna i den stat där de hör hemma. Med hybridenhet avses en enhet som 1. är skattskyldig för inkomstskatt i den stat där den hör hemma och som beskattas hos delägarna i den stat där de hör hemma, eller 2. hör hemma i en stat utan bolagsskattesystem, om enheten beskattas hos delägarna i den stat där de hör hemma och enheten inte är en skattetransparent enhet enligt 3 § andra stycket. Vad som sägs om hybridenheter i första stycket gäller även omvända hybridenheter. 64 a § Kostnaden för medräknade skatter i en koncernenhets räkenskaper som avser uppskjuten skatt ska fördelas till en hybridenhet eller omvänd hybridenhet enligt 64 b–64 d §§. 64 b § Om kostnaden är hänförlig till en hybridenhets eller omvänd hybridenhets inkomst som inte ingår i det justerade resultatet för enheten ska den fördelas med ett belopp som motsvarar den uppskjutna skattekostnaden minskat med utländsk skatt som omfattas av rätt till avräkning. 64 c § Om kostnaden är hänförlig till en hybridenhets eller en omvänd hybridenhets inkomst som ingår i det justerade resultatet för enheten och som inte avser passiva intäkter ska den fördelas med ett belopp som motsvarar räkenskapsårets förändring av uppskjutna skatteskulder och skattefordringar minskat med utländsk skatt som omfattas av rätt till avräkning. Om den nationella skattesats som använts vid beräkningen av uppskjuten skattefordran eller skatteskuld är högre än minimiskattesatsen, ska dessa poster räknas om utifrån minimi-skattesatsen. 64 d § Om kostnaden är hänförlig till en hybridenhets eller en omvänd hybridenhets inkomst som ingår i det justerade resultatet för enheten och som avser passiva intäkter ska den fördelas enligt följande. Om fördelningen av skattekostnaden inte begränsas vid tillämpning av 64 § första stycket, ska kostnaden fördelas med hela beloppet. Om fördelningen av skattekostnaden begränsas vid tillämpning av 64 § första stycket, ska den del av kostnaden som inte ska fördelas anses utgöras av i första hand uppskjuten skatt och i andra hand av aktuell skatt. 64 e § Om utländsk skatt enligt lokala regler avräknas genom att hela den utländska skatten läggs samman och avräknas mot en moderenhets lokala skatt på inkomst som härrör från källa i en annan stat enligt 64 g § ska kostnaden för medräknade skatter i moderenhetens räkenskaper avseende en hybridenhet eller omvänd hybridenhet fördelas enligt bestämmelserna i 64 f–64 h §§. Om flera lokala skatter tas ut på olika beskattningsunderlag ska fördelningen göras för varje sådan lokal skatt för sig. Om utländsk skatt enligt lokala regler avräknas separat inom olika inkomstkategorier ska fördelningen enligt 64 f–64 h §§ göras för varje sådan kategori för sig. Inkomst som härrör från källa i den stat där moderenheten hör hemma ska då hänföras till den kategori dit utländsk skatt på sådan inkomst hör. 64 f § Kostnaden för medräknade skatter ska fördelas från moderenheten till dess fasta driftställen och enheter. Det belopp som ska fördelas ska motsvaras av beloppet av medräknade skatter att fördela enligt 64 g § multiplicerat med kvoten av det fasta driftställets eller enhetens fördelningsbelopp och summan av samtliga fördelningsbelopp. 64 g § Med medräknade skatter att fördela avses en huvudenhets eller moderenhets totala aktuella skattekostnad enligt lokala regler minskat med 1. ett belopp som motsvarar lokal skatt på inkomst som inte härrör från källa i en annan stat, 2. skatt som ska fördelas enligt 63 a–63 e §§, och 3. ett belopp som motsvarar lokal skatt som avser andra inkomstkategorier än den kategori som fördelningen av skatten avser, om fördelning ska ske på det sätt som anges i 64 e § andra stycket. Om skattesatsen för en moderenhet är progressiv ska beloppet som avses i första stycket 1 beräknas genom att inkomsten hänförs till de tillämpliga skattesatserna i proportion till den lokala inkomstens andel av hela inkomsten. Med inkomst som härrör från källa i en annan stat avses – inkomst som enligt lokala regler om avräkning av utländsk skatt härrör från källa i en annan stat, och – annan inkomst, om inkomsten ingår i det justerade resultatet för ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet som hör hemma i en annan stat. 64 h § Fördelningsbeloppet för ett fast driftställe beräknas genom att huvudenhetens inkomst från det fasta driftstället multipliceras med tillämplig skattesats i den stat där huvudenheten hör hemma. Det beräknade beloppet minskas sedan med avräkningsbar utländsk skatt på inkomsten, dock lägst till noll. Fördelningsbeloppet för en huvudenhet eller moderenhet beräknas genom att inkomst med källa i en annan stat, som inte är utdelning eller inkomst från fast driftställe, multipliceras med tillämplig skattesats i den stat där huvudenheten hör hemma. Det beräknade beloppet minskas sedan med avräkningsbar utländsk skatt på inkomsten, dock lägst till noll. Om olika skattesatser gäller för inkomsterna, ska summan av inkomsterna i varje inkomstslag multipliceras med tillämplig skattesats och minskas med avräkningsbar utländsk skatt för varje inkomstslag. Fördelningsbeloppet för en enhet som lämnar utdelning beräknas genom att lämnad utdelning multipliceras med tillämplig skattesats i den stat där moderenheten hör hemma. Det beräknade beloppet minskas sedan med avräkningsbar utländsk skatt på inkomsten, dock lägst till noll. 65 § Med passiva intäkter avses i 63 och 64 §§ intäkter som Med passiva intäkter avses i 63, 63 h, 63 i, 64, 64 c och 64 d §§ intäkter som 1. ingår i den justerade vinsten för en koncernenhet och beskattas hos ägarenheten enligt ett system för beskattning av kontrollerade utländska företag eller på grund av ägarintresse i en hybridenhet, och 1. ingår i den justerade vinsten för en koncernenhet och beskattas hos ägarenheten enligt ett system för beskattning av kontrollerade utländska företag eller på grund av ägarintresse i en hybridenhet eller omvänd hybridenhet, och 2. utgör – utdelning eller motsvarande, – ränta eller motsvarande, – hyra, – royalty, – annan avtalsenlig ersättning som sker över tid (annuitetsbelopp), eller – nettovinst vid försäljning av egendom som ger upphov till sådana intäkter. 8 kap. 4 a § En skattekostnad som en huvudenhet har haft för ett fast driftställe i den stat där driftstället hör hemma ska inte tas med vid beräkningen enligt 4 § första stycket i den stat där huvudenheten hör hemma. Om ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag eller en hybridenhet inte omfattas av3–5 §§ i den stat där enheten hör hemma, ska 7 kap. 25 och 63–65 §§ inte tillämpas vid beräkningen enligt 4 § första stycket för den stat där ägarenheten eller huvudenheten hör hemma. Om ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet inte omfattas av 3–5 §§ i den stat där enheten hör hemma, ska 7 kap. 25 och 63–65 §§ inte tillämpas vid beräkningen enligt 4 § första stycket för den stat där ägarenheten eller huvudenheten hör hemma. 1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2026. 2. Lagen tillämpas första gången för beskattningsår som börjar närmast efter den 31 december 2025 eller, i fråga om svenska handelsbolag, räkenskapsår som börjar närmast efter den 31 december 2025. 