Regeringskansliets rättsdatabaser

Dir. 1992:61 Beslut vid regeringssammanträde 1992-05-07 Statsrådet Lundgren anför. 1 Mitt förslag 1 Mitt förslag Jag föreslår att en särskild utredare tillkallas för att göra en översyn av vissa företagsskattefrågor. Uppdraget bör avse bl.a. följande. * Ett förslag utarbetas om avskaffad skatteutjämningsreserv och sänkt bolagsskattesats. * Ett system för att kvitta förluster mot tidigare års vinster redovisas. Samtidigt ses spärreglerna för förlustutjämning över. * Ett system för periodiseringsfonder läggs fram. * Förslag till lättnader i den ekonomiska dubbelbeskattningen redovisas. * En möjlighet att kvitta underskott i aktiv näringsverksamhet mot inkomst av tjänst utarbetas. 2 En fortsatt reformering av företagsbeskattning 2 En fortsatt reformering av företagsbeskattningen 2.1 Skattereformen Skattereformen innebar en genomgripande omläggning av den svenska företagsbeskattningen. Genom den sänkta bolagsskattesatsen i förening med en breddning av skattebasen är grunden lagd för en samhällsekono miskt mindre snedvridande beskattning. Omläggningen ansluter till en fortgående internationell utveckling. Av en rapport från OECD (Taxing Profits in a Global Economy. Domestic and International Issues, 1991) framgår också att den svenska företagsbeskattningen är konkurrenskraf tig. Det nuvarande systemet kan och bör emellertid förbättras i olika avseenden. Regeringen har också tidigt gett uttryck för denna uppfattning (prop. 1991/92:60 s. 84-85). Bl.a. bör vissa kvarstående frågor från skattereformen slutföras. När slutpunkten sattes för arbetet med skattereformen hösten 1990 konstaterade det föredragande statsrådet att ytterligare överväganden och utredningsinsatser behövdes innan ställning kunde tas till vissa frågor på inkomstskatteområdet (prop. 1990/91:54 s. 158 f.). Det gällde bl.a. beskattningen av enskilda näringsidkare och handelsbolag. Även förslaget från utredningen om reformerad företagsbeskattning, URF, om nuvärde-avskrivning och periodiseringsfonder lämnades öppet (SOU 1989:34). En översyn av spärreglerna för förlustutjämning återstod också. I fråga om beskattningen av enskilda näringsidkare och handelsbolag har bred enighet rått om att skattereformen skall kompletteras för att ge enskilda näringsidkare möjlighet att arbeta på samma skattemässiga villkor som aktiebolag utan att behöva använda sig av någon form av bolag. Ett sådant förslag redovisas i betänkandet (SOU 1991:100) Neutral företagsbeskattning. Enligt förslaget skall nya regler gälla från årsskiftet 1992/93. Betänkandet har remissbehandlats. Arbetet med remissammanställ-ningen pågår. Allmänt kan sägas att det stora flertalet av remissinstanserna anser att förslagen bör genomföras. Endast ett fåtal remissinstanser motsätter sig att det föreslagna systemet införs. Från båda hållen finns kritik mot förslagen för att vara komplicerade att administrera och svåra att förstå och tillämpa för näringsidkarna. Mycket starka skäl talar enligt min preliminära uppfattning för att ändrade regler för beskattningen av enskilda näringsidkare och handels bolag bör beslutas i höst i huvudsak på grundval av betänkandet. En ytterligare tidsutdräkt är inte försvarbar. Den oro många remissinstanser, däribland riksskatteverket (RSV), hyser inför komplexiteten i ett fram-tida system där förslaget i SOU 1991:100 är genomfört är emellertid befogad. Det väcker frågan vilka förändringar i det nuvarande systemet som kan göras för att motverka en sådan utveckling. 