3. Den rapporterande enheten får dock tillämpa samtliga eller vissa av bestämmelserna första gången för beskattningsår som börjar närmast efter den 31 december 2023 eller, i fråga om svenska handelsbolag, räkenskapsår som börjar närmast efter den 31 december 2023. Förteckning över remissinstanserna Efter remiss av promemorian Ytterligare kompletteringar till bestämmelserna om tilläggsskatt för företag i stora koncerner (Fi2025/00675) har yttranden kommit in från Bokföringsnämnden, Fastighetsägarna Sverige, FAR, Finansinspektionen, Finansbolagens Förening, Fondbolagens förening, Förvaltningsrätten i Stockholm, Juridiska fakultetsnämnden vid Stockholms universitet, Juridiska fakultetsnämnden vid Uppsala universitet, Kammarrätten i Göteborg, Näringslivets Skattedelegation, Regelrådet, Skatteverket, Svensk Försäkring, Svensk Sjöfart, Sveriges advokatsamfund och Svenskt Näringsliv. Följande remissinstanser har inte svarat eller angett att de avstår från att lämna några synpunkter: Näringslivets Regelnämnd, Svensk Handel, Svenska Bankföreningen, Svensk Värdepappersmarknad och Swedish Private Equity & Venture Capital Association (SVCA). Lagrådsremissens lagförslag Förslag till lag om ändring i lagen (2023:875) om tilläggsskatt Härigenom föreskrivs i fråga om lagen om tilläggsskatt (2023:875) dels att 7 kap. 11, 25, 26 och 63–65 §§ ska upphöra att gälla, dels att rubrikerna närmast före 7 kap. 11, 25 och 63 §§ ska utgå, dels att 2 kap. 1 §, 3 kap. 23, 27, 34 a, 34 c och 36 §§, 6 kap. 1–2 a och 9 §§, 7 kap. 1, 3, 4, 6, 8, 24 och 29 §§, 8 kap. 4 a § och rubriken närmast före 3 kap. 27 § ska ha följande lydelse, dels att det ska införas 21 nya paragrafer, 2 kap. 23 a och 41 a §§, 3 kap. 27 a–27 o och 30 a §§, 4 kap. 16 a § och 6 kap. 2 b och 2 c §§, och närmast före 2 kap. 23 a och 41 a §§ och 4 kap. 16 a § nya rubriker av följande lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 2 kap. 1 § I detta kapitel finns definitioner av vissa begrepp samt förklaringar till hur vissa termer och uttryck används i denna lag. Det finns definitioner av vissa begrepp och förklaringar till hur vissa termer och uttryck används i lagen också i andra kapitel. Definitioner av följande begrepp samt förklaringar till hur vissa termer och uttryck används finns i nedan angivna paragrafer: allmänt erkänd redovisningsstandard i 20 § asymmetrisk vinst och förlust i utländsk valuta i 3 kap. 13 § balansvärde i 5 kap. 5 § beskattningsår i 24 § bestämmande inflytande i 14 § betydande snedvridning av konkurrensen i 3 kap. 7 § bokfört nettovärde av materiella tillgångar i 23 § delägarbeskattad enhet i 7 kap. 2 § delägd moderenhet i 13 § dotterföretag till ett samriskföretag i 7 kap. 44 § effektiv skattesats i 3 kap. 37 § enhet i 6 § första stycket fast driftställe i 7 kap. 17 § fastighetsinvesteringsföretag i 40 § försäkringsinvesteringsenhet i 41 § godkänd redovisningsstandard i 21 § godkänt utdelningsskattessystem i 31 § huvudenhet i 7 kap. 18 § huvudregel för tilläggsskatt i 4 § hybridenhet i 41 a § hör hemma i 1 kap. 11–16 §§ icke kvalificerat imputationsbelopp i 28 § icke marknadsmässigt överlåtbart skattetillgodohavande i 29 f § ideell organisation i 34 § internationell organisation i 33 § investeringsenhet i 38 § investeringsenhet för pensioner i 37 § investeringsfond i 39 § justerat resultat i 3 kap. 2 § justerad skattekostnad i 3 kap. 23 § kompletteringsregel för tilläggsskatt i 5 § koncern i 7 § koncernenhet i 8 § koncernredovisning i 19 § kvalificerat imputationsbelopp i 27 § kvalificerat skattetillgodohavande i 29 § lågbeskattad koncernenhet i 44 § lågskattestat i 45 § marknadsmässigt överlåtbart skattetillgodohavande i 29 a–29 e §§ medräknade skatter i 3 kap. 24–26 §§ mellanliggande moderenhet i 12 § minimiskattesats i 25 § minoritetsägd koncernenhet i 7 kap. 42 § modellreglerna i 47 § moderenhet i 10 § moderföretag i 11 § myndighetsenhet i 32 § nettoskattekostnad i 3 kap. 8 § offentligt organ i 6 § tredje stycket omorganisering i 7 kap. 59 § omvänd hybridenhet i 7 kap. 4 § pensionsenhet i 35 § pensionsfond i 36 § portföljinnehav i 17 § procentsats för tilläggsskatt i 3 kap. 38 § första stycket rapporterande enhet i 43 § redovisat resultat i 18 § regel om nationell tilläggsskatt i 3 § räkenskapsår i 22 § samriskföretag i 7 kap. 43 § skattetransparent enhet i 7 kap. 3 § stat i 46 § statslös koncernenhet i 48 § substansbelopp i 5 kap. 2 § svensk koncernenhet i 9 § system för beskattning av kontrollerade utländska företag i 26 § system med avdragsgill utdelning i 7 kap. 66 § särskild uppskjuten skattefordran i 4 kap. 13 § tilläggsskatt i 2 § tilläggsskattebelopp i 3 kap. 37–39 §§ tilläggsskatterapport i 42 § undantagna utdelningar i 3 kap. 9 § undantagen vinst och förlust avseende ägarintressen i 3 kap. 10 § undantagna enheter i 1 kap. 5–8 §§ värdet beträffande tilläggsskatt i 23 a § ägarenhet i 16 § ägarintresse i 15 § överskjutande vinst i 3 kap. 38 § andra stycket övrigt skattetillgodohavande i 30 §. Värdet beträffande tilläggsskatt 23 a § Med värdet beträffande tilläggsskatt avses det värde som tillgångar, skulder, intäkter eller kostnader tas upp till vid beräkning av det justerade resultatet. Hybridenhet 41 a § Med hybridenhet avses en enhet som 1. är skattskyldig för inkomstskatt i den stat där den hör hemma till den del dess delägare är skattskyldiga för enhetens intäkter, kostnader, vinst eller förlust i den stat där delägaren hör hemma enligt lagstiftningen där, eller 2. hör hemma i en stat utan bolagsskattesystem, till den del dess delägare är skattskyldiga för enhetens intäkter, kostnader, vinst eller förlust i den stat där delägaren hör hemma enligt lagstiftningen där och enheten inte är en skattetransparent enhet enligt 7 kap. 3 § andra stycket. 3 kap. 23 § Den justerade skattekostnaden är summan av de redovisade kostnaderna avseende medräknade aktuella skatter efter justeringar för 1. nettobeloppet för tillägg och minskningar enligt 28 och 29 §§, 2. det uppskjutna skattejusteringsbeloppet enligt 30–34 d §§, och 3. nettoförändringen av skatter som redovisas direkt mot eget kapital till den del de hänför sig till intäkter eller kostnader som ingår i det justerade resultatet och som beskattas enligt lokala skatteregler. Beräkningen av den justerade skattekostnaden ska utgå från den redovisning som används vid beräkning av det justerade resultatet enligt 2–7 §§. Vid beräkningen ska justering bara göras en gång även om flera bestämmelser skulle kunna gälla för samma skattebelopp. I 27 § och i 7 kap. 11, 25, 63 och 64 §§ finns bestämmelser om fördelning av medräknade skatter till en annan koncernenhet än den som har tagit upp skatterna i sin redovisning. I 27–27 o §§ finns bestämmelser om fördelning av medräknade skatter till en annan koncernenhet än den som har tagit upp skatterna i sin redovisning. I 27 § finns också bestämmelser om behandlingen av kostnaden för medräknade skatter om ett fast driftställes justerade vinst behandlas som justerad vinst för en huvudenhet enligt 7 kap. 24 §. Fördelning av medräknade skatter på utdelning Fördelning av medräknade skatter från en koncernenhet till en annan koncernenhet i samma koncern 27 § Skattekostnader som avses i 24 och 25 §§ i en koncernenhets räkenskaper och avser utdelning under räkenskapsåret från en annan koncernenhet ska fördelas till den koncernenhet som lämnade utdelningen. Kostnaden för medräknade skatter i en koncernenhets räkenskaper ska fördelas till en annan koncernenhet i samma koncern i följande fall. Fördelning ska ske till 1. ett fast driftställe, om kostnaden är hänförlig till det justerade resultatet för det fasta driftstället, 2. en ägarenhet till en skattetransparent enhet, om det redovisade resultatet för den skattetransparenta enheten ska fördelas till ägarenheten enligt 7 kap. 8 § 1, 3. ett kontrollerat utländskt företag, om kostnaden hänför sig till detta företags inkomst och har tagits ut enligt ett system för beskattning av kontrollerade utländska företag, 4. en hybridenhet eller omvänd hybridenhet, om kostnaden avser hybridenhetens justerade vinst, och 5. en koncernenhet som lämnat utdelning, om kostnaden avser utdelning under räkenskapsåret från denna koncernenhet. I 27 a § finns bestämmelser om fördelningen enligt första stycket 2. I 27 b–27 o §§ finns bestämmelser om fördelningen enligt första stycket 1 och 3–5. Om ett fast driftställes justerade vinst behandlas som justerad vinst för huvudenheten i enlighet med 7 kap. 24 §, ska kostnaden för medräknade skatter som uppkommer i den stat där det fasta driftstället hör hemma och som har samband med sådan vinst behandlas som en skattekostnad för huvudenheten. Detta gäller dock endast till den del beloppet inte överstiger vinsten multiplicerad med den högsta bolagsskattesatsen för inkomst i den stat där huvudenheten hör hemma. Vid beräkning av nationell tilläggsskatt ska den kostnad som avser utländsk skatt och som fördelas till en svensk koncernenhet enligt första stycket inte beaktas. Vid beräkning av nationell tilläggsskatt ska skattekostnad som avser utländsk skatt och som fördelas till en svensk koncernenhet enligt första stycket 1, 3, 4 eller 5 inte beaktas. 27 a § Om skattekostnad fördelas till en skattetransparent enhet enligt 27 § första stycket 3 till följd av att enheten är ett kontrollerat utländskt företag, ska den fördelade skattekostnaden också fördelas enligt 27 § första stycket 2. Detta gäller dock bara om ägarenheten till den skattetransparenta enheten ägs av den koncernenhet vars skatt fördelas till enheten enligt 27 § första stycket 3. 27 b § Fördelning enligt 27 § första stycket 1 och 3–5 ska ske med ett belopp som motsvarar koncernenhetens skatt enligt lokala skatteregler i den stat där denna hör hemma på inkomsten från den andra koncernenheten, minskat med sådan utländsk skatt på inkomsten som avräknas. 27 c § Vid fördelningen av kostnaden för medräknade skatter enligt 27 § första stycket 3 och 4 ska skattekostnad som avser passiva intäkter fördelas med ett belopp som motsvarar det lägsta beloppet av medräknade skatter på passiva intäkter och ett belopp som utgörs av procentsatsen för tilläggsskatt för lågskattestaten multiplicerad med de passiva intäkterna. Vid beräkningen av procentsatsen för tilläggsskatt ska ägarenhetens medräknade skatter på de passiva intäkterna inte beaktas. Överskjutande medräknade skatter på passiva intäkter ska hänföras till ägarenheten. Med passiva intäkter avses i första stycket intäkter som 1. ingår i den justerade vinsten för en koncernenhet och beskattas hos ägarenheten enligt ett system för beskattning av kontrollerade utländska företag eller på grund av ägarintresse i en hybridenhet eller omvänd hybridenhet, och 2. utgör – utdelning eller motsvarande, – ränta eller motsvarande, – hyra, – royalty, – annan avtalsenlig ersättning som sker över tid (annuitetsbelopp), eller – nettovinst vid försäljning av egendom som ger upphov till sådana intäkter. 27 d § Vid fördelningen av kostnaden för medräknade skatter enligt 27 § första stycket 3 ska bestämmelserna i 27 e–27 h §§ tillämpas om 1. de medräknade skatterna har tagits ut enligt ett sådant system för beskattning av kontrollerade utländska företag som avses i 2 kap. 26 §, och 2. skatten för kontrollerade utländska företag enligt detta system beräknas gemensamt för samtliga sådana företag. 27 e § Kostnaden för medräknade skatter enligt 27 d § ska fördelas till varje kontrollerat utländskt företag med ett belopp som motsvarar kostnaden multiplicerad med kvoten av företagets fördelningsbelopp och fördelningsbeloppen för samtliga kontrollerade utländska företag. Ett kontrollerat utländskt företags fördelningsbelopp är ägarenhetens andel av företagets inkomst multiplicerad med skillnaden mellan skattesatsen enligt ett sådant system som avses i 27 d § och den effektiva skattesatsen. 27 f § Med effektiv skattesats i 27 e § avses den effektiva skattesatsen i en stat med följande avvikelser: – Skatt som har betalats enligt ett system för beskattning av kontrollerade utländska företag ska inte räknas med. – Sådan nationell tilläggsskatt som omfattas av rätt till avräkning av utländsk skatt enligt ett sådant system som avses i 27 d § ska räknas med. Om det i en stat finns flera effektiva skattesatser för koncernenheter, samriskföretag eller dotterföretag till ett samriskföretag, är den effektiva skattesatsen i första stycket den skattesats som beräknas för det kontrollerade utländska företaget. Vid beräkningen ska sådan nationell tilläggsskatt som omfattas av rätt till avräkning av utländsk skatt enligt ett sådant system som avses i 27 d § räknas med. 27 g § Om en effektiv skattesats inte ska beräknas för ett kontrollerat utländskt företag till följd av att enheten omfattas av förenklingsregeln i 8 kap. 3–5 §§, ska den effektiva skattesatsen utgöras av den skattesats som framgår av 8 kap. 4 §. Om en effektiv skattesats inte ska beräknas för ett kontrollerat utländskt företag till följd av förenklingsregeln i 8 kap. 18 §, ska den effektiva skattesatsen beräknas på följande sätt. Summan av skatt som enligt en regel om nationell tilläggsskatt beaktas vid beräkning av effektiv skattesats och nationell tilläggsskatt som omfattas av rätt till avräkning av utländsk skatt enligt ett sådant system som avses i 27 d § ska divideras med det justerade resultatet enligt en regel om nationell tilläggsskatt. Om en effektiv skattesats inte ska beräknas för ett kontrollerat utländskt företag av andra skäl än de som anges i första och andra styckena, ska den effektiva skattesatsen motsvara kvoten av koncernenheternas skattekostnad och vinst eller förlust före inkomstskatt enligt koncernens kvalificerade finansiella rapport. Om det i en stat finns flera effektiva skattesatser för koncernenheter, samriskföretag eller dotterföretag till ett samriskföretag, är den effektiva skattesatsen i andra stycket den skattesats som beräknas för det kontrollerade utländska företaget. Vid beräkningen ska sådan nationell tilläggsskatt som omfattas av rätt till avräkning av utländsk skatt enligt ett sådant system som avses i 27 d § räknas med. 27 h § För ett kontrollerat utländskt företag som inte är en koncernenhet, ett samriskföretag eller ett dotterföretag till ett samriskföretag ska den effektiva skattesatsen motsvara den skattesats som beräknats enligt 27 f eller 27 g § för de koncernenheter, samriskföretag eller dotterföretag till samriskföretag som hör hemma i samma stat som företaget, och vilkas andel utgör den största andelen av den inkomst för ägarenheten som omfattas av ett sådant system som avses i 27 d §. Om koncernen inte beräknar en effektiv skattesats för koncernenheter och enheter i den stat där det kontrollerade utländska företaget hör hemma, ska den effektiva skattesatsen motsvara kvoten av den sammanlagda redovisade inkomstskatten och den sammanlagda redovisade vinsten före inkomstskatt för samtliga sådana enheter som hör hemma i den aktuella staten och som omfattas av ett sådant system som avses i 27 d §. 27 i § Om utländsk skatt enligt lokala regler avräknas genom att hela den utländska skatten läggs samman och avräknas mot en moder- eller huvudenhets lokala skatt på inkomst som härrör från källa i en annan stat enligt 27 k § ska kostnaden för medräknade skatter som avser fasta driftställen, kontrollerade utländska företag, hybridenheter och omvända hybridenheter samt utdelning i moder- eller huvudenhetens räkenskaper fördelas enligt bestämmelserna i 27 j–27 l §§. Om flera lokala skatter tas ut på olika beskattningsunderlag ska fördelningen göras för varje sådan lokal skatt för sig. Om utländsk skatt enligt lokala regler avräknas separat inom olika inkomstkategorier mot en moder- eller huvudenhets lokala skatt ska fördelningen enligt 27 j–27 l §§ göras för varje sådan kategori för sig. Inkomst som härrör från källa i den stat där moder- eller huvudenheten hör hemma ska då hänföras till den kategori dit utländsk skatt på sådan inkomst hör. 27 j § Kostnaden för medräknade skatter ska fördelas från moder- eller huvudenheten till dess fasta driftställen, kontrollerade utländska företag, hybridenheter och omvända hybridenheter samt enheter som lämnat utdelning. Det belopp som ska fördelas till var och en av dessa enheter ska motsvaras av beloppet av medräknade skatter att fördela enligt 27 k § multiplicerat med kvoten av varje enhets fördelningsbelopp och summan av samtliga fördelningsbelopp. 27 k § Med medräknade skatter att fördela avses en moder- eller huvudenhets totala aktuella skattekostnad enligt lokala regler minskat med 1. ett belopp som motsvarar lokal skatt på inkomst som inte härrör från källa i en annan stat, 2. skatt som ska fördelas enligt 27 d–27 h §§, och 3. ett belopp som motsvarar lokal skatt som avser andra inkomstkategorier än den kategori som fördelningen av skatten avser, om fördelning ska ske på det sätt som anges i 27 b § andra stycket. Om skattesatsen för en moder- eller huvudenhet är progressiv ska beloppet i första stycket 1 beräknas genom att inkomsten hänförs till de tillämpliga skattesatserna i proportion till den lokala inkomstens andel av hela inkomsten. Med inkomst som härrör från källa i en annan stat avses 1. inkomst som enligt lokala regler om avräkning av utländsk skatt härrör från källa i en annan stat, 2. annan inkomst, om inkomsten ingår i det justerade resultatet för ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet som hör hemma i en annan stat, och 3. annan inkomst som härrör från källa i en annan stat. 27 l § Fördelningsbeloppet för ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet beräknas genom att moder- eller huvudenhetens inkomst från varje sådan enhet multipliceras med tillämplig skattesats i den stat där moder- eller huvudenheten hör hemma. Det beräknade beloppet minskas sedan med avräkningsbar utländsk skatt på inkomsten, dock lägst till noll. Fördelningsbeloppet för en moder- eller huvudenhet beräknas genom att annan inkomst som härrör från källa i en annan stat än inkomst från fasta driftställen, kontrollerade utländska