2.2 Den internationella utvecklingen Ett framtida medlemskap i EG kommer att innebära skyldigheter att anpassa vår interna lagstiftning i olika avseenden. I rapporten Sverige, Europa och skatterna redovisar finansdepartementets skatteavdelning de förändringskrav som uppkommer vid ett medlemskap. På företagsbeskatt ningens område finns endast två beslutade direktiv, ett om skatteregler vid gränsöverskridande fusioner m.m. och ett om den skattemässiga behandlingen av utdelning från dotterbolag i en EG-stat till moderbolaget i en annan EG-stat. Ministerrådet behandlar för närvarande två nya direktivförslag. Det ena rör förlustutjämning över gränserna. I det sammanhanget skall ställning även tas till ett äldre direktivförslag om harmonisering av medlemsstaternas interna regler för förlustutjämning (tre års förlustutjämning bakåt, loss carry back, och förlustutjämning framåt utan tidsbegränsning, loss carry forward). Det andra förslaget gäller ränte- och royaltybetalningar mellan företag i olika medlemsstater. Till bilden hör också att en särskild expertgrupp (den s.k. Rudinggrup pen) överlämnat en rapport till kommissionen i mars 1992. Gruppen föreslår att en långtgående harmonisering av företagsbeskattningen genomförs i tre faser. Fas 1 skall avslutas år 1994. Fas 2 senast år 1999. Fas 3 skall genomföras när den fulla ekonomiska och monetära unionen införs. Enligt expertgruppen bör medlemsstaterna inte konkurrera med varandra genom skattesänkningar. Därför föreslås en minimiskattesats på 30 % och en högsta skattesats på 40% för alla bolag oberoende av om vinsten kvarhålls eller delas ut (fas 1). Samtidigt förordas att enhetliga regler införs för att få en enhetlig skattebas. Det gäller bl.a. regler för avskrivning på inventarier, goodwill, leasing och lagervärdering (fas 1 och 2). För närvarande finns stora skillnader mellan medlemsländernas skattesystem i fråga om synen på ekonomisk dubbelbeskattning. Vissa tillämpar dubbelbeskattning enligt det s.k. klassiska systemet, andra olika avräkningssystem eller andra lättnader på företags- eller ägarnivå. Kommissionen och medlemsländerna bör enligt expertgruppen under fas 1 börja ett arbete för att finna det mest lämpliga gemensamma systemet. Enligt expertgruppen är det aktuellt att införa ett sådant system först under fas 3. I fråga om företagsgrupper med verksamhet i flera medlemsstater föreslår expertgruppen att moder-dotterbolagsdirektivet utvidgas till att gälla all näringsverksamhet oavsett företagsform (fas 1 och 2). Vidare föreslås bl.a. att förlustutjämning inom koncerner skall medges inte enbart mellan moder- och dotterbolag utan även mellan systerföretag med verksamhet i skilda medlemsländer (fas 3). Det nu publicerade materialet avser endast rapportens sammanfattning och slutkapitlet. Den fullständiga rapporten med jämförande studier av medlemsstaternas skattesystem och annat underlag för bedömningen väntas bli publicerad i juni 1992. Vad som närmast är att vänta är att kommissionen redovisar sin uppfattning om hur förslagen i rapporten bör hanteras. Sammanfattningsvis finns ett behov att bedriva ett lagstiftningsarbete med utgångspunkt i ett svenskt medlemsskap i EG. Det innebär en an- passning av vår interna lagstiftning till beslutade direktiv. Ett sådant arbete har påbörjats inom finansdepartementet. Även i övrigt är det viktigt att noga följa utvecklingen i andra jämförbara länder. En allmän strävan bör vara att våra interna regler inte innebär internationella avvikelser. För en liten, öppen ekonomi som den svenska är det nödvändigt att ha en företagsbeskattning som inte motverkar investeringar och företagsetableringar i Sverige. Det är bl.a. angeläget att göra det lättare för mindre svenska och utländska företag att samtidigt vara verksamma i Sverige och i andra länder. Den svenska företagsbeskattningen bör vara begriplig för utländska investerare. Skatten på gjorda investeringar får inte vara för hög. 3 Utredningsuppdraget 3 Utredningsuppdraget Mot bakgrund av det anförda föreslår jag att en särskild utredare tillkallas för att göra en översyn av vissa företagsskattefrågor. 