företag, hybridenheter, omvända hybridenheter eller enheter som lämnat utdelning multipliceras med tillämplig skattesats i den stat där moder- eller huvudenheten hör hemma. Det beräknade beloppet minskas sedan med avräkningsbar utländsk skatt på inkomsten, dock lägst till noll. Om olika skattesatser gäller för inkomsterna, ska summan av inkomsterna i varje inkomstslag multipliceras med tillämplig skattesats och minskas med avräkningsbar utländsk skatt för varje inkomstslag. Fördelningsbeloppet för en enhet som lämnar utdelning beräknas genom att lämnad utdelning multipliceras med tillämplig skattesats i den stat där moderenheten hör hemma. Det beräknade beloppet minskas sedan med avräkningsbar utländsk skatt på inkomsten, dock lägst till noll. 27 m § Kostnaden för medräknade skatter i en koncernenhets räkenskaper som är hänförlig till inkomst för ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet och som avser uppskjuten skatt ska fördelas enligt 27 n–27 o §§. Första stycket gäller inte kostnaden för medräknade skatter som har tagits ut enligt ett system för beskattning av kontrollerade utländska företag enligt vilket skatten för kontrollerade utländska företag beräknas gemensamt för samtliga sådana företag. Sådana medräknade skatter ska enbart fördelas enligt 27 d–27 h §§. 27 n § Om kostnaden för medräknade skatter är hänförlig till inkomst som inte ingår i det justerade resultatet för ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet respektive en omvänd hybridenhet ska kostnaden fördelas till respektive koncernenhet med ett belopp som motsvarar den uppskjutna skattekostnaden minskat med utländsk skatt som omfattas av rätt till avräkning. I 34 § 1 finns bestämmelser om skattekostnader som inte ska ingå vid beräkningen av det uppskjutna skattejusteringsbeloppet. Om kostnaden för uppskjuten skatt som avses i första stycket har beräknats utifrån en högre skattesats än minimiskattesatsen, ska den i stället beräknas utifrån minimiskattesatsen. 27 o § Om kostnaden för medräknade skatter är hänförlig till inkomst som ingår i det justerade resultatet för ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet ska kostnaden fördelas till respektive koncernenhet med ett belopp som motsvarar räkenskapsårets förändring av uppskjutna skatteskulder och skattefordringar minskat med utländsk skatt som omfattas av rätt till avräkning. Om kostnaden för medräknade skatter är hänförlig till ett kontrollerat utländskt företags, en hybridenhets eller en omvänd hybridenhets inkomst som ingår i det justerade resultatet för denna koncernenhet och som avser passiva intäkter ska kostnaden, i stället för vad som anges i första stycket, fördelas enligt följande. Om fördelningen av skattekostnaden inte begränsas vid tillämpning av 27 c §, ska kostnaden fördelas med hela beloppet. Om fördelningen av skattekostnaden begränsas vid tillämpning av 27 c §, ska den del av kostnaden som inte ska fördelas anses utgöras av i första hand uppskjuten skatt och i andra hand aktuell skatt. Om kostnaden för uppskjuten skatt som avses i första och andra styckena har beräknats utifrån en högre skattesats än minimiskattesatsen, ska den i stället beräknas utifrån minimiskattesatsen. 30 a § Om värdet beträffande tilläggs-skatt för en tillgång, skuld, intäkt eller kostnad skiljer sig från det värde samma post har enligt räkenskaperna, ska uppskjuten skatt beräknas utifrån värdet beträffande tilläggsskatt i stället för värdet enligt räkenskaperna. Första stycket gäller inte om den redovisningsstandard som används för beräkning av det justerade resultatet inte tillåter att uppskjuten skatt redovisas för en viss transaktion. Detta gäller dock inte när uppskjuten skatt uppkommer på grund av en bestämmelse i denna lag. 34 a § För en moderenhet som enligt nationella skatteregler är skatt-skyldig för inkomst i ett kontrollerat utländskt företag ska en fiktiv uppskjuten skattefordran beräknas, om För en moderenhet eller huvudenhet som enligt nationella skatteregler är skattskyldig för inkomst i ett kontrollerat utländskt företag, en filial, ett fast driftställe, en hybridenhet eller omvänd hybridenhet ska en fiktiv uppskjuten skattefordran beräknas, om 1. enhetens inhemska förlust helt eller delvis ska kvittas mot den utländska inkomsten, 1. enhetens inhemska förlust för det aktuella beskattningsåret eller tidigare beskattningsår helt eller delvis ska kvittas mot den utländska inkomsten, 2. utländsk skatt får avräknas mot enhetens skatt på den utländska inkomsten först efter kvittning enligt 1, 3. utländsk skatt inte får avräknas senare år, och 4. den inhemska förlust som helt eller delvis har kvittats enligt 1 ett tidigare år beaktas vid omklassificering av inhemsk inkomst till utländsk. Skattefordran ska uppgå till den inhemska förlusten som kvittas enligt första stycket 1 multiplicerad med det lägsta av den nationella skattesatsen och minimiskattesatsen. Om den nationella skattesatsen överstiger minimiskattesatsen, ska den fiktiva uppskjutna skattefordran räknas om genom att beloppet enligt andra stycket multipliceras med minimiskattesatsen och divideras med den tillämpliga nationella skattesatsen. Om den nationella skattesatsen därefter ändras, ska kvarstående belopp räknas om enligt den nya skattesatsen. 34 c § För en moderenhet som enligt nationella skatteregler är skattskyldig för inkomst i ett kontrollerat utländskt företag ska en särskild uppskjuten skattefordran beräknas, om För en moderenhet eller huvudenhet som enligt nationella skatteregler är skattskyldig för inkomst i ett kontrollerat utländskt företag, en filial, ett fast driftställe, en hybridenhet eller omvänd hybridenhet ska en särskild uppskjuten skattefordran beräknas, om 1. enhetens inhemska förlust helt eller delvis ska kvittas mot den utländska inkomsten, 1. enhetens inhemska förlust för det aktuella beskattningsåret eller tidigare beskattningsår helt eller delvis ska kvittas mot den utländska inkomsten, 2. utländsk skatt får avräknas mot enhetens skatt på den utländska inkomsten först efter kvittning enligt 1, och 3. belopp som inte avräknats ett tidigare år får avräknas senare år mot skatt på den inhemska inkomst som ingår i beräkningen av enhetens justerade resultat. Den särskilda uppskjutna skattefordran ska uppgå till det lägsta av 1. det högsta tillåtna avräkningsbeloppet som enligt nationella regler får beaktas ett senare år, och 2. moderenhetens inhemska förlust för beskattningsåret enligt nationella regler multiplicerad med den nationella skattesatsen. 2. moderenhetens inhemska förlust för beskattningsåret eller tidigare beskattningsår enligt nationella regler, multiplicerad med den nationella skattesatsen. Om den nationella skattesatsen överstiger minimiskattesatsen, ska den särskilda uppskjutna skattefordran räknas om genom att beloppet enligt andra stycket multipliceras med minimiskattesatsen och divideras med den tillämpliga nationella skattesatsen. Om den nationella skattesatsen därefter ändras, ska kvarstående belopp räknas om enligt den nya skattesatsen. 36 § Bestämmelsen i 35 § första stycket gäller inte om den uppskjutna skatteskulden avser 1. värdeminskningsavdrag avseende materiella tillgångar, 2. kostnader för licenser eller liknande tillgångar som gäller i förhållande till en offentlig förvaltning och ger rätt att använda fast egendom eller nyttja en naturresurs, om nyttjandet medför betydande investeringar i materiella tillgångar, 3. kostnader för forskning och utveckling, 4. kostnader för avveckling och sanering, 5. orealiserade nettovinster vid redovisning till verkligt värde, 6. orealiserade nettovinster som beror på fluktuationer i utländsk valuta, 7. försäkringsreserver och förutbetalda anskaffningskostnader för försäkringsavtal, 8. vinster från försäljning av materiella anläggningstillgångar i samma stat som koncernenheten hör hemma i, om vinsterna återinvesteras i materiella anläggningstillgångar i samma stat, eller 9. ytterligare belopp som lagts till i redovisningen som en följd av en förändring av redovisningsprinciperna för de poster som avses i 1–8. Om en leasegivare behandlar ett leasingavtal som avser materiella tillgångar som en fordran i räkenskaperna men som en materiell tillgång vid inkomstbeskattningen, ska en uppskjuten skatteskuld som är hänförlig till värdeminskningsavdrag avseende tillgången omfattas av första stycket 1. 4 kap. Alternativregel för uppskjuten skatt som ska fördelas till en koncernenhet 16 a § En rapporterande enhet kan välja att för moder- och huvudenheter i en stat inte tillämpa 3 kap. 27 m–27 o §§ om fördelning av uppskjuten skatt. Om ett sådant val görs ska den uppskjutna skatten inte ingå i den justerade skattekostnaden för vare sig moder- eller huvudenheten eller någon av de koncernenheter som fördelning annars skulle ha skett till. Ett sådant val gäller i fem år från och med det räkenskapsår som valet avser. Därefter fortsätter valet att gälla, om den rapporterande enheten inte återkallar valet. Om valet återkallas kan ett nytt val enligt första stycket göras först fem år efter det år som återkallelsen avser. 6 kap. 1 § I detta kapitel finns bestämmelser om – skattskyldighet för svensk nationell tilläggsskatt (2 och 2 a §§), – skattskyldighet för svensk nationell tilläggsskatt (2–2 c §§), – skattskyldighet enligt huvudregeln för tilläggsskatt (3–8 §§), – skattskyldighet enligt kompletteringsregeln för tilläggsskatt (9–15 §§), och – undantag från reglerna under fem år (16–18 §§). I 7 kap. finns bestämmelser om hur bestämmelserna i detta kapitel ska tillämpas för särskilda enheter och transaktioner. 2 § Om en svensk koncernenhet är lågbeskattad är enheten skattskyldig för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats på enheten enligt 3 kap. 37–40 §§ eller 4 kap. 19 §. Om en svensk koncernenhet är lågbeskattad är enheten skattskyldig för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats på enheten enligt 3 kap. 37–40 §§ eller 4 kap. 19 §. Detta gäller dock inte ett specialföretag för värdepapperisering. En minoritetsägd koncernenhet som är en svensk koncernenhet är skattskyldig för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats på enheten enligt 7 kap. 41 §. Ett fast driftställe som är statslöst enligt 1 kap. 15 § är skattskyldigt för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats för enheten enligt 3 kap. 42 §, under förutsättning att 1. platsen för affärsverksamhet från vilken verksamhet bedrivs finns i Sverige, eller 2. verksamheten, om den inte bedrivs från någon viss plats, är att likställa med affärsverksamhet som bedrivs av en huvudenhet på en plats i Sverige. 2 a § En svensk koncernenhet är skattskyldig för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats på ett samriskföretag och ett dotterföretag till ett samriskföretag enligt 7 kap. 45 §, om företaget 1. hör hemma i Sverige, och 2. tillhör den koncern som den svenska koncernenheten ingår i. Om en koncern har flera svenska koncernenheter ska skattskyldigheten för tilläggsskattebeloppet fördelas mellan dessa i proportion till varje enhets andel av koncernens anställda och materiella tillgångar i Sverige under det beskattningsår som tilläggsskatten avser. Om skattskyldighet enligt första stycket avser svenska koncern-enheter i olika koncerner, ska tilläggsskattebeloppet för respektive koncernenhet minskas med hälften. 2 b § En svensk koncernenhet som är originator är skattskyldig för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats på en svensk koncernenhet som är ett specialföretag för värdepapperisering. Om originatorn inte är en svensk koncernenhet är specialföretaget skattskyldigt för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats på detta. 2 c § Med originator avses detsamma som i artikel 2.3 i Europaparlamentets och rådets förordning (EU) 2017/2402 av den 12 december 2017 om ett allmänt ramverk för värdepapperisering och om inrättande av ett särskilt ramverk för enkel, transparent och standardiserad värdepapperisering samt om ändring av direktiven 2009/65/EG, 2009/138/EG och 2011/61/EU och förordningarna (EG) nr 1060/2009 och (EU) nr 648/2012. Med specialföretag för värdepapperisering avses en koncernenhet 1. vars verksamhet uteslutande består i att främja genomförandet av en eller flera värdepapperiseringar, 2. som ställer sina tillgångar som säkerhet till förmån för sina fordringsägare eller fordringsägare i ett annat specialföretag för värdepapperisering, och 3. som varje år betalar ut all avkastning på tillgångarna till sina fordringsägare eller ett annat specialföretags fordringsägare förutom a) ett belopp för att tillgodose ett krav enligt avtal på utdelning av vinst till andelsägarna eller motsvarande, eller b) ett belopp som enligt avtal rimligen kommer att krävas för att – göra avsättningar för framtida betalningar som krävs av enheten enligt avtal, eller – behålla eller förbättra enhetens kreditvärdighet. En koncernenhet ska dock bara anses vara ett specialföretag för värdepapperisering om den vinst som avses i andra stycket 3 a är försumbar i förhållande till enhetens intäkter för ett visst räkenskapsår. Med värdepapperisering avses ett arrangemang som uppfyller följande förutsättningar: 1. Det genomförs i syfte att sammanföra och ompaketera en portfölj av tillgångar för andra investerare än koncernenheter på ett sådant sätt att tillgångarna avskiljs från originatorns tillgångar. 2. Det finns avtal som begränsar investerarnas risk vid insolvens hos den enhet som innehar de separerade tillgångarna på så sätt att övriga kända fordringsägares fordringar på enheten eller annan enhet som ingår i arrangemanget är efterställda i förhållande till investerarnas fordringar. 9 § Om tillämpningen av 2 § om nationell tilläggsskatt och en huvudregel för tilläggsskatt i en stat inte leder till att tilläggsskattebelopp för koncernens samtliga lågbeskattade koncernenheter tas ut i sin helhet, är svenska koncernenheter skattskyldiga för kompletterande tilläggsskatt enligt bestämmelserna i 10–13 §§. Kompletteringsregeln ska inte tillämpas på investeringsenheter. Kompletteringsregeln ska inte tillämpas på investeringsenheter eller specialföretag för värdepapperisering. 7 kap. 1 § I detta kapitel finns bestämmelser om – delägarbeskattade enheter (2–16 §§), – fasta driftställen (17–26 §§), – fasta driftställen (17–24 §§), – investeringsenheter och försäkringsinvesteringsenheter (27–40 §§), – minoritetsägda koncernenheter (41 och 42 §§), – samriskföretag (43–47 §§), – enheter som ansluter sig till eller lämnar en koncern (48–56 §§), – överföring av tillgångar eller skulder (57–62 §§), – kontrollerade utländska företag och hybridenheter (63–65 §§), – moderföretag som omfattas av system med avdragsgill utdelning (66–70 §§), – koncerner med flera moderföretag (71–77 §§), och – godkänt utdelningsskattesystem (78–83 §§). 3 § Med skattetransparent enhet avses en delägarbeskattad enhet till den del dess delägare är skatt-skyldiga för enhetens intäkter, kostnader, vinst eller förlust i den stat där ägaren hör hemma enligt lagstiftningen där. Med skattetransparent enhet avses en delägarbeskattad enhet till den del dess delägare är skatt-skyldiga för enhetens intäkter, kostnader, vinst eller förlust i den stat där delägaren hör hemma enligt lagstiftningen där. För att en ägare ska anses vara delägare ska den inte vara en delägarbeskattad enhet. Det krävs också att samtliga enheter under delägaren i ägarkedjan är skattetransparenta enligt lagstiftningen i den stat där ägaren hör hemma. Om samtliga ägarenheter i ägarkedjan är delägarbeskattade ska moderföretaget anses vara delägare. Med skattetransparent enhet avses också en koncernenhet som 1. inte har skatterättslig hemvist i någon stat, 2. inte är skattskyldig för medräknade skatter eller för nationell tilläggsskatt på grundval av platsen för företagsledningen, platsen för bildandet eller annan liknande omständighet vad avser dess intäkter, kostnader, vinst eller förlust, och 3. uppfyller följande förutsättningar: – dess delägare hör hemma i en stat där de är skattskyldiga på det sätt som anges i första stycket, – enheten har inte platsen för affärsverksamhet i den stat där den bildades, och – enhetens intäkter, kostnader, vinst eller förlust kan inte hänföras till ett fast driftställe. 4 § Med omvänd hybridenhet avses en delägarbeskattad enhet till den del dess ägare inte är skattskyldiga för enhetens intäkter, kostnader, vinst eller förlust i den stat där delägaren hör hemma enligt lagstiftningen där. Med omvänd hybridenhet avses en delägarbeskattad enhet till den del dess delägare inte är skattskyldiga för enhetens intäkter, kostnader, vinst eller förlust i den stat där delägaren hör hemma enligt lagstiftningen där. För att en ägare ska anses vara delägare ska den inte vara en delägarbeskattad enhet. Det krävs också att samtliga enheter under ägaren i ägarkedjan är skattetransparenta enligt lagstiftningen i den stat där ägaren hör hemma. Om samtliga ägarenheter i ägarkedjan är delägarbeskattade ska moderföretaget anses vara delägare. 