3.1 Skatteutjämningsreserven och skattesatsen Införandet av den allmänna reserveringsmöjligheten skatteutjämnings reserv (surv) stred egentligen mot de grundläggande ideérna om bas- breddning och lägre skattesatser. En utjämning av kostnaderna för eget och främmande kapital - utöver vad som följde av skattesatssänkningen - ansågs emellertid önskvärd. Vidare framhölls att ett system med surv medgav en viss kvittning av förluster mot tidigare års vinster. Bl.a. RSV avstyrkte surv vid remissbehandlingen av URF:s förslag. RSV vände sig främst mot att förslaget innebar ett starkt komplicerande inslag i företagsbeskattningen. I stället fördes tanken på en ytterligare sänkt skattesats fram. Kritiken har fortsatt. Den har främst riktats mot koncernreglerna och reglerna för handelsbolag. Även i remissvar med anledning av SOU 1991:100 återkommer kravet på att slopa survlagstift-ningen. Redan det anförda utgör starka skäl för att ifrågasätta survlagstift ningen. Härtill kommer att problem kan uppstå i den mån våra interna regler avviker från vad som är internationellt vanligt förekommande. För utländska företag som är internationellt verksamma kan det exempelvis av redovisningsskäl vara svårt att tillämpa nationella särlösningar som surv. Sammantaget anser jag att övervägande skäl talar för att systemet med surv avvecklas. Förutsättningen är givetvis att regelsystemet därigenom förenklas och att den internationella konkurrenskraften ändå behålls. Hittills har survreglerna tillämpats enbart vid 1992 års taxering. Problem vid en övergång från ett system med surv bör bli mindre ju snabbare ett beslut kommer. Ett beslut om att slopa survlagstiftningen bör därför fattas så snart som möjligt. Utredaren bör lämna förslag hur en avveckling skall kunna genomföras. En utgångspunkt bör vara att någon avsättning till surv inte får göras senare än i bokslut till ledning för 1993 års taxering. Om survlagstiftningen slopas aktualiseras vissa andra frågor. Det gäller dels en sänkning av bolagsskattesatsen för att undvika en opåkallad höjning av skattebelastningen, särskilt för egenfinansierade investeringar, dels införande av särskilda regler som möjliggör förlustutjämning mot tidigare års vinster. Genom skattereformen sänktes skattesatsen för inkomst av kapital och bolagsskattesatsen till den gemensamma nivån 30 %. Riksdagen beslutade hösten 1991 att sänka skattesatsen för inkomst av kapital ytterligare till 25 % med verkan fr.o.m. inkomståret 1993. Den förändring av företagsbeskattningen som nu är aktuell bör även omfatta en sänkning av bolagsskattesatsen. Ett skäl för en sänkning är att uppnå en likvärdig behandling av hushållens direkta sparande och sparandet i företagssek- torn. Det kan diskuteras hur en sänkt skattesats förhåller sig till en framtida internationell utveckling. Redan i dag kan den svenska bolagsskattesatsen sägas vara låg sett i ett internationellt perspektiv. Det bör dock fram-hållas att denna skattesats utgår på i princip alla inkomster. Både inom och utom Europa är det vanligt att reavinster behandlas för sig. Antingen är reavinster under vissa förhållanden helt skattefria (Danmark och Nederländerna) eller kan de beskattas med en viss lägre skattesats som t.ex. i Frankrike. I Rudinggruppens rapport föreslås också särregler för reavinster. Vidare förekommer att bolag som bedriver verksamhet inom ett visst geografiskt område ges en temporär skattefrihet (Frankrike, Italien, Portugal m.fl. länder) eller att bolag som bedriver viss verksamhet kan få en särskilt gynnsam behandling (t.ex. "International Headquarters" i Frankrike och "Coordination Centers" i Belgien). Nämnas kan också att man i Storbritannien vid sidan om den ordinarie bolagsskattesatsen på 33% har en lägre skattesats (25 %) för bolag med en viss minsta års- vinst. Klart är att man i våra grannländer som nu genomfört eller genomför motsvarigheter till den svenska skattereformen inte sett en nominell skattesats på 30 % som lägsta tänkbara bolagsskattesats. I Norge har beslutats en skattesats på 28 % och i Finland har regeringen nyligen aviserat en sänkning av bolagsskattesatsen till 25 % fr.o.m. år 1993. Min bedömning är att övervägande skäl talar för att bolagsskattesatsen sänks till 25 % vid en avveckling av survlagstiftningen. Det får anses osäkert om man inom EG enar sig om att slå in på en väg som leder till ett system med en minimiskattesats m.m. Ett sådant framtida beslut av EG kan naturligtvis innebära att ett beslut om 25 % skattesats får omprövas. 