6 § Det redovisade resultatet för en delägarbeskattad enhet ska minskas med det belopp som hör till ägare som inte är koncernenheter och som äger enheten direkt eller genom en skattetransparent struktur. Det redovisade resultatet för en delägarbeskattad enhet ska minskas med det belopp som hör till ägare som inte är koncernenheter och som äger enheten direkt eller indirekt genom en sådan skattetransparent struktur som också ägs av den koncernenhet som är delägare enligt 3 eller 4 §. Första stycket gäller inte delägarbeskattade enheter som 1. är moderföretag, eller 2. ägs, direkt eller genom en skattetransparent struktur, av ett moderföretag som är en delägarbeskattad enhet. Första stycket gäller inte delägarbeskattade enheter som är moderföretag. Det gäller inte heller till den del en delägarbeskattad enhet ägs, direkt eller indirekt genom en skattetransparent struktur, av ett moderföretag som är en delägarbeskattad enhet. 8 § Det redovisade resultat som återstår efter minskning och fördelning enligt 6 eller 7 § ska fördelas till 1. koncernenhetens ägare i enlighet med deras ägarintressen om enheten är en skattetransparent enhet som inte är moderföretag, 1. koncernenhetens ägare enligt 3 § i enlighet med deras ägar-intressen om enheten är en skattetransparent enhet som inte är moderföretag, 2. koncernenheten själv om enheten är en skattetransparent enhet som är moderföretag, och 3. koncernenheten själv om enheten är en omvänd hybridenhet. 24 § Vid beräkningen av huvudenhetens justerade resultat ska en justerad förlust hos ett fast driftställe behandlas som en kostnad till den del förlusten behandlas som en kostnad vid beräkningen av huvudenhetens beskattningsbara inkomst i den stat där den hör hemma. Detta gäller under förutsättning att förlusten inte kvittas mot någon inkomst som är föremål för beskattning både i den stat där huvudenheten hör hemma och i den stat där det fasta driftstället hör hemma. Vid beräkningen av huvudenhetens justerade resultat ska en justerad förlust hos ett fast driftställe behandlas som en kostnad till den del förlusten behandlas som en kostnad vid beräkningen av huvudenhetens beskattningsbara inkomst enligt lagstiftningen i den stat där den hör hemma. Detta gäller under förutsättning att förlusten inte kvittas mot någon inkomst som är föremål för beskattning både i den stat där huvudenheten hör hemma och i den stat där det fasta driftstället hör hemma. Om förlust hos ett fast driftställe kvittas mot vinst hos ett annat fast driftställe ska endast så stor del av förlusten som kvarstår efter sådan kvittning behandlas som en kostnad enligt första stycket. Om förlust hos två eller flera fasta driftställen kvittas mot inkomst från ett eller flera fasta driftställen ska den förlust som kvarstår efter sådan kvittning behandlas som kostnad för huvudenheten på följande sätt. Förlusten ska fördelas på de fasta driftställena i proportion till varje driftställes förlust enligt lokala skatteregler. Justerad vinst som uppstår ett senare år för det fasta driftstället ska behandlas som justerad vinst hos huvudenheten i den mån den inte överstiger den justerade förlust som enligt första stycket behandlades som en kostnad vid beräkningen av justerat resultat för huvudenheten. 29 § Vid beräkningen enligt 28 § ska beaktas endast den del av den justerade skattekostnaden som är hänförlig till koncernens andel av 1. justerad vinst, och 2. medräknade skatter som fördelats till investeringsenheten eller försäkringsinvesteringsenheten i enlighet med 3 kap. 27 §, 7 kap. 11, 25, 26 och 6365 §§. 2. medräknade skatter som fördelats till investeringsenheten eller försäkringsinvesterings-enheten i enlighet med 3 kap.27–27 o §§. Medräknade skatter som inte kan hänföras till inkomster som ingår i koncernens andel av enhetens justerade vinst ska inte beaktas. 8 kap. 4 a § En skattekostnad som en huvudenhet har haft för ett fast driftställe i den stat där driftstället hör hemma ska inte tas med vid beräkningen enligt 4 § första stycket i den stat där huvudenheten hör hemma. Om ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag eller en hybridenhet inte omfattas av3–5 §§ i den stat där enheten hör hemma, ska 7 kap. 25 och 63–65 §§ inte tillämpas vid beräkningen enligt 4 § första stycket för den stat där ägarenheten eller huvudenheten hör hemma. Om ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet inte omfattas av 3–5 §§ i den stat där enheten hör hemma, ska 3 kap. 27 § första stycket 1, 3 och 4 inte tillämpas vid beräkningen enligt 4 § första stycket för den stat där ägarenheten eller huvudenheten hör hemma. 1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2026. 2. Lagen tillämpas första gången för beskattningsår som börjar närmast efter den 31 december 2025 eller, i fråga om svenska handelsbolag, räkenskapsår som börjar närmast efter den 31 december 2025. 3. Bestämmelserna i 3 kap. 27 d–27 h §§ tillämpas för beskattningsår som börjar före den 1 januari 2026 och som avslutas senast den 30 juni 2027. 4. Den rapporterande enheten får dock tillämpa samtliga eller vissa av bestämmelserna första gången för beskattningsår som börjar närmast efter den 31 december 2023 eller, i fråga om svenska handelsbolag, räkenskapsår som börjar närmast efter den 31 december 2023. Lagrådets yttrande Utdrag ur protokoll vid sammanträde 2025-09-29 Närvarande: F.d. justitierådet Mahmut Baran samt justitieråden Linda Haggren och Christine Lager Ytterligare kompletteringar till bestämmelserna om tilläggsskatt för företag i stora koncerner Enligt en lagrådsremiss den 14 augusti 2025 har regeringen (Finansdepartementet) beslutat inhämta Lagrådets yttrande över förslag till lag om ändring i lagen (2023:875) om tilläggsskatt. Förslaget har inför Lagrådet föredragits av ämnesrådet Christina Svanhagen, kanslirådet Bo Lindén och departementssekreteraren Birgitta Fors Almassidou. Förslaget föranleder följande yttrande. Allmänt Behov av lagstiftning Lagen om tilläggsskatt trädde i kraft den 1 januari 2024. Lagen genomför minimibeskattningsdirektivet. Direktivet följer nära innehållet och strukturen av modellregler utarbetade inom OECD. Syftet med regelverket är att säkerställa att multinationella koncerner betalar en skälig andel skatt oavsett var de är verksamma. Inom OECD utarbetas fortlöpande administrativa riktlinjer för att klargöra hur modellreglerna ska tolkas och tillämpas. Lagen om tilläggsskatt blev föremål för en omfattande komplettering genom SFS 2024:1248 som trädde i kraft den 1 januari 2025. Den kompletteringen var föranledd av att det inom OECD hade utarbetats administrativa riktlinjer, antagna i februari, juli och december 2023. I lagstiftningsärendet ansågs det stå klart att de riktlinjerna i vissa delar gick utöver vad som angavs i modellreglerna och att det därför fordrades lagstiftning för att riktlinjerna skulle bli en del av svensk rätt. I yttrandet över lagförslagen ifrågasatte Lagrådet inte behovet av lagstiftning. Ytterligare administrativa riktlinjer antogs den 24 maj 2024 och publicerades i juni 2024. Förslagen i nu aktuell lagrådsremiss är föranledda av dessa riktlinjer. I lagrådsremissen görs bedömningen att riktlinjerna i den utsträckning det är fråga om förtydliganden och exempel redan omfattas av de bestämmelser som finns i lagen om tilläggsskatt, men att det krävs lagändringar för att de övriga delarna av riktlinjerna ska bli en del av svensk rätt. Beträffande behovet av lagstiftning med anledning av de nu aktuella administrativa riktlinjerna gör Lagrådet samma bedömning som gjordes i yttrandet över den lagstiftning som föranleddes av riktlinjer antagna i februari, juli och december 2023, dvs. Lagrådet ifrågasätter inte behovet av lagstiftning. Förenligheten med EU-direktivet En förutsättning för att de administrativa riktlinjerna ska kunna läggas till grund för svensk lagstiftning är att de är förenliga med minimibeskattningsdirektivet. Vid lagrådsföredragningen har inte framkommit något som ger anledning att bedöma att de riktlinjer som antogs i maj 2024 och som ligger till grund för remissens lagförslag skulle vara oförenliga med direktivet. Förslaget till lag om ändring i lagen om tilläggsskatt 3 kap. 23 § I paragrafen regleras vad som avses med den justerade skattekostnaden och utgångspunkterna för beräkningen av skattekostnaden. Lagrådet noterar att i paragrafens första stycke första punkt hänvisas till 28 och 29 §§ men att hänvisningen rätteligen bör vara till 28–29 a §§. 