3.2 Förlustutjämning Genom skattereformen infördes möjlighet att kvitta förlust mot senare års vinster utan tidsbegränsning. Slopandet av tidsgränserna motiverades med att behovet av förlustutjämning allmänt sett ökar i ett basbreddat system. Samtidigt ändrades tekniken för förlustutjämning. Principen är att ett underskott i en förvärvskälla får dras av vid beräkningen av inkomst av förvärvskällan närmast följande beskattningsår. Visar förvärvskällan underskott under flera beskattningsår i följd ackumuleras underskotten. Underskottets storlek beslutas vid inkomsttaxeringen för underskottsåret. Reglerna om förlustutjämning innehåller olika spärregler, bl.a. vid ägarskifte av fåmansbolag och s.k. skalbolag. Ett arbete inleddes i URF med att se över spärreglerna men det kom inte att slutföras. I flera av de viktigaste länderna i världsekonomin - bl.a. USA, Japan och EG-länderna Frankrike, Nederländerna, Storbritannien och Tyskland - har företagen en explicit möjlighet till förlustutjämning bakåt. Inom EG finns - som nämnts - ett direktivförslag om harmonisering av förlustut jämningsreglerna som innehåller tre års förlustutjämning bakåt. Ett system med förlustutjämning bakåt ger i många fall en effektivare för- lustutjämning än vad en reserveringsmöjlighet som surven gör. Mot bakgrund av det anförda anser jag att regler för förlustutjämning bakåt bör införas även i Sverige. Sådana regler bör samordnas med gäl- lande system för förlustutjämning framåt. Utredaren bör i samband där- med undersöka om det finns skäl att ersätta de särskilda spärreglerna för bl.a. fåmansbolag och skalbolag med generellt utformade regler och i så fall lämna förslag till sådana regler. 3.3 Riskkapitalförsörjningen Kvittning av underskott i aktiv näringsverksamhet En angelägen fråga som bör beaktas i sammanhanget gäller företagens försörjning med riskkapital. Regeringens målsättning är att en effektiv riskkapitalmarknad successivt byggs upp med minimal statlig inblandning. Arbete med denna inriktning pågår (jfr t.ex. Ds 1992:20, Nyföretagarlån och dir. 1992:34). Vissa förändringar på beskattningsområdet har också gjorts för att förbättra företagens kapitalförsörjning. Det gäller t.ex. beslutet att slopa förmögenhetsskatten och skogsvårdsavgiften. Även sänkningen av skatten på kapitalinkomster samt av skatten på arv och gåvor är av betydelse. Vid sidan av det utredningsarbete som redan pågår bör ytterligare åtgärder prövas i syfte att genom generellt verkande ändringar av skattelagstiftningen främja riskkapitalförsörjningen och nyföretagandet. En sådan åtgärd är att införa en rätt att kvitta underskott i aktiv näringsverksamhet mot inkomst av tjänst. Utredaren bör belysa hur en sådan åtgärd förhåller sig till de möjligheter till resultatutjämning m.m. som följer av förslagen i SOU 1991:100 och uppdraget i övrigt. Utredaren bör föreslå de lagtekniska justeringar som kan behövas. Utredaren bör också visa hur inkomstbortfallet till följd av förslaget i denna del bör kompenseras. De frågor som jag kommer att beröra närmast gäller generella åtgärder av betydelse för försörjningen av riskkapital. Periodiseringsfonder m.m. I URF:s förslag till reformerad företagsbeskattning ingick nuvärdeav skrivning och periodiseringsfonder. Dessa förslag mötte allvarlig kritik under remissbehandlingen och genomfördes inte. De ekonomiska effekterna av systemet har analyserats av professor Jan Södersten. Söderstens analys omfattade förslagens inverkan på lönsamheten hos företagens investeringar och på företagens risktagande. En väsentlig slutsats var att eventuellt positiva effekter på risktagandet i första hand är knutna till något slag av periodiseringsfonder, inte till avskrivningsmetoden som sådan. En omperiodisering av inkomsterna mellan olika år kan nämligen möjliggöra för företagen att utnyttja existerande skattemässiga avskrivningsregler på ett mer effektivt sätt. Av detta följer att fonderna kan utjämna skillnaden i skattebelastning mellan företag med en jämn eller stigande årlig investeringsvolym och företag med stora variationer mellan åren i investeringstakten. Det gäller särskilt mindre företag. Därmed minskar företagens osäkerhet om de framtida avskrivningarnas skattemässiga nuvärde. I internationellt hänseende skulle ett införande av nuvärdeavskrivning och periodiseringsfonder innebära en förhållandevis kraftig avvikelse. Dessutom utgör skattekrediter och andra begränsningar av skattebasen främmande inslag i ett system med bred bas och låg skattesats. Vidare är det angeläget att undvika ytterligare komplikationer bl.a. med hänsyn till - som tidigare berörts - de farhågor som RSV m.fl. har i fråga om företagsbeskattningens komplexitet. Mot bakgrund härav och med hänsyn till de övriga synpunkter som kommit fram under ärendets beredning är jag tveksam till att genomföra URF:s förslag. Utredaren bör emellertid göra en förnyad prövning av förslagen och redovisa ett ställningstagande. Om utredaren kommer fram till att övervägande skäl talar mot ett system med nuvärdeavskrivning och periodiseringsfonder bör han ta ställning till ett system med enbart periodiseringsfonder. Ett sådant system skulle eventuellt kunna vara av tillfällig karaktär. Fonderna skulle bl.a. kunna lindra likviditetspåfrestningar för företagen vid en övergång till ett system utan surv. Periodiseringsfonder skulle också kunna underlätta försörjningen med riskkapital för företag utan tillgång till den externa riskkapitalmarknaden genom att fonderna ger en viss möjlighet att senarelägga beskattningen. I takt med att riskkapitalmarknaden utvecklas försvagas detta argument. På kort sikt är argumentet starkare då tidigare skatteregler med hög beskattning av sparande och företagsförmögenhet försvårat uppbyggnaden av riskkapital. Ett system med periodiseringsfonder utgör i princip en avvikelse i ett basbreddat inkomstskattesystem. Detta samt statsfinansiella skäl motiverar att de skattekrediter som uppkommer i ett fondsystem räntebeläggs på ett eller annat sätt. Utredaren bör presentera förslag till teknisk lösning som ger en sådan räntebeläggning. Räntesatsen bör väljas så att finansiering med periodiseringsfonder i vart fall inte är förmånligare än traditionell, extern riskkapitalfinansiering. Utredaren skall vidare överväga vilka begränsningar i övrigt som bör gälla för fondsystemet. Det gäller basen för fondavsättningar, som naturligen utgörs av årets inkomst, och vilken procentuell andel av basen som maximalt får avsättas. Fondmedlens användning bör bl.a. av administrativa skäl ej begränsas. En regel bör finnas som innebär att avsättningarna återföras till beskattning efter viss tid. Vid val av hur stor andel som får avsättas till periodiseringsfond och inom vilken tidsperiod som fonden får utnyttjas bör beaktas att behovet av omperiodisering av inkomster begränsas i en miljö där företagen också har särskilda regler som ger möjlighet till förlustutjämning bakåt. Ett system med periodiseringsfonder bör kunna användas inte bara för aktiebolag m.fl. utan även för enskilda näringsidkare och handelsbolag. Reglerna bör så långt möjligt utformas på ett likformigt sätt. Dubbelbeskattningen I flertalet med Sverige jämförbara industriländer lindras eller undanröjs dubbelbeskattningen av utdelade vinster. Detta sker på olika sätt, antingen genom lättnader på företagsnivån (utdelningsavdrag eller s.k. split-rate system) eller genom lättnader på ägarnivån (i första hand avräkningssystem). Enligt vad jag tidigare redovisat kan en harmonisering på detta område inom EG förväntas ske först på lång sikt. För Sveriges del finns en begränsad lättnad i dubbelbeskattningen på företagsnivån i form av det s.k. Annell-avdraget. Avdraget avser