3 kap. 27 § I paragrafen finns bestämmelser om fördelning av medräknade skatter till en annan koncernenhet än den som har tagit upp skatterna i sin redovisning. Det innebär att fördelningen av medräknade skatter följer fördelningen av inkomsten. Bestämmelsen i nuvarande lydelse innehåller enbart fördelning av medräknad skatt som avser utdelning. I remissen föreslås att övriga bestämmelser om fördelning av skatter från nuvarande 7 kap. 11, 25, 63 och 64 §§ (avseende ett fast driftställe, en skattetransparent enhet, ett kontrollerat utländskt företag respektive en hybridenhet) flyttas till denna paragraf. Lagrådet noterar att i första stycket andra punkten i förslaget (som ska ersätta nuvarande bestämmelse i 7 kap. 11 §) saknas ett av villkoren för fördelning av medräknade skatter. Förslaget i den delen bör således ha följande lydelse. 2. en ägarenhet till en skattetransparent enhet, om det redovisade resultatet för den skattetransparenta enheten ska fördelas till ägarenheten enligt 7 kap. 8 § 1 och skattekostnaden har redovisats i den skattetransparenta enhetens räkenskaper, 3 kap. 27 j § I paragrafen, som är ny, finns bestämmelser om fördelning av medräknade skatter från moder- eller huvudenheten till dess fasta driftställen, kontrollerade utländska företag, hybridenheter och omvända hybridenheter samt enheter som lämnat utdelning. I andra meningen anges hur det fördelade beloppet ska räknas ut. Enligt Lagrådet blir lagtexten tydligare om uttrycket ”till var och en av dessa enheter” i andra meningen ersätts med ”varje fast driftställe och enhet”. Andra meningen bör alltså ges följande lydelse. Det belopp som ska fördelas till varje fast driftställe och enhet ska motsvaras av beloppet av medräknade skatter att fördela multiplicerat med kvoten av varje enhets fördelningsbelopp och summan av samtliga fördelningsbelopp. 3 kap. 27 k § I paragrafens första stycke tredje punkt hänvisas till 27 b § andra stycket. Hänvisningen ska rätteligen vara till 27 i § andra stycket. I paragrafens tredje stycke bör ingressen förtydligas så att det klart framgår att med inkomst som härrör från källa i en annan stat avses sådan inkomst enligt 27 j §. 3 kap. 27 l § Lagrådsremissens förslag till paragrafens första stycke första meningen lyder enligt följande. Fördelningsbeloppet för ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet beräknas genom att moder- eller huvudenhetens inkomst från varje sådan enhet multipliceras med tillämplig skattesats i den stat där moder- eller huvudenheten hör hemma. Enligt Lagrådet blir lagtexten tydligare om uttrycket ”från varje sådan enhet” i första meningen ersätts med ”från varje fast driftställe och enhet”. Första meningen bör alltså ges följande lydelse. Fördelningsbeloppet för ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet beräknas genom att moder- eller huvudenhetens inkomst från varje fast driftställe och enhet multipliceras med tillämplig skattesats i den stat där moder- eller huvudenheten hör hemma 3 kap. 27 n § I paragrafen, som är ny, behandlas fördelningen av kostnader för medräknade skatter som avser uppskjuten skatt och som är hänförlig till inkomst som inte ingår i det justerade resultatet för ett fast driftställe, ett kontrollerat utländskt företag, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet. I första stycket andra meningen anges att i 34 § 1 finns en upplysningsbestämmelse om skattekostnader som inte ska ingå vid beräkningen av det uppskjutna skattejusteringsbeloppet. Av 3 kap. 34 § framgår att det finns flera skattekostnader och effekter som inte ska räknas med vid beräkningen av det uppskjutna skattejusteringsbeloppet. Dessa räknas upp i sju punkter. Enligt den första punkten, till vilken den nu aktuella bestämmelsen hänvisar, ska skattekostnad som är hänförlig till poster som inte ingår i beräkningen av det justerade resultatet inte räknas med. Upplysningen i första stycket andra meningen framstår därför enligt Lagrådet som ofullständig, även om den aktuella punkten är mest relevant i detta sammanhang. Eftersom informationen inte heller tillför något anser Lagrådet att den skulle passa bättre i författningskommentaren. Då skulle det även kunna redogöras för hänvisningens materiella innehåll. 3 kap. 34 a och 34 c §§ Enligt de föreslagna ändringarna ska vad som gäller i fråga om kontrollerade utländska företag enligt paragraferna också gälla i fråga om en filial, ett fast driftställe, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet. Enligt författningskommentaren motsvarar förslagen delvis punkterna 82.2, 82.3 och 82.4 i kommentaren till artikel 4.4.1 e i modellreglerna. Modellreglerna innehåller emellertid inte någon definition av begreppet filial, men däremot av begreppet fast driftställe (artikel 10.1.1). I definitionen återfinns inte begreppet filial, men artikeln hänvisar till artikel 7 i OECD:s modellavtal för skatter på inkomst och förmögenhet. Artikel 7 relaterar i sin tur bland annat till de definitioner som återfinns i artikel 5 i samma modellavtal. Där anges att uttrycket fast driftställe särskilt innefattar bland annat filial (se artikel 5.2 b). Motsvarande definition, dvs. att uttrycket fast driftställe särskilt innefattar bland annat filial, återfinns i 2 kap. 29 § inkomstskattelagen. I 7 kap. 17 § lagen om tilläggsskatt finns en definition av uttrycket fast driftställe som motsvarar artikel 10.1.1 i modellreglerna, dvs. även denna har en hänvisning till artikel 7 i OECD:s modellavtal för skatter på inkomst och förmögenhet. Det enda motivet till att begreppet filial nu föreslås införas i 3 kap. 34 a och 34 c §§ som ett begrepp vid sidan av uttrycket fast driftställe i samma paragrafer är en hänvisning till kommentaren till artikel 4.4.1 e i modellreglerna. Där nämns utländsk filial i vissa uppräkningar där också fast driftställe anges. Enligt Lagrådet blir det otydligt och skapar oklarheter i lagstiftningens systematik att separera uttrycket filial från uttrycket fast driftställe i lagtexten. Om avsikten är att slå fast att uttrycket fast driftställe i tillägg-skattesammanhang inte ska innefatta en filial bör det motiveras tydligare och det bör även utvecklas vilka konsekvenser det får för lagens tillämpning i övrigt. Om det inte står klart att uttrycket fast driftställe ska ha en betydelse som skiljer sig från vad som gäller enligt artikel 5 i OECD:s modellavtal för skatter på inkomst och förmögenhet bör uttrycket filial utgå ur lagtexten. 3 kap. 34 c § I paragrafen i dess nuvarande lydelse behandlas beräkningen av en särskild uppskjuten skattefordran när en moderenhet har en inhemsk förlust och inkomst av ett CFC-bolag. I remissen föreslås att denna bestämmelse ska utvidgas till att omfatta när en moderenhet eller huvudenhet är skattskyldig för inkomster från en filial, ett fast driftställe, en hybridenhet eller en omvänd hybridenhet. En följdändring bör ske av andra punkten i andra stycket eftersom det inte bara avser moderenhetens inhemska förluster m.m. utan även huvudenhetens motsvarande förluster m.m. 3 kap. 36 § I paragrafen finns en uppräkning av de områden inom vilka den femåriga tidsgränsen i 35 § första stycket inte gäller. I ett nytt andra stycke införs en bestämmelse som gäller leasegivare som har en materiell tillgång. Enligt svenska skatte- och redovisningsregler kan en leasegivare redovisa den som en tillgång i balansräkningen och göra avskrivningar. I koncernredovisningen (exempelvis enligt IFRS) ska däremot leasegivaren inte redovisa den materiella tillgången i balansräkningen utan som en fordran på leasetagaren. Eftersom koncernredovisningen ligger till grund för beräkningen av beskattningsunderlaget för tilläggsskatt finns det enligt lagrådsremissen behov av att reglera vad som gäller i denna situation. Genom det nya andra stycket klargörs att en uppskjuten skatteskuld som är hänförlig till värdeminskningsavdrag på sådana tillgångar ska anses vara hänförlig till materiella tillgångar och inte till en fordran. En sådan skuld avseende uppskjuten skatt ska därför omfattas av bestämmelsen i första stycket första punkten. Den föreslagna bestämmelsen har getts följande lydelse: Om en leasegivare behandlar ett leasingavtal som avser materiella tillgångar som en fordran i räkenskaperna men som en materiell tillgång vid inkomstbeskattningen, ska en uppskjuten skatteskuld som är hänförlig till värdeminskningsavdrag avseende tillgången omfattas av första stycket 1. Enligt Lagrådet uppstår det dock en viss otydlighet beträffande vilka räkenskaper som bestämmelsen syftar på. Eftersom leasegivaren redovisar avtalet som en tillgång och inte som en fordran kan det inte vara leasegivarens räkenskaper som avses. För att den aktuella effekten ska uppkomma måste det vara leasegivarens resultat justerat i enlighet med de redovisningsprinciper som moderföretaget tillämpar eller ska tillämpa vid upprättandet av sin koncernredovisning som avses (jfr 2 kap. 18 §). Detta bör framgå tydligare av lagtexten. Lagrådet föreslår därför att bestämmelsen i andra stycket ges följande lydelse. För en leasegivare gäller att om ett leasingavtal avseende materiella tillgångar behandlas som en fordran i moderföretagets koncernredovisning men som en materiell tillgång vid leasegivarens inkomstbeskattning, ska en uppskjuten skatteskuld som är hänförlig till värdeminskningsavdrag avseende tillgången omfattas av första stycket 1. 