utdelningar på nyemitterat kapital. De årliga avdragen får uppgå till maximalt 10% av emitterat belopp under högst 20år. Avdragen får totalt sett inte överstiga det emitterade beloppet. Avdraget förutsätter i princip att utdelningsmottagaren är skattskyldig för mottagen utdelning. I ekonomiskt avseende har Annell-avdraget ett antal önskvärda egenskaper. Genom att avdraget görs på företagsnivå sänker det avkastningskraven på nyemissionsfinansierade investeringar i Sverige. Det likabehandlar i princip utdelningar till inhemska och utländska ägare, vilket ökar intresset för internationella direktinvesteringar i Sverige. Genom kopplingen till nytt kapital begränsas den statsfinansiella kostnaden. Det finns emellertid vissa svagheter med Annell-avdraget. Reglerna är förhållandevis tekniskt komplicerade, särskilt de spärregler som skall hindra att avdrag medges för utdelning till skattefria mottagare. Ekono- miskt sett innebär de olika kvantitativa begränsningsreglerna att finansiering av investeringar med nyemission är dyrare än lånefinansie ring. En sådan skattemässig diskriminering av aktiekapital jämfört med lånat kapital skapar samhällsekonomiska snedvridningar och bidrar till komplikationer genom att företag och hushåll på olika sätt försöker undvika högbeskattad finansiering med aktiekapital. Den mest verknings fulla åtgärden för att underlätta företagens försörjning av riskkapital och nyetableringar är därför att minska eller ta bort denna skattemässiga diskriminering. Internationellt sett är Annell-avdraget en avvikande metod. Nämnas kan att i Rudinggruppens rapport förutsätts att samma formella skattesats tillämpas för såväl utdelad som kvarhållen vinst. Av gruppens kommen tarer synes framgå att detta utesluter olika slag av utdelningsavdrag. Mot denna bakgrund bör utredaren överväga hur dubbelbeskattningen av utdelade vinster kan minskas ytterligare eller slopas helt. Samtidigt bör han ta ställning till om lättnader bör ges på annat sätt än genom ett utdelningsavdrag. Därvid bör beaktas ekonomiska, tekniska och inte minst internationella aspekter. Utredaren bör också visa hur in komstbortfallet till följd av förslaget i denna del bör kompenseras. 3.4 Övrigt I uppdraget ingår att göra konsekvensändringar i förslaget från utred ningen om beskattning av enskilda näringsidkare och handelsbolag med hänsyn till de förslag som utredaren lägger fram. Utredaren har frihet att föreslå justeringar i gällande lagstiftning på företagsskatteområdet även i andra hänseenden än dem som tagits upp här. Den förändring av bolagsbeskattningen som nu diskuteras bör göras inom ramen för ett i huvudsak oförändrat skatteuttag för bolagssektorn. Förutom en redovisning av de olika förslagens effekter för det allmänna - bl.a. effekterna för skatteförvaltningen - bör utredaren även analysera deras ekonomiska effekter för olika typer av företag. Mot bakgrund av önskvärdheten att den svenska företagsbeskattningen även i framtiden skall vara internationellt konkurrenskraftig bör särskilt effekterna på nyinvesteringar redovisas. Utredaren bör bedriva sitt arbete med inriktning på att förslagen kan leda till lagstiftning i höst. I fråga om lättnader i den ekonomiska dubbelbeskattningen och eventuellt andra kvarstående frågor bör arbetet redovisas före utgången av juni 1993. 4 Hemställan 4 Hemställan Med hänvisning till vad jag nu har anfört hemställer jag att regeringen bemyndigar det statsråd som har till uppgift att föredra ärenden om skattefrågor att tillkalla en särskild utredare - omfattad av kommittéförordningen (1976:119) - med uppdrag att göra en översyn av vissa företagsskattefrå gor, samt att besluta om sakkunniga, experter, sekreterare och annat biträde åt utredaren. Vidare hemställer jag att regeringen beslutar att kostnaderna skall belasta sjunde huvudtitelns anslag Utredningar m.m. 5 Beslut 5 Beslut Regeringen ansluter sig till föredragandens överväganden och bifaller hans hemställan. (Finansdepartementet)