6 kap. 2 och 2 b §§ I 2 § finns en bestämmelse om skattskyldighet för svensk nationell tilläggsskatt. Enligt första stycket gäller att om en svensk koncernenhet är lågbeskattad är enheten skattskyldig för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats på enheten enligt 3 kap. 37–40 §§ eller 4 kap. 19 §. Enligt förslaget införs en ny sista mening i första stycket som säger att detta dock inte gäller ett specialföretag för värdepapperisering. Av 2 b § framgår att en koncernenhet som är originator är skattskyldig för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats på en svensk koncernenhet som är ett specialföretag för värdepapperisering. I paragrafens andra mening sägs dock att ett specialföretag för värdepapperisering ändå kan vara skattskyldigt för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats på detta om originatorn inte är en svensk koncernenhet. Eftersom specialföretaget under vissa förutsättningar ändå kan bli skattskyldigt för hela tilläggsskattebeloppet framstår undantaget i 2 § första stycket som något missvisande. Lagrådet föreslår därför att den meningen i 2 § första stycket formuleras om så att det framgår att sådana företag endast är skattskyldiga i den utsträckning som framgår av 2 b §. Vidare bör 2 b § ges följande lydelse. En svensk koncernenhet som är originator är, utöver vad som framgår av 2 §, skattskyldig för hela det tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats enligt 3 kap. 37–40 §§ eller 4 kap. 19 § på en svensk koncernenhet som är ett specialföretag för värdepapperisering. Om originatorn inte är en svensk koncernenhet är i stället specialföretaget skattskyldigt för hela tilläggsskattebeloppet. 6 kap. 2 a § Paragrafen innehåller bestämmelser om skattskyldighet för svensk nationell tilläggsskatt såvitt avser samriskföretag och dotterföretag till samriskföretag. I ett nytt tredje stycke föreslås en bestämmelse som reglerar situationen när koncernenheter från två olika koncerner är skattskyldiga enligt första stycket. Enligt Lagrådet bör det förtydligas i tredje stycket att bestämmelsen bara blir tillämplig om skattskyldigheten uppkommer för ett och samma samriskföretag. Enligt Lagrådet kan bestämmelsen utformas enligt följande. Om svenska koncernenheter i två olika koncerner är skattskyldiga enligt första stycket för tilläggsskattebelopp som beräknats och fördelats på ett och samma samriskföretag eller dotterföretag till ett samriskföretag, ska det tilläggsskattebelopp som belöper sig på respektive koncern halveras. 7 kap. 3 § I paragrafens första stycke definieras begreppet skattetransparent enhet. I dess nuvarande lydelse behandlas inte situationen när en sådan enhet ägs indirekt genom andra delägarbeskattade enheter. I remissen föreslås ett tillägg i en andra mening i första stycket som ska inkludera den sistnämnda situationen i definitionen. Bestämmelsen är svårtillgänglig. Det anges vidare i bestämmelsen att det krävs ”att samtliga enheter under delägaren i ägarkedjan är skattetransparenta enligt lagstiftningen i den stat där ägaren hör hemma”. Det används alltså olika beteckningar; enhet, delägaren och ägaren. Enligt Lagrådets mening blir första stycket i paragrafen mindre svårtillgängligt om det utformas i linje med följande. Med skattetransparent enhet avses en delägarbeskattad enhet till den del dess delägare är skattskyldiga för enhetens intäkter, kostnader, vinst eller förlust enligt lagstiftningen i den stat där vardera delägaren hör hemma. Med skattetransparent enhet avses också en delägarbeskattad enhet som en ägarenhet äger indirekt, genom en eller flera andra delägarbeskattade enheter, om ägarenheten är skattskyldig för enhetens och de mellanliggande enheternas intäkter, kostnader, vinster eller förluster enligt lagstiftningen i den stat där ägarenheten hör hemma. En delägarbeskattad enhet ska inte anses vara delägare. Om samtliga enheter är delägarbeskattade enheter ska moderföretaget dock anses vara delägare. Under föredragningen inför Lagrådet har föreslagits att uttrycket ”dess delägare” i första meningen ersätts med ”dess direkta delägare”. Lagrådet anser att det är tveksamt om tillägget ”direkta” tillför något som inte följer av uttrycket ”delägare”. Det bör i vart fall övervägas under den fortsatta beredningen vad tillägget ”direkta” får för inverkningar i andra sammanhang där ordet delägare används, inklusive paragrafens andra stycke. 7 kap. 4 § I paragrafen definieras begreppet omvänd hybridenhet. Till skillnad från vad som gäller för en skattetransparent enhet är en delägare i en omvänd hybridenhet inte skattskyldig för enhetens inkomster i den stat där delägaren hör hemma. Genom en ny andra mening i paragrafen föreslås att uttrycket utvidgas till att omfatta indirekt ägande. Enligt Lagrådets mening blir paragrafen mindre svårtillgänglig om den utformas i linje med följande. Med omvänd hybridenhet avses en delägarbeskattad enhet till den del dess delägare inte är skattskyldiga för enhetens intäkter, kostnader, vinst eller förlust enligt lagstiftningen i den stat där vardera delägaren hör hemma. Med en omvänd hybridenhet avses också en delägarbeskattad enhet som en ägarenhet äger indirekt, genom en eller flera andra delägarbeskattade enheter, om ägarenheten inte är skattskyldig för enhetens och de mellanliggande enheternas intäkter, kostnader, vinster eller förluster enligt lagstiftningen i den stat där ägarenheten hör hemma. En delägarbeskattad enhet ska inte anses vara delägare. Om samtliga ägarenheter är delägarbeskattade ska moderföretaget dock anses vara delägare. Under föredragningen inför Lagrådet har föreslagits att uttrycket ”dess delägare” i första meningen ersätts med ”dess direkta delägare”. Lagrådet anser att det är tveksamt om tillägget ”direkta” tillför något som inte följer av uttrycket ”delägare”. Det bör i vart fall övervägas under den fortsatta beredningen vad tillägget ”direkta” får för inverkningar i andra sammanhang där ordet delägare används. 7 kap. 6 § Paragrafen behandlar minskningen av det redovisade resultatet för en delägarbeskattad enhet när den även har ägare som inte är koncernenheter (minoritetsägare). Enligt Lagrådet är bestämmelsen svårtillgänglig och den skulle bli tydligare om den t.ex. delas upp i två meningar, förslagsvis i linje med följande. Det redovisade resultatet för en delägarbeskattad enhet ska minskas med det belopp som är hänförligt till en ägare som inte är en koncernenhet och som äger den delägarbeskattade enheten direkt. Detsamma gäller om en koncernenhet och en ägare som inte är en koncernenhet indirekt äger en delägarbeskattad enhet genom en skattetransparent struktur enligt 3 eller 4 §. Finansdepartementet Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 9 oktober 2025 Närvarande: statsminister Kristersson, ordförande, och statsråden Busch, Svantesson, Edholm, Jonson, Strömmer, Forssmed, Tenje, Forssell, Wykman, Malmer Stenergard, Liljestrand, Bohlin, Carlson, Pourmokhtari, Rosencrantz, Dousa, Larsson, Britz, Mohamsson, Lann Föredragande: statsrådet Svantesson Regeringen beslutar proposition Ytterligare kompletteringar till bestämmelserna om tilläggsskatt för företag i stora koncerner